11.1.2011   

LV

Eiropas Savienības Oficiālais Vēstnesis

L 7/48

(1)

Iesniedzot Komisijā rakstiskus jautājumus (Nr. E-4431/05, E-4772/05 un E-5800/06), daži Eiropas Parlamenta deputāti norādīja, ka Spānija ir izveidojusi īpašu shēmu, kas, iespējams, nodrošina netaisnīgu nodokļu atvieglojumu Spānijas uzņēmumiem, kas iegādājās nozīmīgas kapitāla daļas ārvalstu uzņēmumos, saskaņā ar 12. panta 5. punktu Spānijas likumā par uzņēmējsabiedrību nodokli (Real Decreto Legislativo no 4/2004, de 5 de marzo, por el que se aprueba el Texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades  (2), turpmāk “TRLIS”).

(2)

Ar rakstisku jautājumu Nr. P-5509/06 Eiropas Parlamenta deputāts Deivids Martins (David Martin) (PSE) iesniedza sūdzību Komisijā par naidīgas pārņemšanas priekšlikumu, Spānijas enerģijas ražotājam Iberdrola iegādājoties Lielbritānijas enerģijas ražošanas un izplatīšanas uzņēmuma ScottishPower akcijas. Pēc minētā deputāta viedokļa, Iberdrola izmantoja netaisnīgi saņemtu valsts atbalstu šai iegādei piemērojama nodokļa atvieglojuma veidā. Deputāts lūdza Komisiju izskatīt visus ar šo iegādi saistītos konkurences jautājumus, iesniedzot tos izskatīšanai Komisijā 2007. gada 12. janvārī, saskaņā ar 4. pantu Padomes 2004. gada 20. janvāra Regulā (EK) Nr. 139/2004 par kontroli pār uzņēmumu koncentrāciju (3) (turpmāk “Apvienošanās regula”). Ar 2007. gada 26. marta lēmumu (lieta Nr. COMP/M.4517 – Iberdrola/Scottishpower, SG-Greffe (2007) D/201696) (4) Komisija nolēma neiebilst paziņoto darbību un uzskatīt to par saderīgu ar kopējo tirgu saskaņā ar Apvienošanās regulas 6. panta 1. punkta b) apakšpunktu.

(3)

Komisija 2007. gada 15. janvāra vēstulē (D/50164) un 26. marta vēstulē (D-51351) lūdza Spānijas valsts iestādes sniegt informāciju, lai varētu novērtēt TRLIS 12. panta 5. punkta darbības jomu un ietekmi attiecībā uz tā iespējamo atbilstību valsts atbalstam un saderību ar kopējo tirgu.

(4)

Ar 2007. gada 16. februāra vēstuli (A/31454) un 4. jūnija vēstuli (A/34596), Spānijas valsts iestādes atbildēja uz šiem jautājumiem.

(5)

Ar 2007. gada 28. augusta faksa sūtījumu Komisija saņēma kāda privātā uzņēmēja sūdzību par to, ka saskaņā ar TRLIS 12. panta 5. punktu izveidotā shēma ir valsts atbalsts un tā nav saderīga ar kopējo tirgu. Sūdzības iesniedzējs pieprasīja neatklāt viņa identitāti.

(6)

Komisija 2007. gada 10. oktobrī pieņēma lēmumu (turpmāk “uzsākšanas lēmums”) uzsākt Līguma 88. panta 2. punktā paredzēto oficiālo izmeklēšanas procedūru attiecībā uz TRLIS 12. panta 5. punktā paredzēto nemateriālās vērtības norakstīšanu nodokļu vajadzībām, jo tā acīmredzami atbilst visiem noteikumiem, lai to uzskatītu par valsts atbalstu saskaņā ar Līguma 87. panta 1. punktu. Komisija informēja Spāniju par lēmumu uzsākt Līguma 88. panta 2. punktā paredzēto procedūru. Uzsākšanas lēmums ir publicēts Eiropas Savienības Oficiālajā Vēstnesī  (5), aicinot ieinteresētās personas iesniegt savus apsvērumus.

(7)

Komisija saņēma Spānijas apsvērumus par uzsākšanas lēmumu 2007. gada 5. decembra vēstulē.

(8)

No 2008. gada 18. janvāra līdz 16. jūnijam Komisija saņēma trīsdesmit divu ieinteresēto personu apsvērumus par uzsākšanas lēmumu. Personas, kuras nav lūgušas saglabāt savu anonimitāti, ir uzskaitītas šā lēmuma pielikumā.

(9)

Komisija 2008. gada 9. aprīļa (D/51431), 15. maija (D/51925), 22. maija (D/52035) vēstulēs un 2009. gada 27. marta (D/51271) vēstulē nosūtīja iepriekš minētos apsvērumus Spānijas valsts iestādēm, lai dotu tām iespēju atbildēt. Spānijas valsts iestādes 2008. gada 30. jūnija (A/12911) un 2009. gada 22. aprīļa (A/9531) vēstulēs sniedza savus apsvērumus par ieinteresēto personu apsvērumiem.

(10)

2008. gada 18. februārī, 2009. gada 12. maijā un 8. jūnijā notika Spānijas valsts iestāžu tehniskās sanāksmes ar Komisijas pārstāvjiem, lai cita starpā noskaidrotu dažus minētās shēmas piemērošanas aspektus un ar konkrēto lietu saistīto Spānijas tiesību aktu interpretācijas aspektus.

(11)

2008. gada 7. aprīlī notika Komisijas pārstāvju tikšanās ar Banco de Santander SA pārstāvjiem, 2008. gada 16. aprīlī notika Komisijas pārstāvju tikšanās ar J&A Garrigues SL – advokātu biroju, kas pārstāv vairākas ieinteresētās trešās personas, 2008. gada 2. jūlijā notika Komisijas pārstāvju tikšanās ar Altadis S.A. pārstāvjiem un 2009. gada 12. februārī notika Komisijas pārstāvju tikšanās ar Telefónica S.A. pārstāvjiem.

(12)

2008. gada 14. jūlijā Spānijas valsts iestādes iesniedza papildu informāciju par apstrīdēto pasākumu, jo īpaši izvilkumu no 2006. gada nodokļu deklarācijām, kas sniedza vispārēju aprakstu par nodokļu maksātājiem, kas gūst labumu no apstrīdētā atbalsta pasākuma (turpmāk “apstrīdētais pasākums”).

(13)

Ar elektroniskā pasta 2009. gada 16. jūnija sūtījumu Spānijas valsts iestādes iesniedza papildu elementus un piebilda, ka Spānijas uzņēmējsabiedrības joprojām sastopas ar dažiem šķēršļiem, veicot pārrobežu apvienošanās Kopienā.

(14)

Apstrīdētais pasākums paredz finanšu nemateriālās vērtības norakstīšanu nodokļu vajadzībām, kas izriet no nozīmīgas kapitāla daļas iegādes ārvalstu uzņēmumā.

(15)

Pasākumu reglamentē TRLIS 12. panta 5. punkts. Konkrētāk, ar 2001. gada 27. decembra Likuma 24/2001 2. panta 5. punktu grozīja Spānijas 1995. gada 27. decembra Likumu Nr. 43/1995 par uzņēmējsabiedrību nodokli, iekļaujot tajā 12. panta 5. punktu. Ar Karaļa 2004. gada 5. marta Dekrētu Nr. 4/2004 minētie grozījumi likumā par uzņēmējsabiedrību nodokli tika konsolidēti pārstrādātā versijā.

(16)

Komisija apzinās, ka Spānijas tiesību akti ir pilnveidojušies kopš uzsākšanas lēmuma datuma (6). Tomēr Komisija uzskata, ka pēdējie grozījumi nevar ietekmēt vai mainīt Komisijas uzsākšanas lēmumā paustās šaubas. Lielākai skaidrībai šajā lēmumā Komisija atsaucas uz Spānijas tiesību aktiem atbilstoši to numerācijai uzsākšanas lēmumā, kaut arī minētajā laikā tajos, iespējams, ir veikti grozījumi. Jebkuram jaunam juridiskam noteikumam jābūt skaidri norādītam.

(17)

TRLIS 12. panta 5. punkts, kurš ir ietverts 12. pantā ar nosaukumu “Correcciones de valor: pérdida de valor de los elementos patrimoniales”, stājās spēkā 2002. gada 1. janvārī. Būtībā tas nosaka, ka uzņēmējsabiedrība, kas maksā nodokļus Spānijā, var izslēgt no nodokļu apliekamā apmēra nemateriālo vērtību, kura ir izriet no vismaz 5 % kapitāla daļu iegādes ārvalstu uzņēmējsabiedrībā, vienādās gada iemaksās, ne vairāk kā 20 gadus pēc šīs iegādes.

(18)

Nemateriālā vērtība atspoguļo komercnosaukuma reputācijas vērtību, labas attiecības ar klientiem, darbinieku kvalifikāciju un citus līdzīgus faktorus, kas ļauj cerēt uz nākotnes peļņas iegūšanu lielākā apmērā, salīdzinot ar acīmredzamo apmēru. Saskaņā ar Spānijas grāmatvedības principiem (7) cena, kuru samaksā par uzņēmējsabiedrības iegādi virs šīs uzņēmējsabiedrības aktīvu tirgus vērtības, ir nosaukta par nemateriālo vērtību un tai jābūt iegrāmatotai kā atsevišķam nemateriālam aktīvam tiklīdz mērķa uzņēmējsabiedrība tiek pārņemta pircēja uzņēmējsabiedrības kontrolē (8).

(19)

Saskaņā ar Spānijas nodokļu sistēmas principiem, izņemot apstrīdēto pasākumu, nemateriālo vērtību var norakstīt tikai pēc uzņēmējsabiedrību apvienošanās, kas ir veikta neatkarīgu uzņēmējsabiedrību aktīvu iegādes vai nodošanas gadījumā, vai pēc apvienošanās vai atdalīšanās darījuma.

(20)

Spānijas nodokļu sistēmas lietojumā “finanšu nemateriālā vērtība” atbilst nemateriālajai vērtībai, kas būtu iegrāmatota gadījumā, ja kapitāla daļu pircēja uzņēmējsabiedrība un mērķa uzņēmējsabiedrība būtu apvienojušās. TRLIS 12. panta 5. punktā paredzētais finanšu nemateriālās vērtības jēdziens tādējādi ievieš kapitāla daļu iegādes jomā nozīmi, kuru parasti izmanto aktīvu nodošanā vai uzņēmējsabiedrību apvienošanās darījumos. Saskaņā ar TRLIS 12. panta 5. punktu finanšu nemateriālo vērtību nosaka, atņemot no kapitāla daļu iegādes samaksātās cenas mērķa uzņēmējsabiedrības materiālu un nemateriālu aktīvu tirgus vērtību.

(21)

TRLIS 12. panta 5. punktā paredzēts, ka finanšu nemateriālās vērtības norakstīšana ir atkarīga no turpmāk minēto prasību ievērošanas, kā minēts TRLIS 21. pantā:

(22)

Papildus apstrīdētajam pasākumam īsi jāuzskaita šādas TRLIS norādes, attiecībā uz kurām būs atsauces esošajā lēmumā:

(23)

Šajā lēmumā:

(24)

Uzsākšanas lēmumā Komisija uzsāka oficiālu pārbaudes procedūru saskaņā ar Līguma 88. panta 2. punktu attiecībā uz apstrīdēto pasākumu, jo tas šķietami atbilst visiem nosacījumiem, lai to uzskatītu par valsts atbalstu atbilstoši Līguma 87. panta 1. punktam. Komisija arī apšaubīja iespēju uzskatīt apstrīdēto pasākumu par saderīgu ar kopējo tirgu, jo neviens no 87. panta 2. un 3. punktā paredzētajiem izņēmumiem nešķita piemērojams.

(25)

Konkrēti, Komisija uzskatīja, ka apstrīdētais pasākums pārsniedz Spānijas uzņēmumu nodokļa sistēmas parasto darbības jomu, kas ir atsauces nodokļu sistēma. Komisija arī apstiprināja, ka tās finanšu nemateriālās vērtības nodokļu amortizācija, kas iegūta ārvalstu mērķa uzņēmuma kapitāla 5 % iegādes rezultātā, šķietami ir izņēmuma stimulēšana.

(26)

Komisija atzīmēja, ka nodokļu amortizācija ir pieejama tikai noteiktai uzņēmumu kategorijai, tas ir, uzņēmumiem, kas iegādājas noteiktas kapitāla daļas, kas veido vismaz 5 % no mērķa uzņēmuma akciju kapitāla, un tikai attiecībā uz ārvalstu mērķa uzņēmumiem, kuriem jāpiemēro TRLIS 21. panta 1. punktā paredzētie kritēriji. Komisija arī uzsvēra, ka saskaņā ar Eiropas Kopienu Tiesas praksi nodokļu atvieglojumi, kas veicina tikai valsts ražojumu eksportu ir valsts atbalsts (15). Tāpēc minētais apstrīdētais pasākums šķita selektīvs.

(27)

Šajā kontekstā Komisija arī uzskatīja, ka šī selektīvā priekšrocība nešķiet attaisnojama pēc nodokļu sistēmas būtības. Jo īpaši Komisija uzskatīja, ka apstrīdētā pasākuma radīto diferenciāciju, kas atšķiras no Spānijas grāmatvedības un nodokļu sistēmas vispārējās shēmas, nevar pamatot ar apsvērumiem, kas saistīti ar nodokļu sistēmas tehniskajiem aspektiem. Nemateriālo vērtību var samazināt tikai uzņēmumu apvienošanās vai aktīvu nodošanas gadījumā, izņemot saskaņā ar apstrīdētā pasākuma noteikumiem. Komisija arī uzskatīja, ka ir neproporcionāls apstrīdētā pasākuma mērķis sasniegt Spānijas sistēmas neitralitātes mērķus, jo tas attiecas tikai uz nozīmīgu kapitāla daļu iegādi ārvalstu uzņēmumos.

(28)

Turklāt Komisija uzskatīja, ka apstrīdētais pasākums paredz valsts resursu izmantošanu, jo tas nozīmē, ka Spānijas Valsts kase negūst nodokļu ienākumus. Visbeidzot, apstrīdētais pasākums var kropļot konkurenci Eiropas uzņēmumu iegādes tirgū, piešķirot selektīvu ekonomisko priekšrocību tiem Spānijas uzņēmumiem, kas iegādājas nozīmīgas kapitāla daļas ārvalstu uzņēmumos. Komisija nebija nekāda pamatojuma tam, lai uzskatītu apstrīdēto pasākumu par saderīgu ar kopējo tirgu.

(29)

Tādēļ Komisija secināja, ka apstrīdētais pasākums var būt nesaderīgs valsts atbalsts. Tādējādi atgūšanai ir jānotiek saskaņā ar 14. pantu Padomes 1999. gada 22. marta Regulā (EK) Nr. 659/1999, ar ko nosaka sīki izstrādātus noteikumus EK līguma 93. panta piemērošanai. Komisija attiecīgi aicināja Spānijas valsts iestādes un ieinteresētas personas iesniegt savus apsvērumus par tiesiskās paļāvības vai kāda cita Kopienas tiesību vispārēja principa esamību, kas ļautu Komisijai izņēmuma kārtā atteikties no līdzekļu atgūšanas saskaņā ar minētās Padomes Regulas 14. panta 1. punkta otro teikumu.

(30)

Komisija saņēma Spānijas valsts iestāžu apsvērumus (16) un trīsdesmit divu ieinteresēto personu apsvērumus (17), no kuriem astoņi ir apvienību apsvērumi.

(31)

Rezumējot, Spānijas valsts iestādes uzskata, ka TRLIS 12. panta 5. punkts ir vispārēja rakstura pasākums, nevis izņēmums no Spānijas nodokļu sistēmas, jo šis noteikums atļauj nemateriāla aktīva amortizāciju, ko piemēro attiecībā uz jebkuru nodokļu maksātāju, kas iegādājas nozīmīgu līdzdalību ārvalstu uzņēmumā. Tā kā pastāv noteiktā Komisijas un tiesu prakse šajā jomā, Spānijas valsts iestādes secina, ka apstrīdētos pasākumus nevar uzskatīt par valsts atbalstu Līguma 87. panta izpratnē. Turklāt Spānijas valsts iestādes uzskata, ka cits secinājums būtu pretrunā juridiskās noteiktības principam. Spānijas valsts iestādes turklāt apstrīdēja Komisijas kompetenci šāda vispārēja rakstura pasākuma apstrīdēšanā, apgalvojot, ka Komisija nevar izmantot valsts atbalsta noteikumus par pamatu nodokļu jautājumu saskaņošanai.

(32)

Kopumā trīsdesmit ieinteresētās personas (turpmāk “trīsdesmit ieinteresētās personas”) atbalsta Spānijas valsts iestāžu viedokli, lai gan divas citas trešās personas (turpmāk “divas personas”) uzskata, ka TRLIS 12. panta 5. punkts ir ar kopējo tirgu nesaderīgs nelikumīgs valsts atbalsts. Tātad sekojošajās sadaļās trīsdesmit ieinteresēto personu argumenti tiks izklāstīti kopā ar Spānijas valsts iestāžu nostāju, bet divu personu argumenti tiks izklāstīti atsevišķi.

(33)

Paužot sākotnējo viedokli, Spānijas valsts iestādes uzsver, ka tiešie nodokļi ir dalībvalstu kompetencē. Tātad Komisijas darbībai šajā jomā jāpieturas pie Līguma 5. pantā noteiktā subsidiaritātes principa. No otras puses, Spānijas valsts iestādes atgādina, ka Līguma 3. pants un 58. panta 1. punkta a) apakšpunkts atļauj dalībvalstīm noteikt atšķirīgus nodokļu režīmus atkarībā no ieguldījuma vietas vai nodokļu maksātāja juridiskās adreses, neuzskatot to par kapitāla brīvas kustības ierobežošanu.

(34)

Trīsdesmit ieinteresētās personas turklāt apstiprina, ka Komisijas noraidošs lēmums pārkāptu līgumā noteikto valsts nodokļu autonomijas principu, kā arī Līguma 56. pantu, kas aizliedz kapitāla brīvas kustības ierobežošanu.

(35)

Spānijas valsts iestādes un trīsdesmit ieinteresētās personas uzskata, ka apstrīdētais pasākums nav valsts atbalsts, ievērojot Līguma 87. panta 1. punktu, jo: i) nedod ekonomiskas priekšrocības; ii) no tā negūst priekšrocības daži uzņēmumi; iii) nerada traucējumus vai nedraud radīt traucējumus konkurencei starp dalībvalstīm. Atbilstīgi Spānijas nodokļu sistēmas loģikai ieinteresētās personas uzskata, ka apstrīdētais pasākums ir uzskatāms par vispārēja rakstura pasākumu, kuru piemēro vienādi jebkura veida uzņēmumam un darbībai.

(36)

Pretēji uzsākšanas lēmumā paustajai Komisijas nostājai, pēc Spānijas valsts iestāžu viedokļa, TRLIS 12. panta 5. punkts nav izņēmums no Spānijas uzņēmējsabiedrību nodokļu sistēmas, jo: i) Spānijas grāmatvedības režīms nav piemērots atsauces punkts, lai pamatotu izņēmuma esamību nodokļu sistēmā; ii) un pat tad, ja tas tā būtu, finanšu nemateriālās vērtības – kā noteiktā laikā amortizācijai pakļauta aktīva – raksturojums ir vēsturiski ietverts Spānijas uzņēmumu grāmatvedības un nodokļu kārtībā.

(37)

Pirmkārt, sakarā ar grāmatvedības normu saskaņošanas trūkumu, grāmatvedības rezultāts nevar kalpot par atsauces punktu apstrīdētā pasākuma izņēmuma rakstura noteikšanai. Spānijā nodokļa apliekamo pamatu aprēķina uz grāmatvedības rezultāta pamata ar korekcijām, saskaņā ar nodokļu normām. Tādēļ pēc Spānijas viedokļa grāmatvedības apsvērumi nevar šajā lietā kalpot par atsauces punktu nodokļu pasākumam.

(38)

Otrkārt, ir nepareizi uzskatīt, ka nemateriālās vērtības amortizācija neierakstās Spānijas grāmatvedības kārtības loģikā, jo gan nemateriālā vērtība (18), gan finanšu nemateriālā vērtība (19) var būt amortizēti maksimāli 20 gadu laikā. Šie empīriskie noteikumi atspoguļo materiālu vai nemateriālu pamataktīvu vērtības zaudējumu. Tāpēc TRLIS 12. panta 5. punkts nav izņēmums, jo tas nenoliedz Spānijas grāmatvedības un nodokļu sistēmas noteikumus attiecībā uz nemateriālās vērtības amortizāciju.

(39)

Treškārt, Spānijas valsts iestādes norāda, ka apstrīdētais pasākums nav īsta ekonomiska priekšrocība, jo iegādātās līdzdalības pārdošanas gadījumā atskaitītā summa tiek atgūta ar peļņas nodokļa starpniecību, rezultātā nodokļu maksātājs nokļūtu tajā pašā stāvoklī, kas būtu bijis, nepiemērojot TRLIS 12. panta 5. punktu.

(40)

Ceturtkārt, Komisija kļūdaini atsaucas uz TRLIS 11. panta 4. punktu un 89. panta 3. punktu, nosakot priekšrocības esamību. Uzsākšanas lēmumā Komisija apgalvo, ka TRLIS 12. panta 5. punkta piemērošanas priekšrocības iegūšanai nav nepieciešams veikt uzņēmumu apvienošanās un mērķa uzņēmuma kontroles pārņemšanu. Šis apgalvojums atspoguļo Spānijas nodokļu sistēmas kļūdainu izpratni, jo šie divi panti netraucē kādai uzņēmumu grupai, kas kopīgi iegūtu kontroli pār mērķa uzņēmumu, atskaitīt nemateriālās vērtības attiecīgo daļu minētās operācijas rezultātā. Tātad minēto pantu piemērošanai nav nepieciešama atsevišķa kontrole pār mērķa uzņēmumu, lai iegūtu labumu no apstrīdētā pasākuma. Šajā kontekstā būtu nevietā uzskatīt, ka TRLIS 12. panta 5. punkts piedāvā lielākas priekšrocības, salīdzinot ar TRLIS 11. panta 4. punktu vai 89. panta 3. punktu attiecībā uz atbalsta saņēmēju kontroles nostāju. Visbeidzot, attiecībā uz līdzdalības 5 % kritēriju, jāuzsver, ka tas ir konsekvents saistībā ar TRLIS 89. panta 3. punktā atbilstoši noteiktajām prasībām un arī saistībā ar Komisijas direktīvām, un praksi (20).

(41)

Spānijas valsts iestādes apgalvo, ka Komisija arī kļūdaini atsaucas uz TRLIS 12. panta 3. punktu, norādot uz TRLIS 12. panta 5. punkta šķietami izdevīgu raksturu: 12. panta 3. punktu piemēro cenas samazināšanas stāvokļos mērķa uzņēmuma objektīvi reģistrēto zaudējumu gadījumā, savukārt TRLIS 12. panta 5. punkts papildina šo noteikumu un atspoguļo vērtības zaudējumus, kas var būt saistīti ar finanšu nemateriālās vērtības apmēra samazināšanu.

(42)

Pieckārt, Komisijas paziņojums par valsts atbalsta noteikumu piemērošanu pasākumos, kas saistīti ar uzņēmumu tiešiem nodokļiem (21) (turpmāk “Komisijas paziņojums”) skaidri norāda, ka amortizācijas noteikumi neietver valsts atbalstu. Tā kā finanšu nemateriālās vērtības amortizācijas esošais koeficients vismaz 20 gadu laikā sakrīt ar nemateriālās vērtības amortizācijas koeficientu, šis noteikums nav izņēmums no vispārējās nodokļu sistēmas.

(43)

Visbeidzot, trīsdesmit ieinteresētās personas arī uzskata, ka apstrīdētā pasākuma priekšrocības gadījumā, pasākuma labuma saņēmēji gala rezultātā būtu mērķa uzņēmuma akcionāri, jo tie saņemtu cenu, ko samaksā pircēja uzņēmums, kurš ir apstrīdētā pasākuma labuma saņēmējs.

(44)

Pirmkārt, Spānija apgalvo, ka TRLIS 12. panta 5. punkts ir vispārēja rakstura pasākums, jo tas būs pieejams jebkuram Spānijas uzņēmumam, neatkarīgi no tā darbības, nozares, mēroga, veida vai jebkādas citas raksturīgas pazīmes. Vienīgais apstrīdētajā pasākumā paredzētais noteikums nodokļu maksātāja labuma gūšanai ir aplikšana ar nodokli Spānijā. Tas, ka visi nodokļu maksātāji negūst labumu no apstrīdētā pasākuma, nepadara to par selektīvu. Tāpēc TRLIS 12. panta 5. punkts nevar būt selektīvs de facto un de jure, ievērojot Līguma 87. panta 1. punktu. Šajā nozīmē ar 2008. gada 14. jūlija vēstuli (22) Spānijas valsts iestādes iesniedza datu izrakstus no Spānijas 2006. gada ienākumu deklarācijām, kas apliecina, ka visu veidu uzņēmumi (MVU un lielie uzņēmumi), kā arī dažādu tautsaimniecības nozaru uzņēmumi, guva labumu no apstrīdētā pasākuma. Spānijas valsts iestādes tāpat uzsver, ka Pirmās instances tiesa vienā no tās pēdējiem spriedumiem (23) norādīja, ka saņēmēju ierobežots skaits arī pats par sevi nav pietiekams noteikuma selektīva rakstura pierādījums, jo tas var apvienot visus uzņēmumus, kas atrodas līdzīgā faktiskajā un juridiskajā stāvoklī. Jo īpaši, Spānijas valsts iestādes uzsver, ka apstrīdētais pasākums ir līdzīgs vienai no pēdējām lietām (24), ko Komisija ir uzskatījusi par vispārēja rakstura pasākumu, un līdz ar to lūdz tādu pašu attieksmi.

(45)

Otrkārt, Spānijas valsts iestāžu un trīsdesmit ieinteresēto personu izpratnē Komisija savā uzsākšanas lēmumā ir sajaukusi selektīva rakstura jēdzienu un apstrīdētā pasākuma objektīvus noteikumus, kas attiecas tikai uz dažiem darījumiem (tas ir, līdzdalība ārvalstu mērķa uzņēmumā). Patiešām Komisija apgalvo, ka TRLIS 12. panta 5. punkts ir selektīvs, jo Spānijas uzņēmumos nav līdzvērtīga attieksme pret līdzīgiem ieguldījumiem. Tomēr Komisija neņem vērā, ka selektīva rakstura kritērijs nav noteikts ar to, ka apstrīdētā pasākuma atbalsta saņēmējs ir uzņēmumu grupa vai starptautisks uzņēmums, kuram pieder mērķa uzņēmuma daļa. Tas, ka kāds pasākums dod labumu tikai tiem veidojumiem, kas atbilst apstrīdētajā pasākumā norādītajam objektīva rakstura kritērijam, pats par sevi nenozīmē, ka pasākums ir selektīvs. Selektīva rakstura kritērijs ietver nepieciešamību noteikt apstrīdētā pasākuma atbalsta saņēmējam subjektīvus ierobežojumus. Esošās procedūras sakarā izveidotais selektīva rakstura kritērijs ir pretrunā ar Komisijas iepriekšējo praksi, pārāk neskaidrs un plašs. Šī jēdziena attīstība kļūdaini novestu līdz secinājumam par to, ka nodokļu atbrīvojumiem pakļauto izdevumu lielākā daļa ir iekļauta Līguma 87. panta 1. punkta darbības jomā.

(46)

Spānijas valsts iestādes papildus apgalvo, ka finanšu nemateriālās vērtības amortizācijas ierobežošana ar mērķa uzņēmuma nozīmīgas līdzdalības iegādi ir nepietiekama, lai atņemtu apstrīdētajam pasākumam tā vispārējo raksturu, jo to vienādi piemēro jebkuram uzņēmumam, kas maksā nodokļus Spānijā, bez kādas citas papildu prasības. Saskaņā ar Eiropas Kopienu Tiesas precedenta tiesībām (25), pasākums, kas ir vienādi labvēlīgs visiem valsts teritorijā esošajiem uzņēmumiem, nevar būt valsts atbalsts.

(47)

Treškārt, attiecībā uz 5 % barjeru, šis līmenis neprasa ieguldīt noteiktu minimālo summu un tātad apstrīdētais pasākums nav labvēlīgs tikai lieliem uzņēmumiem. Kas attiecas uz to, ka apstrīdētā pasākuma īstenošanai nav prasīts, lai pārdevējs nomaksātu nodokļus par iegūto peļņu, Spānijas valsts iestādes uzskata, ka tam nav nozīmes, jo viņu kompetencē neietilpst Spānijas nodokļu maksāšanai nepakļautā rezidējošā pārdevēja ārvalstīs iegūto ienākumu uzraudzība. Visbeidzot, kāda pasākuma mēroga ierobežošana ar mērķa uzņēmumu akciju iegādi, saistībā ar nodokļu tehnisku piemērošanu, ir konsekventa attiecībā uz stāvokli, kas izriet no dažādu Kopienas direktīvu īstenošanas. Piemēram, Padomes 2003. gada 3. jūnija Direktīvas 2003/49/EK par kopīgu nodokļu sistēmu, ko piemēro procentu un honorāru maksājumiem, kurus veic asociēti uzņēmumi dažādās dalībvalstīs (26) (turpmāk “Direktīva par procentu un honorāru piemērošanu pārrobežu maksājumiem”) īstenošanas rezultātā un Padomes 2003. gada 22. decembra Direktīvas 2003/123/EK, ar ko groza Direktīvu 90/435/EEK par kopēju nodokļu sistēmu, ko piemēro mātesuzņēmumiem un meitasuzņēmumiem, kas atrodas dažādās dalībvalstīs (27) (turpmāk “Direktīva par mātesuzņēmumiem un meitasuzņēmumiem”) īstenošanas rezultātā nodokļu sistēmas attieksme pret dividendēm, procentiem vai honorāriem var būt dažāda atkarībā no tā, vai maksājumu veic valsts vai ārvalstu uzņēmums.

(48)

Ceturtkārt, apstrīdētā pasākuma ieviešana katrā ziņā ir pamatota ar neitralitātes principu, kas iedvesmo visu Spānijas nodokļu likumdošanu. Šis princips paredz, ka nodokļu sistēmas attieksmei pret ieguldījumu jābūt neitrālai neatkarīgi no piemēroto instrumentu rakstura, vai tā būtu aktīvu nodošana, uzņēmumu apvienošanās vai līdzdalības iegāde. Tādējādi ieguldījuma nodokļu amortizācijai jābūt identiskai neatkarīgi no minētās iegādes īstenošanai izmantotā instrumenta. Apstrīdētā pasākuma gala mērķis šajā plašākajā perspektīvā būtu kapitāla brīvas kustības nodrošināšana, novēršot nodokļu sistēmas diskriminējošo attieksmi pret darījumiem ar mērķa uzņēmumiem salīdzinājumā ar izteikti iekšējiem valsts darījumiem. Sakarā ar to, ka nozīmīgas līdzdalības iegāde rezidējošos veidojumos var novest pie pircēja un pārdevēja uzņēmumu apvienošanās bez jebkāda likumīga vai nodokļu sistēmas ierobežojuma, nemateriālo vērtību, kas apvienošanās rezultātā būtu pakļauta nodokļu sistēmai, varētu amortizēt (28). Tomēr pārrobežu darījumu nemateriālā vērtība nevar parādīties, jo saskaņošana nav pabeigta Kopienas mērogā, vai pat sliktākā gadījumā tāpēc, ka ārpus Kopienas nav nekādas saskaņošanas. Patiešām Spānijas valsts iestādes apgalvo (29), ka “attiecībā uz šo jautājumu Spānijas nodokļu sistēma paredz dažādas nodokļu shēmas, piemēram, līdzdalības iegāde ārvalstu veidojumos salīdzinājumā ar Spānijas uzņēmumu iegādi (apvienošanās darījumu veikšanas, riska pieļaušanas u. c. neiespējamība) ar nolūku nodrošināt nodokļu sistēmas neitralitāti, atbilstoši Spānijas iekšējiem normatīviem aktiem un Kopienas likumdošanai, un garantēt Spānijas nodokļu sistēmai saskanīgu un efektīvu loģiku”. Lai gan Padomes 1990. gada 23. jūlija Direktīva 90/434/EEK par kopēju nodokļu sistēmu, ko piemēro dažādu dalībvalstu uzņēmējsabiedrību apvienošanai, sadalīšanai, to aktīvu pārvešanai un akciju maiņai (30) (turpmāk “Direktīva par pārrobežu nodokļu sistēmu”) likvidēja nodokļu barjeras, Eiropas Parlamenta un Padomes 2005. gada 26. oktobra Direktīva 2005/56/EK par kapitālsabiedrību pārrobežu apvienošanos (31) (turpmāk “Direktīva par pārrobežu apvienošanos”) (32) vēl nav pilnībā īstenota. Praktiski šāds stāvoklis neļauj nodrošināt dažādu dalībvalstu uzņēmumu apvienošanos. Tāpēc apstrīdētā pasākuma mērķis ir novērst negatīvo iespaidu, ko rada šie šķēršļi, kuru esamība nav atkarīga no Spānijas (33). Tātad apstrīdētā pasākuma darbības jomas ierobežošana ar pārrobežu iegādi ir nepieciešama neitralitātes principa nodrošināšanai. Tādējādi, pēc Spānijas valsts iestāžu viedokļa, Spānijas nodokļu sistēmai ir atšķirīga attieksme pret nodokļu maksātājiem, kuri atrodas atšķirīgos apstākļos (34), kas garantē Spānijas nodokļu sistēmas neitralitāti saskaņā ar pašas Spānijas nodokļu sistēmas un līguma prasībām. Jo īpaši 2009. gada 16. jūnijā Spānijas valsts iestādes atzina, ka, lai gan Direktīvai par pārrobežu apvienošanos bija pozitīva ietekme, Eiropas uzņēmumi vēl sastopas ar vairākiem šķēršļiem (35), veidojot pārrobežu apvienošanos sakarā ar šo noteikumu neiekļaušanu valsts iekšējā likumdošanā (minoritāro akcionāru tiesības, kreditoru tiesības, zīmolu jautājumi, citi plašākas darbības normatīvie aspekti, ieskaitot darba likumdošanu, vispārējus politiskos un stratēģiskos apsvērumus).

(49)

Visbeidzot, jāmin, ka apstrīdētā pasākuma mērķis ir novērst nodokļu šķēršļus, kurus ieguldījumu lēmumā radītu Spānijas nodokļu sistēma, nosakot sodus par līdzdalības iegādi ārvalstu uzņēmumos salīdzinājumā ar iegādi Spānijas uzņēmumos. Apstrīdētais pasākums garantē nodokļu sistēmas vienādu attieksmi pret abiem iegādes veidiem (aktīvu tiešā iegāde un netiešā iegāde, pērkot līdzdalību): šādā veidā var identificēt nemateriālo vērtību, kas veidojas abu minēto iegādes veidu rezultātā (tiešā nemateriālā vērtība un finanšu nemateriālā vērtība), lai veicinātu dažādu tirgu integrāciju, līdz tam brīdim, kad būs novērsti faktiskie un tiesiskie šķēršļi uzņēmumu pārrobežu apvienošanās jomā. Tādējādi Spānijas valsts iestādes nodrošina nodokļu maksātāju izvēli ieguldīt vietējā vai pārrobežu līmenī bez minēto šķēršļu ietekmes. Patiešām TRLIS 12. panta 5. punkts atjauno vienādus konkurences noteikumus, apturot minēto šķēršļu negatīvo ietekmi.

(50)

Spānijas valsts iestādes apgalvo, ka Komisija nav pierādījusi saskaņā ar likumdošanas prasībām to, vai TRLIS 12. panta 5. punkts ierobežo konkurenci, jo: i) minētais “uzņēmumu akciju iegādes tirgus” nav atsauces tirgus attiecībā uz Konkurences tiesībām; un ii) pat tad, ja tas tā būtu, finanšu nemateriālās vērtības amortizācija pati par sevi neietekmē Spānijas uzņēmumu konkurētspēju.

(51)

Pirmkārt, Komisija ir uzskatījusi, ka apstrīdētais pasākums ir priekšrocība pretrunā ar konkurenci, pamatojoties uz to, ka 12. panta 5. punkts atļauj Spānijas nodokļu maksātājiem gūt peļņu no nozīmīgas līdzdalības iegādes mērķa uzņēmumā. Tomēr Komisija nav veikusi nekādu Spānijas uzņēmumu un starptautisko uzņēmumu ekonomiskā stāvokļa salīdzinošā vērtējuma pētījumu.

(52)

Otrkārt, tā kā apstrīdētais pasākums ir pieejams jebkuram Spānijas uzņēmumam bez jebkāda ierobežojuma, tas nevar kropļot konkurenci. Patiešām jebkurš uzņēmums, kas atrodas tādā pašā stāvoklī, kā apstrīdētā pasākuma atbalsta saņēmējs, var gūt labumu no apstrīdētā pasākuma, šādi samazinot savu nodokļu slogu, kas aptur jebkuru konkurences priekšrocību, kas var rasties tā rezultātā. Turklāt dalībvalstu zemāka līmeņa nodokļu kārtībai, kas var uzlabot vietējo uzņēmumu konkurences apstākļus, nav jābūt paredzētai noteikumos par valsts atbalstu, ja šādai kārtībai ir vispārējs raksturs.

(53)

Visbeidzot, sakarā ar Regulu par apvienošanos, Komisija jau ir izskatījusi daudz Spānijas pārrobežu darījumus (36), kuri varēja gūt labumu no apstrīdētā pasākuma. Tomēr nevienā no minētām pārbaudēm Komisija nav paudusi nekādus iebildumus sakarā ar konkurences kropļošanas iespējām.

(54)

Komisijas apgalvojumi ne tikai ir attālināti no reālās dzīves, tiem ir arī sveša Spānijas uzņēmumu ieguldījumu darbības realitāte. Apstrīdētais pasākums nekropļo konkurenci un neietekmē negatīvi Kopienas iekšējās tirdzniecības apstākļus pretēji kopējām interesēm.

(55)

Nesaskaņotā tirgus stāvoklī, nodokļu sistēmu konkurences rezultātā, identiskiem darījumiem ir dažāda nodokļu kārtības ietekme atkarībā no darījumu dalībnieku rezidences. Šis stāvoklis kropļo konkurenci, pat ja attiecīgiem valsts pasākumiem ir vispārējs raksturs. Citiem vārdiem sakot, šī kropļošana ir nevis valsts atbalsta rezultāts, bet saskaņošanas trūkuma sekas. Sekojot Komisijas argumentācijai, tai vajadzētu uzsākt oficiālās izmeklēšanas procedūras attiecībā uz simtiem valsts pasākumu, kas izraisītu ārvalstu ieguldījumiem augstākā mērā kaitīgu juridisko nedrošumu.

(56)

Pat ja Komisija uzskata, ka TRLIS 12. panta 5. punkts ir valsts atbalsts Līguma 87. panta 1. punkta nozīmē, šis noteikums ir saderīgs ar Līguma 87. panta 3. punktu, jo tas veicina starptautisko uzņēmumu integrācijas attīstību Kopienas interesēs.

(57)

Kā tas ir minēts Valsts atbalsta pasākumu plānā (37), pasākumu var uzskatīt par saderīgu, ja tas novērš kādu tirgus nepilnību, īsteno skaidri noteiktus kopējo interešu mērķus un nekropļo Kopienas iekšējo konkurenci un tirdzniecību pretēji kopējām interesēm. Esošajā lietā minētā tirgus nepilnība ir grūtības (vai gandrīz neiespējamība), veidojot pārrobežu uzņēmumu apvienošanos. TRLIS 12. panta 5. punkta ietekmes mērķis ir Eiropas uzņēmumu veidošanas veicināšana, nodrošinot vienādus noteikumus valsts iekšējās un pārrobežu iegādes jomā.

(58)

Tāpēc Spānijas valsts iestāžu izpratnē, TRLIS 12. panta 5. punkts ir saderīgs ar kopējo tirgu, jo Eiropas nodokļu sistēmas saskaņošanas trūkuma apstākļos tas sasniedz mērķi attiecībā uz proporcionālu šķēršļu novēršanu pārrobežu ieguldījumiem. Patiešām apstrīdētā pasākuma mērķis ir šo barjeru negatīvas ietekmes apturēšana pārrobežu uzņēmumu apvienošanās procesos un nodokļu sistēmas vienādas attieksmes nodrošināšanā pārrobežu un vietējo uzņēmumu apvienošanās procesos, kas garantē to, ka saistībā ar šiem darījumiem pieņemtie lēmumi ir pamatoti nevis ar nodokļu sistēmas apsvērumiem, bet vienīgi ar ekonomiskiem apsvērumiem.

(59)

Visbeidzot, gadījumā, ja Komisija pasludina, ka TRLIS 12. panta 5. punkts ir nesaderīgs ar kopējo tirgu valsts atbalstu, Komisijai jāpiekrīt, ka pastāv noteikti apstākļi, kas attaisno iespējamā valsts atbalsta, kas saņemts saskaņā ar TRLIS 12. panta 5. punktu, neatgūšanu. Atbalsta saņēmējiem jābūt tiesīgiem īstenot nemateriālās vērtības izņēmuma amortizāciju attiecībā uz iegādi, kuru veica pirms galīgā lēmuma publikācijas datuma.

(60)

Pirmkārt, uzsākšanas lēmumā Komisija šķietami atzīst tiesiskās paļāvības varbūtēju pastāvēšanu. Tāpēc, saskaņā ar Pirmās instances tiesas praksi (38), šis apgalvojums ir tiesiskās paļāvības esamības skaidra pazīme. Tā kā uzsākšanas lēmums neprognozē oficiālās izmeklēšanas iznākumu, tiesiskai paļāvība jābūt atzītai visos darījumos, kurus veica pirms galīgā lēmuma publikācijas datuma.

(61)

Otrkārt, savās atbildēs uz rakstiskajiem jautājumiem (39), kurus iesniedza Eiropas Parlamenta deputāti, Komisija ir apgalvojusi, ka TRLIS 12. panta 5. punkts nav valsts atbalsts. Šis apgalvojums nozīmē Komisijas skaidru nostāju, kas nodrošina Spānijas valsts iestādēm un apstrīdētā pasākuma atbalsta saņēmējiem acīmredzamu tiesisko paļāvību.

(62)

Treškārt, saskaņā ar secinājumu, pie kura Komisija nonāca līdzīgās lietās (40), Komisija ir sniegusi virkni netiešo pierādījumu tam, ka TRLIS 12. panta 5. punkts neparedz valsts atbalstu. Ievērojot šos lēmumus, piesardzīgs uzņēmums nevarēja prognozēt, ka Komisija var ieņemt pretēju nostāju.

(63)

Visbeidzot, apstrīdēto pasākumu jāturpina īstenot visos darījumos, kuri ir veikti pirms noraidoša lēmuma publicēšanas datuma līdz finanšu nemateriālās vērtības amortizācijas beigu brīdim. Patiešām apstrīdētais pasākums atbilst tiesībām atskaitīt noteiktu summu, kuru nosaka iegādes brīdī, šo summu sadalot sekojošo divdesmit gadu laikā. No otras puses, spriežot pēc Komisijas nostājas līdzīgās lietās (41), ir pamats uzskatīt, ka tiesiskai paļāvībai jāpastāv līdz galīgā lēmuma publicēšanas datumam.

(64)

Saskaņā ar divu personu viedokli, TRLIS 12. panta 5. punkts ir valsts atbalsts. Tās uzskata, ka šajā lietā nepastāv tiesiskā paļāvība, līdz ar to tās pieprasa Komisijai izdot pavēli par jebkāda nelikumīgi saņemta atbalsta atgūšanu.

(65)

TRLIS 12. panta 5. punktam pēc divu personu uzskata ir izņēmuma būtība sakarā ar to, ka Spānijas nodokļu sistēma, izņemot šo noteikumu, neatļauj nekādu finanšu nemateriālās vērtības amortizāciju, bet paredz vienīgi samazināšanu gadījumā, ja ir pierādīts vērtības nolietojums. Pirms TRLIS 12. panta 5. punkta ieviešanas Spānijas likumdošana par uzņēmējsabiedrību nodokli neatļāva līdzdalības amortizāciju neatkarīgi no nolietojuma faktiskās esamības. Personas uzsver, ka TRLIS 12. panta 5. punkts varbūt ir vienīgais Eiropas telpā, jo nav citas dalībvalsts ar līdzīgu kārtību attiecībā uz pārrobežu darījumiem bez kontroles akciju pārņemšanas.

(66)

Ievērojot Spānijas nodokļu sistēmu, nemateriālo vērtību var amortizēt tikai tad, ja pastāv uzņēmumu apvienošanās, vienīgais izņēmums ir minētais apstrīdētais pasākums, kas atļauj veikt amortizāciju izņēmuma gadījumā: ja pārņem minoritāro līdzdalību mērķa uzņēmumā. Šis noteikums atšķiras no vispārējās nodokļu sistēmas, jo amortizācija ir iespējama ne tikai bez uzņēmumu apvienošanās, bet arī gadījumos, kad pircējs pat neiegūst kontroli pār ārvalstu mērķa uzņēmumu. TRLIS 12. panta 5. punkts tādējādi piešķir priekšrocību dažiem Spānijas uzņēmumiem attiecībā uz: a) citiem Spānijas uzņēmumiem, kas darbojas tikai valsts līmenī; un b) citiem Kopienas darījumu dalībniekiem, kuri konkurē starptautiskajā jomā ar Spānijas apstrīdētā pasākuma atbalsta saņēmējiem.

(67)

No ekonomiskā viedokļa, Spānijas valsts iestādes ne tikai piešķir bezprocentu aizdevumu, kuru lietos divdesmit gadu laikā (nodokļa maksājuma bezprocentu atlikšana), bet arī patiešām atstāj aizņēmēja ziņā bezprocenta aizdevuma atmaksāšanas datumu, ja šo aizdevumu reāli atmaksās. Ja ieguldītājs neveic nozīmīgas līdzdalības pārņemšanu, rezultāts ir tas pats, kas būtu tad, ja Spānijas valsts iestādes piedotu šo parādu. Šajā gadījumā, minētais pasākums kļūst par pastāvīgu nodokļa atbrīvojumu.

(68)

Viena no divām personām aprēķina, ka apstrīdētā pasākuma rezultātā Spānijas pircēji, piemēram, banku nozarē var samaksāt apmēram par 7 % vairāk, nekā tie būtu varējuši maksāt pretējā gadījumā. Tomēr, šī persona arī atzīst, tā kā piedāvājuma cena ir dažādu papildu elementu kopsumma, apstrīdētais pasākums nav vienīgais faktors, kaut arī varbūt tas ir viens no vissvarīgākajiem faktoriem, kas nosaka agresivitāti, ko demonstrē Spānijas potenciālie pircēji, kas gūst labumu no apstrīdētā pasākuma. Šī persona arī uzskata, ka apstrīdētais pasākums dod galīgu priekšrocību potenciālajiem Spānijas pircējiem starptautiskajās izsolēs.

(69)

Šai lietai ir skaidras paralēles ar apstākļiem, kuri noteica Tiesas 2004. gada 15. jūlija spriedumu (42). Neskatoties uz Spānijas valsts iestāžu paustajiem argumentiem par to, ka apstrīdētajam pasākumam šajā pēdējā lietā nav selektīva rakstura, jo TRLIS 37. pantu piemēro visiem Spānijas uzņēmumiem, kas veic starptautiskus ieguldījumus, Tiesa secināja, ka minētais pasākums ir valsts atbalsts, jo tas ierobežojas ar vienas kategorijas uzņēmumiem, tas ir tiem, kuri veica noteiktus starptautiskos ieguldījumus. Šo pašu apsvērumu var piemērot TRLIS 12. panta 5. punktam. Tādejādi, TRLIS 12. panta 5. punkta selektīvais raksturs saistīts ar to, ka no šiem noteikumiem var gūt labumu tikai tie uzņēmumi, kuri pārņem līdzdalību ārvalstu uzņēmumos.

(70)

Papildus tam tikai noteikta mēroga uzņēmumi ar noteiktu finanšu stabilitāti starptautisko darījumu jomā var gūt labumu no TRLIS 12. panta 5. punkta. Kaut arī uzņēmuma bilance atklāj aktīvu grāmatvedības rādītājus, ir maz ticams, ka tā atspoguļo arī aktīvu aizklāto vērtību. Tāpēc, praksē tikai tiem darījumu dalībniekiem, kam ir interese par mērķa uzņēmumu kontroli, ir pietiekama pieeja uzņēmuma dokumentiem, lai noteiktu uzņēmuma aktīvu aizklāto tirgus vērtību. Tādēļ 5 % slieksnis ir labvēlīgs uzņēmumiem, kuri veic starptautiskus darījumus.

(71)

No otras puses, tikai Spānijas darījumu dalībniekam, kuram ir uzņēmējdarbība Spānijā, ir Spānijas nodokļu maksāšanas pamats, un tas var izmantot vērtības samazināšanu. Tāpēc tikai Spānijā rezidējošie uzņēmumi ar Spānijas nozīmīgu nodokļu maksāšanas pamatu var praksē gūt no tā labumu, jo potenciālā peļņa ir saistīta ar Spānijas darījuma apmēru, nevis pārņemšanas apmēru. Kaut arī TRLIS 12. panta 5. punkts ir sastādīts tā piemērošanai visiem Spānijā esošajiem darījumu dalībniekiem, praktiski tikai uzņēmumu ierobežots un identificējams skaits ar Spānijas nodokļa maksāšanas pamatu, kas attiecīgajā finanšu gadā veic iegādi ārvalstīs, kuriem ir nodokļu maksāšanas pamata noteiktais apmērs, kas tiem atļauj veikt finanšu nemateriālās vērtības mazināšanu, var ik gadu izmantot minēta pasākuma piemērošanu. Rezultātā, minētais pasākums praktiski nodrošina nodokļu sistēmas atšķirīgu attieksmi pat attiecībā uz Spānijas darījumu dalībniekiem, kas atrodas tādā pašā stāvoklī attiecībā uz līdzdalības pārņemšanu ārzemēs.

(72)

Divas personas uzskata, ka tās nav varējušas identificēt nevienu objektīvu vai horizontālu kritēriju vai noteikumu, kas attaisnotu apstrīdēto pasākumu. Gluži pretēji, tās uzskata, ka apstrīdētā pasākuma pamatmērķis ir noteikto Spānijas darījumu dalībnieku peļņas nodrošināšana. Pie tam, ja apstrīdētais pasākums ir Spānijas nodokļu sistēmas sastāvdaļa, pirms minētā datuma pārņemtajai ārvalstu līdzdalībai arī jābūt iespējai gūt labumu no minētā pasākuma, kas tomēr nenotiek, jo nodokļu atlaides piešķir tikai pēc 2002. gada 1. janvāra pārņemtajai līdzdalībai.

(73)

Attiecīgi, ievērojot Komisijas politiku (43), apstrīdētais pasākums jāuzskata par selektīvu.

(74)

Apstrīdētais pasākums ir skaidri diskriminējošs, piešķirot Spānijas darījumu dalībniekiem acīmredzamu nodokļu un valūtas priekšrocību, kuru nevar izmantot ārvalstu darījumu dalībnieki. Izsoles vai citas sacensību rakstura uzņēmuma iegādes procedūras gadījumā šādai priekšrocībai ir būtiska atšķirība.

(75)

Pārņemšanas piedāvājumi parasti paredz prēmijas samaksu virs mērķa sabiedrības akciju cenas, kas gandrīz vienmēr veidotu finanšu nemateriālo vērtību. Vairākos gadījumos finanšu prese informēja par Spānijas uzņēmumu liela apmēra pirkumiem un par attiecīgām nodokļu sistēmas priekšrocībām, kas izriet no Spānijas nodokļu iekasēšanas noteikumiem attiecībā uz finanšu nemateriālās vērtības amortizāciju. Tika aprēķināts, ka vienā no šiem pirkumiem, ko veica kāda investīciju banka, no TRLIS 12. panta 5. punkta izrietošā nodokļu sistēmas priekšrocība bija EUR 1700 miljonu apmērā, tas ir – 6,5 % no piedāvājuma cenas. Cits ziņojums norādīja, ka Spānijas pircējs varēja nodrošināt piedāvājumu, kas bija par 15 % lielāks nekā citu konkurentu piedāvājums ārpus Spānijas.

(76)

Apstrīdētais pasākums arī ir šķietami labvēlīgs Spānijas uzņēmumu noteiktai eksporta darbībai (eksporta atbalsts ārvalstu līdzdalības iegādei), kas ir pretrunā ar šajā jomā Komisijas noteikto politiku (44).

(77)

Apstrīdētais pasākums ir labvēlīgs veidojumiem, kas ievēro noteiktas prasības, tas atļauj tiem samazināt ar nodokli apliekamo pamatu un šādi arī nodokļa summu, kura ir jāmaksā par noteiktu finanšu gadu, ja nebūtu bijuši minētie noteikumi. Tādā veidā šis pasākums nodrošina minētajiem uzņēmumiem finanšu priekšrocību, kuras izmaksas tiešā veidā tiek segtas no attiecīgās dalībvalsts budžeta.

(78)

Spānijas valsts iestādes atzīmē, ka personu apsvērumu lielākā daļa atbalsta Spānijas viedokli. Tikai divas personas kopīgi uzskata, ka apstrīdētais pasākums ir valsts atbalsts, lai gan visas pārējās secina, ka TRLIS 12. panta 5. punkts nav valsts atbalsts Līguma 87. panta 1. punkta izpratnē. Ja tas tā nebūtu, ekonomisku darījumu dalībnieku, kas iesniedza apsvērumus, skaits būtu bijis mazāks. Turklāt, ieinteresēto personu darbības dažādība un mērogs apliecina apstrīdētā pasākuma vispārējo raksturu.

(79)

Attiecībā uz apstrīdētā pasākuma izņēmuma raksturu Spānijas valsts iestādes noliedz šo raksturojumu, atgādinot nemateriālās vērtības un finanšu nemateriālās vērtības kopējo īpašību, saskaņā ar Spānijas grāmatvedības noteikumiem (45). Turklāt nemateriālās vērtības amortizācijas vērtējuma samazināšana ir Spānijas uzņēmējsabiedrību nodokļa sistēmas vispārējs noteikums atbilstoši TRLIS 11. panta 4. punkta un 89. panta 3. punkta nosacījumiem. TRILIS 12. panta 5. punkts turpina šo pašu loģiku. Ir nepareizi uzskatīt TRLIS 12. panta 3. punktu par finanšu nemateriālās vērtības amortizācijas vispārējo noteikumu, jo šis pants attiecas uz līdzdalības vērtējuma samazināšanu veidojumos, kas nav iekļauti biržas sarakstā. Šis noteikums ir saistīts ar grāmatvedības teorētiskās vērtības vērtējuma samazināšanu, nevis ar finanšu nemateriālo vērtību. TRLIS 12. panta 3. un 5. punkts ir divi papildu vispārējie noteikumi: pirmais attiecas uz mērķa uzņēmuma radītajiem negatīviem rezultātiem piemērojamo vērtējuma samazināšanu, bet otrais attiecas vienīgi uz finanšu nemateriālās vērtības amortizācijai piemērotas amortizācijas daļas vērtējuma samazināšanu. Visbeidzot tas, ka nevienā citā dalībvalstī nav nekas līdzīgs šim apstrīdētajam pasākumam, nav svarīgs pamatojums, jo Eiropas Savienībā nodokļu sistēmas nav saskaņotas.

(80)

Attiecībā uz apstrīdētā pasākuma selektīvo raksturu Tiesas 2004. gada 15. jūlija sprieduma (46) saistībā novilktās paralēles ir nepareizas, jo minētajā lietā Komisija bija skaidri noteikusi labuma saņēmēja profilu, bet šajā lietā to neizdevās noteikt. Patiešām TRLIS 12. panta 5. punkts neprasa nekādu saistību starp līdzdalības iegādi un īpašumu, un pakalpojumu eksportu. Tāpēc apstrīdētais pasākums neizraisa Spānijas preču vai pakalpojumu eksporta palielināšanos. Tas, ka šis neselektīva rakstura pasākums nevar būt piemērots iekšējo valsts darījumu gadījumos, neietekmē tā vispārējo būtību. Patiešām apstrīdētā pasākuma gala mērķis ir identisks Direktīvai par pārrobežu nodokļu sistēmu, kam jānodrošina, lai ieguldījumu lēmumi pamatotos uz ekonomiskiem apsvērumiem, nevis uz taksācijas kritērijiem. Tāpēc, ievērojot to, ka uzņēmumu apvienošanos ir iespējams īstenot ar valsts iekšējiem iegādes darījumiem, nevis ar pārrobežu iegādes darījumiem, dažādas attieksmes piemērošana iekšējiem un pārrobežu darījumiem ir ne tikai juridiski pamatota nodokļu sistēmas neitralitātes nodrošināšanai, bet tā ir nepieciešama.

(81)

Attiecībā uz pieņēmumu par apstrīdētā pasākuma kropļošanas īpašībām, Spānijas valsts iestādes atgādina, ka jebkura taksācijas atlaide, kas samazina uzņēmuma darbības izmaksas, palielina labuma saņēmēja konkurētspēju. Tomēr šim apgalvojumam nav nozīmes, jo apstrīdētais pasākums ir vispārīgs pasākums. Dalībvalstīs piemērotās dažādās nodokļu likmes, kas ietekmē tajos rezidējošo uzņēmumu konkurētspēju, neietilpst valsts atbalsta noteikumu piemērošanas jomā. Turklāt nav pierādījumu, ka apstrīdētais pasākums ietekmē tirdzniecību starp dalībvalstīm. No otras puses, finansu nemateriālās vērtības amortizācija ne vienmēr izraisa konkurenta piedāvātās cenas palielināšanu.

(82)

Attiecībā uz apstrīdētā pasākuma saderību ar kopējo tirgu, Spānijas valsts iestādes uzskata, ka TRLIS 12. panta 5. punkts ir piemērojams un proporcionāls, lai labotu tirgus nepilnības, izveidojot neitrālu nodokļu sistēmu iekšzemes un pārrobežu darījumiem, kas veicina Eiropas mēroga uzņēmumu attīstību.

(83)

Lai noskaidrotu, vai pasākums ir atbalsts, Komisijai ir jāizvērtē, vai apstrīdētais pasākums atbilst Līguma 87. panta 1. punkta noteikumiem. Šis noteikums paredz, ka, “ja vien šis līgums neparedz citādi, nesaderīgi ar kopējo tirgu, iespaidojot tirdzniecību starp dalībvalstīm, ir atbalsti, kurus piešķir valstis vai nodrošina ar jebkura veida valsts līdzekļiem, kas izkropļo vai draud izkropļot konkurenci, veicinot noteiktas uzņēmējsabiedrības vai ražotnes”. Ievērojot šo noteikumu, Komisija izvērtēs, vai apstrīdētais pasākums ir valsts atbalsts.

(84)

Lai pasākumu varētu uzskatīt par valsts atbalstu, tam jābūt selektīvam vai ar īpašu raksturu, kas nozīmē konkrētu uzņēmumu vai konkrētu preču ražotņu veicināšanu.

(85)

Savā paziņojumā (47) Komisija norāda, “lai piemērotu 92. panta 1. punktu [uz šo brīdi – 87. panta 1. punktu], nodokļu pasākumam ir īpaši svarīgi, lai šis pasākums būtu izņēmums no nodokļu sistēmas piemērošanas par labu noteiktiem uzņēmumiem dalībvalstī. Tādēļ būtu jānosaka, pirmkārt, kopējā piemērojamā kārtība. Pēc tam jānoskaidro, vai šis minētās kārtības izņēmums vai grozījumi kārtībā ir pamatoti ar nodokļu “sistēmas būtību vai struktūru”, tas ir, vai tie izriet tieši no konkrētas dalībvalsts nodokļu sistēmas pamatprincipiem vai vadlīnijām”.

(86)

Saskaņā ar Tiesas praksi (48)“ attiecībā uz selektivitātes kritērija novērtējumu, kas ir valsts atbalsta jēdziena pamatā, Tiesa ir konsekventi lēmusi, ka 87. panta 1. punkts nosaka, lai būtu izvērtēts, vai konkrētas juridiskās kārtības ietvarā valsts pasākums var veicināt “ noteiktas uzņēmējsabiedrības vai ražotnes” salīdzinājumā ar citām, kas ir faktiski un tiesiski līdzīgā stāvoklī, ievērojot minētās kārtības mērķi” (49).

(87)

Tiesa arī vairākkārt norādījusi, ka Līguma 87. panta 1. punkts neatšķir valsts atbalsta cēloņus un mērķus, bet tos nosaka saistībā ar to ietekmi (50). Konkrēti nodokļu sistēmas pasākumi, kuri nav vispārējās sistēmas piemērojums noteikto uzņēmumu īpašībām, bet iecerēti kā to konkurētspējas uzlabošanas līdzeklis, atrodas Līguma 87. panta 1. punkta piemērošanas jomā (51).

(88)

Tomēr valsts atbalsta jēdziens neattiecas uz valsts pasākumiem, kas nosaka atšķirību starp uzņēmumiem, ja šī atšķirība rodas visas sistēmas, kurā tie ietilpst, būtības vai struktūras rezultātā. Kā skaidrots Komisijas paziņojumā (52), “dažus nosacījumus var pamatot ar nodokļu maksātāju objektīvām atšķirībām”.

(89)

Kā paskaidrots sīkāk nākamajā nodaļā, Komisija uzskata, ka apstrīdētais pasākums ir selektīvs, jo tas ir labvēlīgs tikai noteiktām uzņēmumu grupām, kas īsteno atsevišķus ieguldījumus ārvalstīs, un šīs kārtības īpašais raksturs nav pamatots ar tā būtību, neatkarīgi no tā, vai atbilstošā sistēma ir definēta kā noteikums par finanšu nemateriālās vērtības taksāciju, atbilstoši Spānijas nodokļu sistēmai (sk. no 92. līdz 114. apsvērumam), vai kā nemateriālās vērtības taksāciju saistībā ar ārpus Spānijas rezidējošā uzņēmuma iegūto ekonomisko interesi (sk. no 115. līdz 123. apsvērumam). Komisija uzskata, ka apstrīdētais pasākums ir jāvērtē, ievērojot uzņēmējsabiedrību nodokļa kārtības vispārējos noteikumus, kas jāpiemēro gadījumos, kad nemateriālas vērtības rašanās noved pie taksācijas atvieglojuma (sk. no 35. līdz 55. apsvērumam), galvenokārt tāpēc, ka tā uzskata, ka gadījumi, kad finanšu nemateriālo vērtību var amortizēt, neaptver visu nodokļu maksātāju kategoriju, kas atrodas līdzīgā faktiskajā un juridiskajā stāvoklī.

(90)

No otras puses, pat ja izvēlās citu atbilstības sistēmu, iedvesmojoties no tās, kuru piedāvā Spānijas valsts iestādes (sk. no 56. līdz 58. apsvērumam), Komisija secina, ka apstrīdētais pasākums vēl joprojām būtu valsts atbalsta pasākums, galvenokārt sakarā ar atšķirību faktiskajos un juridiskajos apstākļos, kas ir noteiktas prasības dažādu gadījumu labumu gūšanai no noteikumiem par nemateriālo vērtību, kas izriet no ārpus Spānijas rezidējošā uzņēmuma iegūtās ekonomiskās intereses.

(91)

Pieņemot šo alternatīvu, apstrīdētais pasākums ir pārāk neskaidrs un nediskriminējošs, neierobežojot savu labvēlību ar īpašiem tiesiski noteiktiem apstākļiem, kas pamatotu atšķirīgu nodokļu sistēmas attieksmi. Kā rezultātā, apstrīdētā pasākuma labvēlība attiecas uz apstākļiem, kuru atšķirīgais raksturs nav pietiekami pierādīts, lai pamatotu selektīva rakstura izņēmumu no nemateriālās vērtības vispārējiem noteikumiem. Tādēļ Komisija uzskata, ka apstrīdētais pasākums ir noteikto izdevumu veidu taksācijas samazinājums un tas diskriminējošā veidā aptver plašu darījumu kategoriju, ko nevar pamatot ar objektīvo atšķirību pastāvēšanu starp nodokļu maksātājiem, un tāpēc noved pie konkurences izkropļojumiem (53).

(92)

Komisija savā lēmumā par procedūras uzsākšanu uzskatīja, ka piemērojamā atsauces sistēma ir Spānijas uzņēmējsabiedrību nodokļa sistēma un konkrētāk, Spānijas nodokļu sistēmas noteikumi par finanšu nemateriālās vērtības taksāciju. Šis apgalvojums saskan ar Komisijas un Eiropas tiesu iepriekšējo praksi, kas uzskata, ka atsauces sistēma ir uzņēmējsabiedrību nodokļa parastā kārtība (54). Spānijas valsts iestāžu apsvērumi uzsver, ka šķēršļi pārrobežu uzņēmējdarbības apvienošanās procesā novieto nodokļu maksātājus, kas pērk valsts iekšzemes uzņēmumu akcijas, atšķirīgā tiesību un faktu stāvoklī, salīdzinot ar līdzdalības iegādi ārvalstu uzņēmumos. Pēc minēto iestāžu viedokļa tas ir tāpēc, ka pastāv šķēršļi, kas pēc līdzdalības iegūšanas neļauj Spānijas ieguldītājiem īstenot pārrobežu apvienošanās, toties tie to var darīt valsts iekšienē.

(93)

Pirmkārt, attiecībā uz šo iespējamo šķēršļu pastāvēšanu ir jāuzsver, ka Spānijas valsts iestādes un trīsdesmit ieinteresētās personas nav iesniegušas detalizētu informāciju par šādu šķēršļu esamību un ierobežojas arī savos pēdējos iesniegumos ar vispārējiem un nepamatotiem apgalvojumiem, uzsverot vispārējās īpašības, piemēram, atšķirības, kuras rada Direktīvas par uzņēmējsabiedrību tiesībām netransponēšana, atšķirības saistībā ar mazākuma akcionāru tiesībām, kreditoru tiesībām, darba likumdošanu, valsts zīmolu un vispārējiem politiskajiem vai komerciāliem apsvērumiem. Ja šādus nepamatotus vispārēja rakstura apsvērumus var ievērot Līguma 87. panta jomas noteikšanai, atbalsta jēdzienam būtu risks kļūt par lielā mērā patvaļīgu jēdzienu. No otras puses, šie subjektīvie apgalvojumi nav argumentēti un pamatoti. Turklāt Spānijas valsts iestādes arī citē Komisijas ziņojumu par Direktīvas par pārņemšanas piedāvājumu (55) īstenošanu, taču nepaskaidro saikni starp šķēršļiem pārņemšanas piedāvājumos un iespējamajiem šķēršļiem pārrobežu uzņēmējdarbības apvienošanā.

(94)

Otrkārt, attiecībā uz šo iespējamo šķēršļu būtību Spānijas valsts iestādes un trīsdesmit ieinteresētās personas nav skaidri noteikušas nevienu kopējā tirgū esošo nodokļu šķērsli. Kopš 1992. gada 1. janvāra, kad dalībvalstīm bija jāīsteno Direktīva par pārrobežu nodokļu sistēmu, ir novērsti nodokļu šķēršļi pārrobežu uzņēmējdarbības apvienošanai. Tādēļ tiek uzskatīts, ka uzņēmējdarbības apvienošanas nodokļu kārtība ir saskaņota attiecībā uz valsts iekšienes vai pārrobežu darījumu jomu. Attiecībā uz šķēršļiem, kam nav nodokļu raksturs, un jo īpaši uzņēmējsabiedrību tiesību šķēršļiem, kas attiecināmi uz mērķa uzņēmuma rezidences valsti, Komisija uzskata, ka šķēršļi uzņēmējdarbības apvienošanās jomā ir novērsti kopējā tirgū kopš 2004. gada 8. oktobra, kad stājās spēkā Padomes 2001. gada 8. oktobra Direktīva 2001/86/EK, kas papildina Eiropas akciju sabiedrības statūtus attiecībā uz darba ņēmēju līdzdalību (56), kopā ar Padomes 2001. gada 8. oktobra Regulu (EK) Nr. 2157/2001 kas apstiprina Eiropas akciju sabiedrības statūtus (SE) (57) vai vēlākais kopš Direktīvas par pārrobežu apvienošanos transponēšanas datuma (58). Tādēļ attieksme pret uzņēmumu apvienošanos no uzņēmējsabiedrību tiesību viedokļa ir vismaz kopš 2007. gada 15. decembra līdzīga attiecībā uz valsts iekšzemes un pārrobežu darījumiem. Spānijas 2009. gada 3. aprīļa likuma 3/2009 (59) par komercsabiedrību struktūras grozījumiem, kas transponē Direktīvu par uzņēmējsabiedrību tiesībām, preambula apstiprina šo analīzi, norādot, ka “(…) Spānijas prakse jau pazina pārrobežu apvienošanās procesus starp uzņēmējsabiedrībām, kas pakļaujas dažādu dalībvalstu likumiem (…)”. Spānijas valsts iestādes un trīsdesmit ieinteresētas personas nav paziņojušas Komisijai par nevienu citu pamatotu šķērsli, kas varētu attaisnot atšķirīgu tiesisko kārtību, kā to paredz apstrīdētais pasākums. Kaut arī Spānijas valsts iestādes 2009. gada 16. jūnijā iesniedza jautājumu sarakstu (60) saistībā ar šķēršļiem pārrobežu uzņēmumu apvienošanai, minētais dokuments nesatur pamatojumu un attiecīgos faktus, kas attaisno apstrīdētā pasākuma diskriminējošās īpašības.

(95)

Treškārt, Komisija atzīmē, ka saskaņā ar Tiesas judikatūru (61), ja dalībvalstis neattiecas pārrobežu uzņēmumu apvienošanās gadījumā ar līdzīgiem nosacījumiem, kā pret valsts iekšzemes uzņēmumu apvienošanos, tas var būt no līguma izrietošo saistību pārkāpums. Patiešām, ja iekšzemes tiesības nosaka atšķirīgu attieksmi starp uzņēmumiem atkarībā no apvienošanās procesa iekšzemes vai pārrobežu būtības, tas var apturēt uzņēmējdarbības veikšanas brīvību, kuru garantē līgums. Precīzāk, “šāda veida attieksmes atšķirība ir ierobežojums saskaņā ar Līguma 43. un 48. pantu, kas ir pretrunā ar uzņēmējdarbības veikšanas tiesībām un ir pieļaujama tikai tad, ja tai ir līgumam atbilstošs likumīgs mērķis un tās pamatā ir svarīgas sabiedrības intereses” (62). No otras puses, ir jāatgādina, ka Komisijas rīcības brīvība, piemērojot Līguma 87. panta 3. punktu, neļauj Komisijai apstiprināt izņēmumu no Kopienas tiesību aktiem, kas atšķiras no Līguma 87. panta 1. punkta (63).

(96)

Tādēļ Komisija uzskata, ka nav nekāda iemesla atkāpties no uzsākšanas lēmuma atsauces sistēmas: apstrīdētā pasākuma novērtēšanas atbilstošais atsauces ietvars ir noteikts Spānijas uzņēmējsabiedrību nodokļa vispārējā kārtībā un konkrētāk noteikumos saistībā ar finanšu nemateriālās vērtības taksāciju, kas ietilpst minētajā nodokļu kārtībā.

(97)

Spānijas nodokļu sistēmā nodokļu bāzi aprēķina, pamatojoties uz grāmatvedības pārskatu, ieviešot turpmākas korekcijas, piemērojot īpašos nodokļu noteikumus. Kā provizorisku apsvērumu un pakārtotības kārtībā, Komisija norāda, ka apstrīdētais pasākums ir izņēmums no Spānijas grāmatvedības sistēmas. Finanšu nemateriālās vērtības parādīšanos var vienīgi aprēķināt, abstrakti konsolidējot mērķa uzņēmuma grāmatvedību ar pircēja uzņēmuma grāmatvedību. Tomēr saskaņā ar Spānijas grāmatvedības sistēmu grāmatvedības konsolidācija ir obligāta kontroles esamības gadījumā (64) un ir piemērojama kā valsts uzņēmumu, tā arī ārvalstu uzņēmumu apvienībām, lai sniegtu pārskatu par vienotās kontroles uzņēmumu grupas vispārējo stāvokli. Uzskata, ka šāds stāvoklis pastāv (65), piemēram, ja mātes uzņēmuma rīcībā ir pakļautā uzņēmuma balsstiesību vairākums. Tomēr apstrīdētais pasākums neprasa nekādu šāda veida kontroli un ir piemērojams, sākot ar 5 % līdzdalības līmeni. Visbeidzot, Komisija arī norāda, ka jau kopš 2005. gada 1. janvāra (66) neviens uzņēmums nevar amortizēt finanšu nemateriālo vērtību saskaņā ar grāmatvedības noteikumiem. Attiecībā uz šo jautājumu trīsdesmit ieinteresētās personas atsaucās uz noteikumiem (67), kas vairs nav spēkā saskaņā ar pašreizējo Spānijas grāmatvedības sistēmu. Sakarā ar 2007. gada 4. jūlija likumu 16/2007 par uzņēmējdarbības tiesību reformu un pielāgošanu grāmatvedības jomā tas saskaņošanai starptautiskajā mērogā ar Eiropas Savienības tiesību aktiem, kā arī sakarā ar Karaļa 2007. gada 16. novembra dekrētu 1514/2007, kurš apstiprina Grāmatvedības vispārējo plānu, no grāmatvedības viedokļa vairs nav atļauta nemateriālās vērtības un finanšu nemateriālās vērtības amortizācija. Šie Spānijas grāmatvedības tiesību aktu grozījumi atbilst Eiropas Parlamenta un Padomes 2002. gada 19. jūlija Regulai (EK) Nr. 1606/2002 par starptautisko grāmatvedības standartu piemērošanu (68). Tādējādi, ievērojot šos apsvērumus, apstrīdētais pasākums ir izņēmums no parastās grāmatvedības standartiem, ko piemēro Spānijā.

(98)

Tomēr, ievērojot apstrīdēta pasākuma nodokļu raksturu, izņēmuma pastāvēšana ir jāvērtē salīdzinājumā ar atsauces nodokļu sistēmu, nevis tikai ar uzskaites pamatu. Attiecībā uz šo jautājumu Komisija atzīmē, ka Spānijas nodokļu sistēma nekad nav atļāvusi amortizēt finanšu nemateriālo vērtību, izņemot gadījumus saskaņā ar TRLIS 12. panta 5. punktu. Konkrēti, šī amortizācija nav iespējama valsts iekšējo darījumu gadījumos. Šis fakts ir apliecināts sekojošajos elementos:

(99)

Spānijas nodokļu vajadzībām nemateriālā vērtība var būt tikai uzskaitīta atsevišķi pēc uzņēmējdarbības apvienošanas (69), kas ir īstenota neatkarīgo uzņēmumu aktīvu iegādes vai pārņemšanas gadījumā vai pēc uzņēmumu juridiskās apvienošanas. Šajos gadījumos nemateriālā vērtība rodas kā grāmatvedības uzskaites starpība starp aktīvu, ko veido apvienotās sabiedrības iegādātie uzņēmumi, vai kuri ir tās rīcībā, iegādes izmaksām un tirgus vērtību. Ja sabiedrības uzņēmējdarbības iegādi veic, nopērkot tās akcijas, kā tas ir apstrīdētā pasākuma gadījumā, nemateriālā vērtība var rasties tikai tad, ja pircēja uzņēmējsabiedrība vēlāk apvienojas ar mērķa uzņēmējsabiedrību un tādējādi iegūst kontroli pār to.

(100)

Tomēr, saskaņā ar apstrīdēto pasākumu, nav nepieciešama nedz kontrole, nedz abu uzņēmējsabiedrību apvienošanās. Pietiek ar vienkāršu, vismaz 5 % līdzdalības iegādi kādā ārvalsts uzņēmumā. Tādējādi, pieļaujot, ka finanšu nemateriālā vērtība, kas ir nemateriālā vērtība, būtu uzskaitīta, ja šie uzņēmumi būtu bijuši apvienoti, var rasties atsevišķi, pat bez uzņēmējsabiedrību apvienošanas, apstrīdētais pasākums ir izņēmums no atsauces sistēmas. Jāatzīmē, ka izņēmums neizriet no laika, kurā amortizē finanšu nemateriālo vērtību, salīdzinājumā ar tradicionālās nemateriālās vērtības amortizācijas laiku (70), bet no dažādas attieksmes attiecībā uz valsts iekšējiem un pārrobežu darījumiem. Apstrīdēto pasākumu nevar uzskatīt par jaunu grāmatvedības standartu pēc tā tiesībām, jo nav atļauta amortizācija attiecībā uz finanšu nemateriālo vērtību, kas izriet no valsts iekšējās līdzdalības akciju iegādes. Ievērojot iepriekš minēto, Komisija secina, ka apstrīdētais pasākums ir izņēmums no atsauces sistēmas. Kā būs redzams 128. līdz 138. apsvērumā, Komisija uzskata, ka Spānijas valsts iestāžu un trīsdesmit ieinteresēto personu argumenti nav pietiekami saskanīgi, lai grozītu šo secinājumu.

(101)

TRLIS 12. panta 5. punkts ļauj atskaitīt no taksācijas bāzes finanšu nemateriālās vērtības daļu, kas izriet no līdzdalības iegādes ārvalstu uzņēmumos, kā izņēmumu no atsauces sistēmas. Tādēļ, samazinot atbalsta saņēmēja nodokļu slogu, TRLIS 12. panta 5. punkts tam piešķir ekonomisku priekšrocību. Priekšrocība izpaužas kā taksācijas samazināšana attiecībā uz nodokli, kuram pretējā gadījumā būtu pakļauti uzņēmumi. Šis samazinājums ir proporcionāls starpībai starp pārņemtās līdzdalības grāmatvedības uzskaites pamatā esošo aktīvu samaksāto pirkuma cenu un to tirgus vērtību.

(102)

Precīzs priekšrocības apmērs attiecībā uz samaksāto pirkuma cenu atbilst nodokļu sloga samazināšanas pašreizējai neto vērtībai, kuru nodrošina amortizācija, kas ir atskaitāma visā amortizācijas laikā pēc iegādes. Tātad, tā ir atkarīga no uzņēmumam attiecīgajos gados piemērojamās nodokļa likmes un no piemērojamās atlaides procentu likmes.

(103)

Gadījumā, ja iegūto līdzdalību pārdod tālāk, šīs priekšrocības daļu varētu atgūt ar peļņas nodokli. Patiešām, pieļaujot nemateriālās vērtības amortizāciju, ja attiecīgā ārvalstu līdzdalība tiktu pārdota tālāk, atskaitītais apmērs novestu pie pārdošanas brīdī ar nodokli apliktās peļņas pieauguma. Tomēr, ja rodas šis neskaidrais apstāklis, priekšrocība neizzūd pilnībā, jo vēlākā posma taksācijā netiek ņemtas vērā likviditātes izmaksas. Kā pareizi norāda divas personas, no ekonomiskā viedokļa, priekšrocības apmērs ir vismaz līdzīgs bezprocentu kredītlīnijai, kas ļauj atskaitīt līdz divdesmit reizes finanšu nemateriālās vērtības, divdesmitās daļas gadā, visā laikposmā, kamēr šī līdzdalība saglabājas nodokļu maksātāja grāmatvedības uzskaitē.

(104)

Izmantojot hipotētisku piemēru, ko jau minēja Komisija procesa uzsākšanas lēmumā, 2002. gadā iegūtā līdzdalība būtu priekšrocība, kas atbilst 20,6 % no finanšu nemateriālās vērtības apmēra, ja piemēro procentu atlaides 5 % likmi (71) un ņem vērā pašreizējo uzņēmējsabiedrību nodokļa likmju struktūru līdz 2022. gadam, kā pašlaik nosaka likums Nr. 35/2006 (72). Trešās personas nav apstrīdējušas šos skaitļus. Gadījumā, ja iegūto līdzdalību pārdod tālāk, priekšrocība atbilst tiem procentiem, kurus no nodokļu maksātāja iekasētu kredītlīnijā ar iepriekšējā apsvērumā aprakstītām īpašībām.

(105)

Visbeidzot, Komisija nevar piekrist Spānijas valsts iestāžu un trīsdesmit ieinteresēto personu viedoklim par to, ka apstrīdētā pasākuma galīgais labuma ieguvējs būtu ārvalstu līdzdalības pārdevējs, jo tas saņemtu augstāku cenu. Pirmkārt, nepastāv mehānisms, lai nodrošinātu, ka pabalsts pilnībā ir jāpārved uz pārdevēju. Otrkārt, pirkuma cena ir vairāku atšķirīgu elementu rezultāts, ne tikai apstrīdētā pasākuma apmērs. Treškārt, hipotētiskā situācijā, kad ekonomisku priekšrocību nodod pārdevējam apstrīdētā pasākuma rezultātā, ieguvējs palielina tā pirkšanas cenu, kas ir ļoti svarīgi konkursa pārņemšanas gadījumā.

(106)

Tādēļ Komisija secina, ka jebkurā gadījumā apstrīdētais pasākums dod priekšrocību ārvalstu līdzdalības iegādes brīdī.

(107)

Komisija uzskata, ka saskaņā ar Tiesas pastāvīgo praksi (73) pasākumi, kas ievieš atšķirību starp uzņēmumiem nav valsts atbalsts, ja atšķirība izriet no nodokļu sistēmas, kurā tie ietilpst, būtības vai vispārējās struktūras. Šis pamatojums balstās uz nodokļu sistēmas būtību vai vispārējo struktūru un atspoguļo īpašu nodokļu pasākumu atbilstību vispārējās nodokļu sistēmas iekšējai loģikai.

(108)

Attiecībā uz šo jautājumu Komisija uzskata, pirmkārt to, ka Spānijas valsts iestādes nav pierādījušas, ka apstrīdētā pasākuma rezultātā tiks novērsta dubulta aplikšana ar nodokļiem. Faktiskā kārtība neparedz noteikumus, lai pierādītu, ka pārdevējs ir efektīvi samaksājis nodokli sakarā ar līdzdalības pārņemšanas rezultātā saņemto labumu, pat ja šis noteikums ir noteikts nemateriālas vērtības amortizācijai pēc uzņēmumu apvienošanas (74). Ir jāatzīmē, ka, lai gan Spānijas valsts iestādes apgalvo, ka tās ir kompetentas, lai nodrošinātu kontroli attiecībā uz ārvalstu pārdevēju, kas veic darījumus ārzemēs, Komisija atzīmē, ka šis noteikums ir nepieciešams, lai īstenotu citus Spānijas nodokļu sistēmas prasības (75), bet ne attiecībā uz apstrīdēto pasākumu.

(109)

Otrkārt, apstrīdētais pasākums nav arī mehānisms, lai novērstu nākotnes dividenžu dubulto aplikšanu ar nodokļiem. Tās apliks ar nodokli par nākotnes peļņu un tās nevajadzētu divreiz aplikt ar nodokli, nodot tās uzņēmumam, kuram pieder nozīmīga līdzdalība, par kuru iegādi samaksāja finanšu nemateriālo vērtību. Faktiski apstrīdētais pasākums neparedz saikni starp saņemtām dividendēm un apstrīdētā pasākuma rezultātā iegūto atvieglojumu. Turpretī, no dividendēm, kas saņemtas no nozīmīgas līdzdalības, jau tiek gūts labums, gan no atbrīvojuma saskaņā ar TRLIS 21. pantu, gan arī no tiešās nodokļu sistēmas neitralitātes, ko paredz TRLIS 32. pants attiecībā uz starptautiskās nodokļa dubultas aplikšanas novēršanu. Attiecībā uz šo jautājumu finanšu nemateriālās vērtības amortizācijas rezultātā rodas papildu priekšrocības attiecībā uz nozīmīgas līdzdalības iegādi ārvalstu uzņēmumos.

(110)

Treškārt, Spānijas valsts iestādes nav pierādījušas, ka apstrīdētais pasākums būtu noteikumu par vērtspapīru nolietojumu pagarinājums, paredzot, ka pastāv objektīvi zaudējumu pierādījumi, pamatojoties uz detalizētiem un objektīviem aprēķiniem, kurus neprasa apstrīdētais pasākums. Turpretim TRLIS 12. panta 3. punkts pieļauj daļēju amortizācijas atskaitīšanu par līdzdalību vietējās un ārvalstu uzņēmējsabiedrībās, kas nav kotētas otrreizējā tirgū, sakarā ar nolietojumu, kas notika starp taksācijas gada sākumu un beigām. Apstrīdētais pasākums, kas attiecībā uz saņēmējiem atbilst TRLIS 12. panta 3. punktam (76), paredz citus atskaitījumus virs grāmatvedības uzskaites teorētiskās vērtības samazināšanos saistībā ar nolietojumu.

(111)

Ceturtkārt, Komisija norāda, ka finanšu nemateriālo vērtību, kas izriet no Spānijas līdzdalības iegādes, nevar amortizēt, kamēr noteiktajos apstākļos amortizē ārvalstu uzņēmumu finanšu nemateriālo vērtību. Ārvalstu uzņēmumu finanšu nemateriālās vērtības taksācijas atšķirība no Spānijas uzņēmumiem ir ieviesta ar apstrīdēto pasākumu, kas nav nepieciešams un samērīgs, ievērojot nodokļu sistēmas loģiku. Faktiski, Komisija uzskata, ka ir nesamērīgi tas, ka apstrīdētā kārtība paredz nominālo un faktisko nodokli, kas būtiski atšķiras attiecībā uz salīdzināmos apstākļos esošiem uzņēmumiem tikai tāpēc, ka daži no tiem piedalās ieguldījumu pasākumos ārzemēs.

(112)

Visbeidzot, Spānijas valsts iestādes arī norāda, ka apstrīdētais pasākums ir pamatots ar neitralitātes principu, kas jāpiemēro attiecībā uz uzņēmumu aplikšanu ar nodokļiem (77). Patiešām, likuma par uzņēmējsabiedrību nodokli pamatojumu daļā (78), kas bija spēkā, apstrīdētais pasākums tika ieviests, skaidri noteica šo principu. Attiecībā uz šo jautājumu Komisija norāda, ka “konkurētspējas princips” (79), kuru izvirza Spānijas valsts iestādes tieši atsaucoties uz “eksporta palielināšanos” arī veicina šo reformu. Attiecībā uz šo jautājumu ir jāatgādina, ka saskaņā ar Komisijas iepriekšējiem lēmumiem (80), ir nesamērīgi uzlikt citus efektīvus nodokļus uzņēmumiem, kas ir salīdzināmā stāvoklī tikai tāpēc, ka tie veic ar eksportu saistītās darbības vai īsteno investīciju iespējas ārvalstīs. Turklāt Komisija atgādina, ka saskaņā ar Tiesas spriedumu (81), “(…) kaut arī vienlīdzības principi attiecībā uz nodokli un nodokļu maksāšanas spēju, protams, ir Spānijas nodokļu sistēmas daļa, tie neuzliek pienākumu nodrošināt identisku attieksmi pret nodokļu maksātajiem, kas atrodas dažādās situācijās (…)”.

(113)

Ievērojot šos argumentus, Komisija uzskata, ka neitralitātes princips nevar pamatot apstrīdēto pasākumu. Faktiski, kā to arī uzsvēra divas personas, tas, ka 5 % mazākuma līdzdalības iegūšana nodrošina labumu no apstrīdētā pasākuma, pierāda, ka šis pasākums ietver noteiktas situācijas, kurām nav liela līdzība. Tādējādi, varētu teikt, ka saskaņā ar atsauces sistēmu, pret faktiski un tiesiski atšķirīgām situācijām ir identiska attieksme. Tādēļ Komisija uzskata, ka nevar minēt neitralitātes principu, lai pamatotu apstrīdēto pasākumu.

(114)

Ievērojot 107. līdz 113. apsvērumā minēto, Komisijai jāsecina, ka apstrīdētās nodokļu shēmas selektīvas priekšrocības raksturs nav pamatots ar nodokļu sistēmas būtību. Tādēļ jāuzskata, ka apstrīdētais pasākums ietver diskriminējošo elementu, kas ir ierobežojums attiecībā uz valsti, kurā ir veikts darījums, kas saņem nodokļu priekšrocības atbalstu (82), un šāda diskriminācija nav pamatota ar Spānijas nodokļu sistēmas loģiku.

(115)

Spānijas valsts iestādes ir paskaidrojušas, ka apstrīdētā pasākuma mērķis ir novērst atšķirīgu nodokļu kārtību, no vienas puses, attiecībā uz iegūšanu, kurai tieši seko uzņēmējsabiedrību apvienošana, un, no otras puses, iegādājoties līdzdalību bez uzņēmējsabiedrību apvienošanas. Pamatojoties uz šo paskaidrojumu, apstrīdētā pasākuma īstenošanas joma būtu ierobežota ar Spānijā nerezidējošās uzņēmējsabiedrības nozīmīgas līdzdalības iegādi, jo daži šķēršļi vairāk apgrūtina īstenot pārrobežu uzņēmējsabiedrību apvienošanās, nekā uzņēmējsabiedrību apvienošanās valsts iekšienē (83). Šo šķēršļu pastāvēšanas rezultātā Spānijas nodokļu maksātāji, kas veic ieguldījumus ārzemēs, nokļūtu atšķirīgā faktiskajā un tiesiskajā stāvoklī, salīdzinot ar tiem, kas veic ieguldījumus Spānijā. Patiešām, Spānijas valsts iestādes norāda, ka (84): “Visbeidzot, pats noteikto nodokļu pasākumu atšķirīgs raksturs nebūt nenozīmē, ka tie ir valsts atbalsta pasākumi, jo ir arī jāizskata, vai šie pasākumi ir nepieciešami, vai funkcionāli attiecībā uz nodokļu sistēmas efektivitāti, kā tas ir norādīts Komisijas paziņojumā. Tāpēc Spānijas nodokļu noteikumos ir paredzētas dažādas nodokļu kārtības objektīvi atšķirīgu situāciju gadījumiem, kā tas ir gadījumos ar līdzdalības pārņemšanu ārvalstu uzņēmumos, salīdzinot ar līdzdalības pārņemšanu Spānijas uzņēmumos (nespēja veikt apvienošanās darījumus, riska pārvaldīšanu u. c.), lai panāktu taksācijas neitralitāti, ko nosaka Spānijas iekšējie tiesību akti un pašas Kopienas tiesības, un lai nodrošinātu Spānijas nodokļu sistēmas saskaņotu un efektīvu loģiku.”

(116)

Saskaņā ar Spānijas valsts iestāžu viedokli, īpašas nodokļu kārtības piešķiršana pārrobežu līdzdalības pārņemšanas gadījumos būtu nepieciešama, lai nodrošinātu Spānijas nodokļu sistēmas neitralitāti un novērstu labvēlīgāku attieksmi pret Spānijas līdzdalības pārņemšanas gadījumiem. Līdz ar to Spānijas valsts iestādes un trīsdesmit ieinteresētās personas uzskata, ka apstrīdētā pasākuma novērtēšanas pareizs atsauces ietvars būtu nodokļu kārtība attiecībā uz nemateriālās vērtības pārņemšanu ārvalstīs.

(117)

Lai gan Komisija uzskata, ka sakarā ar minēto pasākumu Spānijas valsts iestādes un trīsdesmit ieinteresētās personas nav sniegušas pietiekamus pierādījumus, kas pamatotu atšķirīgu nodokļu kārtību attiecībā uz Spānijas līdzdalības darījumiem un Kopienas uzņēmumu darījumiem (aprakstīti 92. līdz 96. apsvērumā), a apriori nevar pilnībā izslēgt šādu atšķirīgu pieeju attiecībā uz darījumiem saistībā ar trešajām valstīm. Faktiski ārpus Kopienas var saglabāties juridiskie šķēršļi pārrobežu uzņēmējdarbības apvienošanā, kas novieto pārrobežu darījumus tiesību un faktu stāvoklī, kas atšķiras no Kopienas iekšējiem darījumiem. Rezultātā pirkumi ārpus Kopienas, kas varētu novest pie nemateriālās vērtības nodokļu amortizācijas, piemēram, akcionāru vairākuma pārņemšanas gadījumā, var tikt izslēgti no šīs nodokļu priekšrocības, jo nav iespējams veikt apvienošanās darījumus. Nemateriālās vērtības nodokļu amortizācija saistībā ar šiem darījumiem, kas ir ārpus Kopienas tiesību un faktu jomas, varētu būt nepieciešama, lai nodrošinātu nodokļu sistēmas neitralitāti.

(118)

Tā kā šobrīd pastāv apstrīdētais pasākums, nemateriālās vērtības nodokļu amortizācija var izveidoties atsevišķi, pat gadījumos, kad saņēmējs iegūst 5 % no akciju kopskaita, un tādēļ apstrīdētais pasākums var būt izņēmums no atsauces sistēmas, kā tas definēts 117. apsvērumā.

(119)

Attiecībā uz šo jautājumu Komisija uztur ar 2007. gada 10. oktobra uzsākšanas lēmumu uzsākto procedūru attiecībā uz pārņemšanu ārpus Kopienas, ievērojot to, ka Spānijas valsts iestādes ir apņēmušās ieviest jaunus elementus saistībā ar šķēršļiem, kas kavē pārrobežu apvienošanās ārpus Kopienas. Tādējādi 2007. gada 10. oktobrī uzsāktā procedūra nav pabeigta attiecībā uz pārņemšanu ārpus Kopienas.

(120)

Pasākums ietver valsts resursu izmantošanu, jo tas paredz atteikšanos no nodokļu ieņēmumiem par summu, kas atbilst nodokļa saistību samazināšanai ar nodokli apliekamām ārvalstu uzņēmējsabiedrībās nozīmīgu līdzdalību ieguvušām uzņēmējsabiedrībām Spānijā, vismaz 20 gadus pēc iegādes.

(121)

Atteikšanās no nodokļu ieņēmumiem atbrīvo uzņēmuma budžetu no parastā sloga un tāpēc, kaut arī tā nav subsīdija vārda tiešā nozīmē, tai ir līdzīga būtība un identiskas sekas. Tāpat pasākums, kas ļauj dažiem uzņēmumiem gūt labumu no nodokļu samazinājuma vai atlikt normāli maksājamā nodokļa maksājumu, ir līdzīgs valsts atbalstam. No budžeta viedokļa, saskaņā ar Tiesas praksi (85) un Komisijas paziņojumu (86), apstrīdētais pasākums izraisa nodokļu ieņēmumu zaudējumus valstī, samazinot ar nodokli apliekamo pamatu, kas ir līdzvērtīgi valsts resursu izmantošanai.

(122)

Šo iemeslu dēļ Komisija uzskata, ka apstrīdētais pasākums paredz valsts resursu izmantošanu.

(123)

Saskaņā ar Tiesas praksi (87): “(…) Attiecībā uz valsts pasākuma kvalificēšanu, kā aizliegto valsts atbalstu, nav nepieciešams pierādīt atbalsta faktisku ietekmi uz tirdzniecību starp dalībvalstīm konkurences efektīvu kropļošanu, bet tikai jāpārbauda, vai šāds atbalsts var ietekmēt minēto tirdzniecību un izkropļot konkurenci. Jo īpaši, ja atbalsts, ko piešķir dalībvalsts, stiprina uzņēmuma stāvokli attiecībā pret citiem Kopienas iekšējā tirdzniecībā konkurējošiem uzņēmumiem, šī tirdzniecība būtu minētā atbalsta ietekmēta. (…) No otras puses, nav nepieciešams, lai atbalsta saņēmēja uzņēmums piedalās Kopienas iekšējā tirdzniecībā. Patiesi, kad dalībvalsts piešķir atbalstu uzņēmumam, to iekšējo darbību var saglabāt vai palielināt, tādējādi samazinot citās dalībvalstīs reģistrēto uzņēmumu iespējas iekļūt attiecīgās dalībvalsts tirgū.” Turklāt saskaņā ar pastāvīgo judikatūru (88), lai secinātu, ka pasākums izkropļo konkurenci, pietiek ar to, ka pasākuma atbalsta saņēmējs konkurē ar citiem uzņēmumiem konkurencei atvērtos tirgos. Komisija uzskata, ka judikaturā paredzētie noteikumi ir ievēroti turpmāk minēto iemeslu dēļ.

(124)

Pirmkārt, apstrīdētais pasākums dod priekšrocības attiecībā uz finansējumu un tādējādi nostiprina ekonomisko vienību, kuru var izveidot atbalsta saņēmējs un mērķa uzņēmums. Attiecībā uz šo jautājumu un saskaņā ar Tiesas judikatūru (89), vienkārši kontrolējot mērķa uzņēmumu un efektīvi īstenojot šo kontroli, tieši vai netieši ietekmējot mērķa uzņēmuma pārvaldīšanu, ir jāuzskata, ka pastāv piedalīšanās mērķa uzņēmuma ekonomiskajā darbībā.

(125)

Otrkārt, apstrīdētais pasākums var kropļot konkurenci, precīzāk starp Eiropas konkurentiem, piešķirot nodokļu samazinājumu Spānijas uzņēmumiem, kas pārņem nozīmīgu līdzdalību mērķa uzņēmumos. Šo analīzi apstiprina tas, ka vairāki uzņēmumi pēc uzsākšanas lēmuma ir ziņojuši vai pieteikušies apliecināt, ka apstrīdētais pasākums piešķir nozīmīgu priekšrocību, iedvesmojot Spānijas uzņēmumu apvienošanās centienus, jo īpaši saistībā ar izsoles procedūrām. Šie paziņojumi vismaz apliecina, ka virkne Spānijas uzņēmumu uzskata, ka apstrīdētais pasākums ir ietekmējis viņu stāvokli tirgū, neatkarīgi no tā, vai viņu detalizētie iesniegumi bija pareizi attiecībā uz atbalsta pastāvēšanu.

(126)

Tādēļ Komisija secina, ka apstrīdētais pasākums var ietekmēt tirdzniecību starp dalībvalstīm un izkropļot konkurenci, jo īpaši vietējā tirgū, potenciāli uzlabojot darba noteikumus atbalsta saņēmējiem, kas tieši piedalās ekonomiskajā darbībā, kurai piemēro nodokli Spānijā.

(127)

Pirms secinājuma par pasākuma kvalificēšanu Komisija uzskata par piemērotu izpētīt sīkāk dažus Spānijas iestāžu un trešo personu argumentus, kas vēl nav tieši vai netieši izskatīti iedaļās par shēmas novērtēšanu (83. un nākamie apsvērumi).

(128)

Attiecībā uz datiem, ko Spānijas valsts iestādes iesniedza kā izrakstus no 2006. gada ienākumu deklarācijām, lai pierādītu, ka apstrīdētais pasākums nav selektīvs (90), Komisija uzsver iesniegtās informācijas vispārējo precizitātes trūkumu. Pirmkārt, šie dati liecina par saņēmēju sadalījumu pa kategorijām (darbība, apgrozījums), bet nenorāda, vai attiecīgā atbalsta saņēmēji pārstāv katras ietekmētās kategorijas mazu vai nozīmīgu daļu. Otrkārt, kaut arī statistika, kas balstās uz atbalsta saņēmēju darījumu apgrozījuma nozīmīgumu varētu būt interesants rādītājs, lai pierādītu, ka apstrīdētais pasākums ir piemērojams visiem Spānijas uzņēmumiem, jāuzsver, ka apstrīdētais pasākums attiecas uz līdzdalības pārņemšanu. Šis ieguldījumu veids ne vienmēr radīs ievērojamu apgrozījumu, kas nozīmē, ka, piemēram, šajos datos akciju sabiedrības var figurēt kā MVU. Tādēļ, lai dati būtu uzskatāmi par atbilstošiem, ir nepieciešams ievērot tādus papildu rādītājus kā bilances kopsummas un vai atbalsta saņēmēji var konsolidēt savu nodokļa bāzi ar citiem Spānijas nodokļu maksātājiem. Treškārt, šie dati arī neizskatās reprezentatīvi, jo tie nenorāda atbalsta saņēmēju pārņemtās līdzdalības līmeni (vairākuma vai tikai mazākuma līdzdalība). Visbeidzot, saņemtie dati nesniedz norādījumus, lai noteiktu, vai ir ievēroti nosacījumi, kas paredzēti Komisijas 2003. gada ieteikumā par MVU (91). Tādēļ Komisija uzskata, ka tās pierādījums tam, ka atbalsta pasākums ir selektīvs pēc pašas attiecīgās likumdošanas būtības, nav apstrīdēts ar Spānijas valsts iestāžu iesniegtajiem daļējiem un maz reprezentatīviem datiem.

(129)

Tomēr, pat ja Spānijas valsts iestāžu iesniegtie argumenti būtu papildināti ar papildu pierādījumiem, tas nenovērstu apstrīdētā pasākuma selektīvu raksturu, jo tikai atsevišķi uzņēmumi gūst labumu no pasākuma, arī pamatojoties uz Tiesas spriedumu lietā C-501/00 Spānija/Komisija  (92). Patiešām, kas attiecas uz Spānijas valsts iestāžu pasākuma kvalificēšanu kā vispārēja rakstura pasākumu (93), jo tas ir pieejams jebkuram Spānijā rezidējošam uzņēmumam, jāatgādina šis Tiesas spriedums. Šī lieta arī attiecas uz izņēmumu no Spānijas uzņēmumu nodokļa, konkrētāk uz pasākumu ar nosaukumu “Atskaitījumi sakarā ar eksporta darbību”. Spānijas iestādes Tiesā apgalvoja, ka šī shēma ir atvērta jebkuram uzņēmumam ar nodokļu rezidenci Spānijā. Tomēr Tiesa nosprieda, ka nodokļa atskaitījums varētu “dot labumu vienai uzņēmumu kategorijai, proti, tiem, kas veic eksporta darbību un īsteno noteiktus ieguldījumus, kas minēti apstrīdētajos pasākumos” (94). Komisija uzskata, ka arī šajā lietā apstrīdētā pasākuma mērķis ir veicināt kapitāla eksportu no Spānijas, lai nostiprinātu Spānijas uzņēmumu pozīcijas ārzemēs, tādējādi uzlabojot atbalsta shēmas saņēmēju konkurētspēju.

(130)

Attiecībā uz šo jautājumu jāatzīmē, ka saskaņā ar Tiesas viedokli, “lai pamatotu apstrīdētos pasākumus, pamatojoties uz to ietvara nodokļu sistēmas veidu vai struktūru, nav pietiekami norādīt, ka to mērķis ir veicināt starptautisku tirdzniecību. Šāds mērķis patiešām ir ekonomisks mērķis, bet nav pierādīta tā atbilstība nodokļu sistēmu vispārējai loģikai. (…) Līdzvērtīgi arī tas, ka apstrīdētie pasākumi cenšas sasniegt tirdzniecības vai rūpniecības politikas mērķi, piemēram, starptautiskās tirdzniecības attīstību, atbalstot ieguldījumus ārvalstīs, nav pietiekams, lai tos uzreiz nekvalificē kā “atbalstu” saskaņā ar 4. CA panta c) apakšpunktu (95)”. Minētajā lietā Spānijas valsts iestādes vienkārši paziņoja, ka apstrīdētā pasākuma mērķis ir starpvalstu tirdzniecības attīstība un uzņēmumu nostiprināšana, nepierādot, ka minētais pasākums būtu pamatots ar sistēmas loģiku. Ievērojot iepriekš minēto, Komisija apstiprina savu analīzi par to, ka apstrīdētais pasākums ir selektīvs.

(131)

Attiecībā uz atsauci uz selektivitātes jēdziena šķietami novatorisku interpretāciju esošajā lietā, vispirms ir jāuzsver, ka šāda pieeja pilnībā saskan ar Komisijas lēmumu iepriekšējo praksi un Tiesas judikatūru, kas aprakstīti 92. apsvērumā. Šajā konkrētajā gadījumā pieeja arī neatšķiras no Komisijas lēmuma Nr. 480/2007 (96), uz kuru atsaucas Spānijas valsts iestādes. Faktiski šim lēmumam ir ievērots nospraustā mērķa īpašais raksturs, atsaucoties (97) uz Komisijas paziņojumu Padomei, Parlamentam, kā arī Ekonomikas un sociālo lietu komitejai “Par efektīvāku P&A nodokļu atvieglojumu piemērošanu” (98). Minētajā lietā apstrīdētā pasākuma nospraustais mērķis nav līdzīgs mērķis. Turklāt, atšķirībā no minētās lietas, minētajam Spānijas pasākumam šajā iepriekšējā lēmumā nav atšķirības starp iekšzemes un starpvalstu darījumiem.

(132)

Visbeidzot, attiecībā uz izņēmumu no uzņēmumu aplikšanas ar nodokli, kas izriet no tādu direktīvu (99) piemērošanas, kā, piemēram, Direktīva par mātesuzņēmumiem un meitasuzņēmumiem vai Direktīva par procentu un honorāru pārrobežu maksājumiem, Komisija uzskata, ka situācija, kas izriet no šo direktīvu īstenošanas, pilnībā atbilst argumentācijai, ko sniedz šajā lēmumā. Patiešām, Kopienas tiesību saskaņošanas rezultātā pārrobežu darījumiem Kopienas teritorijā un katrā dalībvalstī jābūt faktiski un tiesiski līdzīgā situācijā. Turklāt, Komisija vēlas uzsvērt, ka Pirmās instances tiesa nolēma (100): “Pašreizējā Kopienas tiesību stāvoklī tiešie nodokļi ir dalībvalstu kompetence, lai gan, saskaņā ar pastāvīgo judikatūru, dalībvalstīm konsekventi jāizmanto šī kompetence, respektējot minētās tiesības (sk. jo īpaši lietā C-391/97, Geschwind, [1999] ECR, ECR I-5451, 20. punkts), un tādējādi atturēties attiecībā uz šo jautājumu no jebkādiem pasākumiem, kas var būt ar kopējo tirgu nesaderīgs valsts atbalsts.”

(133)

Pirmkārt, kā jau iepriekš minēts, nedrīkst aizmirst, ka, lai gan tiešie nodokļi ietilpst dalībvalstu kompetencē, ir arī taisnība, ka dalībvalstīm šī kompetence ir jāīsteno, respektējot Kopienas tiesības (101), kas ietilpst līguma noteikumos par valsts atbalstu. Citiem vārdiem sakot, Līguma 58. panta 1. punkta a) apakšpunktu interpretē atbilstoši līguma noteikumiem par valsts atbalstu, tostarp noteikumus, kas Komisijai piešķir kontroles pilnvaras šajā jomā.

(134)

Turklāt Līguma 58. pantu, uz ko atsaucas Spānijas valsts iestādes, jāsaprot saistībā ar Līguma 56. pantu, kas aizliedz ierobežot kapitāla apriti starp dalībvalstīm. Patiešām, Līguma 58. panta 1. punkts paredz, ka “56. panta noteikumi neskar dalībvalstu tiesības: a) piemērot attiecīgos nodokļu tiesību aktus, kas atšķirtu nodokļu maksātājus, kuri atrodas atšķirīgā situācijā attiecībā uz savu rezidences vietu vai kapitāla ieguldījuma vietām”.

(135)

Iespēja, ko dalībvalstīm piedāvā Līguma 58. panta 1. punkta a) apakšpunkts, attiecībā uz attiecīgo savas nodokļu likumdošanas noteikumu piemērošanu, atšķirot nodokļu maksātājus, kuru stāvoklis ir atšķirīgs saistībā ar savu rezidences vietu vai kapitāla ieguldījuma vietām, ir jau apstiprināta Tiesā. Saskaņā ar iepriekšējo judikatūru, pirms stājas spēkā Līguma 58. panta 1. punkta a) apakšpunkts, valsts nodokļu noteikumi, ar kuriem izveido dažas atšķirības, pamatojoties jo īpaši uz nodokļu maksātāju rezidenci, varētu būt saderīgi ar Kopienu tiesībām, ja tos piemēro objektīvi nesalīdzināmiem apstākļiem (102) vai tos var pamatot ar vispārējo interešu īpaši svarīgiem apsvērumiem, jo īpaši saistībā ar nodokļu kārtības saskaņotību (103). Neskatoties uz to, tīri ekonomiska rakstura mērķi nevar būt īpaši svarīgas sabiedrības intereses, kas var attaisnot līguma garantētās pamatbrīvības ierobežojumu (104).

(136)

Turklāt attiecībā uz laiku pēc Līguma 58. panta 1. punkta a) apakšpunkta stāšanās spēkā Tiesa pārbaudīja objektīvi salīdzināmo situāciju iespējamo esamību, kas pamatotu brīvu kapitāla apriti ierobežojošu likumdošanu. Attiecībā uz noteiktiem nodokļu tiesību aktiem, kuru rezultātā nodokļu maksātājs, kas dzīvo kādā dalībvalstī, atturējās no sava kapitāla ieguldīšanas uzņēmumos, kas veic uzņēmējdarbību citā dalībvalstī, un kuriem arī bija ierobežojoša ietekme uz uzņēmumiem, kas reģistrēti citās dalībvalstīs, ja tas rada šķēršļus kapitāla piesaistei attiecīgajā dalībvalstī, Tiesa ir vairākkārt lēmusi, ka šādu likumdošanu nevar pamatot ar objektīvi atšķirīgu situāciju, kurā var ieviest atšķirīgu nodokļu kārtību saskaņā ar Līguma 58. panta 1. punkta a) apakšpunktu (105).

(137)

Jebkurā gadījumā, ir jāatgādina, ka Līguma 58. panta 3. punkts nosaka, ka 58. panta 1. punkta a) apakšpunktā minētie valsts noteikumi nevar būt patvaļīgas diskriminācijas līdzeklis vai slēpti ierobežot kapitāla brīvu apriti un maksājumus (106).

(138)

Ievērojot iepriekš minēto, Komisija uzskata, ka šajā lietā valsts iekšējās līdzdalības iegāde un citā dalībvalstī reģistrēto uzņēmumu iegāde un pārņemšana iepriekš minēto iemeslu dēļ, ir objektīvi līdzīgā stāvoklī un nepastāv vispārējo interešu īpaši svarīgi apsvērumi, kas var attaisnot atšķirīgu attieksmi pret nodokļu maksātājiem saistībā ar vietām, kur būtu ieguldīts viņu kapitāls.

(139)

Ievērojot visu iepriekš minēto, Komisija uzskata, ka attiecībā uz Kopienas iekšējām iegādēm apstrīdētajam pasākumam ir visi nosacījumi, kas noteikti Līguma 87. panta 1. punktā un tādējādi ir uzskatāms par valsts atbalstu.

(140)

Kā noteikts lēmumā par procedūras uzsākšanu, Komisija uzskata, ka minētajai atbalsta shēmai nevar piemērot nevienu no izņēmumiem, kas paredzēti Līguma 87. panta 2. un 3. punktā.

(141)

Visas procedūras laikā Spānijas valsts iestādes un trīsdesmit ieinteresētas personas iesniedza savus argumentus, lai pierādītu, ka Līguma 87. panta 3. punkta c) apakšpunktā paredzētie izņēmumi ir piemērojami šajā lietā (107). Divas personas uzskatīja, ka nevienu no Līguma 87. panta 2. punkta un 3. punkta noteikumiem nevar piemērot minētajā lietā.

(142)

Līguma 87. panta 2. punktā paredzētie izņēmumi attiecas uz sociāla rakstura atbalstu, ko piešķir individuāliem patērētājiem, atbalstu, kas ir paredzēts dabas katastrofu vai citu ārkārtējo notikumu izraisīto zaudējumu atlīdzināšanai, un atsevišķos Vācijas Federatīvās Republikas reģionos piešķirto atbalstu, nepiemēro minētajā lietā.

(143)

Tāpat nav piemērojams 87. panta 3. punkta a) apakšpunktā paredzētais izņēmums, kas atļauj atbalstu ar mērķi veicināt ekonomikas attīstību reģionos, kur dzīves līmenis ir ārkārtīgi zems vai kur valda augsts bezdarba līmenis, jo pasākums nav pakārtots nekāda veida darbības veikšanai specifiskajos reģionos (108).

(144)

Tāpat nevar uzskatīt, ka 2001. gadā pieņemtais apstrīdētais pasākums veicina projekta īstenošanu kopējās Eiropas interesēs vai tas ir paredzēts, lai novērstu nopietnus traucējumus Spānijas tautsaimniecībai, saskaņā ar 87. panta 3. punkta b) apakšpunkta noteikumiem. Tāpat nav paredzēts attīstīt kultūru un mantojuma saglabāšanu, saskaņā ar 87. panta 3. punkta d) apakšpunkta noteikumiem.

(145)

Visbeidzot, apstrīdētais pasākums ir jāpārbauda saskaņā ar 87. panta 3. punkta c) apakšpunktu, kurā ir atļauts atbalsts, lai veicinātu atsevišķu darbību vai atsevišķu tautsaimniecības reģionu attīstību, nemainot tirdzniecības nosacījumus pretrunā ar kopējām interesēm. Attiecībā uz šo jautājumu vispirms ir jānorāda, ka apstrīdētais pasākums neietilpst nevienā ietvarā vai pamatnostādnēs, kas nosaka noteikumus konkrēto atbalsta veidu uzskatīšanai par saderīgiem ar kopējā tirgus nosacījumiem.

(146)

Attiecībā uz Spānijas valsts iestāžu un trīsdesmit ieinteresēto personu argumentiem par 2005. gada valsts atbalsta rīcības plānu (109), saskaņā ar kuriem viņi uzskata, ka atsevišķi pasākumi var būt saderīgi, ja tie atsaucas galvenokārt uz tirgus nepilnībām, Komisija atzīmē, ka iespējamās vispārējās grūtības, veicot pārrobežu apvienošanos, nevar uzskatīt par tirgus nepilnībām.

(147)

Tas, ka konkrētais uzņēmums var nespēt bez atbalsta veikt konkrētu projektu vai darījumu vēl nenozīmē, ka pastāv tirgus nepilnības. Tikai tad, kad tirgus spēkiem vien nevar sasniegt efektīvu rezultātu, tas ir, kad darījumā netiek realizēta visa potenciāla peļņa, var uzskatīt, ka pastāv tirgus nepilnības.

(148)

Komisija neapstrīd, ka dažiem darījumiem izmaksas var būt daudz augstākas nekā citiem. Tomēr šīs izmaksas ir faktiskās izmaksas, kas precīzi atspoguļo attiecīgo projektu raksturu, tās ir saistītas ar dažādām ģeogrāfiskām vietām vai dažādām tiesību sistēmām, kurās tās rodas, uzņēmumiem ir lietderīgi pilnībā ievērot šīs izmaksas, pieņemot savus lēmumus. Gluži pretēji, ja šīs reālās izmaksas ir ignorētas vai vēl svarīgāk, ja tās kompensē ar valsts atbalstu, tas varētu novest pie neefektīva iznākuma. Tāds pats atšķirību veids patiesajos izdevumos rodas arī tad, ja salīdzina dažādus darījumus valstī ar pārrobežu darījumiem, un šādas atšķirības pastāvēšana nenozīmē, ka radīsies neefektīvs tirgus rezultāts.

(149)

Spānijas valsts iestāžu minētie piemēri par iespējamo izmaksu pieaugumu, veicot starpvalstu darījumus, salīdzinājumā ar valsts iekšējiem darījumiem visi attiecas uz reālām izmaksām, veicot darījumus, kurus dalībniekiem būtu pilnībā jāņem vērā tirgū efektīvu rezultātu sasniegšanai.

(150)

Lai rastos tirgus nepilnības, galvenokārt ir jābūt ārējo apstākļu sakritībai (netieša pozitīva ietekme) no darījumiem vai nozīmīgas nepilnīgas vai asimetriskas informācijas, kas varētu motivēt neveikt darījumus, kas citādi būtu bijuši efektīvi. Lai gan teorētiski tas varētu notikt noteiktos darījumos, gan starpvalstu, gan valsts mērogā (piemēram, saistībā ar kopīgām P&A programmām), to nevar uzskatīt par raksturīgu visos starpvalstu darījumos, nemaz nerunājot par minētā veida darījumiem. Attiecībā uz šo jautājumu Komisija uzskata, ka tirgus nepilnības arguments nav pieņemams.

(151)

Turklāt, mums ir jāatceras, ka, izvērtējot, vai atbalstu var uzskatīt par saderīgu ar kopējo tirgu, Komisija salīdzina pasākuma pozitīvo ietekmi, lai sasniegtu kopējās intereses mērķi un iespējamo negatīvo blakusiedarbību, piemēram, tirdzniecības un konkurences kropļošanu. Balstoties uz šo praksi, Valsts atbalsta rīcības plānā ir paredzēts “līdzsvara tests” trijos posmos. Pirmie divi posmi ietver valsts atbalsta pozitīvo ietekmi, bet trešais posms ietver negatīvās ietekmes un tā bilances rezultātu. Līdzsvara testam ir šāda struktūra:

(152)

Pirmkārt, ir jāizvērtē, vai atbalsta mērķi var patiešām uzskatīt par vispārējas nozīmes mērķi. Neskatoties uz to, ka iespējamais mērķis ir veicināt vienotā tirgus integrāciju, atbalsta mērķis šajā lietā nav skaidri noteikts, jo tas pārsniedz tirgus integrāciju, veicinot Spānijas uzņēmumu ekspansiju jo īpaši Eiropas tirgū.

(153)

Otrā posma prasība ir novērtēt, vai atbalsts ir pietiekams, lai sasniegtu konkrētu vispārējas nozīmes mērķi. Konkrētāk, valsts atbalstam ir jāmaina atbalsta saņēmēja uzņēmuma uzvedība tā, lai tas veiktu darbību, kas veicinātu vispārējas nozīmes mērķa sasniegšanu, ko tas nevarētu veikt bez atbalsta, vai to veiktu ierobežotā vai atšķirīgā veidā. Spānijas valsts iestādes un trīsdesmit ieinteresētās personas nav sniegušas konkrētus argumentus, kas pierādītu šīs stimulējošās ietekmes varbūtību.

(154)

Trešais jautājums ietver valsts atbalsta negatīvo ietekmi. Pat tad, ja atbalsts ir pietiekams, lai sasniegtu vispārējās nozīmes mērķi, konkrēta uzņēmuma vai nozares atbalsts var radīt nopietnu konkurences kropļošanu un ietekmēt tirdzniecību starp dalībvalstīm. Attiecībā uz šo jautājumu trīsdesmit ieinteresētās personas uzskata, ka shēma neietekmē konkurenci starp uzņēmumiem, kas maksā uzņēmumu ienākuma nodokli Spānijā, jo 12. panta 5. punkta finanšu ietekme būtu niecīga. Tomēr, kā jau minēts 101. apsvērumā un turpmāk, ir nopietnas norādes uz to, ka 12. panta 5. punkta ietekme nebūt nav nemanāma. Turklāt, tā kā šī atbalsta shēma attiecas tikai uz ārzemju darījumiem, tās ietekme ir skaidri vērsta uz konkurences kropļošanu ārzemju tirgos.

(155)

Šīs saderības analīzes pēdējā posma mērķis ir izvērtēt, vai atbalsta pozitīvā ietekme, ja tāda pastāv, atsver tās negatīvo ietekmi. Kā jau minēts, šajā lietā Spānijas valsts iestādes un trīsdesmit ieinteresētās personas nav pierādījušas konkrēta mērķa esamību, kas radītu skaidru pozitīvo ietekmi. Tās vispārīgi uzskata, ka TRLIS 12. panta 5. punkts ievēro Kopienas mērķi pārrobežu darījumu veicināšanā, neiedziļinoties apstrīdētā pasākuma faktiskās un iespējamās negatīvās ietekmes novērtēšanā. Katrā ziņā, pat ja uzskata, ka pasākuma pozitīvā ietekme ir pārrobežu darbības veicināšanā, likvidējot šīs darbības šķēršļus, Komisija uzskata, ka pasākuma pozitīvā ietekme nepārsniedz tā negatīvo ietekmi, jo īpaši tāpēc, ka pasākuma darbības joma ir neskaidra un vispārīga.

(156)

Noslēgumā Komisija uzskata, ka īpaši attiecībā uz analīzi saskaņā ar 87. panta 3. punkta c) apakšpunktu nodokļu priekšrocības, kas piešķirtas saskaņā ar apstrīdēto pasākumu, nav saistītas ar ieguldījumu, darba vietu izveidi vai īpašiem projektiem. Priekšrocības vienkārši atbrīvo atbalstītos uzņēmumus no izmaksām, kuras parasti būtu jāsedz, un tādēļ tās jāuzskata par darbības atbalstu. Principā, tāds darbības atbalsts neietilpst Līguma 87. panta 3. punkta c) apakšpunktā, jo tas kropļo konkurences noteikumus jomās, kurās tie tiek piešķirti, bet nevar tieši savas būtības dēļ sasniegt nevienu no šo noteikumu izvirzītajiem mērķiem (110). Saskaņā ar Komisijas standarta praksi, šo atbalstu nevar uzskatīt par saderīgu ar kopējo tirgu, jo tas neveicina attīstību, noteiktu darbību vai noteiktu tautsaimniecības jomu un nav ierobežots laikā, tas netiek pakāpeniski samazināts un nav proporcionāls tam, kas ir nepieciešams, lai novērstu īpašus ekonomiskos zaudējumus attiecīgajās jomās. “Līdzsvara testa” rezultāts apstiprina šo analīzi.

(157)

Ievērojot visu iepriekš minēto, ir jāsecina, ka minētā atbalsta shēma attiecībā uz Kopienas iekšējo pārņemšanu nav saderīga ar kopējo tirgu.

(158)

Apstrīdētais pasākums ir īstenots bez iepriekšēja paziņojuma Komisijai, saskaņā ar Līguma 88. panta 3. punktu. Līdz ar to šis pasākums attiecībā uz Kopienas iekšējo pārņemšanu ir nelikumīgs atbalsts.

(159)

Ja nelikumīgi piešķirtais valsts atbalsts ir uzskatīts par nesaderīgu ar kopējo tirgu, šo secinājumu rezultātā atbalsts no saņēmējiem ir jāatgūst, saskaņā ar 14. pantu Padomes 1999. gada 22. marta Regulā (EK) Nr. 659/1999, ar ko nosaka sīki izstrādātus noteikumus EK līguma 93. panta piemērošanai (111). Ar atbalsta atgūšanu maksimāli tiek atjaunots konkurences stāvoklis, kāds bija pirms atbalsta piešķiršanas. Spānijas valsts iestādes un trīsdesmit ieinteresētās personas nav iesniegušas argumentus, kas pamatotu vispārēju distancēšanos no šī pamatprincipa.

(160)

Tomēr Regulas (EK) Nr. 659/1999 14. panta 1. punkts paredz, ka “Komisija nepieprasa atgūt atbalstu, ja tas būtu pretrunā ar vispārējo Kopienu tiesību principu”. Tiesas judikatūra un Komisijas prakse paredz, ka atbalsta atgūšanas pavēle pārkāpj Kopienu tiesību principu, ja Komisijas darbības rezultātā pasākuma atbalsta saņēmējam ir tiesiskā paļāvība uz to, ka atbalsts tika piešķirts saskaņā ar Kopienas likumdošanu (112).

(161)

Savā spriedumā lietā Forum 187  (113) Tiesa nosprieda, ka “tiesības izmantot tiesiskās paļāvības aizsardzības principu attiecas uz visām personām, kas ir stāvoklī, kurā ir skaidrs, ka kāda Kopienas iestāde tām deva tiesisko paļāvību. Turklāt neviens nevar atsaukties uz šī principa pārkāpumu, ja administrācija nav viņam sniegusi konkrētas garantijas. Tāpat, ja apdomīgs un piesardzīgs tirgotājs ir spējīgs paredzēt Kopienas pasākuma piemērošanu, kas var ietekmēt viņa intereses, viņš nevar atsaukties uz šo principu gadījumā, ja pasākums tiek piemērots”.

(162)

Spānijas valsts iestādes un trīsdesmit ieinteresētās personas būtībā apgalvoja, ka pastāv tiesiskā paļāvība, kas balstās, pirmkārt, uz noteiktām Komisijas atbildēm uz rakstiskiem Parlamenta jautājumiem un, otrkārt, uz iespējamo atbalsta shēmas līdzību ar iepriekšējiem pasākumiem, kurus Komisija atzinusi par saderīgiem. Treškārt, Spānijas valsts iestādes un trīsdesmit ieinteresētas personas uzskata, ka tiesiskās paļāvības princips paredz, ka Komisija nevar pieprasīt visu jau veikto atskaitījumu atgūšanu un vēl neīstenoto atskaitījumu atgūšanu līdz TRLIS noteiktā 20 gadu termiņa.

(163)

Attiecībā uz iespējamo atbalsta shēmas līdzību ar citiem pasākumiem, kurus neuzskatīja par valsts atbalstu, Komisija uzskata, ka šī atbalsta shēma būtiski atšķiras no pasākumiem, ko izvērtē Komisijas 1984. gada lēmumā par “Beļģijas koordinācijas centriem” (114). Apstrīdētajam pasākumam ir cita piemērošanas joma, jo tas neattiecas uz darbībām grupā, kā gadījumā ar “Beļģijas koordinācijas centriem”. Turklāt apstrīdētajam pasākumam ir atšķirīga struktūra, kas to padara par selektīvu, galvenokārt tāpēc, ka tas attiecas tikai uz darījumiem, kas saistīti ar ārvalstīm.

(164)

Saistībā ar Komisijas paziņojumu ietekmi uz atbalsta saņēmēju tiesisko paļāvību Komisija uzskata, ka ir divi atšķirīgi periodi: a) no pasākuma spēkā stāšanās brīža 2002. gada 1. janvārī līdz uzsākšanas lēmuma publicēšanas datumam Oficiālajā Vēstnesī2007. gada 21. decembrī; un b) pēc uzsākšanas lēmuma publicēšanas Oficiālajā Vēstnesī.

(165)

Attiecībā uz pirmo periodu Komisija atzina savas atbildes uz Parlamenta deputātu Erik Mejier un Sharon Bowles jautājumiem par apstrīdētā pasākuma iespējamo valsts atbalsta būtību. Konkrētāk, atbildot uz Parlamenta deputāta Erik Mejier2006. gada 19. janvāra jautājumu, kāds Komisijas loceklis Komisijas vārdā atbildēja sekojoši: “Komisija nevar apgalvot, ka Spānijas uzņēmumu pārāk augstie piedāvājumi ir saistīti ar Spānijas nodokļu likumdošanu, kas ļauj uzņēmumiem amortizēt finanšu nemateriālo vērtību ātrāk, nekā to dara līdzīgi Francijas vai Itālijas uzņēmumi. Komisija var apstiprināt, ka tomēr šāds valsts tiesiskais regulējums neietilpst valsts atbalsta noteikumu piemērošanas jomā, bet labāk tas piederas pie vispārīgajiem amortizācijas noteikumiem, ko piemēro visiem Spānijas uzņēmumiem.” (115)2006. gada 17. februārī, atbildot uz Parlamenta deputātes Sharon Bowles jautājumu, kāds Komisijas loceklis Komisijas vārdā atbildēja: “Saskaņā ar pašlaik Komisijas rīcībā esošo informāciju, šķiet, ka Spānijas nodokļu sistēmas noteikumi attiecībā uz nemateriālās vērtības amortizāciju ir piemērojami visiem Spānijas uzņēmumiem neatkarīgi no mēroga, jomas, juridiskā veida, privātā vai publiskā īpašuma rakstura, jo tie ir vispārīgie amortizācijas noteikumi. Tādēļ nešķiet, ka tie attiecas uz valsts atbalsta noteikumu piemērošanu.” (116)

(166)

Šajos apgalvojumos Eiropas Parlamentam Komisija piedāvāja īpašas beznosacījumu saskaņotās garantijas, kas būtībā atļāva apstrīdētā pasākuma saņēmējiem pamatoti cerēt uz to, ka nemateriālās vērtības amortizācijas kārtība ir likumīga tādā nozīmē, ka tā neietilpst valsts atbalsta noteikumu piemērošanas jomā (117) un tādēļ neviena no minētās kārtības gūtajām priekšrocībām nevar būt turpmākās atgūšanas procedūras priekšmets. Lai arī šos apgalvojumus nevar pielīdzināt oficiālam Komisijas lēmumam, ar kuru nosaka, ka šī amortizācijas kārtība nav valsts atbalsts, to ietekme bija līdzīga saistībā ar tiesiskās paļāvības izvedi, jo īpaši ievērojot, ka esošajā lietā bija ievērotas piemērojamās procedūras, kas garantē koleģialitātes principa respektēšanu. Tā kā valsts atbalsta jēdziens ir objektīvs (118) un Komisijai nav rīcības brīvības attiecībā uz tās interpretāciju, pretēji tam, kas notiek, analizējot saderību, jebkurš precīzs un beznosacījumu apgalvojums Komisijas vārdā par to, ka valsts pasākums nav uzskatāms par valsts atbalstu acīmredzot tiks saprasts kā apliecinājums tam, ka pasākums no paša sākuma nebija valsts atbalsts (tas ir, arī pirms minētā apgalvojuma). Jebkurš uzņēmums, kam iepriekš bija neskaidrība par to, vai tas nākotnē būs pakļauts, saskaņā ar valsts atbalsta noteikumiem, priekšrocības piedziņai, kas bija iegūta saskaņā ar nemateriālās vērtības amortizācijas kārtību, kas radies pirms Komisijas apgalvojuma noslēgtajiem darījumiem, varētu secināt pēc šādiem apgalvojumiem, ka šāda nenoteiktība ir nepamatota, jo nevarēja cerēt uz lielāku piesardzību, nekā Komisija, attiecībā uz šo jautājumu. Šajos apstākļos, paturot prātā, ka Kopienas tiesību akti nepieprasa pierādījumus par cēloņsakarību starp garantijām, ko sniedz Kopienas iestāde, un pilsoņu vai uzņēmumu uzvedību, uz kuriem attiecas šādas garantijas (119), jebkurš piesardzīgs uzņēmējs varētu pamatoti cerēt, ka Komisija saistībā ar pasākumiem nenoteiks turpmāk nekādu atbalsta atgūšanu (120), kuru tā pati iepriekš bija kvalificējusi savā apgalvojumā citai Kopienas iestādei kā neuzskatāmu par atbalstu, neatkarīgi no tā, ka pabeidza darījumu, kas guva labumu no atbalsta pasākuma.

(167)

Tādējādi Komisija secina, ka apstrīdētā pasākuma saņēmējiem bija tiesiskā paļāvība uz to, ka atbalsts nav jāatgūst, un tādēļ Komisija neprasa atgūt no minētājiem saņēmējiem nodokļu pabalstu saistībā ar jebkuru Spānijas pircēja uzņēmuma tiešo vai netiešo līdzdalību ārvalstu uzņēmumā pirms paziņojuma publicēšanas datuma (121) Eiropas Savienības Oficiālajā Vēstnesī par Komisijas lēmumu uzsākt oficiālās izmeklēšanas procedūru, saskaņā ar Līguma 88. panta 2. punktu, kas tad varēja iegūt labumu no apstrīdētā pasākuma. Faktiski kopš dienas, kad uzsākta oficiālā izmeklēšana, un saskaņā ar savu praksi (122), Komisija uzskata, ka piesardzīgam uzņēmējam būtu jāņem vērā šaubas, ko Komisija pauda attiecībā uz apstrīdētā pasākuma saderību.

(168)

Komisija arī uzskata, ka minētiem atbalsta saņēmējiem jāturpina gūt apstrīdētā pasākuma labumu līdz šajā pasākumā paredzētā amortizācijas perioda beigām. Komisija atzīst, ka darījumi tika plānoti un ieguldījumi tika veikti ar pamatotu un likumīgu pārliecību par zināmu nepārtrauktību ekonomiskajos apstākļus, ieskaitot apstrīdēto pasākumu. Tādējādi saskaņā ar iepriekšējo Tiesas judikatūru un Komisijas praksi (123) nepastāv sabiedrības prioritāras intereses (124) un Komisija uzskata, ka atbalsta saņēmējiem ir jāatļauj turpināt gūt apstrīdētā pasākuma labumu visā TRLIS 12. panta 5. punktā paredzētajā amortizācijas laikā.

(169)

No otras puses, Komisija uzskata, ka ir jāparedz saprātīgs pārejas periods tiem uzņēmumiem, kas ar ilgtermiņa perspektīvu jau ir ieguvuši tiesības ārvalstu uzņēmumos un kam šādas tiesības piederēja pārtraukti vismaz vienu gadu līdz lēmuma par procedūras uzsākšanu publicēšanas datumam. Tādēļ Komisija uzskata, ka jāņem vērā, vai uzņēmumi atbilst visiem citiem attiecīgajiem TRLIS 12. panta 5. punkta nosacījumiem (sk. 21. apsvērumu) līdz 2007. gada 21. decembrim, izņemot nosacījumu, kad akcijas tiem piederēja pārtraukti vismaz viena gada laikā, izmantojot arī tiesiskās paļāvības principu, ja šīs tiesības tiem piederēja pārtraukti vismaz viena gada laikā, ne vēlāk, kā 2008. gada 21. decembrī.

(170)

Tomēr gadījumos, kad Spānijas pircēja uzņēmumam minētās tiesības tieši vai netieši piederēja tikai pēc 2007. gada 21. decembra, no šāda atbalsta saņēmēja atgūt visu nesaderīgo atbalstu, izņemot gadījumus, pirmkārt, kad pirms 2007. gada 21. decembra vienojās par Spānijas pircēja uzņēmuma neatsaucamām saistībām par šādu tiesību piederību; otrkārt, kad līgumā bija ietverts apturēšanas nosacījums attiecībā uz to, ka attiecīgais darījums ir obligāti jāapstiprina regulēšanas iestādē un, treškārt, kad par darījumu tika paziņots pirms 2007. gada 21. decembra. Pēc procedūras uzsākšanas lēmuma publicēšanas Oficiālajā Vēstnesī nevar apgalvot, ka saprātīgs uzņēmējs nevarētu prognozēt Kopienas pasākuma, piemēram, šī lēmuma pieņemšanu, kas var ietekmēt viņa intereses. Ievērojot iepriekš minēto, Komisija secina, ka atgūšana notiek visos gadījumos, kas nav minēti šā lēmuma 167. un 169. apsvērumā. Komisija arī uzskata, ka apstrīdētais pasākums nav atbalsts, ja brīdī, kad saņēmēji ieguva savas priekšrocības, viņi ievēroja visus Regulas (EK) Nr. 994/98 2. pantā noteiktos nosacījumus, kas bija piemērojami brīdī, kad saņēmēji ieguva nodokļu atvieglojumus.

(171)

Ievērojot iepriekš minēto, noteiktajā taksācijas gadā noteiktajam atbalsta saņēmējam atbalsta precīzs apmērs atbilst TRLIS 12. panta 5. punktā paredzētās amortizācijas nodrošinātā nodokļu sloga samazinājuma neto pašreizējai vērtībai. Tāpēc ieviešana ir atkarīga no attiecīgo gadu uzņēmumam piemērojamā nodokļa likmes un piemērojamās diskonta procentu likmes.

(172)

Attiecībā uz noteikto taksācijas periodu un noteikto saņēmēju atbalsta nominālvērtība atbilst nodokļu atvieglojumam, ko piešķir, piemērojot TRLIS 12. panta 5. punktu tiesībām ārvalstu uzņēmumos, kas neievēro 167. un 169. apsvērumā izklāstītos nosacījumus.

(173)

Pašreizējo vērtību aprēķina, piemērojot procentu likmi nominālvērtībai, saskaņā ar Regulas (EK) Nr. 794/2004 V nodaļu un Regulu (EK) Nr. 271/2008, ar ko groza Regulu (EK) Nr. 794/2004.

(174)

Aprēķinot nodokļu slogu atbalsta saņēmējiem, ja nav bijis nelikumīgs atbalsta pasākums, Spānijas valsts iestādēm būtu jābalstās uz darījumiem, kas veikti laikā pirms uzsākšanas lēmuma publicēšanas Oficiālajā Vēstnesī, kā minēts iepriekš. Nevar apgalvot, ka neeksistējot šīm nelikumīgajām priekšrocībām, atbalsta saņēmēji būtu citādi veidojuši savus darījumus, lai samazinātu savu nodokļu slogu. Kā skaidri norādīts Tiesas spriedumā lietā par Unicredito (125), šādus hipotētiskus apsvērumus nevar ievērot, aprēķinot atbalsta apmēru.

(175)

Komisija uzskata, ievērojot minēto judikatūru un esošās lietas īpašības, ka TRLIS 12. panta 5. punkts uzskatāms valsts atbalsta shēmu saskaņā ar Līguma 87. panta 1. punkta nosacījumiem attiecībā uz pārņemšanu Kopienas iekšienē. Komisija arī uzskata, ka apstrīdētais pasākums ir īstenots, pārkāpjot Līguma 88. panta 3. punktu, tā ir nelikumīga atbalsta shēma attiecībā uz Kopienas iekšējām iegādēm. Tomēr, ievērojot, ka līdz uzsākšanas lēmuma publicēšanas datumam pastāvēja tiesiskā paļāvība, Komisija izņēmuma kārtā atsakās atgūt jebkādu nodokļu priekšrocību, kas izriet no atbalsta shēmas īstenošanas saistībā ar līdzdalību Spānijas pircēju uzņēmumu tieši vai netieši kontrolētajos ārvalstu uzņēmumos pirms Komisijas lēmuma par oficiālas procedūras, saskaņā ar 88. panta 2. punktu publicēšanas dienas Eiropas Savienības Oficiālajā Vēstnesī, izņemot gadījumus, kad, pirmkārt, pirms 2007. gada 21. decembra vienojās par Spānijas pircēja uzņēmuma neatsaucamām saistībām par šādu tiesību piederību; otrkārt, kad līgumā bija ietverts apturēšanas nosacījums attiecībā uz to, ka attiecīgais darījums ir obligāti jāapstiprina regulēšanas iestādē un, treškārt, kad par darījumu tika paziņots pirms 2007. gada 21. decembra.

(176)

Komisija uztur 2007. gada 10. oktobrī uzsākto procedūru attiecībā uz darījumiem ārpus Kopienas, ievērojot, ka Spānijas valsts iestādes ir apņēmušās iesniegt papildu datus.

a)

1. pantā minētās shēmas atbalsta saņēmēju saraksts un katra saņēmēja atbalsta summa saistībā ar šo shēmu;

b)

kopējā no katra saņēmēja atgūstamā pamatsumma un atgūšanas procenti;

c)

šā lēmuma izpildes nodrošināšanai īstenoto un plānoto pasākumu sīks apraksts;

d)

dokumenti, kas apliecina, ka saņēmējiem ir pieprasīta atbalsta atmaksāšana.