27

Το ΔΛΠ 8 δεν εφαρμόζεται στις μεταβολές στις λογιστικές πολιτικές που πραγματοποιεί μια οικονομική οντότητα όταν υιοθετεί τα ΔΠΧΑ ή στις μεταβολές στις εν λόγω πολιτικές παρά μόνον μετά την παρουσίαση των πρώτων οικονομικών καταστάσεων της οικονομικής οντότητας που έχουν καταρτιστεί σύμφωνα με τα ΔΠΧΑ. Συνεπώς, οι απαιτήσεις του ΔΛΠ 8 σχετικά με τις μεταβολές των λογιστικών πολιτικών δεν εφαρμόζονται στις πρώτες οικονομικές καταστάσεις που μια οικονομική οντότητα καταρτίζει σύμφωνα με τα ΔΠΧΑ.

27A

Εάν, κατά την περίοδο που καλύπτεται από τις πρώτες οικονομικές καταστάσεις που έχει καταρτίσει σύμφωνα με τα ΔΠΧΑ, μια οικονομική οντότητα αλλάξει τις λογιστικές πολιτικές της ή την εκ μέρους της χρήση των εξαιρέσεων που περιλαμβάνονται στο παρόν ΔΠΧΑ, επεξηγεί τις μεταβολές μεταξύ της πρώτης ενδιάμεσης οικονομικής κατάστασης της που έχει καταρτίσει σύμφωνα με τα ΔΠΧΑ και των πρώτων οικονομικών καταστάσεών της που έχει καταρτίσει σύμφωνα με τα ΔΠΧΑ, με βάση την παράγραφο 23, και ενημερώνει τις συμφωνίες που απαιτούνται από την παράγραφο 24 (α) και (β).

31B

Εάν μια οντότητα χρησιμοποιεί την εξαίρεση στην παράγραφο Δ8B για δραστηριότητες των οποίων οι τιμές υπόκεινται σε ρύθμιση, γνωστοποιεί το γεγονός αυτό και τη βάση στην οποία καθορίστηκαν οι λογιστικές αξίες σύμφωνα με προηγούμενες ΓΠΛΑ.

32

Εφόσον μια οικονομική οντότητα παρουσιάσει μια ενδιάμεση οικονομική κατάσταση σύμφωνα με το ΔΛΠ 34 για μέρος της περιόδου που καλύφθηκε από τις πρώτες οικονομικές καταστάσεις της καταρτισμένες σύμφωνα με τα ΔΠΧΑ, προκειμένου να συμμορφωθεί με τα οριζόμενα στην παράγραφο 23, θα πρέπει πέραν των απαιτήσεων του ΔΛΠ 34 να συμμορφωθεί και με τα επόμενα:

39E

Οι βελτιώσεις στα ΔΠΧΑ που εκδόθηκαν τον Μάιο του 2010 πρόσθεσαν τις παραγράφους 27A, 31B και Δ8B και τροποποίησαν τις παραγράφους 27, 32, Δ1(γ) και Δ8. Οι οικονομικές οντότητες εφαρμόζουν τις τροποποιήσεις αυτές για ετήσιες περιόδους που αρχίζουν την 1η Ιανουαρίου 2011 ή αργότερα. Επιτρέπεται η εφαρμογή πριν από την ημερομηνία αυτή. Αν μια οικονομική οντότητα εφαρμόσει τις τροποποιήσεις αυτές για προγενέστερη περίοδο, γνωστοποιεί το γεγονός αυτό. Οι οικονομικές οντότητες που υιοθέτησαν τα ΔΠΧΑ σε περιόδους πριν από την ημερομηνία έναρξης ισχύος του ΔΠΧΑ 1 ή έχουν εφαρμόσει το ΔΠΧΑ 1 σε προγενέστερη περίοδο επιτρέπεται να εφαρμόσουν την τροποποίηση στην παράγραφο Δ8 αναδρομικά για την πρώτη ετήσια περίοδο μετά την ημερομηνία έναρξης ισχύος της τροποποίησης. Μια οντότητα που εφαρμόζει την παράγραφο Δ8 αναδρομικά γνωστοποιεί το γεγονός αυτό.

Δ1

Μια οικονομική οντότητα μπορεί να επιλέξει να χρησιμοποιήσει μία ή περισσότερες από τις ακόλουθες εξαιρέσεις:

…

…

Δ8

Ένας υιοθετών για πρώτη φορά μπορεί να έχει καθορίσει τεκμαιρόμενο κόστος με βάση προηγούμενες ΓΠΛΑ για κάποια ή όλα τα περιουσιακά στοιχεία και υποχρεώσεις της οικονομικής οντότητας, επιμετρώντας αυτά στην εύλογη αξία τους σε μια συγκεκριμένη ημερομηνία λόγω κάποιου γεγονότος όπως η ιδιωτικοποίηση ή η αρχική δημόσια προσφορά. Αυτό

Δ8B

Ορισμένες οικονομικές οντότητες κατέχουν στοιχεία ενσώματων παγίων ή άυλα περιουσιακά στοιχεία που χρησιμοποιούνται, ή χρησιμοποιήθηκαν στο παρελθόν, σε δραστηριότητες των οποίων οι τιμές υπόκεινται σε ρύθμιση. Η λογιστική αξία των εν λόγω στοιχείων μπορεί να περιλαμβάνει ποσά που καθορίστηκαν βάσει προηγούμενων ΓΠΛΑ αλλά δεν είναι κατάλληλα για κεφαλαιοποίηση σύμφωνα με τα ΔΠΧΑ. Εάν συμβαίνει αυτό, ένας υιοθετών για πρώτη φορά μπορεί να επιλέξει να χρησιμοποιήσει την προηγούμενη λογιστική αξία βάσει των ΓΠΛΑ ενός τέτοιου στοιχείου κατά την ημερομηνία της μετάβασης στα ΔΠΧΑ ως τεκμαιρόμενο κόστος. Εάν μια οντότητα εφαρμόσει αυτή την εξαίρεση σε ένα στοιχείο, δεν χρειάζεται να την εφαρμόσει σε όλα τα στοιχεία. Κατά την ημερομηνία της μετάβασης στα ΔΠΧΑ, μια οντότητα θα εξετάσει για απομείωση αξίας σύμφωνα με το ΔΛΠ 36 κάθε στοιχείο για το οποίο χρησιμοποιείται η εξαίρεση αυτή. Για τους σκοπούς της παρούσας παραγράφου, οι δραστηριότητες υπόκεινται σε ρύθμιση τιμών εάν παρέχουν τα αγαθά ή τις υπηρεσίες στους πελάτες σε τιμές που προσδιορίζονται από έναν εξουσιοδοτημένο φορέα στον οποίο έχει ανατεθεί να καθορίζει τιμές που δεσμεύουν τους πελάτες και που αποσκοπούν στην ανάκτηση του συγκεκριμένου κόστους που βαρύνει την οντότητα λόγω την παροχής των αγαθών ή των υπηρεσιών που υπόκεινται σε ρύθμιση τιμών και την εξασφάλιση μιας καθορισμένης απόδοσης. Η καθορισμένη απόδοση μπορεί να είναι ένα ελάχιστο ποσό ή κλίμακα ποσών και δεν χρειάζεται να είναι σταθερή ή εγγυημένη απόδοση.

19

Για κάθε συνένωση επιχειρήσεων, ο αποκτών θα επιμετρά, κατά την ημερομηνία της απόκτησης, τα συστατικά μέρη των μη ελεγχουσών συμμετοχών στον αποκτώμενο που είναι υφιστάμενα δικαιώματα ιδιοκτησίας και δίνουν στους κατόχους τους δικαίωμα σε αναλογικό μερίδιο των καθαρών περιουσιακών στοιχείων της οντότητας σε περίπτωση εκκαθάρισης:

Όλα τα άλλα συστατικά μέρη των μη ελεγχουσών συμμετοχών θα επιμετρώνται στην εύλογη αξία τους κατά την ημερομηνία της απόκτησης, εκτός εάν επιβάλλεται άλλη βάση επιμέτρησης βάσει των ΔΠΧΑ.

30

Ο αποκτών θα επιμετρά μια υποχρέωση ή ένα συμμετοχικό τίτλο σχετικό με συναλλαγές πληρωμής του αποκτώμενου που εξαρτώνται από την αξία των μετοχών ή με την αντικατάσταση των συναλλαγών πληρωμής του αποκτώμενου που εξαρτώνται από την αξία των μετοχών με συναλλαγές πληρωμής του αποκτώντος που εξαρτώνται από την αξία των μετοχών, σύμφωνα με τη μέθοδο του ΔΠΧΑ 2 Παροχές που Εξαρτώνται από την Αξία των Μετοχών κατά την ημερομηνία απόκτησης. (Το παρόν ΔΠΧΑ αναφέρεται στο αποτέλεσμα της μεθόδου αυτής ως «αγοραία επιμέτρηση» της συναλλαγής πληρωμής που εξαρτάται από την αξία των μετοχών.)

64B

Οι βελτιώσεις στα ΔΠΧΑ που εκδόθηκαν τον Μάιο του 2010 τροποποίησαν τις παραγράφους 19, 30 και B56 και πρόσθεσαν τις παραγράφους B62A και B62B. Οι τροποποιήσεις τίθενται σε εφαρμογή από οντότητες για ετήσιες περιόδους που αρχίζουν την 1η Ιουλίου 2010 ή αργότερα. Επιτρέπεται η εφαρμογή πριν από την ημερομηνία αυτή. Αν μια οικονομική οντότητα εφαρμόσει τις τροποποιήσεις αυτές για προγενέστερη περίοδο, γνωστοποιεί το γεγονός αυτό. Η εφαρμογή πρέπει να είναι μελλοντική από την ημερομηνία κατά την οποία η οντότητα θα εφαρμόσει για πρώτη φορά το παρόν ΔΠΧΑ.

64Γ

Οι παράγραφοι 65A–65E προστέθηκαν από τις βελτιώσεις στα ΔΠΧΑ που εκδόθηκαν τον Μάιο του 2010. Οι τροποποιήσεις τίθενται σε εφαρμογή από οντότητες για ετήσιες περιόδους που αρχίζουν την 1η Ιουλίου 2010 ή αργότερα. Επιτρέπεται η εφαρμογή πριν από την ημερομηνία αυτή. Αν μια οικονομική οντότητα εφαρμόσει τις τροποποιήσεις αυτές για προγενέστερη περίοδο, γνωστοποιεί το γεγονός αυτό. Οι τροποποιήσεις θα εφαρμοστούν στα υπόλοιπα των ενδεχόμενων αντιπαροχών που προκύπτουν από τις συνενώσεις επιχειρήσεων με ημερομηνία απόκτησης πριν από την εφαρμογή του παρόντος ΔΠΧΑ, όπως εκδόθηκε το 2008.

65A

Τα υπόλοιπα των ενδεχόμενων αντιπαροχών που προκύπτουν από τις συνενώσεις επιχειρήσεων των οποίων οι ημερομηνίες απόκτησης προηγήθηκαν της ημερομηνίας κατά την οποία μια οντότητα εφάρμοσε για πρώτη φορά το παρόν ΔΠΧΑ όπως εκδόθηκε το 2008 δεν προσαρμόζονται κατά την πρώτη εφαρμογή του παρόντος ΔΠΧΑ. Οι παράγραφοι 65B–65E θα εφαρμοστούν στην μεταγενέστερη λογιστική αντιμετώπιση των εν λόγω υπολοίπων. Οι παράγραφοι 65B–65E δεν θα εφαρμόζονται στη λογιστική αντιμετώπιση των υπολοίπων των ενδεχόμενων αντιπαροχών που προκύπτουν από τις συνενώσεις επιχειρήσεων με ημερομηνίες απόκτησης που συμπίπτουν ή είναι μεταγενέστερες της ημερομηνίας κατά την οποία η οντότητα εφάρμοσε για πρώτη φορά το παρόν ΔΠΧΑ, όπως εκδόθηκε το 2008. Στις παραγράφους 65B–65E η συνένωση επιχειρήσεων αναφέρεται αποκλειστικά σε συνενώσεις επιχειρήσεων των οποίων οι ημερομηνίες απόκτησης προηγήθηκαν της εφαρμογής του παρόντος ΔΠΧΑ όπως εκδόθηκε το 2008.

65B

Όταν μια συμφωνία συνένωσης επιχειρήσεων προβλέπει την προσαρμογή του κόστους της συνένωσης βάσει μελλοντικών γεγονότων, ο αποκτών θα περιλαμβάνει το ποσό της προσαρμογής αυτής στο κόστος της συνένωσης κατά την ημερομηνία της απόκτησης, αν η προσαρμογή είναι πιθανή και μπορεί να επιμετρηθεί αξιόπιστα.

65Γ

Μια συμφωνία συνένωσης επιχειρήσεων μπορεί να επιτρέπει προσαρμογές στο κόστος της συνένωσης που εξαρτώνται από ένα ή περισσότερα μελλοντικά γεγονότα. Η προσαρμογή μπορεί, για παράδειγμα, να εξαρτάται από ένα καθορισμένο επίπεδο κερδών, που θα διατηρείται ή θα επιτυγχάνεται σε μελλοντικές περιόδους ή από τη σταθερότητα της χρηματιστηριακής τιμής των μέσων που εκδόθηκαν. Είναι συνήθως εφικτό να εκτιμάται το ποσό κάθε τέτοιας προσαρμογής κατά την αρχική λογιστικοποίηση της συνένωσης χωρίς να παραβλάπτεται η αξιοπιστία της πληροφόρησης, έστω και αν υπάρχει κάποια αβεβαιότητα. Αν τα μελλοντικά γεγονότα δεν συμβούν ή η εκτίμηση πρέπει να αναθεωρηθεί, το κόστος της συνένωσης επιχειρήσεων θα προσαρμοστεί ανάλογα.

65Δ

Όμως, όταν μια συμφωνία συνένωσης επιχειρήσεων προβλέπει τέτοια προσαρμογή, η προσαρμογή αυτή δεν περιλαμβάνεται στο κόστος της συνένωσης κατά την αρχική λογιστικοποίησή της αν δεν είναι πιθανή ή δεν μπορεί να επιμετρηθεί αξιόπιστα. Αν η προσαρμογή μεταγενέστερα καταστεί πιθανή και δυνάμενη να επιμετρηθεί αξιόπιστα, το επιπλέον αντάλλαγμα θα θεωρείται ως προσαρμογή στο κόστος της συνένωσης.

65E

Σε μερικές περιπτώσεις, ο αποκτών μπορεί να χρειάζεται να προβεί σε συμπληρωματική πληρωμή προς τον πωλητή, ως αποζημίωση για τη μείωση στην αξία των παραχωρηθέντων περιουσιακών στοιχείων, των εκδοθέντων συμμετοχικών τίτλων ή των υποχρεώσεων που δημιουργήθηκαν ή αναλήφθηκαν από τον αποκτώντα ως αντάλλαγμα για τον έλεγχο του αποκτώμενου. Αυτό συμβαίνει, για παράδειγμα, όταν ο αποκτών εγγυάται τη χρηματιστηριακή τιμή των συμμετοχικών ή χρεωστικών τίτλων που εξέδωσε ως μέρος του κόστους της συνένωσης επιχειρήσεων και απαιτείται να προβεί σε περαιτέρω έκδοση συμμετοχικών ή χρεωστικών τίτλων για την αποκατάσταση του αρχικώς προσδιορισμένου κόστους. Στις περιπτώσεις αυτές, δεν αναγνωρίζεται αύξηση του κόστους της συνένωσης επιχειρήσεων. Στην περίπτωση των συμμετοχικών τίτλων, η εύλογη αξία της επιπρόσθετης καταβολής αντισταθμίζεται με ισοδύναμη μείωση της αξίας που αποδίδεται στους συμμετοχικούς τίτλους που εκδόθηκαν αρχικά. Στην περίπτωση των χρεωστικών τίτλων, η επιπρόσθετη καταβολή θεωρείται μείωση του υπέρ το άρτιο ή αύξηση του υπό το άρτιο ποσού της αρχικής έκδοσης.

B56

Ένας αποκτών μπορεί να ανταλλάξει τις παροχές του που εξαρτώνται από την αξία των μετοχών (1) (αντικαθιστάμενες παροχές) με παροχές που κατέχονται από εργαζόμενους του αποκτώμενου. Ανταλλαγές δικαιωμάτων προαίρεσης μετοχών ή άλλες αμοιβές που βασίζονται στην αξία των μετοχών σε συνδυασμό με μια συνένωση επιχειρήσεων λογιστικοποιούνται ως τροποποιήσεις παροχών που βασίζονται στην αξία των μετοχών, σύμφωνα με το ΔΠΧΑ 2 Παροχές που Εξαρτώνται από την Αξία των Μετοχών. Εάν ο αποκτών αντικαταστήσει τις παροχές του αποκτώμενου, ολόκληρη η αγοραία επιμέτρηση των αντικαθιστάμενων παροχών ή μέρος αυτής θα περιλαμβάνεται στην επιμέτρηση του ανταλλάγματος που μεταβιβάζεται στην συνένωση επιχειρήσεων. Οι παράγραφοι B57-B62 παρέχουν οδηγίες σχετικά με το πώς κατανέμεται η αγοραία επιμέτρηση.

Εντούτοις, σε περιπτώσεις, στις οποίες οι παροχές του αποκτώμενου μπορεί να εκπνεύσουν ως συνέπεια της συνένωσης επιχειρήσεων και εάν ο αποκτών αντικαταστήσει αυτές τις παροχές παρότι δεν υποχρεούται να το πράξει, ολόκληρη η αγοραία επιμέτρηση των αντικαθιστάμενων παροχών θα αναγνωρίζεται ως κόστος παροχής στις οικονομικές καταστάσεις μετά τη συνένωση σύμφωνα με το ΔΠΧΑ 2. Δηλαδή, καμία αγοραία επιμέτρηση αυτών των παροχών δεν θα περιλαμβάνεται στην επιμέτρηση του μεταβιβασθέντος ανταλλάγματος στην συνένωση επιχειρήσεων. Ο αποκτών υποχρεούται να αντικαταστήσει τις παροχές του αποκτώμενου εάν ο αποκτώμενος ή οι εργαζόμενοί του έχουν τη δυνατότητα να επιβάλλουν την αντικατάσταση. Για παράδειγμα, για τους σκοπούς της εφαρμογής των εν λόγω κατευθύνσεων, ο αποκτών υποχρεούται να αντικαταστήσει τις παροχές του αποκτώμενου, εάν η αντικατάσταση απαιτείται από:

B62A

Ο αποκτώμενος μπορεί να έχει εκκρεμούσες συναλλαγές πληρωμής που εξαρτώνται από την αξία των μετοχών τις οποίες ο αποκτών δεν ανταλλάσσει για δικές του συναλλαγές πληρωμής που εξαρτώνται από την αξία των μετοχών. Εάν είναι επενδεδυμένες, αυτές οι συναλλαγές πληρωμής του αποκτώμενου που εξαρτώνται από την αξία των μετοχών αποτελούν μέρος της μη ελέγχουσας συμμετοχής στον αποκτώμενο και επιμετρώνται στην αγοραία επιμέτρησή τους. Εάν δεν είναι επενδεδυμένες, επιμετρώνται στην αγοραία επιμέτρησή τους ως εάν να ταυτιζόταν η ημερομηνία απόκτησης με την ημερομηνία χορήγησης σύμφωνα με τις παραγράφους 19 και 30.

B62B

Η αγοραία επιμέτρηση των μη επενδεδυμένων συναλλαγών πληρωμής που εξαρτώνται από την αξία των μετοχών κατανέμεται στη μη ελέγχουσα συμμετοχή με βάση τον λόγο της περιόδου κατοχύρωσης η οποία έχει πληρωθεί και τη συνολική περίοδο κατοχύρωσης ή την αρχική περίοδο κατοχύρωσης της συναλλαγής πληρωμής που εξαρτάται από την αξία των μετοχών. Το υπόλοιπο κατανέμεται στις υπηρεσίες που παρέχονται μετά τη συνένωση.