4.3.2005   

FR

Journal officiel de l'Union européenne

L 58/19

(1)

La directive 90/434/CEE (3) instaure, pour les restructurations d’entreprises, des règles communes neutres au regard de la concurrence.

(2)

L’objet de la directive 90/434/CEE est de faire en sorte que l’imposition des revenus, des bénéfices et des plus-values résultant de réorganisations d’entreprises soit reportée et les prérogatives fiscales des États membres sauvegardées.

(3)

L’un des objectifs de la directive 90/434/CEE est d’éliminer les entraves au fonctionnement du marché intérieur, tels que la double imposition. Dans la mesure où les dispositions de ladite directive ne permettent pas d’atteindre complètement cet objectif, les États membres devraient prendre les mesures nécessaires pour le réaliser.

(4)

L’expérience acquise depuis la mise en œuvre de la directive 90/434/CEE, en janvier 1992, a mis en évidence les améliorations susceptibles d’y être apportées et les moyens permettant d’étendre les avantages qu’offrent les règles communes adoptées en 1990.

(5)

Le 8 octobre 2001, le Conseil a adopté le règlement (CE) no 2157/2001 (4) relatif au statut de la société européenne (SE) et la directive 2001/86/CE (5) complétant le statut de la société européenne pour ce qui concerne l’implication des travailleurs. De même, le 22 juillet 2003, le Conseil a adopté le règlement (CE) no 1435/2003 (6) relatif au statut de la société coopérative européenne (SCE) et la directive 2003/72/CE (7) complétant le statut de la société coopérative européenne pour ce qui concerne l’implication des travailleurs. Une des caractéristiques les plus importantes de ces instruments est que tant la SE que la SCE seront en mesure de transférer leurs sièges statutaires respectifs d’un État membre à un autre sans être ni dissoutes ni liquidées.

(6)

Le transfert du siège statutaire constitue un moyen d’exercer la liberté d’établissement prévue par les articles 43 et 48 du traité. Aucun actif n’est transféré et la société et ses associés n’en tirent aucun revenu, bénéfice ou plus-value. La décision de la société de réorganiser ses activités en transférant son siège statutaire ne devrait pas être entravée par des règles fiscales discriminatoires ou par des restrictions, pénalisations ou distorsions découlant de législations fiscales nationales contraires au droit communautaire. Le transfert du siège statuaire d’une SE ou d’une SCE d’un État membre à un autre peut ne pas toujours avoir comme conséquence que cette SE ou cette SCE cesse d’être résidente dans le premier État membre. La résidence fiscale de la SE ou de la SCE continue d’être déterminée par la législation nationale et les conventions fiscales.

(7)

Le transfert du siège statutaire d’une société, ou un événement lié à ce transfert, qui entraîne un changement de résidence fiscale, peut donner lieu à une certaine forme d’imposition dans l’État membre duquel le siège est transféré. L’imposition peut aussi intervenir lorsque le transfert du siège statutaire, ou l’événement lié à ce transfert, n’entraîne pas de changement de résidence fiscale. Afin de répondre à cette éventualité en ce qui concerne la SE ou la SCE, un certain nombre de nouvelles règles ont été introduites dans la directive 90/434/CEE. Si, au moment du transfert du siège statutaire, les actifs de la SE ou de la SCE demeurent effectivement rattachés à un établissement stable appartenant à la SE ou à la SCE et situé dans l’État membre duquel le siège statutaire a été transféré, cet établissement stable doit bénéficier d’avantages similaires à ceux prévus par les articles 4, 5 et 6 de la directive 90/434/CEE. Ces articles traitent des provisions et des réserves exonérées d’impôt et de la reprise des pertes. En outre, conformément aux principes énoncés dans le traité, l’imposition des associés à l’occasion du transfert du siège statutaire devrait être exclue. Compte tenu de l’obligation qui incombe aux États membres en vertu du traité de prendre toutes les mesures nécessaires pour supprimer la double imposition, il n’est pas nécessaire, au stade actuel, de fixer des règles communes régissant la résidence fiscale de la SE ou de la SCE.

(8)

La directive 90/434/CEE ne traite pas des pertes subies par un établissement stable dans un autre État membre qui sont comptabilisées dans l’État membre de résidence d’une SE ou d’une SCE. En particulier, lorsque le siège statutaire d’une SE ou d’une SCE est transféré dans un autre État membre, ce transfert n’empêche pas l’ancien État membre de résidence de réintégrer en temps voulu les pertes de l’établissement stable.

(9)

La directive 90/434/CEE ne couvre pas une forme de scission dans laquelle la société qui transfère des branches d’activité n’est pas dissoute. Le champ d’application de l’article 4 de ladite directive devrait, dès lors, être étendu pour couvrir ce cas.

(10)

L’article 3 de la directive 90/434/CEE définit les sociétés entrant dans son champ d’application et son annexe énumère les formes de sociétés auxquelles ladite directive s’applique. Cependant, certaines formes de sociétés ne sont pas énumérées dans la liste de ladite annexe alors même qu’elles ont leur résidence fiscale dans un État membre et qu’elles y sont assujetties à l’impôt sur les sociétés. L’expérience montre qu’il s’agit d’une lacune injustifiable et que le champ d’application de la directive devrait par conséquent être étendu de façon à couvrir les entités qui peuvent exercer des activités transfrontalières à l’intérieur de la Communauté et qui remplissent toutes les conditions requises à cet égard.

(11)

La SE et la SCE étant définies respectivement comme une société anonyme et une société coopérative et étant d’une nature similaire aux autres formes de sociétés déjà couvertes par la directive 90/434/CEE, elles devraient être ajoutées à la liste figurant à l’annexe de la directive 90/434/CEE.

(12)

Les autres nouvelles sociétés figurant dans la liste de l’annexe de la présente directive sont des sociétés assujetties dans l’État membre de leur résidence, mais certaines sont considérées comme fiscalement transparentes par d’autres États membres. Pour que les avantages de la directive 90/434/CEE soient effectifs, les États membres qui considèrent des sociétés contribuables non résidentes comme fiscalement transparentes devraient leur accorder les avantages de la directive. Néanmoins, compte tenu des différences dans le traitement fiscal appliqué par les États membres à ces sociétés contribuables particulières, les États membres devraient pouvoir ne pas appliquer les dispositions pertinentes de la directive lorsqu’ils imposent un associé direct ou indirect de ces contribuables.

(13)

Lorsque des associés de sociétés qui effectuent des opérations régies par la directive 90/434/CEE sont considérés comme fiscalement transparents, les personnes qui détiennent des intérêts dans l’actionnariat ne devraient pas être imposées à l’occasion d’opérations de restructuration.

(14)

Certains doutes subsistent quant à l’application de la directive 90/434/CEE à la filialisation des succursales. Dans ces opérations, les actifs rattachés à un établissement stable qui constituent une «branche d’activité» au sens de l’article 2, point i), de la directive 90/434/CEE, sont transférés à une société nouvellement créée qui sera une filiale de la société apporteuse. Dans la mesure où ces opérations consistent en l’apport d’actifs d’une société d’un État membre, sous la forme d’un établissement stable situé dans un autre État membre, à une société de ce dernier État membre, il conviendrait de préciser qu’elles sont couvertes par le champ d’application de la directive.

(15)

La définition actuelle de l’«échange d’actions», à l’article 2, point d), de la directive 90/434/CEE, ne précise pas si ce terme couvre les nouvelles acquisitions au-delà de celle conférant une majorité simple des droits de vote. Il n’est pas rare que les statuts et les règles de vote d’une société soient établis de telle manière que de nouvelles acquisitions sont requises avant que l’acquéreur puisse obtenir le contrôle total de la société visée. La définition d’«échange d’actions» devrait dès lors être modifiée afin de préciser que ce terme couvre toutes les nouvelles acquisitions de ce type.

(16)

Lors de fusions et de scissions, la société bénéficiaire peut réaliser une plus-value égale à la différence de valeur entre les éléments d’actif et de passif reçus et les participations qu’elle est susceptible d’avoir détenues dans la société apporteuse et qui sont annulées à la suite de telles opérations. L’article 7 de la directive 90/434/CEE prévoit l’exonération de ces plus-values puisque ces bénéfices peuvent tout aussi aisément prendre la forme de bénéfices distribués de la société apporteuse qui auraient été exonérés en vertu de la directive 90/435/CEE du Conseil du 23 juillet 1990 concernant le régime fiscal commun applicable aux sociétés mères et filiales d’États membres différents (8). Les directives 90/434/CEE et 90/435/CEE ont des objectifs convergents sur ce point particulier, mais les conditions requises diffèrent. Il conviendrait donc de modifier la directive 90/434/CEE afin d’aligner les conditions qu’elle prévoit sur celles de la directive 90/435/CEE et de tenir compte de l’abaissement du seuil de participation prévu dans ladite directive.

(17)

Compte tenu de l’extension de la directive 90/434/CEE en vue de son application aux scissions partielles et au transfert du siège statutaire d’une SE ou d’une SCE, la portée des dispositions relatives à la lutte contre l’évasion et la fraude fiscales devraient être modifiées en conséquence.

(18)

La directive 90/434/CEE devrait dès lors être modifiée en conséquence,

1)

le titre est remplacé par le texte suivant:

2)

l’article 1er est remplacé par le texte suivant:

«Article premier

Chaque État membre applique la présente directive aux opérations suivantes:

3)

l’article 2 est modifié comme suit:

4)

l’article 3, point c), huitième tiret, concernant l’Italie est remplacé par le texte suivant:

5)

le titre du titre II est remplacé par le texte suivant:

6)

l’article 4 est remplacé par le texte suivant:

«Article 4

1.   La fusion, la scission ou la scission partielle n’entraîne aucune imposition des plus-values qui sont déterminées par différence entre la valeur réelle des éléments d’actif et de passif transférés et leur valeur fiscale.

Aux fins du présent article, on entend par:

2.   Lorsque le paragraphe 1 s’applique et qu’un État membre considère une société apporteuse non résidente comme fiscalement transparente, sur la base de l’évaluation par cet État des caractéristiques juridiques de la société au titre de la législation en vertu de laquelle elle a été constituée, et qu’il impose, par conséquent, les associés au titre de leur part des bénéfices de la société apporteuse au moment où naissent ces bénéfices, l’État en question n’impose pas les revenus, les bénéfices ou les plus-values déterminés par différence entre la valeur réelle des éléments d’actif et de passif transférés et leur valeur fiscale.

3.   Les paragraphes 1 et 2 ne s’appliquent que si la société bénéficiaire calcule les nouveaux amortissements et les plus-values ou moins-values afférentes aux éléments d’actif et de passif transférés dans les mêmes conditions que l’auraient fait la ou les sociétés apporteuses si la fusion, la scission ou la scission partielle n’avait pas eu lieu.

4.   Dans le cas où, selon la législation de l’État membre de la société apporteuse, la société bénéficiaire est admise à calculer les nouveaux amortissements ou les plus-values ou moins-values afférentes aux éléments d’actif et de passif transférés dans des conditions différentes de celles prévues au paragraphe 3, le paragraphe 1 ne s’applique pas aux éléments d’actif et de passif pour lesquels la société bénéficiaire a usé de cette faculté.»

7)

l’article 6 est remplacé par le texte suivant:

«Article 6

Dans la mesure où les États membres appliquent, lorsque les opérations visées à l’article 1er, point a), interviennent entre sociétés de l’État de la société apporteuse, des dispositions permettant la reprise, par la société bénéficiaire, des pertes de la société apporteuse non encore amorties du point de vue fiscal, ils étendent le bénéfice de ces dispositions à la reprise, par les établissements stables de la société bénéficiaire situés sur leur territoire, des pertes de la société apporteuse non encore amorties du point de vue fiscal.»

8)

à l’article 7, le paragraphe 2 est remplacé par le texte suivant:

«2.   Les États membres ont la faculté de déroger au paragraphe 1 lorsque la participation détenue par la société bénéficiaire dans le capital de la société apporteuse est inférieure à 20 %.

À partir du 1er janvier 2007, le pourcentage minimal de participation sera de 15 %. À partir du 1er janvier 2009, le pourcentage minimal de participation sera de 10 %.»

9)

l’article 8 est remplacé par le texte suivant:

«Article 8

1.   L’attribution, à l’occasion d’une fusion, d’une scission ou d’un échange d’actions, de titres représentatifs du capital social de la société bénéficiaire ou acquérante à un associé de la société apporteuse ou acquise, en échange de titres représentatifs du capital social de cette dernière société, ne doit, par elle-même, entraîner aucune imposition sur le revenu, les bénéfices ou les plus-values de cet associé.

2.   L’attribution, à l’occasion d’une scission partielle, de titres représentatifs du capital social de la société bénéficiaire à un associé de la société apporteuse ne doit, par elle-même, entraîner aucune imposition sur le revenu, les bénéfices ou les plus-values de cet associé.

3.   Lorsqu’un État membre considère un associé comme fiscalement transparent sur la base de l’évaluation par cet État des caractéristiques juridiques de l’associé au titre de la législation en vertu de laquelle il a été constitué, et qu’en conséquence, il impose les personnes ayant des intérêts dans l’actionnariat au titre de leur part des bénéfices de l’associé au moment où naissent ces bénéfices, l’État en question n’impose pas ces personnes au titre des revenus, des bénéfices ou des plus-values résultant de l’attribution à l’associé de titres représentatifs du capital social de la société bénéficiaire ou acquérante.

4.   Les paragraphes 1 et 3 ne s’appliquent que si l’associé n’attribue pas aux titres reçus en échange une valeur fiscale supérieure à la valeur que les titres échangés avaient immédiatement avant la fusion, la scission ou l’échange des actions.

5.   Les paragraphe 2 et 3 ne s’appliquent que si l’associé n’attribue pas à la somme des titres reçus et des titres détenus dans le capital de la société apporteuse une valeur fiscale supérieure à la valeur que les titres détenus dans le capital de la société apporteuse avaient immédiatement avant la scission partielle.

6.   L’application des paragraphes 1, 2 et 3 n’empêche pas les États membres d’imposer le profit résultant de la cession ultérieure des titres reçus de la même manière que le profit qui résulte de la cession des titres existant avant l’acquisition.

7.   Aux fins du présent article, on entend par “valeur fiscale”, la valeur qui servirait de base pour le calcul éventuel d’un profit ou d’une perte prise en compte pour déterminer l’assiette d’un impôt frappant les revenus, les bénéfices ou les plus-values de l’associé de la société.

8.   Lorsqu’en vertu de la législation de l’État membre dont il est résident, un associé a la faculté d’opter pour un régime fiscal différent de celui défini aux paragraphes 4 et 5, les paragraphes 1, 2 et 3 ne s’appliquent pas aux titres pour lesquels cet associé aura exercé cette faculté.

9.   Les paragraphes 1, 2 et 3 n’empêchent pas un État membre de prendre en compte, pour la taxation des associés, la soulte en espèces qui leur est éventuellement attribuée à l’occasion de la fusion, de la scission, de la scission partielle ou de l’échange d’actions.»

10)

l’article 10 est remplacé par le texte suivant:

«Article 10

1.   Lorsque parmi les biens apportés à l’occasion d’une fusion, d’une scission, d’une scission partielle ou d’un apport d’actifs figure un établissement stable de la société apporteuse situé dans un État membre autre que celui de cette société, l’État membre dans lequel se trouve la société apporteuse renonce à tout droit d’imposer ce dernier.

L’État membre de la société apporteuse peut réintégrer dans les bénéfices imposables de celle-ci les pertes antérieures de l’établissement stable qui ont éventuellement été déduites du bénéfice imposable de la société dans cet État et qui n’ont pas été compensées.

L’État membre dans lequel est situé l’établissement stable et l’État membre de la société bénéficiaire appliquent à cet apport les dispositions de la présente directive comme si l’État membre dans lequel se trouve l’établissement stable était celui de la société apporteuse.

Ces dispositions s’appliquent aussi dans le cas où l’établissement stable est situé dans le même État membre que celui dont la société bénéficiaire est résidente.

2.   Par dérogation au paragraphe 1, lorsque l’État membre de la société apporteuse applique un régime d’imposition des bénéfices réalisés au niveau mondial, cet État membre a le droit d’imposer les bénéfices ou les plus-values réalisés par l’établissement stable à la suite de la fusion, de la scission, de la scission partielle ou de l’apport d’actif, à condition d’admettre la déduction de l’impôt, qui, n’étaient les dispositions de la présente directive, aurait été réclamé au titre de ces bénéfices ou de ces plus-values dans l’État membre où est situé l’établissement stable, de la même manière et pour le même montant que cela aurait été le cas si cet impôt avait véritablement été exigé et acquitté.»

11)

le titre suivant est inséré:

«TITRE IV bis

Cas particulier des entités transparentes

Article 10 bis

1.   Lorsqu’un État membre considère une société apporteuse ou acquise non résidente comme fiscalement transparente, sur la base de l’évaluation par cet État des caractéristiques juridiques de la société au titre de la législation en vertu de laquelle elle a été constituée, il a le droit de ne pas appliquer les dispositions de la présente directive lorsqu’il impose un associé direct ou indirect de cette société en ce qui concerne le revenu, les bénéfices ou les plus-values de cette société.

2.   Un État membre qui exerce le droit visé au paragraphe 1 admet la déduction de l’impôt qui, n’étaient les dispositions de la présente directive, aurait été réclamé à la société fiscalement transparente pour son revenu, ses bénéfices ou ses plus-values, de la même manière et pour le même montant que cet État membre l’aurait fait si cet impôt avait véritablement été exigé et acquitté.

3.   Lorsqu’un État membre considère une société bénéficiaire ou acquérante non résidente comme fiscalement transparente, sur la base de l’évaluation par cet État des caractéristiques juridiques de la société au titre de la législation en vertu de laquelle elle a été constituée, il a le droit de ne pas appliquer l’article 8, paragraphes 1, 2 et 3.

4.   Lorsqu’un État membre considère une société bénéficiaire non résidente comme fiscalement transparente, sur la base de l’évaluation par cet État des caractéristiques juridiques de la société au titre de la législation en vertu de laquelle elle a été constituée, cet État membre peut appliquer aux associés directs ou indirects le même traitement fiscal qu’il appliquerait si la société bénéficiaire était résidente dans cet État membre.»

12)

le titre suivant est inséré:

«TITRE IV ter

Règles applicables au transfert du siège statutaire d’une SE ou d’une SCE

Article 10 ter

1.   Lorsque

ce transfert du siège statutaire ou la cessation de résidence n’entraîne pas d’imposition des plus-values, calculées conformément à l’article 4, paragraphe 1, dans l’État membre duquel le siège statutaire a été transféré, résultant des éléments d’actif et de passif de la SE ou de la SCE qui, à la suite de ce transfert ou de cette cessation, restent effectivement rattachés à un établissement stable de la SE ou de la SCE dans l’État membre duquel le siège statutaire a été transféré et qui concourent à la formation des profits ou des pertes pris en compte aux fins de la fiscalité.

2.   Le paragraphe 1 ne s’applique que si la SE ou la SCE calcule les nouveaux amortissements et les plus-values ou moins-values afférentes aux éléments d’actif et de passif qui restent effectivement rattachés à cet établissement stable dans les mêmes conditions que si le transfert du siège statutaire n’avait pas eu lieu ou que si la SE ou que si la SCE n’avait pas cessé d’être résidente fiscale.

3.   Lorsque, en vertu de la législation de cet État membre, la SE ou la SCE est autorisée à calculer les nouveaux amortissements et les plus-values ou moins-values afférentes aux éléments d’actif et de passif restant dans cet État membre dans des conditions différentes de celles visées au paragraphe 2, le paragraphe 1 ne s’applique pas aux éléments d’actif et de passif pour lesquels la SE ou la SCE a usé de cette faculté.

Article 10 quater

1.   Lorsque

les États membres prennent les mesures nécessaires pour que, lorsque des provisions ou réserves dûment constituées par la SE ou la SCE avant le transfert du siège statutaire sont partiellement ou totalement exemptées de l’impôt et ne proviennent pas d’établissements stables à l’étranger, ces provisions ou réserves puissent être reportées, en bénéficiant de la même exonération d’impôt, par un établissement stable d’une SE ou d’une SCE qui est situé sur le territoire de l’État membre duquel le siège statutaire a été transféré.

2.   Dans la mesure où une société qui transfère son siège statutaire sur le territoire d’un État membre serait autorisée à reporter les pertes non amorties du point de vue fiscal ou à les imputer à un exercice antérieur, cet État membre autorise l’établissement stable, situé sur son territoire, de la SE ou de la SCE qui transfère son siège statutaire à reprendre les pertes non amorties du point de vue fiscal de la SE ou de la SCE, pour autant que le report des pertes ou l’imputation de celles-ci à un exercice antérieur aurait été possible dans des circonstances comparables pour une société qui continue d’avoir son siège statutaire ou qui continue d’avoir sa résidence fiscale dans cet État membre.

Article 10 quinquies

1.   Le transfert du siège statutaire d’une SE ou d’une SCE n’entraîne pas en soi d’imposition des revenus, bénéfices ou plus-values des associés.

2.   L’application du paragraphe 1 n’empêche pas les États membres d’imposer le profit résultant de la cession ultérieure des titres représentatifs du capital social de la SE ou de la SCE qui transfère son siège statutaire.»

13)

à l’article 11, le paragraphe 1 est remplacé par le texte suivant:

«1.   Un État membre peut refuser d’appliquer tout ou partie des dispositions des titres II, III, IV et IV ter ou en retirer le bénéfice lorsque l’opération de fusion, de scission, de scission partielle, d’apport d’actifs, d’échange d’actions ou de transfert du siège statutaire d’une SE ou d’une SCE:

14)

l’annexe est remplacée par le texte figurant à l’annexe de la présente directive.