(1)

2013 m. gruodžio 19 d. raštu Komisija Belgijos paprašė pateikti informacijos apie sistemą, pagal kurią priimami su pelno perviršiu susiję išankstiniai sprendimai dėl mokesčių (toliau – pelno perviršio neapmokestinimas arba nagrinėjama schema); ši sistema pagrįsta 1992 m. Pajamų mokesčių kodekso (toliau – 1992 m. PMK) 185 straipsnio 2 dalies b punktu. Komisija taip pat paprašė pateikti išankstinių sprendimų dėl pelno perviršio neapmokestinimo schemos taikymo sąrašą.

(2)

2014 m. sausio 21 d. raštu Belgija atsakė į Komisijos prašyme pateikti informacijos pateiktus klausimus. Tačiau ji Komisijai neperdavė prašyto išankstinių sprendimų sąrašo, paaiškinusi, kad tokiam sąrašui pateikti reikėtų daugiau laiko.

(3)

2014 m. vasario 21 d. Komisija nusiuntė papildomų klausimų ir pakartojo prašymą pateikti išankstinių sprendimų sąrašą. Dėl 2004, 2007, 2010 ir 2013 m. sprendimų, priimtų pagal nagrinėjamą schemą, pažymėtina, kad Komisija taip pat paprašė pateikti jai visą sprendimų tekstą, atitinkamus prašymus priimti sprendimą, priedus ir prireikus visą vėlesnę korespondenciją, susijusią su šiais prašymais.

(4)

2014 m. kovo 18 d. Belgija atsakė į papildomus Komisijos klausimus ir perdavė jai prašytus išankstinius sprendimus, įskaitant su šių sprendimų priėmimu susijusius prašymus, priedus ir vėlesnę korespondenciją.

(5)

2014 m. liepos 28 d. raštu Komisija pranešė, kad pelno perviršio neapmokestinimas gali būti su vidaus rinka nesuderinama valstybės pagalba. Ji taip pat paprašė papildomos informacijos apie kelis konkrečius sprendimus. Į 2014 m. liepos 28 d. prašymą Belgija atsakė 2014 m. rugsėjo 1 d. ir lapkričio 4 d. raštais.

(6)

2014 m. rugsėjo 25 d. įvyko Komisijos tarnybų ir Belgijos institucijų susitikimas.

(7)

2015 m. vasario 3 d. raštu Komisija Belgijai pranešė, kad nusprendė pradėti Sutarties dėl Europos Sąjungos veikimo (toliau – SESV) 108 straipsnio 2 dalyje nustatytą oficialią tyrimo procedūrą dėl pelno perviršio neapmokestinimo.

(8)

2015 m. gegužės 29 d. Belgija pateikė savo pastabas dėl sprendimo pradėti procedūrą (ji buvo paprašiusi atidėti pastabų pateikimo terminą).

(9)

2015 m. birželio 5 d. sprendimas pradėti oficialią tyrimo procedūrą (toliau – sprendimas pradėti procedūrą) buvo paskelbtas Europos Sąjungos oficialiajame leidinyje (2). Šiame sprendime Komisija pakvietė suinteresuotąsias šalis pateikti pastabų dėl nagrinėjamos priemonės.

(10)

2015 m. liepos 1 ir 2 d. suinteresuotosios šalys pateikė pastabų dėl sprendimo pradėti procedūrą, kurios perduotos Belgijos institucijoms. 2015 m. rugsėjo 14 d. Belgija Komisijai pranešė, kad šių pastabų ji nekomentuos.

(11)

2015 m. rugsėjo 16 d. raštu Komisija Belgijos paprašė pagrįsti kai kuriuos argumentus, išdėstytus 2015 m. gegužės 29 d. Belgijos rašytinėse pastabose dėl sprendimo pradėti procedūrą. Belgija į šį prašymą atsakė 2015 m. spalio 16 d. raštu.

(12)

Komisijos tarnybos ir Belgijos institucijos susitiko 2015 m. spalio 20 d. ir gruodžio 7 d.

(13)

Pagal pelno perviršio neapmokestinimo schemą tarptautinei grupei priklausančios Belgijos bendrovės rezidentės ir tarptautinei grupei priklausantys nuolat Belgijoje veikiantys užsienio bendrovių rezidenčių padaliniai (toliau – grupei priklausantys Belgijos subjektai) gali sumažinti savo mokesčio bazę Belgijoje, iš faktiškai apskaitoje nurodyto pelno išskaičiavę pelno perviršį. Pelno perviršis nustatomas įvertinus vidutinį tariamą pelną, kurį panašią veiklą vykdanti savarankiška įmonė (3) galėtų gauti panašiomis aplinkybėmis, ir šią sumą atėmus iš pelno, kurį faktiškai apskaitoje nurodė atitinkamas grupei priklausantis Belgijos subjektas. Kad pelno perviršis būtų neapmokestintas, Išankstinių sprendimų priėmimo tarnyba turi priimti išankstinį sprendimą.

(14)

Belgijos institucijų teigimu (4), pelno perviršio neapmokestinimas pateisinamas siekiu užtikrinti, kad būtų apmokestintas tik grupei priklausančio Belgijos subjekto pelnas, gautas įprastomis rinkos sąlygomis, – šiam subjektui leidžiama į mokesčio bazę neįtraukti apskaitoje nurodyto pelno, viršijančio įprastomis rinkos sąlygomis gautą pelną, t. y. pelno, kuris gautas dėl sinergijos, masto ekonomijos arba kitos naudos, susijusios su subjekto dalyvavimu tarptautinėje grupėje, ir kurio negautų panaši savarankiška įmonė.

(15)

Belgijos institucijos tvirtina (5), kad pelno perviršio suma, kuri pagal neapmokestinimo schemą yra neapmokestinama, nustatoma taikant dviejų etapų metodą:

(16)

Belgija tvirtina, kad šiais dviem etapais pateiktose ataskaitose yra taikomi tinkamiausi EBPO sandorių kainodaros metodai. Praktiškai iš pateiktos informacijos matyti, kad antruoju etapu taikomas metodas – tai sandorio grynosios maržos metodas. Toks metodas šiomis aplinkybėmis taikomas siekiant nustatyti tarptautinei grupei priklausančio subjekto pelningumo pakaitinį kintamąjį, lyginant jį su panašių nepriklausomų (savarankiškų) (6) įmonių, vykdančių panašią veiklą, pelnu. Taikant sandorio grynosios maržos metodą pelną, kurį nepriklausomos įmonės galėtų gauti iš veiklos, pavyzdžiui, prekių pardavimo, galima įvertinti remiantis tinkamu pagrindu, kaip antai sąnaudomis, apyvarta arba investicijomis į ilgalaikį turtą (prisiimta rizika ir naudojamu turtu, atsižvelgiant į vykdomą veiklą), ir taikant pelno rodiklį (toliau – pelno dydžio rodiklis), atspindintį panašių nepriklausomų įmonių pelno rodiklį, nustatytą remiantis šiuo pagrindu.

(17)

Taikant sandorio grynosios maržos metodą, tariamą vidutinį grupei priklausančio Belgijos subjekto pelną galima apskaičiuoti remiantis tyrimu, kuriame šis subjektas lyginamas su panašiomis savarankiškomis įmonėmis (7). Tariamas vidutinis pelnas nustatomas kaip vertė, kuri patenka į tarpkvartilinį pasirinkto visų panašių savarankiškų įmonių pelno dydžio rodiklio intervalą (8) ir kurios vidurkis apskaičiuojamas kaip konkretaus laikotarpio (paprastai penkerių metų) vidurkis. Belgija šį tariamą vidutinį pelną laiko pelnu, kurį grupei priklausantis Belgijos subjektas būtų gavęs, jeigu būtų savarankiška įmonė, o ne tarptautinei grupei priklausantis subjektas. Šiame sprendime pelnas apibūdinamas kaip įprastomis rinkos sąlygomis gautas pakoreguotas pelnas.

(18)

Paskui neapmokestintina pelno perviršio suma apskaičiuojama kaip įprastomis rinkos sąlygomis gauto pelno, įvertinto kaip grupei priklausančio Belgijos subjekto gautas pirmojo etapo pelnas (apskaičiuotas numatyto laikotarpio vidurkis), ir įprastomis rinkos sąlygomis gauto antrojo etapo pakoreguoto pelno (apskaičiuoto tokio pat numatyto laikotarpio vidurkio) skirtumas. Šis skirtumas išreiškiamas procentine dalimi, kuria neapmokestinamas pelnas ar nuostoliai prieš įtraukiant mokesčių sąnaudas (EBIT (9) arba PBT (10)), siekiant nustatyti vidutinę procentinę numatyto laikotarpio pelno perviršio dalį. Šia procentine dalimi sumažinama mokesčio bazė, – pagal nagrinėjamą schemą tokiam sumažinimui pritarta ir jis taikytas penkerių metų, kuriais Belgijos mokesčių administratorius privalo įgyvendinti išankstinį sprendimą, pelnui, kurį grupei priklausantis Belgijos subjektas iš tikrųjų nurodė apskaitoje.

(19)

Belgijos institucijos teigia, kad diskontuotas komercinis subjektų, kuriems taikoma nagrinėjama schema, pelnas vertinamas remiantis pelnu, kurį šie subjektai iš tikrųjų nurodė apskaitoje ir nuo kurio įtraukimo į apskaitą praėjo treji metai. Atliekant šį vertinimą procentinė dalis, dėl kurios susitarta, prireikus vėliau gali būti koreguojama. Tačiau nėra jokių duomenų, kad atlikus tokį vertinimą procentinė dalis, kuria mažinami mokesčiai ir dėl kurios susitarta, jau buvo koreguojama Komisijos nagrinėtais atvejais.

(20)

Kad pelno perviršio būtų galima neapmokestinti, pagal 1992 m. PMK 185 straipsnio 2 dalį turi būti priimtas išankstinis sprendimas. Taikant šią nuostatą taip pat ribojama galimybė priimti tokį sprendimą dėl subjektų, priklausančių tarptautinei susijusių bendrovių grupei, kai jie palaiko tarpvalstybinius santykius. Be to, pagal 2002 m. gruodžio 24 d. Belgijos įstatymą (11) išankstiniai sprendimai gali būti priimami tik susiklosčius naujoms aplinkybėms (12).

(21)

Kadangi siekiant neapmokestinti pelno perviršio būtina priimti išankstinį sprendimą, ir toks sprendimas gali būti priimtas tik dėl susiklosčius naujoms aplinkybėms gauto pelno, nauda, kurią tarptautinė grupė galės gauti taikant nagrinėjamą schemą, priklauso nuo grupės veiklos perkėlimo į Belgiją arba išplėtimo Belgijoje ir yra proporcinga šalyje vykdomos naujos veiklos mastui ir joje gauto naujo pelno dydžiui. Komisijos išnagrinėti išankstiniai sprendimai, priimti pagal nagrinėjamą schemą, visais atvejais susiję su tarptautinės grupės organizacinės struktūros pakeitimais; šiomis aplinkybėmis prašymuose priimti išankstinį sprendimą apibūdinant svarbiausius aspektus pabrėžta, kad veiklą planuojama perkelti į Belgiją, kad turėtų būti skirta naujų investicijų ir kad šalyje bus sukurta darbo vietų.

(22)

Taigi grupei priklausantys Belgijos subjektai, dėl kurių pagal nagrinėjamą schemą priimtas išankstinis sprendimas, pagal 1992 m. PMK 185 straipsnio 2 dalies b punktą kasmet gali labai neigiamai pakoreguoti savo pelno mokesčio bazę, iš faktiškai gauto pelno išskaičiavę tariamą pelno perviršį. Todėl Belgijos institucijos mano, kad šis pelno perviršis neturėtų būti priskiriamas grupei priklausančiam Belgijos subjektui, taigi pagal 1992 m. PMK 185 straipsnio 2 dalies b punktą jo nereikėtų įtraukti į šio subjekto mokesčio bazę Belgijoje. Taigi grupei priklausantis Belgijos subjektas, kurio pelno perviršis neapmokestinamas, moka mokestį, kurio suma atitinka iš tikrųjų apskaitoje nurodyto pelno ir pelno perviršio skirtumą.

(23)

Belgija taiko pajamų apmokestinimo taisykles, nustatytas 1992 m. PMK. Šio teisės akto 1 straipsnyje apibūdintos keturios pajamų mokesčių kategorijos, apimančios fizinių asmenų mokestį (II antraštinė dalis: 3–178 straipsniai), bendrovių rezidenčių mokestį (III antraštinė dalis: 179–219 straipsniai), kitų juridinių asmenų mokestį (IV antraštinė dalis: 220–226 straipsniai) ir mokesčių mokėtojų nerezidentų – fizinių asmenų, įmonių, kitų juridinių asmenų – mokestį (V antraštinė dalis: 227–248/3 straipsniai).

(24)

1992 m. PMK 183 straipsnyje nustatyta, kad pagal III antraštinę dalį apmokestinamos pajamos (bendrovių rezidenčių) yra tokio pat tipo kaip ir apmokestinamos pagal II antraštinę dalį (juridinių asmenų) ir kad apmokestinama suma nustatoma pagal pelnui taikomas taisykles. 1992 m. PMK 24 straipsnyje nurodyta, kad pramonės, prekybos ir žemės ūkio įmonių apmokestinamosios pajamos apima visas verslo pajamas, tokias kaip pelną, gautą iš „visų sandorių, kuriuos sudarė šių įmonių padaliniai arba kurie sudaryti jiems tarpininkaujant“, taip pat gautą „padidinus turto vertę <…> ir sumažinus įsipareigojimų vertę <…>, jeigu ši vertė padidinta arba sumažinta (arba didesnė ar mažesnė vertė nurodyta) apskaitoje ar metinėse finansinėse ataskaitose“.

(25)

1992 m. PMK 185 straipsnio 1 dalyje nustatyta, kad apmokestinama visa bendrovių pelno prieš paskirstymą suma. Ši kartu su 1992 m. PMK 1, 24 ir 183 straipsniais taikoma nuostata reiškia, kad pelnas, kuris apmokestinamas pagal Belgijos mokesčių teisę, turi apimti bent visą mokesčių mokėtojo finansinėse ataskaitose nurodytą pelno sumą, kuri yra pradinė suma (tačiau vėliau ji gali būti koreguojama – padidinta arba sumažinta).

(26)

Iš tiesų Belgijos pajamų mokesčio bazė nustatoma remiantis pelnu, kuris mokesčių mokėtojo finansinėse ataskaitose faktiškai nurodytas kaip pradinė suma. Siekiant nustatyti mokesčio bazę, vėliau kai kurie duomenys gali būti koreguojami teigiamai (pavyzdžiui, išlaidos, kurių neleidžiama neapmokestinti) arba neigiamai (pavyzdžiui, iš dalies neapmokestinami kai kurie paskirstyti dividendai, atskaitomas nepaskirstytas nuostolis, taikomos mokesčių paskatos). Mokesčių mokėtojai savo mokesčių deklaracijoje (forma Nr. 275.1) mokesčių administratoriui turi pateikti informaciją apie visus šiuos sandorius ir turėti galimybę pateikti dokumentus, kuriais pagrindžiamas toks koregavimas.

(27)

Tuo atveju, kai Belgijos mokesčių teisėje nustatyta, kad dalis pelno, kuris mokesčių mokėtojo finansinėse ataskaitose iš tikrųjų nurodytas kaip rezervas, neapmokestinama nuolat, koregavimas gali būti atliekamas pirmą kartą apskaičiuojant mokesčio bazę, padidinus pirminius rezervus.

(28)

Todėl bet kuriuo atveju nustatant mokesčio bazę turi būti remiamasi skaičiais, kurie finansinėse ataskaitose iš tikrųjų nurodyti kaip pradiniai skaičiai, nors mokesčio bazė nebūtinai visada sutampa su grynuoju pelnu, iš tikrųjų nurodytu metinėse mokesčių mokėtojo finansinėse ataskaitose, atsižvelgiant į šios bazės pakoregavimą siekiant apmokestinti. Pavyzdžiui, nustatant mokesčio bazę iš pradžių apskaičiuojama grynoji suma, kuria mokestiniais metais padidėjo arba sumažėjo apmokestinamasis rezervas (finansinių metų pelnas ir (arba) nuostolis, nepaskirstytas pelnas ir (arba) nuostolis, kitas į rezervą įtrauktas pelnas). Mokesčių mokėtojo finansinėse ataskaitose arba mokesčių deklaracijoje nurodyti skaičiai gali būti patikslinti arba pakoreguoti tais atvejais, kai tai pagrįstai galima daryti taikant mokesčių teisės nuostatas arba atlikus mokesčių auditą.

(29)

2004 m. birželio 21 d. įstatymu (13) Belgija įvedė naujas mokesčių nuostatas dėl tarpvalstybinių sandorių, kuriuos sudarė susiję tarptautinės grupės subjektai. Visų pirma į 1992 m. PMK 185 straipsnį buvo įterpta 2 dalis, siekiant į Belgijos mokesčių teisę perkelti tarptautiniu mastu pripažintą įprastų rinkos sąlygų principą, taikomą vykdant sandorių kainodarą (14). 1992 m. PMK 185 straipsnio 2 dalyje nurodyta:

„<…> tuo atveju, kai dvi bendrovės priklauso tarptautinei susijusių bendrovių grupei ir palaiko tarpvalstybinius tarpusavio santykius:

Pirmoji pastraipa taikoma pagal išankstinį sprendimą, nepažeidžiant galimybės taikyti Konvenciją dėl dvigubo apmokestinimo išvengimo.“

(30)

Nors 1992 m. PMK 185 straipsnio 2 dalis išdėstyta kitaip, ji panaši į EBPO pavyzdinės sutarties dėl pajamų bei kapitalo apmokestinimo 9 straipsnį; ši sutartis yra teisinis pagrindas, pagal kurį daugeliu sutarčių, sudarytų dviejų jurisdikciją turinčių subjektų, koreguojama sandorių kainodara, kad būtų išvengta dvigubo rezidentų, esančių vieno iš atitinkamų jurisdikciją turinčių subjektų teritorijoje, pajamų apmokestinimo (toliau – sutartis dėl dvigubo apmokestinimo išvengimo).

(31)

Dėl a punkte nurodyto teigiamo koregavimo ir b punkte nurodyto neigiamo koregavimo pagal 1992 m. PMK 185 straipsnio 2 dalies paskutinę pastraipą vykdoma privaloma išankstinė leidimo procedūra, kurią baigus priimamas išankstinis sprendimas. Ši taisyklė netaikoma tik tais atvejais, kai koregavimas atliekamas pagal Konvenciją dėl dvigubo apmokestinimo išvengimo koreguojant asocijuotų įmonių pelną (toliau – ES arbitražo konvencija) (15) arba pagal sutartį dėl dvigubo apmokestinimo išvengimo.

(32)

2004 m. birželio 21 d. įstatymu taip pat iš dalies pakeista 1992 m. PMK 235 straipsnio 2o dalis siekiant 1992 m. PMK 185 straipsnio 2 dalyje nustatytas sandorių kainodaros taisykles taip pat taikyti nuolat Belgijoje veikiantiems bendrovių nerezidenčių padaliniams.

(33)

2004 m. birželio 21 d. įstatymo aiškinamajame memorandume (toliau – aiškinamasis memorandumas) pateiktos gairės, susijusios su 1992 m. PMK 185 straipsnio 2 dalies tikslu ir taikymu (16). Jame nurodyta, kad 1992 m. PMK 185 straipsnio 2 dalis „pagrįsta EBPO pavyzdinės sutarties dėl pajamų bei kapitalo apmokestinimo 9 straipsnio nuostatomis“ (17). Be to, aiškinamajame memorandume patikslinta, kad „taikant siūlomą nuostatą Belgijos teisės aktus galima suderinti su tarptautiniu mastu pripažintomis taisyklėmis“ (18). Jame pabrėžta, kad apskaitos teisė labai glaudžiai susijusi su mokesčių teise, todėl nuostata, pagal kurią siekiant apmokestinti galima nukrypti nuo apskaitos teisės, turi turėti aiškų teisinį pagrindą. Taigi nuspręsta, kad Belgijos pajamų mokesčių kodeksu būtina kodifikuoti įprastų rinkos sąlygų principą, kad būtų galima koreguoti sandorių kainodarą, – taikant taisykles, dėl kurių susitarta tarptautiniu mastu, toks koregavimas būtinas, tačiau atliekant jį nukrypstama nuo apskaitos teisės.

(34)

Dėl neigiamo koregavimo, nurodyto 1992 m. PMK 185 straipsnio 2 dalies b punkte, aiškinamajame memorandume paaiškinta, kad šios nuostatos tikslas – „išvengti (galimo) dvigubo apmokestinimo arba jį panaikinti“. Be to, jame nurodyta, kad šis koregavimas atliekamas tik tuomet, jeigu Išankstinių sprendimų priėmimo tarnyba nusprendžia, kad pradinis koregavimas pateisinamas atsižvelgiant į jo esmę ir sumą.

(35)

Aiškinamajame memorandume taip pat pateiktos gairės, kuriose apibūdinta, kas turėtų būti laikoma tarptautine susijusių bendrovių grupe ir kokie yra Išankstinių sprendimų priėmimo tarnybos uždaviniai. Jame visų pirma nurodyta, kad Išankstinių sprendimų priėmimo tarnyba turės priimti sprendimus dėl taikomos metodikos, prisiimtų pareigų, prisiimtos rizikos ir turto, naudojamo nustatant mokesčio bazę.

(36)

2006 m. liepos 4 d. buvo paskelbtas administracinis aplinkraštis (toliau – aplinkraštis), kuriame pateiktos gairės dėl 1992 m. PMK 185 straipsnio 2 dalies taikymo atliekant tiek teigiamą, tiek neigiamą sandorių kainodaros koregavimą (19). Aplinkraštyje patvirtintos sąvokų „tarptautinei grupei priklausantys subjektai“ ir „1992 m. PMK 185 straipsnio 2 dalyje nurodyti tarpvalstybiniai sandoriai“ apibrėžtys, nustatytos aiškinamajame memorandume. Jame taip pat apibūdintas Išankstinių sprendimų priėmimo tarnybos vaidmuo, pareigos ir kompetencijos sritys.

(37)

Aplinkraštyje nurodyta, kad Išankstinių sprendimų priėmimo tarnyba privalo imtis veiksmų, susijusių su neigiamu koregavimu, ir gali savarankiškai nustatyti kiekvienu konkrečiu atveju taikomas sąlygas – toks savarankiškumas laikomas veiksniu, dėl kurio mokesčių mokėtojams užtikrinamas didesnis veiksmingumas ir aiškumas, taip pat Belgijoje pagerėja investavimo aplinka.

(38)

Aplinkraštyje patvirtinta, kad siekiant apskaičiuoti mokesčio bazę atitinkamai pagal 1992 m. PMK 185 straipsnio 2 dalies b punktą bus neigiamai pakoreguotas pelnas, padidinus įmonės mokesčių deklaracijoje (forma Nr. 275.1) nurodytus pirminius rezervus (20). Dėl 1992 m. PMK 185 straipsnio 2 dalies b punkte vartojamo žodžio „atitinkamai“, susijusio su neigiamu koregavimu, aplinkraštyje nurodyta, kad koreliacinis neigiamas koregavimas (21) neatliekamas, jeigu kitam jurisdikciją turinčiam subjektui atlikus pirminį teigiamą koregavimą gauta suma yra pernelyg didelė. Jame taip pat apibūdinta, kaip susijusios Belgijos bendrovės mokesčių sąskaitose reikėtų nurodyti, kad sandorių kainodara pakoreguota. Galiausiai aplinkraštyje priminta, kad 1992 m. PMK 185 straipsnio 2 dalis taikoma nuo 2004 m. liepos 19 d.

(39)

Atsakydamas į 2005 m. pateiktą parlamento nario klausimą (22) tuometis finansų ministras patvirtino, kad grupei priklausančio Belgijos subjekto faktiškai apskaitoje nurodytas pelnas, viršijantis įprastomis rinkos sąlygomis gautą pelną, Belgijoje neturi būti apmokestinamas ir kad Belgijos mokesčių administratorius neprivalo nustatyti, kokie kiti grupei priklausantys užsienio subjektai šį pelno perviršį turi įskaičiuoti į savo mokesčio bazę.

(40)

2007 m. parlamento nario klausime dėl išankstinių sprendimų ir tarptautinio masto mokesčių vengimo (23) nurodyta, kad 1992 m. PMK 185 straipsnio 2 dalies a ir b punktai susiję su atitinkamomis EBPO pavyzdinės sutarties dėl pajamų bei kapitalo apmokestinimo 9 straipsnio 1 ir 2 dalimis. Klausimą pateikęs parlamento narys pažymėjo, kad daugumoje Belgijos sudarytų sutarčių dėl dvigubo apmokestinimo išvengimo yra tik nuostata, susijusi su teigiamu sandorių kainodaros koregavimu. Pagal sutartis, į kurias įtraukta nuostata dėl neigiamo sandorių kainodaros koregavimo, Belgijos institucijos neigiamą koregavimą visada atlieka reaguodamos į kitos susitariančiosios valstybės atliktą teigiamą koregavimą. Parlamento narys taip pat pažymėjo, kad nedaug mokesčių mokėtojų prašo priimti išankstinį sprendimą dėl teigiamo sandorių kainodaros koregavimo, nors teisiniu požiūriu tokį sprendimą privaloma priimti ir dėl jo. Galiausiai parlamento narys klausė, ar Belgija vienašališkai atlieka neigiamą koregavimą, jeigu atitinkama užsienio šalis suderina pirminį koregavimą arba jeigu šiai šaliai pranešama apie Belgijos atliktą neigiamą koregavimą.

(41)

Tuometis finansų ministras atsakė, kad iš tikrųjų šiuo etapu buvo gauti tik prašymai atlikti neigiamą koregavimą. Be to, ministras pažymėjo, kad Belgija neprivalo nurodyti šalies, kuriai reikėtų priskirti pelno perviršį, todėl negalima nustatyti ir šalies, su kuria reikėtų keistis informacija apie Belgijos atliktą neigiamą koregavimą.

(42)

2015 m. sausio mėn., spaudoje paskelbus informaciją apie bylą „LuxLeaks“, finansų ministrui dar kartą buvo pateikti keli parlamento narių klausimai dėl mokesčių administratorių keitimosi arba nesikeitimo informacija, pelno perviršio neapmokestinimo schemos rėmimo pagal šūkį „Only in Belgium“ ir tarptautinėms įmonėms suteikiamų galimybių sumažinti mokėtiną pelno mokesčio sumą priėmus išankstinius sprendimus (24). Finansų ministras priminė, kad išankstiniuose sprendimuose dėl pelno perviršio neapmokestinimo Išankstinių sprendimų priėmimo tarnyba tik taiko įprastų rinkos sąlygų principą, ir patvirtino 2007 m. finansų ministro pateiktą atsakymą dėl keitimosi informacija.

(43)

Pagal 2002 m. gruodžio 24 d. įstatymą finansų ministras gali priimti išankstinį sprendimą dėl visų prašymų, susijusių su mokesčių teisės nuostatų įgyvendinimu (25).

(44)

Šio įstatymo 20 straipsnyje apibūdinta, kas yra išankstinis sprendimas, ir nustatytas principas, pagal kurį taikant tokį sprendimą negali būti sumažinta mokėtina mokesčio suma arba mokesčių mokėtojui leidžiama jos nemokėti.

„Išankstinis sprendimas – tai teisės aktas, kuriuo Federalinė viešoji finansų tarnyba pagal galiojančias nuostatas nustato, kaip įstatymas bus taikomas iki tol mokestinių padarinių nesukėlusioms aplinkybėms ar tam tikram sandoriui.

Pagal išankstinį sprendimą negalima atleisti nuo mokesčio arba jį sumažinti.“

(45)

Įstatymo 22 straipsnyje nustatytos aplinkybės, kuriomis išankstinis sprendimas negali būti priimtas, pavyzdžiui, kai prašymas susijęs su tokiomis pat aplinkybėmis arba sandoriais kaip ir tie, kurie jau yra sukėlę mokestinių padarinių. Įstatymo 23 straipsnyje nustatytas principas, pagal kurį mokesčių administratorius išankstinių sprendimų privalo laikytis ateityje, taip pat aplinkybės, kuriomis mokesčių administratorius tokio sprendimo laikytis neprivalo. Taip būna tuomet, kai išankstinis sprendimas neatitinka Sutarčių nuostatų, Sąjungos teisės arba nacionalinės teisės.

(46)

2004 m. birželio 21 d. įstatymu iš dalies pakeistas 2002 m. gruodžio 24 d. įstatymas, kuriuo nustatoma išankstinių sprendimų dėl mokesčių priėmimo sistema, pagal kurią Belgijos valdžios sektoriuje turi būti įsteigta savarankiška įstaiga, atsakinga už išankstinių sprendimų priėmimą (26). Pagal 2004 m. birželio 21 d. įstatymą 2004 m. rugpjūčio 23 d. karaliaus nutarimu Finansų ministerijoje įsteigta Išankstinių sprendimų priėmimo tarnyba, atsakinga už išankstinių sprendimų priėmimą (toliau – Federalinė viešoji finansų tarnyba). Išankstinių sprendimų priėmimo tarnyba skelbia metinę savo veiklos ataskaitą.

(47)

Ekonominio bendradarbiavimo ir plėtros organizacija (toliau – EBPO) jai priklausančioms šalims teikia nurodymus dėl apmokestinimo. EBPO nurodymai dėl sandorių kainodaros pateikti EBPO pavyzdinėje sutartyje dėl apmokestinimo ir EBPO sandorių kainodaros gairėse, skirtose tarptautinėms įmonėms ir mokesčių administratoriams (toliau – EBPO sandorių kainodaros gairės) (27); abu šie teisės aktai yra neprivalomi.

(48)

Atsižvelgiant į tai, kad pavyzdinė sutartis dėl apmokestinimo ir EBPO sandorių kainodaros gairės yra neprivalomos, EBPO šalių narių mokesčių administratoriai tik skatinami jų laikytis. Tačiau apskritai abu šie dokumentai yra pagrindas, kuriuo remiamasi, ir turi neabejotiną įtaką EBPO šalių narių (ir netgi ne šalių narių) mokesčių praktikai. Be to, daugelyje EBPO šalių narių šie dokumentai įgavo įstatymo galią arba jais remiamasi aiškinant sutartis dėl dvigubo apmokestinimo išvengimo ir nacionalinės mokesčių teisės aktus (28). Komisija šiame sprendime mini pavyzdinę sutartį dėl apmokestinimo ir EBPO sandorių kainodaros gaires, nes šie dokumentai parengti surengus diskusijas su ekspertais EBPO, ir juose paaiškinta, kaip galima išspręsti bendrus uždavinius.

(49)

EBPO pavyzdinėje sutartyje dėl apmokestinimo ir jos komentare pateikta nurodymų, kaip aiškinti sutartis dėl dvigubo apmokestinimo išvengimo. EBPO sandorių kainodaros gairėse mokesčių administratoriams ir tarptautinėms įmonėms pateikta nurodymų, kaip taikyti įprastų rinkos sąlygų principą siekiant parengti sandorių kainodarą (29). Vykdant sandorių kainodarą nustatomos kainos, mokamos sudarius komercinius atskirų tos pačios įmonių grupės subjektų sandorius. Tarptautinės grupės nariai, grupėje palaikydami santykius, kurie turi poveikį sandorių kainodarai (taigi ir apmokestinamosioms pajamoms), dėl tarpusavio ryšių gali nustatyti specialias sąlygas, neatitinkančias tų, kurios būtų taikomos, jeigu grupės nariai veiktų kaip nepriklausomos įmonės (30). Tai gali sudaryti sąlygas pelną perkelti iš vienos mokesčių teritorijos į kitą ir skatinti kuo mažiau pelno priskirti teritorijoms, kuriose jis apmokestinamas labiau. Siekdami išvengti tokių situacijų mokesčių administratoriai turėtų patvirtinti tik tos pačios grupės įmonių sandorių kainodarą, pagal kurią už sandorius atlyginama taip, lyg kainodarą būtų parengusios nepriklausomos įmonės, veikiančios panašiomis įprastomis rinkos sąlygomis (31). Tai vadinama įprastų rinkos sąlygų principu.

(50)

Taigi įprastų rinkos sąlygų principas taikomas remiantis sandorių sąlygų palyginimu – kontroliuojamų sandorių (sudarytų grupėje) sąlygos lyginamos su panašių sandorių, kuriuos sudarė panašiomis sąlygomis veikiančios nepriklausomos įmonės, sąlygomis užtikrinant, kad joks galimas lyginamų atvejų skirtumas negalėtų daryti didelio poveikio nagrinėjamoms sąlygoms (pavyzdžiui, kainai arba maržai) arba kad būtų galima taikyti pakankamai patikimas tikslinamąsias sumas siekiant panaikinti tokių skirtumų poveikį.

(51)

Tiek pavyzdinė sutartis dėl apmokestinimo, tiek EBPO sandorių kainodaros gairės pagrįstos principu, kuriam pritarė EBPO šalys narės ir pagal kurį įvairūs teisiniai subjektai, kartu sudarantys tarptautinę grupę, atsižvelgiant į pelno mokestį iš esmės laikomi atskirais subjektais (toliau – atskiro subjekto metodas). Pagal šį atskiro subjekto metodą apmokestinamos kiekvieno atskiro tarptautinės grupės subjekto pajamos (32). Atskiro subjekto metodą EBPO šalys narės pasirinko kaip tarptautinį apmokestinimo principą siekdamos kiekvienoje šalyje tinkamai nustatyti mokestį ir išvengti dvigubo apmokestinimo, kad nekiltų mokesčių administratorių ginčų ir būtų skatinama tarptautinė prekyba ir tarptautinės investicijos.

(52)

EBPO sandorių kainodaros gairių 1.10 punkte aiškiai nurodyta masto ekonomija ir integracijos (sinergijos) nauda taikant atskiro subjekto metodą, kuriuo pagrįstas įprastų rinkos sąlygų principas:

„Kai kurių subjektų atveju įprastų rinkos sąlygų principas turi esminių trūkumų, nes taikant atskiro subjekto metodą, kuriuo jis pagrįstas, ne visada atsižvelgiama į masto ekonomiją ir įvairių rūšių veiklos sąveiką, atsirandančią integravus įmones. Tačiau plačiai pripažįstamų objektyvių kriterijų, pagal kuriuos būtų galima nustatyti, kad įvairios asocijuotosios įmonės naudojasi masto ekonomija arba integracijos nauda, nėra.“

(53)

Įprastų rinkos sąlygų principas, kuriuo remiamasi, nurodytas EBPO pavyzdinės sutarties dėl apmokestinimo 9 straipsnyje, kuriuo pagrįstos sutartys dėl dvigubo apmokestinimo išvengimo, kurių privalo laikytis EBPO šalys narės, įskaitant Belgiją, ir vis labiau ne šalys narės. Kadangi dėl lankstumo, kuris nustatytas sandorių kainodaros susitarime, mokesčio bazė iš vienos teritorijos gali būti perkelta į kitą, sutartimis dėl dvigubo apmokestinimo išvengimo siekiama taikyti įprastų rinkos sąlygų principą, kuriuo jose remiamasi, t. y. siekiama išvengti dvigubo apmokestinimo ir mokesčių vengimo.

(54)

EBPO pavyzdinės sutarties dėl apmokestinimo 9 straipsnyje nustatyta, kaip praktiškai koreguoti mokesčio bazę vykdant sandorių kainodarą, ir nurodyta, kada šį koregavimą reikia atlikti.

Neigiamas koregavimas, kurį kita susitariančioji valstybė atlieka pagal 9 straipsnio 2 dalį, vadinamas koreliaciniu koregavimu, ir leidus jį atlikti veiksmingai užkertamas kelias dvigubam pelno apmokestinimui.

(55)

EBPO sandorių kainodaros gairėse nurodyti penki metodai, taikomi siekiant nustatyti pakaitinį kintamąjį, susijusį su įprastomis rinkos sąlygomis taikomomis kainomis ir pelno paskirstymu tos pačios grupės įmonėms: i) palyginamų atviros rinkos kainų metodas; ii) padidintų sąnaudų metodas; iii) perpardavimo kainos metodas; iv) sandorio grynosios maržos metodas; v) sandorio pelno pasidalijimo metodas. EBPO sandorių kainodaros gairėse tradiciniai sandoriais pagrįsti metodai (trys pirmieji metodai) atskirti nuo pelnu pagrįstų sandorių metodų (du paskutiniai metodai). Tarptautinės įmonės gali taikyti šiose gairėse neapibūdintus sandorių kainodaros metodus, jeigu pagal juos sandorių kainodara atitinka įprastas rinkos sąlygas (36).

(56)

Sandorio grynosios maržos metodas – tai vienas iš netiesioginių metodų, taikomų siekiant nustatyti pakaitinį kintamąjį, susijusį su įprastomis rinkos sąlygomis taikomomis sandorių kainomis ir pelno paskirstymu tos pačios grupės įmonėms. Pagal šį metodą nustatomas pakaitinis įprastomis rinkos sąlygomis gauto pelno, susijusio su keliais kontroliuojamais sandoriais arba visa veikla, o ne konkrečiu sandoriu, kintamasis.

(57)

Taikant sandorio grynosios maržos metodą būtina pasirinkti kontroliuojamo sandorio arba kelių kontroliuojamų sandorių, kurių grynojo pelno rodiklis (37) atrinktas ir patikrintas, šalį. Ji turi būti pasirinkta atsižvelgiant į atliktą funkcinę analizę. Apskritai atliekant sandorio grynosios maržos metodu pagrįstą tyrimą vertinama šalis, kuriai metodą galima taikyti patikimiausiai ir kuriai galima rasti patikimiausių lyginamųjų duomenų. Praktiškai tai reiškia, kad iš dviejų atitinkamų šalių pagal funkcinę analizę pasirenkama paprastesnė, o likutinis pelnas, gautas iš kontroliuojamo sandorio arba kelių kontroliuojamų sandorių, priskiriamas sudėtingiausiai šaliai (38).

(58)

Taigi sandorio grynosios maržos metodas dažnai taikomas tais atvejais, kai viena iš kontroliuojamo sandorio arba kelių kontroliuojamų sandorių šalių iš esmės prisideda savo indėliu – atlieka sudėtingas ir (arba) unikalias funkcijas, susijusias su sandoriu (-iais), o kita šalis atlieka kasdienes ir (arba) automatines funkcijas ir neįneša jokio unikalaus indėlio, pavyzdžiui, nedidelę riziką patiriantis platintojas. Tačiau yra mažai galimybių, kad sandorio grynosios maržos metodas bus patikimas, jeigu kiekviena šalis įneša vertingus unikalius indėlius. Tokiu atveju tinkamiausiu sandorių kainodaros metodu laikomas sandorių pelno padalijimo metodas (39).

(59)

Pelno perviršio neapmokestinimo schema taikoma nuo 2004 m.; pamažu ji tapo vis svarbesnė. Pagal Belgijos pateiktą informaciją nuo ginčijamos schemos įvedimo ji taikyta 55 įmonėms, ir dėl šios schemos iš viso priimti 66 išankstiniai sprendimai (40). Belgijos institucijos nurodė, kad niekada nėra atmetusios prašymo priimti išankstinį sprendimą, pagal kurį įvedus ginčijamą schemą galima neapmokestinti pelno perviršio (41). 1 lentelėje nurodytas išankstinių sprendimų, kurie 2004 m. įvedus ginčijamą schemą buvo priimti per metus, skaičius.

Nuo 2004 m. priimtų išankstinių sprendimų, pagal kuriuos neapmokestinamas pelno perviršis, skaičius

(60)

Belgija pateikė pagrindinius finansinius duomenis, susijusius su visais 66 išankstiniais sprendimais, pagal kuriuos neapmokestinamas pelno perviršis (išsamesnę informaciją žr. priede).

(61)

Atvejus, kuriais pelno perviršio leista neapmokestinti, galima paaiškinti remiantis 62–64 konstatuojamosiose dalyse pateiktais pavyzdžiais.

(62)

Pirmasis pavyzdys: savo prašyme priimti išankstinį sprendimą įmonė A nurodė, kad Belgijos gamykloje ketina didinti atitinkamo produkto gamybos pajėgumus ir kartu koordinavimo funkciją (pagrindinio verslininko funkciją) iš užsienio patronuojamosios bendrovės perkelti į Belgiją. Prašyme taip pat nurodyta, kad įmonė A į Belgiją perkels kelis etato ekvivalentus. Iš išankstinio sprendimo matyti, kad nekilo jokių dvigubo apmokestinimo problemų. Sprendime nurodyta, kad aplinkybė, jog apskaitinis pelnas Belgijoje didesnis negu nepriklausomos bendrovės apskaitinis pelnas, visų pirma yra susijusi su praktine patirtimi, pranašumu pirkimo srityje, klientų sąrašais ir kt., – šią patirtį, pranašumą ir sąrašus grupė turėjo dar prieš tai, kai pagrindinio verslininko funkcija perkelta į Belgiją. Tačiau išankstiniame sprendime nurodyta, kad grupei priklausančiam Belgijos subjektui šį nematerialųjį turtą grupė perdavė nemokamai, todėl kiti grupės subjektai jokių apmokestinamųjų pajamų neturi, taigi nėra jokios dvigubo apmokestinimo rizikos. Iš tikrųjų išankstiniame sprendime (48 punkte) priminta, kad „Belgijos mokesčių administratorius neprivalo nustatyti užsienio įmonių pelno sąskaitos, kurioje turi būti laikomas pelno perviršis“.

(63)

Antrasis pavyzdys: savo prašyme priimti išankstinį sprendimą įmonė B nurodė, kad ketina investuoti į plėtrą Belgijoje. Ji pažymėjo, kad nauja investicija jai, kaip grupei priklausančiam subjektui, yra naudingesnė negu nepriklausomai bendrovei. Išankstiniame sprendime nurodyta sinergija susijusi su nauda, kurią įmonė Belgijoje gauna patirdama mažesnes investicines sąnaudas, nes jau turi įrangą Belgijoje, taip pat mažesnes veiklos sąnaudas, nes gamyklos pridėtines išlaidas galima paskirstyti didelei gamybos bazei, ir naudodama pigią energiją.

(64)

Trečiasis pavyzdys: savo prašyme priimti išankstinį sprendimą įmonė C paaiškino, kad restruktūrizavusi veiklą Europoje ji ketina Belgijoje esančią savo patronuojamąją bendrovę padaryti pagrindiniu verslininku. Įmonė C nurodė, kad Belgijoje padidintų darbuotojų skaičių (etato ekvivalentais). Belgija ir šiuo atveju sutiko taikyti sandorio grynosios maržos metodą, atsižvelgusi į pelną prieš apmokestinimą, kurį nepriklausomos įmonės gavo atviroje rinkoje sudariusios panašius sandorius, kaip pelno dydžio rodiklį, taikomą siekiant apskaičiuoti pagrindinio verslininko mokesčio bazę. Šiuo pagrindu buvo atliktas neigiamas įmonės C grynojo pelno prieš apmokestinimą koregavimas – pakoreguota maždaug 60 proc. pelno.

(65)

Išnagrinėjusi 22 išankstinių sprendimų imtį Komisija mano, kad šie trys pavyzdžiai reprezentuoja visą nagrinėjamą schemą. Nors kiekvienu atveju aplinkybės, atitinkamos sumos ir sandoriai skiriasi, visi atvejai susiję su tarptautinėmis įmonėmis, kurios išplėtė savo veiklą Belgijoje, paprašė, kad jų pelnas, kuris Belgijoje iš tikrųjų nurodytas apskaitoje, tačiau tariamai gautas dėl sinergijos, masto ekonomijos arba kitų su priklausymu grupei susijusių veiksnių, būtų išskaičiuotas iš pelno mokesčio bazės, ir pasiekė, kad jis būtų išskaičiuotas. Remdamasi imtimi Komisija nustatė, kad nebuvo leista neapmokestinti mažųjų įmonių pelno perviršio ir kad Belgijos institucijos negalėjo pagrįsti savo teiginio, jog taip pat galima leisti neapmokestinti mažai grupei priklausančių subjektų pelno perviršio arba pelno perviršio leisti neapmokestinti dėl kitų priežasčių, o ne dėl nurodytos sinergijos arba masto ekonomijos.

(66)

Paprašytos pagrįsti galimybę neapmokestinti mažųjų ir vidutinių įmonių (toliau – MVĮ) pelno perviršio, Belgijos institucijos paminėjo tris pavyzdžius, susijusius su mažiausiais pagalbos gavėjais:

(67)

Paprašytos pagrįsti galimybę pelno perviršio neapmokestinti dėl kitų priežasčių, o ne dėl nurodytos sinergijos arba masto ekonomijos, Belgijos institucijos pateikė tris pavyzdžius. Šiuose išankstiniuose sprendimuose dėl sandorių kainodaros Išankstinių sprendimų priėmimo tarnyba grupėms priklausančių Belgijos įmonių prašymu leido atlikti neigiamą koreliacinį šių įmonių pelno koregavimą pagal 1992 m. PMK 185 straipsnio 2 dalies b punktą. Tačiau šiais trimis atvejais neigiamą Belgijos subjektų pelno koregavimą leista atlikti po to, kai Vokietijos, Jungtinės Karalystės ir Danijos mokesčių administratoriai atliko pirminį teigiamą asocijuotųjų įmonių, priklausančių šių subjektų grupei, veikiančiai atitinkamai Vokietijoje, Jungtinėje Karalystėje ir Danijoje, pelno koregavimą remdamiesi sandorių kainodara.

(68)

Šis sprendimas nesusijęs nei su tikru koreliaciniu sandorių kainodaros koregavimu, nei su kitu panašiu koregavimu. Jis susijęs tik su išankstiniais sprendimais, kuriais leidžiama neapmokestinti pelno perviršio, t. y. vienašališkai labai sumažinti Belgijos mokesčio bazę neatsižvelgiant į pirminį teigiamą sandorių kainodaros koregavimą, kurį atliko kitas mokesčių jurisdikciją turintis subjektas, ir nesant jokių kitų duomenų, kad sumažintos sumos buvo įtrauktos į užsienio mokesčio bazę. Siekiant neapmokestinti pelno perviršio nebūtina, kad jis būtų apmokestintas kaip kitos grupei priklausančios užsienio įmonės mokesčio bazės dalis arba net būtų įtrauktas į šią bazę. Dėl šio ypatumo išankstiniai sprendimai, kuriais neapmokestinamas pelno perviršis, skiriasi nuo kitų išankstinių sprendimų dėl sandorių kainodaros, kuriuos Išankstinių sprendimų priėmimo tarnyba priima pagal 1992 m. PMK 185 straipsnio 2 dalies b punktą ir kuriais taip pat leidžiama iš tikrųjų apskaitoje nurodytą pelną sumažinti siekiant jį apmokestinti, tačiau tuo atveju, kai pelnas mažinamas dėl to, kad užsienio mokesčių administratorius jį iš tikrųjų apmokestino arba atliko pirminį teigiamą sandorių kainodaros koregavimą.

(69)

Komisija nusprendė pradėti oficialią tyrimo procedūrą, nes pirmiausia manė, kad pelno perviršio neapmokestinimo schema yra valstybės pagalbos schema, draudžiama pagal Sutarties 107 straipsnio 1 dalį, kadangi ji nesuderinama su vidaus rinka.

(70)

Pirma, Komisija laikėsi preliminarios nuomonės, kad pelno perviršio neapmokestinimo schema yra valstybės pagalbos schema pagal Tarybos reglamento (ES) 2015/1589 (42) 1 straipsnio d punktą, kurį taikant kai kurių tarptautinėms grupėms priklausančių Belgijos bendrovių pelno mokesčio, mokėtino Belgijoje, sumą galima labai sumažinti, ir tam nereikia papildomų įgyvendinimo priemonių. Komisija šią išvadą padarė neatsižvelgdama į tai, kad neapmokestinti pelno perviršio leidžiama išankstiniais sprendimais dėl mokesčių.

(71)

Antra, Komisija pirmiausia manė, kad dėl ginčijamos schemos subjektams, kuriems ji taikyta, suteiktas atrankusis pranašumas. Ji nusprendė, kad taikant schemą nukrypta nuo pagrindinės sistemos, nes dalis gauto pelno neapmokestinta pelno mokesčiu, nors grupei priklausantis Belgijos subjektas šį pelną iš tikrųjų gavo ir nurodė savo apskaitoje. Komisija taip pat suabejojo, ar taikant schemą neapmokestintas vadinamasis pelno perviršis atitinka įprastų rinkos sąlygų principą, nes galimybė atskirai nustatyti tokią pelno sudedamąją dalį yra labai ginčytina ir tikras pelnas, gautas dėl priklausymo tarptautinei grupei, bet kuriuo atveju buvo labai pervertintas.

(72)

Komisija taip pat padarė preliminarią išvadą, kad taikant ginčijamą schemą suteiktas atrankusis pranašumas, nes ši schema taikyta tik tarptautinei grupei priklausantiems Belgijos subjektams. Iš tikrųjų Belgijos subjektai, kurie savo veiklą vykdė tik Belgijoje, tokio pelno deklaruoti negalėjo. Be to, subjektai, kuriems taikyta schema, didelę dalį savo veiklos apskritai perkėlė į Belgiją arba šalyje atliko didelių investicijų.

(73)

Komisija taip pat laikėsi preliminarios nuomonės, kad pelno perviršio neapmokestinimo negalima pateisinti būtinybe išvengti dvigubo apmokestinimo, nes neapmokestinimas nereiškia, kad kita šalis ketina apmokestinti tą patį pelną.

(74)

Kadangi visos kitos SESV 107 straipsnio 1 dalyje nurodytos sąlygos įgyvendintos ir nėra jokios akivaizdžios priežasties, dėl kurios pelno perviršio neapmokestinimo schemą būtų galima laikyti suderinama su vidaus rinka, Komisija padarė preliminarią išvadą, kad ši schema yra su vidaus rinka nesuderinama valstybės pagalbos schema. Todėl ji nusprendė dėl nagrinėjamos schemos pradėti SESV 108 straipsnio 2 dalyje nuodytą procedūrą.

(75)

Belgija pateikė pastabas dėl sprendime pradėti procedūrą nustatyto priemonės vertinimo pagrindo, nurodė, kad nesilaikoma vienodo požiūrio principo, ir pažymėjo, kad sprendime pradėti procedūrą padarytos kelios aiškinimo klaidos.

(76)

Belgija nesutinka su tuo, kad kartu taikant 1992 m. PMK 185 straipsnio 2 dalį, 2006 m. liepos 4 d. aplinkraštį, Išankstinių sprendimų priėmimo tarnybos metines ataskaitas ir išankstinių sprendimų dėl mokesčių analizę laikomasi schemos, atitinkančios Reglamento (ES) 2015/1589 1 straipsnio d punkte nurodytus kriterijus. Ji mano, kad išsamiai neišnagrinėjus visų išankstinių sprendimų, kuriais leidžiama neapmokestinti pelno perviršio, priemonė, kaip schema, turi būti nagrinėjama atsižvelgiant tik į teisės nuostatas. Jos nuomone, sprendime pradėti procedūrą pavyzdžiai pateikti pasirinktinai, ir jais remiantis galima daryti tik paviršutiniškas išvadas.

(77)

Belgija taip pat teigia, kad ji yra vienintelė valstybė narė, dėl kurios Komisija pradėjo oficialią tyrimo procedūrą dėl išankstinių sprendimų schemos, o ne dėl atskiros priemonės, nors išankstinius sprendimus dėl mokesčių priima dauguma valstybių narių. Belgija mano, kad tokie veiksmai prieštarauja vienodo požiūrio principui.

(78)

Belgija tvirtina, kad nustatydama pagrindinę sistemą Komisija per daug svarbiu laiko Belgijos įmonių apskaitinį pelną. Belgijos teisės aktuose, susijusiuose su pelno mokesčiu, leidžiama arba nurodoma atlikti daug koregavimo (tiek teigiamo, tiek neigiamo) veiksmų, kad apskaitinis pelnas taptų ataskaitinio laikotarpio pelnu. Belgijos teigimu, šis koregavimas, visų pirma nustatytas 1992 m. PMK 185 straipsnio 2 dalies b punkte, yra pagrindinės sistemos dalis ir taikomas visiems mokesčių mokėtojams, kurie atitinka tokio koregavimo taikymo sąlygas.

(79)

Belgija taip pat tvirtina, kad 1992 m. PMK 185 straipsnio 2 dalies b punkto tikslas – išvengti dvigubo apmokestinimo. Kadangi nei nacionalinėms grupėms, nei savarankiškiems subjektams nekyla dvigubo ekonominio apmokestinimo problemų, jų faktinė ir teisinė padėtis skiriasi nuo tarptautinių įmonių padėties atsižvelgiant į tikslą, kurio siekiama nagrinėjama priemone. Taigi 1992 m. PMK 185 straipsnio 2 dalies b punktas nėra nukrypti nuo bendrosios apmokestinimo sistemos leidžianti nuostata.

(80)

Belgija teigia, kad pagal jos pelno mokesčio sistemą galima apmokestinti tik įprastomis rinkos sąlygomis gautą pelną. Be to, Komisija anksčiau jau yra pripažinusi, kad vertinant valstybės pagalbą įprastų rinkos sąlygų principas yra tas principas, pagal kurį galima nustatyti, ar suteiktas pranašumas, todėl taikant išankstinį sprendimą dėl mokesčių pranašumas mokesčių mokėtojui gali būti suteiktas tik tuomet, jeigu šis sprendimas prieštarauja įprastų rinkos sąlygų principui.

(81)

Belgija primena, kad vykdant sandorių kainodarą tik nustatoma tinkama prekių ir paslaugų, kuriomis prekiauja susijusios šalys, kaina, taip pat įvairioms grupės įmonėms paskirstomas pelno perviršis. Belgija tvirtina, kad, nors visi su įmonių tarpusavio sandoriais susiję mokėjimai ir yra tinkamai atlikti, tai nebūtinai reiškia, kad visas pelnas atitinka įprastų rinkos sąlygų principą (43). Ji priduria, kad pats sandorių kainodaros koregavimo mechanizmas rodo, jog apmokestinimo tikslais negalima remtis kainomis, nurodytomis komercinėse sąskaitose. Todėl aplinkybė, kad komercinis pelnas yra didesnis už patvirtintą įprastomis rinkos sąlygomis gautą pelną, nesvarbi.

(82)

Belgija tvirtina, kad pelno perviršis Belgijos subjektams negali būti priskirtas taikant atskiro subjekto metodą, kuriuo kaip tik ir pagrįstas įprastų rinkos sąlygų principas. Todėl šio pelno neįtraukus į Belgijos subjektų mokesčio bazę pranašumas šiems subjektams nesuteikiamas. Pasak Belgijos, tarptautiniu mastu nėra jokio sutarimo, kaip dėl grupės sinergijos ir (arba) masto ekonomijos gautas pelnas turi būti paskirstytas įvairiems grupės subjektams. Net jeigu pelno perviršio visiškai nereikėtų apmokestinti dėl to, kad jo neapmokestina joks kitas mokesčių jurisdikciją turintis subjektas, Belgija, nors jo ir neapmokestina, neprivalo užtikrinti, kad būtų apmokestinamas visas pelnas.

(83)

Belgija apibūdino dviejų etapų procedūrą, kurios svarbiausi aspektai nurodyti 15 konstatuojamojoje dalyje ir kuri taikoma siekiant nustatyti pelną, išskaičiuojamą kaip neapmokestinamas pelno perviršis.

(84)

Ji mano, kad pelno perviršio kilmė yra nesvarbi nagrinėjant klausimą, ar dėl jos įgytas pranašumas, nes Belgija apmokestina visą įprastomis rinkos sąlygomis gautą atitinkamų subjektų pelną. Belgija teigia, kad pelno perviršis paprastai gaunamas dėl sinergijos arba masto ekonomijos, ir siekdama pagrįsti, kodėl šis pelnas nepriskirtas Belgijai, nurodo EBPO sandorių kainodaros gairių 1.10 punktą (44). Jos nuomone, pelno perviršio nepriskiriant jokiai kitai mokesčių teritorijai, taigi visiškai neapmokestinant, nesilaikoma įprastų rinkos sąlygų principo.

(85)

Belgija nesutinka su tuo, kad tinkamiausias sandorių kainodaros metodas arba vertinamos šalies metodas pasirenkamas nenuosekliai. Be to, pasak Belgijos, nustatytas galimas nenuoseklumas vertinant schemą negali būti laikomas visuotiniu reiškiniu, kiekvienu atveju neatlikus išsamios visų išankstinių sprendimų analizės.

(86)

Belgija teigia, kad ji nėra atsakinga už pelno perviršio apmokestinimą arba neapmokestinimą užsienyje. Kai kurie išankstiniai sprendimai, kuriais leidžiama neapmokestinti pelno perviršio, buvo paskelbti; taip pat kai kurios įmonės savo skaidrumą įrodo remdamosi savo metinėmis finansinėmis ataskaitomis. Kadangi Belgija neprivalo priimti sprendimo dėl pelno perdavimo ir jo apmokestinimo vietos, informacija keistis negalima. Jeigu iš tikrųjų nustatoma, kad šis pelnas visiškai neapmokestintas, taip yra dėl to, kad Belgijos teisė skiriasi nuo užsienio teisės ir (arba) kad nesilaikoma įprastų rinkos sąlygų principo.

(87)

Remdamasi Bendrojo Teismo praktika (45) Belgija tvirtina, kad įmonės, kurioms taikomas 1992 m. PMK 185 straipsnio 2 dalies b punktas, nepasižymi bendrais ypatumais, dėl kurių jas būtų galima atskirti nuo kitų įmonių, išskyrus atvejį, kai jos atitinka šios nuostatos taikymo sąlygas. Belgijos teigimu, to, kad ši nuostata naudinga tik tarptautinėms įmonėms, neužtenka norint įrodyti, kad ji yra atrankioji, nes šio tipo įmonės, kitaip negu, pavyzdžiui, lengvatinio apmokestinimo bendrovės, nepasižymi bendrais ypatumais, tokiais kaip ekonomikos sektorius, veikla, balanso dydis, darbuotojų skaičius arba įsisteigimo šalis.

(88)

Belgija taip pat atmeta argumentą, kad svarbiausios veiklos perkėlimas į Belgiją, investavimas arba darbo vietų kūrimas Belgijoje yra netiesioginė arba tiesioginė išankstinių sprendimų dėl mokesčių, kuriais leidžiama neapmokestinti pelno perviršio, taikymo sąlyga. Pasak Belgijos, teisės aktais nenustatyta jokia tokio tipo sąlyga, ir Išankstinių sprendimų priėmimo tarnyba neturi įgaliojimų tokių sąlygų nustatyti. Prašymą pateikęs subjektas pagal teisės aktus privalo tik apibūdinti savo veiklą, taip pat išsamiai apibūdinti padėtį arba konkretų sandorį, kaip nurodyta 2002 m. gruodžio 24 d. įstatymo, kuriuo Belgijos mokesčių teisėje nustatyta išankstinių sprendimų priėmimo sistema, 21 straipsnyje.

(89)

Belgija mano, kad pelno perviršis neapmokestinamas pagrįstai, nes ši priemonė būtina ir proporcinga siekiant išvengti galimo dvigubo apmokestinimo. Ji pabrėžia, kad neapmokestinant šio perviršio nesiekiama sumažinti faktinio dvigubo apmokestinimo ar jo panaikinti.

(90)

Belgija teigia, kad bet kuriuo atveju pagal teisinio tikrumo ir teisėto lūkesčio principus pagalbos susigrąžinti negalima (46), nes remdamasi ankstesniais Komisijos sprendimais dėl sandorių kainodaros ir valstybės pagalbos Belgija nusprendė, kad negalima daryti išvados, jog valstybės pagalba suteikta, jeigu valstybė narė laikosi įprastų rinkos sąlygų principo (47), atsižvelgiant į tai, kad Sąjungos lygmeniu nėra suderintų šios srities teisės aktų. Be to, Belgija nurodo Ministrų Tarybos išvadas dėl Verslo apmokestinimo elgesio kodekso (48), kuriame minima kita schema, tariamai pagrįsta panašiais principais į tuos, kuriais pagrįsta ir pelno perviršio neapmokestinimo schema (49), taip pat pažymi, kad Komisija pagal valstybės pagalbos taisykles šią problemą nagrinėjo tik praėjus dešimčiai metų nuo tada, kai baigė galioti susitarimuose dėl neoficialaus kapitalo nustatyta schema. Galiausiai susigrąžinti pagalbą nepaprastai sunku, ir dėl susigrąžinimo būtų taikomas dvigubas apmokestinimas ir nevienodas požiūris į Belgiją bei kitas valstybes nares, kuriose taip pat priimami išankstiniai sprendimai dėl mokesčių.

(91)

2015 m. liepos 1 d. pastabas pateikė AGC Glass Europe SA/NV, o 2015 m. liepos 3 d. – […]. Pagal 1992 m. PMK 185 straipsnio 2 dalies b punktą dėl abiejų įmonių buvo priimti išankstiniai sprendimai.

(92)

Savo pastabose AGC Glass Europe SA/NV pažymi, kad išankstinio sprendimo, kuris dėl jos priimtas pagal 1992 m. PMK 185 straipsnio 2 dalies b punktą, ji niekada netaikė ir neįgyvendino.

(93)

[…] teigia, kad sprendime pradėti procedūrą ji neteisingai nurodyta kaip vienas iš subjektų, kuriems taikyta nagrinėjama priemonė. Ji priduria, jog pasiekė, kad būtų priimtas išankstinis sprendimas dėl kainų, kurį taikant gali būti atliktas arba teigiamas sandorių kainodaros koregavimas pagal 1992 m. PMK 185 straipsnio 2 dalies a punktą, arba neigiamas koregavimas pagal 1992 m. PMK 185 straipsnio2 dalies b punktą (50). Atsižvelgdama į šiuos veiksnius įmonė mano, kad schema jai netaikyta, prašo jos neįtraukti į galutinį sprendimą ir dėl jos nesiimti jokių susigrąžinimo veiksmų, kurie galėtų būti vykdomi pagal šį sprendimą.

(94)

Komisija mano, kad nagrinėjama priemonė yra pagalbos schema pagal Reglamento (ES) 2015/1589 1 straipsnio d punktą. Šiame straipsnyje nurodyta, kad pagalbos schema – tai „bet kuris teisės aktas, pagal kurį bendrai ir abstrakčiai teisės aktuose apibrėžtoms įmonėms netaikant kitų įgyvendinimo priemonių galima teikti individualią pagalbą“.

(95)

Sąjungos teismų praktikoje nenurodyta, kaip reikia aiškinti šią apibrėžtį. Tačiau Komisija pažymi, kad Sąjungos teismai anksčiau yra pripažinę, jog jų praktikoje pagalbos schemos pagal šią nuostatą laikomos mokesčių priemonėmis, turinčiomis daug tokių pat savybių kaip ir nagrinėjama schema (51).

(96)

Pagal apibrėžtį pagalbos schema atitinka šiuos tris kriterijus: i) turi būti priimtas teisės aktas, pagal kurį galima teikti pagalbą; ii) dėl schemos nereikia taikyti papildomų įgyvendinimo priemonių; iii) taikant schemą galimi pagalbos gavėjai nustatomi bendrai ir abstrakčiai.

(97)

Dėl pirmojo kriterijaus pažymėtina, kad pelno perviršis neapmokestintas pagal 1992 m. PMK 185 straipsnio 2 dalies b punktą. Taikant šią nuostatą, kuri į Belgijos pajamų mokesčių kodeksą įtraukta 2004 m. birželio 21 d. įstatymu, leidžiama atlikti neigiamą sandorių kainodaros koregavimą – pakoreguoti duomenys į mokesčių mokėtojų mokesčio bazę įtraukiami, jeigu įgyvendintos tam tikros sąlygos. Ši nuostata įvairiuose išankstiniuose sprendimuose, pagal kuriuos neapmokestinamas pelno perviršis, minima kaip neapmokestinimo teisinis pagrindas, ir ją Belgija nurodo įvairiuose dokumentuose, kuriuose apibūdintas neapmokestinimas (52).

(98)

2004 m. birželio 21 d. įstatymo aiškinamajame memorandume, 2006 m. liepos 4 d. aplinkraštyje ir finansų ministro atsakymuose į parlamento narių klausimus dėl 1992 m. PMK 185 straipsnio 2 dalies b punkto taikymo paaiškinta, kaip reikia taikyti šią nuostatą. Atsakymuose patvirtinta, kad pelno perviršis neapmokestinamas platesniu mastu, negu nustatyta minėtoje nuostatoje, – neapmokestinamas ir pelnas, kuris taip pat neįtrauktas į tai pačiai grupei priklausančios asocijuotosios įmonės, veikiančios kitoje mokesčių teritorijoje, pelną. Tai, kad neprivaloma įrodyti, jog tas pats pelnas įtrauktas į dviejų asocijuotųjų įmonių (kurių viena veikia užsienyje, kita – Belgijoje) mokesčio bazę, yra svarbus aspektas, dėl kurio išankstinius sprendimus, pagal kuriuos neapmokestinamas pelno perviršis, galima atskirti nuo kitų išankstinių sprendimų, kuriais leidžiama atlikti neigiamą sandorių kainodaros koregavimą pagal 1992 m. PMK 185 straipsnio 2 dalies b punktą (53).

(99)

Apibendrinant galima teigti, kad 1992 m. PMK 185 straipsnio 2 dalies b punktas, 2004 m. birželio 21 d. įstatymo aiškinamasis memorandumas, 2006 m. liepos 4 d. aplinkraštis ir finansų ministro atsakymai į parlamento narių klausimus dėl 1992 m. PMK 185 straipsnio 2 dalies b punkto taikymo yra dokumentai, kuriais remiantis leidžiama neapmokestinti pelno perviršio.

(100)

Dėl antrojo kriterijaus Komisija mano, kad sąvoka „įgyvendinimo priemonės“ turi būti suprantama taip: pagalbą teikianti institucija naudojasi plačia diskrecija, dėl kurios priimant vėlesnius teisės aktus galima daryti įtaką pagalbos sumai, ypatumams arba teikimo sąlygoms (54). Tačiau paprastas techninis teisės akto, pagal kurį numatyta teikti nagrinėjamą pagalbą, taikymas nėra įgyvendinimo priemonė pagal Reglamento (ES) 2015/1589 1 straipsnio d punktą.

(101)

Komisija mano, kad pelno perviršis neapmokestinamas netaikant papildomų įgyvendinimo priemonių, kaip tai suprantama pagal Reglamento (ES) 2015/1589 1 straipsnio d punktą. Veiksniai, būtini siekiant neapmokestinti pelno perviršio, gali būti apibūdinti in abstracto. Iš jų matyti, kad teikiant pagalbą laikomasi sistemingos veiksmų krypties, kuri nustatyta į Komisijos nagrinėtą imtį įtrauktuose išankstiniuose sprendimuose ir kurią Belgija apibūdino savo pastabose dėl sprendimo pradėti procedūrą.

(102)

Taigi neapmokestinti pelno perviršio leidžiama, jeigu atsiranda šie bendri veiksniai:

(103)

Kaip nurodyta 65 konstatuojamojoje dalyje, Komisija įvertino 22 išankstinių atskirų sprendimų imtį, kuri gali būti laikoma reprezentuojančia nagrinėjamą schemą. Nors įvairiuose išankstiniuose sprendimuose nurodytos konkrečios aplinkybės, atitinkamos sumos ir sandoriai iš tikrųjų skiriasi, visi šie sprendimai susiję su didelėmis tarptautinėmis įmonėmis, kurios išplėtė savo veiklą Belgijoje, paprašė, kad jų pelnas, kuris Belgijoje iš tikrųjų nurodytas apskaitoje, tačiau tariamai gautas dėl sinergijos, masto ekonomijos arba kitų veiksnių, susijusių su šių įmonių priklausymu grupei, būtų išskaičiuotas iš pelno mokesčio bazės, ir pasiekė, kad jis būtų išskaičiuotas.

(104)

Kitaip, nei teigė Belgija, tai, kad Komisija nurodo išankstinių sprendimų imtyje nustatytus bendrus veiksnius, nereiškia, jog ji mano, kad valstybės pagalba suteikta pagal atskirus išankstinius sprendimus, o ne pagal schemą. Komisijos nuomone, išankstiniai sprendimai yra dokumentas, pagal kurį taikoma schema (kaip nurodyta įstatyme, kuriuo pagrįsta schema), ir sprendime pradėti procedūrą apibūdinus kai kuriuos atskirtus išankstinius sprendimus tik paaiškinta, kaip schema buvo taikoma praktiškai. Bet kuriuo atveju sprendimo pradėti procedūrą 4.1 skirsnyje Komisija aiškiai paaiškino priežastis, dėl kurių šiuo etapu ji manė, kad priemonė yra pagalbos schema, todėl Belgija negalėjo turėti jokių vilčių, kad galbūt Komisija nuspręs, jog valstybės pagalba suteikta pagal atskirus išankstinius sprendimus, o ne pagal schemą.

(105)

Įpareigojimas siekti, kad būtų priimtas atskiras išankstinis sprendimas ir būtų galima neapmokestinti pelno perviršio, yra ne įgyvendinimo priemonė, o techninė schemos taikymo priemonė, pagal kurią patvirtinama, kad schemoje nustatytų sąlygų yra laikomasi, ir tikrinamas metodas, kurį mokesčių mokėtojas pasirinko siekdamas nustatyti tariamo neapmokestintino pelno perviršio sumą (56).

(106)

Šiai išvadai poveikio neturi tai, kad Išankstinių sprendimų priėmimo tarnyba turi ribotą diskreciją patvirtinti konkretų neigiamo mokesčio bazės koregavimo, atliekamo atsižvelgiant į mokesčių mokėtojo pateiktą informaciją, koeficientą arba įvertinti, ar įgyvendintos tam tikros sąlygos, kuriomis galima leisti atlikti tokią atskaitą (pavyzdžiui, yra susiklosčiusios naujos aplinkybės, iki tol nesukėlusios mokestinių padarinių). Iš tikrųjų tai, kad veikia speciali tarnyba, kuri atsakinga už išankstinių sprendimų priėmimą ir kuriai suteiktas išimtinis įgaliojimas priimti tokius sprendimus siekiant įvertinti, ar pelno perviršio sumos pakaitinis kintamasis, kurį mokesčių mokėtojas deklaravo antruoju etapu, yra patikimas, reiškia, kad Išankstinių sprendimų priėmimo tarnybos diskrecija neabejotinai turi būti ribota. Tačiau ši tarnyba gali tik užtikrinti, kad neapmokestinimas būtų taikomas nuosekliai.

(107)

Išankstinių sprendimų priėmimo tarnyba sistemingai priimdavo sprendimus, kuriais leidžiama neapmokestinti pelno perviršio, jeigu įgyvendintos 102 konstatuojamojoje dalyje nurodytos sąlygos. Be to, kaip patvirtino Belgija, Išankstinių sprendimų priėmimo tarnyba niekada nėra atmetusi jokio prašymo priimti išankstinį sprendimą, kuriuo leidžiama neapmokestinti pelno perviršio (57).

(108)

Tuo remdamasi Komisija daro išvadą, kad pelno perviršis neapmokestinamas netaikant jokios papildomos įgyvendinimo priemonės.

(109)

Dėl trečiojo kriterijaus pažymėtina, kad teisės akte, pagal kurį leidžiama neapmokestinti pelno perviršio, subjektai, kurių pelno perviršis gali būti neapmokestintas, nustatyti bendrai ir abstrakčiai. 1992 m. PMK 185 straipsnio 2 dalies b punktas, t. y. išankstinių sprendimų, būtinų siekiant neapmokestinti pelno perviršio, teisinis pagrindas, yra taikomas tik subjektams, priklausantiems tarptautinei susijusių bendrovių grupei.

(110)

Taigi pelno perviršio neapmokestinimas, kurį sistemingai taikė Išankstinių sprendimų priėmimo tarnyba, atitinka Reglamento (ES) 2015/1589 1 straipsnio d punkte nustatytas pagalbos schemos sąlygas. Pagal Teisingumo Teismo praktiką Komisija pagalbos schemos atveju gali tik nagrinėti bendrus atitinkamos schemos ypatumus ir neprivalo nagrinėti kiekvieno konkretaus schemos taikymo atvejo (58).

(111)

Pagal Sutarties 107 straipsnio 1 dalį valstybių arba iš valstybinių išteklių bet kokia forma suteikta pagalba, kuri, palaikydama tam tikras įmones arba tam tikrų prekių gamybą, iškraipo konkurenciją arba gali ją iškraipyti, yra nesuderinama su vidaus rinka, kai ji daro įtaką valstybių narių tarpusavio prekybai.

(112)

Pagal nusistovėjusią teismų praktiką norint priemonę pripažinti valstybės pagalba, kaip ji suprantama pagal Sutarties 107 straipsnio 1 dalį, reikalaujama, kad būtų įgyvendintos visos šioje nuostatoje įtvirtintos sąlygos (59). Taigi nustatyta, kad siekiant priemonę pripažinti valstybės pagalba, pirma, ją įgyvendinant turi būti įsikišusi valstybė arba panaudoti valstybiniai ištekliai; antra, šis įsikišimas turi daryti poveikį valstybių narių tarpusavio prekybai; trečia, dėl jo įmonei turi būti suteiktas atrankusis pranašumas; ketvirta, dėl jo turi arba gali būti iškraipyta konkurencija (60).

(113)

Dėl pirmosios pagalbos sąlygos pažymėtina, kad pelno perviršis neapmokestinamas pagal 1992 m. PMK 185 straipsnio 2 dalies b punktą ir visus rekomendacinius dokumentus, kuriais remdamosi Belgijos institucijos aiškino šią nuostatą, pagal kurią leidžiama neapmokestinti pelno perviršio. Be to, neapmokestinti leidžiama privalomais išankstiniais sprendimais, kuriuos priima Išankstinių sprendimų priėmimo tarnyba – Belgijos mokesčių administratoriaus organas – ir kurie Belgijos mokesčių administratoriui yra privalomi. Todėl pelno perviršio neapmokestina Belgijos valstybė.

(114)

Dėl schemos finansavimo valstybiniais ištekliais pažymėtina, kad pagal nusistovėjusią Teisingumo Teismo praktiką priemonė, pagal kurią valstybės institucijos leidžia neapmokestinti kai kurių įmonių, todėl, nors iš tikrųjų ir nepervedami valstybiniai ištekliai, šių įmonių finansinė padėtis tampa geresnė negu kitų mokesčių mokėtojų, yra valstybės pagalba (61). 6.3 skirsnyje Komisija įrodys, kad dėl pelno perviršio neapmokestinimo mažėja mokestis, kurį Belgijoje turi mokėti įmonės, pasiekusios, kad pagal nagrinėjamą schemą būtų priimtas išankstinis sprendimas, ir šis mokestis neatitinka to, kurį šios įmonės turėtų mokėti pagal bendrąją įmonių pelno apmokestinimo sistemą, jeigu nebūtų taikoma schema. Todėl neapmokestinus pelno perviršio prarandami valstybiniai ištekliai, nes sumažinus įmonių, kurioms taikoma nagrinėjama schema, mokėtiną mokestį prarandamos mokestinės pajamos, kurias Belgija paprastai gautų.

(115)

Dėl antrosios valstybės pagalbos sąlygos pažymėtina, kad įmonės, kurioms taikoma nagrinėjama schema, yra keliose valstybėse narėse veiklą vykdančios tarptautinės bendrovės, todėl joms suteikus bet kokią pagalbą gali būti daromas poveikis Sąjungos vidaus prekybai. Be to, kadangi išankstinis sprendimas, kuriuo leidžiama neapmokestinti pelno perviršio, gali būti priimtas tik dėl pelno, gauto susiklosčius naujoms aplinkybėms, – tai reiškia, kad įmonės veikla turi būti perkelta į Belgiją arba išplėsta, ir kadangi dėl neapmokestinimo gauta nauda proporcinga naujos veiklos mastui ir naujo pelno, kurį įmonė gavo Belgijoje, dydžiui, schema gali daryti įtaką tarptautinių grupių pasirinkimui, kur investuoti Sąjungoje, taigi ir poveikį Sąjungos vidaus prekybai.

(116)

Be to, valstybės suteikta priemonė laikoma priemone, dėl kurios iškraipyta arba gali būti iškraipyta konkurencija, jeigu dėl jos pagalbos gavėjų konkurencinė padėtis gali pagerėti, palyginti su kitomis konkuruojančiomis įmonėmis (62). Kadangi taikant nagrinėjamą schemą sumažėja mokestis, mokėtinas pagal bendrąją įmonių pelno apmokestinimo sistemą, todėl įmonės, kurioms ji taikoma, nepatiria išlaidų, kurias paprastai turėtų patirti, dėl šios schemos pagerėjus finansinei įmonių padėčiai iškraipoma arba gali būti iškraipoma konkurencija, taigi ketvirtoji valstybės pagalbos sąlyga taip pat įgyvendinta.

(117)

Aptardama trečiąją valstybės pagalbos sąlygą Komisija kitame skirsnyje įrodys, kaip dėl nagrinėjamos schemos grupei priklausantiems Belgijos subjektams, kuriems leidžiama ją taikyti, taip pat tarptautinėms grupėms, kurioms priklauso šie subjektai, suteiktas atrankusis pranašumas. Šis pranašumas suteiktas atlikus vienašalį neigiamą jų mokesčio bazės koregavimą, dėl kurio sumažėjo šių subjektų Belgijoje mokėtinas pelno mokestis, palyginti su mokesčiais, kuriuos jie paprastai turėtų mokėti pagal bendrąją įmonių pelno apmokestinimo sistemą.

(118)

Pagal teismų praktiką „Sutarties [107] straipsnio 1 dalis numato, kad turi būti nustatyta, ar tam tikros teisės sistemos valstybinė priemonė suteikia pranašumą „tam tikroms įmonėms ar tam tikrai gamybai“, palyginti su kitomis, kurios, atsižvelgiant į šia tvarka siekiamą tikslą, yra panašioje faktinėje ir teisinėje situacijoje. Teigiamo atsakymo atveju aptariama priemonė atitiktų <…> atrankos sąlygą“ (63).

(119)

Nagrinėdamas su mokesčiais susijusias bylas, Teisingumo Teismas sudarė trijų etapų analizės schemą, kuria remdamasis nustato, ar tam tikra mokesčių priemonė yra atrankioji (64). Visų pirma reikėtų nustatyti, kokia yra valstybėje narėje taikoma bendroji ar įprastinė apmokestinimo sistema – pagrindinė sistema. Antra, turėtų būti nustatyta, ar pagal nagrinėjamą mokesčių priemonę nuo šios sistemos nukrypstama, nes taikomas skirtingas požiūris į ekonominės veiklos vykdytojus, kurių teisinė ir faktinė padėtis atsižvelgiant į siekiamus sistemos tikslus yra panaši. Trečia, jeigu taikant priemonę nukrypstama nuo pagrindinės sistemos, reikia nustatyti, ar ši priemonė yra pateisinama atsižvelgiant į pagrindinės sistemos pobūdį arba bendrą struktūrą. Mokesčių priemonę, kuria nukrypstama nuo pagrindinės sistemos, galima pagrįsti, jeigu atitinkama valstybė narė gali įrodyti, kad ši priemonė sukurta tiesiogiai remiantis pagrindiniais arba svarbiausiais jos mokesčių sistemos principais (65). Jeigu taip yra, mokesčių priemonė nėra atrankioji. Šiuo trečiuoju etapu valstybei narei tenka prievolė įrodyti.

(120)

Nagrinėjant pagalbos priemonės atrankumą atsižvelgiama į pagrindinę sistemą, kurią sudaro nuoseklios taisyklės, pagal objektyvius kriterijus taikomos visoms įmonėms, kurios patenka į sistemos taikymo sritį, nustatytą atsižvelgiant į jos tikslą.

(121)

Šiuo atveju Komisija mano, kad pagrindinė sistema – tai Belgijos bendrovių pajamų mokesčio taikymo taisyklėse nustatyta įprasta bendrovių pelno apmokestinimo sistema (66), kuria siekiama apmokestinti visų šį mokestį Belgijoje mokančių bendrovių pelną. Belgijos pelno mokesčio sistema taikoma Belgijos bendrovėms rezidentėms ir Belgijoje esantiems bendrovių nerezidenčių filialams. Belgijos bendrovės rezidentės (67) pelno mokestį privalo mokėti nuo pelno, kurį gauna visame pasaulyje (68), išskyrus atvejus, kai galioja sutartis dėl dvigubo apmokestinimo išvengimo. Bendrovės nerezidentės pelno mokestį moka tik nuo tam tikrų tipų konkrečių pajamų, gautų iš Belgijoje esančių šaltinių (69). Abiem atvejais Belgijos pelno mokestis mokamas nuo viso pelno, nepaisant to, ar jis gautas Belgijoje, ar kitose pasaulio vietose. Todėl apmokestinant įmones visų Belgijoje pajamas gaunančių įmonių teisinė ir faktinė padėtis paprastai laikoma panašia.

(122)

Visas pelnas nustatomas pagal pelnui taikomas taisykles, išdėstytas nuostatose, susijusiose su 1992 m. PMK 24 straipsnyje nustatyto individualių verslininkų ataskaitinio laikotarpio pelno apskaičiavimu. Visas pelnas – tai pajamos, iš kurių išskaičiuotos paprastai apskaitoje nurodomos atskaitytinos išlaidos, taigi pagal Belgijos pelno mokesčio sistemą visas ataskaitinio laikotarpio pelnas apskaičiuojamas remiantis iš tikrųjų apskaitoje nurodytu pelnu (70).

(123)

Pagal Belgijos pelno mokesčio sistemą ne kartą atliekamas teigiamas ir neigiamas iš tikrųjų apskaitoje nurodyto pelno koregavimas, kaip nustatyta Belgijos mokesčių teisėje, siekiant apskaičiuoti visą ataskaitinio laikotarpio pelną (71). Šiuo klausimu Belgija nurodo, kad bet koks iš tikrųjų apskaitoje nurodyto pelno koregavimas pagal 1992 m. PMK, įskaitant pelno perviršio neapmokestinimą, yra sudedamoji pagrindinės sistemos dalis.

(124)

Dėl 125–128 konstatuojamosiose dalyse nurodytų priežasčių Komisija nepritaria nuomonei, kad pelno perviršio neapmokestinimas yra sudedamoji pagrindinės sistemos dalis.

(125)

Pirma, 1992 m. PMK nėra jokios nuostatos, pagal kurią draudžiama neapmokestinti pelno perviršio. Iš tikrųjų Komisija pažymi, kad 1992 m. PMK 185 straipsnio 2 dalies b punkte, kuriuo vadovaujantis faktiškai neapmokestinamas pelno perviršis, nurodomi dviejų grupei priklausančių susijusių subjektų sandoriai arba konkretūs susitarimai. Kadangi tokių sandorių ar susitarimų sąlygos visiškai atitinka įprastas rinkos sąlygas, remiantis šia nuostata gali būti koreguojama sandorių kainodara, tačiau nei leidžiama, nei draudžiama abstrakčiai vienašališkai neapmokestinti fiksuotos tarptautinei grupei priklausančio Belgijos subjekto iš tikrųjų apskaitoje nurodyto pelno dalies arba procentinės dalies. Pagal šią nuostatą veikiau reikalaujama nustatyti sandorį arba susitarimą (arba kelis sandorius) su konkrečia susijusia užsienio sandorio šalimi, priklausančia grupei. Iš tikrųjų jeigu sandorio arba susitarimo sąlygos skiriasi nuo tų, dėl kurių būtų susitarta įprastomis rinkos sąlygomis, vienašališkai atlikti pirminį sandorio kainodaros koregavimą Belgijos mokesčių administratorius gali tik vadovaudamasis 1992 m. PMK 185 straipsnio 2 dalies a punktu, susijusiu su teigiamu sandorių kainodaros koregavimu. Tačiau 1992 m. PMK 185 straipsnio 2 dalies b punktas, kuriuo reglamentuojamas neigiamas sandorių kainodaros koregavimas, taikomas laikantis papildomos sąlygos: iš sandorio arba susitarimo gautas neapmokestintinas pelnas taip pat turi būti įskaičiuotas į užsienio sandorio šalies, sudariusios šį sandorį ar susitarimą, pelną.

(126)

Antra, Belgijos pelno mokesčio sistemos tikslas – apmokestinti visas įmones, mokančias mokestį nuo iš tikrųjų gauto pelno: savarankiškas ar grupei priklausančias įmones, nacionalinei ar tarptautinei grupei priklausančias, taip pat didelei ar mažai tarptautinei grupei priklausančias įmones, neseniai Belgijoje įsteigtas ir daug metų veiklą ten vykdančias įmones. Kitaip sakant, visų šių mokesčių mokėtojų teisinė ir faktinė padėtis yra panaši atsižvelgiant į pelno mokesčio sistemos tikslą – apmokestinti iš tiesų gautą visų apmokestinamų bendrovių pelną. Beje, Belgijos teisėje išvardyti Belgijoje veikiantys subjektai, kurie apmokestinami pelno mokesčiu: tai visos tinkamai įsteigtos bendrovės, asociacijos, padaliniai arba organai, turintys teisinį subjektiškumą ir vykdantys veiklą arba sudarantys sandorius, kuriais siekiama pelno (72). Nei įmonės teisinis statusas, nei struktūra (bendrovių grupė ar atskira įmonė) nėra lemiamas kriterijus Belgijoje apmokestinant pelno mokesčiu. Todėl, nors iš tikrųjų apskaitoje nurodyto pelno koregavimas, kuris gali būti taikomas visiems mokesčių mokėtojams, atliekamas visuotinai, taigi nėra atrankus pagal SESV 107 straipsnio 1 dalį (73), neapmokestinant pelno perviršio šie mokesčių mokėtojai traktuojami skirtingai, nes, kaip paaiškinta 6.3.2 skirsnyje, nagrinėjama schema gali būti taikoma tik Belgijos subjektams, priklausantiems gana didelei tarptautinei grupei ir veiklą Belgijoje vykdantiems neseniai.

(127)

Trečia, skirtingai apskaičiuojant savarankiškų ir grupei priklausančių bendrovių ataskaitinio laikotarpio pelną nedaromas joks poveikis Belgijos pelno mokesčio sistemos tikslui – apmokestinti visų bendrovių pelną: tiek savarankiškų, tiek grupei priklausančių bendrovių, kurios yra rezidentės arba veiklą vykdo per nuolat Belgijoje veikiantį padalinį. Savarankiškų grupei nepriklausančių ir (arba) nacionalinių bendrovių, kurios sudaro sandorius rinkoje, ataskaitinio laikotarpio pelną apskaičiuoti gana paprasta, nes jis pagrįstas pajamų ir išlaidų konkurencingoje rinkoje skirtumu, o apskaičiuojant tarptautinei grupei priklausančių bendrovių pelną reikia netiesioginių duomenų. Todėl siekdamos apskaičiuoti savo ataskaitinio laikotarpio pelną tarptautinei grupei priklausančios bendrovės turi ne remtis tiesiogiai rinkos diktuojamomis kainomis, o nustatyti grupės vidaus sandoriams taikytinas kainas. Nors galima manyti, kad tam tikri strateginiai sprendimai priimami siekiant apsaugoti viršesnį visos grupės interesą, pelno mokesčiu Belgijoje apmokestinami individualūs subjektai, o ne grupės. Nagrinėjama schema taikoma išimtinai grupei priklausančių Belgijos bendrovių ataskaitinio laikotarpio pelnui, todėl bet koks mokestinių pajamų sumažėjimas grindžiamas individualiais šių bendrovių veiklos rezultatais. Nors Belgijos mokesčių teisės aktuose yra specialių grupėms taikytinų nuostatų, pagal jas paprastai siekiama vienodai vertinti grupėms nepriklausančias bendroves ir grupinės struktūros ekonomikos subjektus, o ne šiems subjektams taikyti palankesnį požiūrį.

(128)

Galiausiai jeigu Komisija sutiktų su Belgijos argumentu šiuo klausimu, tai reikštų, kad valstybė narė galėtų išvengti Sąjungos lygmeniu nustatytų valstybės pagalbos taisyklių taikymo, tiesiog į savo mokesčių kodeksą įtraukdama nuostatą dėl neapmokestinimo.

(129)

Galima daryti išvadą, kad pagrindinė sistema, kuria reikia vadovautis siekiant nustatyti, ar pelno perviršio neapmokestinimas yra atrankusis, ar ne, – tai Belgijos pelno mokesčio sistema, kuria siekiama vienodai apmokestinti visų bendrovių rezidenčių arba per nuolat Belgijoje veikiantį padalinį veiklą vykdančių bendrovių pelną. Iš tikrųjų kadangi nagrinėjamos schemos tikslas – pakoreguoti bendrovės ataskaitinio laikotarpio pelną, siekiant pagal Belgijos pelno mokesčio sistemą surinkti Belgijoje taikomą pelno mokestį, ši sistema yra pagrindinė sistema, pagal kurią schema turi būti nagrinėjama siekiant nustatyti, ar subjektams, kuriems ji taikyta, buvo suteiktas atrankusis pranašumas.

(130)

Kadangi jau nustatyta, jog bendroji Belgijos pelno mokesčio sistema yra pagrindinė sistema, pagal kurią turi būti vertinama nagrinėjama schema, reikėtų nustatyti, ar neapmokestinant pelno perviršio nukrypstama nuo pagrindinės sistemos, taigi taikomas skirtingas požiūris į bendroves, kurių teisinė ir faktinė padėtis yra panaši atsižvelgiant į siekiamą šios sistemos tikslą.

(131)

Antruoju atrankumo analizės etapu nustatant, ar pagal tam tikrą mokesčių priemonę nukrypstama nuo pagrindinės sistemos, paprastai nustatomas pranašumas, suteiktas subjektams, kuriems taikoma ši priemonė. Iš tikrųjų jeigu taikant mokesčių priemonę nepagrįstai sumažinamas subjektų, kuriems ji taikoma, mokėtinas mokestis, ir nenustačius šios priemonės jie turėtų mokėti didesnį mokestį pagal pagrindinę sistemą, dėl tokio sumažinimo tiek nukrypstama nuo pagrindinės sistemos, tiek pagal mokesčių priemonę suteikiamas pranašumas.

(132)

Komisija mano, kad pagal 1992 m. PMK 185 straipsnio 2 dalies b punktą neapmokestinant pelno perviršio ne tiesiog taikoma Belgijos pelno mokesčio sistema, o nuo jos nukrypstama. Kaip toliau bus įrodyta dviejuose poskirsniuose, Komisija mano, kad nukrypstant nuo šios sistemos subjektams, kuriems taikoma nagrinėjama schema, suteikiamas atrankusis pranašumas.

(133)

Visų pirma neapmokestinant pelno perviršio nukrypstama nuo Belgijos pelno mokesčio sistemoje nustatytos bendrosios įmonių pelno apmokestinimo sistemos, pagal kurią apmokestinamas visas bendrovių rezidenčių arba per Belgijoje nuolat veikiantį padalinį veiklą vykdančių bendrovių subjektų pelnas, t. y. iš tikrųjų apskaitoje nurodytas pelnas, o ne tariamas pelnas, apskaičiuotas įvertinus pakoreguotą nagrinėjamo subjekto pelną, gautą įprastomis rinkos sąlygomis. Neapmokestinant pelno perviršio grupei priklausantiems Belgijos subjektams, kuriems taikoma nagrinėjama schema, suteikiamas atrankusis pranašumas pagal SESV 107 straipsnio 1 dalį, nes dalis jų iš tikrųjų apskaitoje nurodyto pelno Belgijoje neapmokestinama pelno mokesčiu (74).

(134)

Be to, nepažeisdama 133 konstatuojamosios dalies nuostatų ir neatsižvelgdama į tai, kad galima manyti, jog į pagrindinę sistemą įtraukta bendroji taisyklė, pagal kurią tarptautinei grupei priklausančių bendrovių rezidenčių arba per Belgijoje nuolat veikiantį padalinį veiklą vykdančių bendrovių iš tikrųjų apskaitoje nurodytas pelnas neturėtų būti apmokestinamas, jeigu viršija įprastomis rinkos sąlygomis gautą pelną (o šiuo atveju taip nėra (75)), Komisija mano, kad neapmokestinant pelno perviršio netinkamai taikomas įprastų rinkos sąlygų principas, taigi nuo jo nukrypstama, nors jis yra šios sistemos dalis (76).

(135)

Ekonominė nauda gali būti suteikiama įvairiai sumažinus įmonės mokesčių naštą, ypač mokesčio bazę arba mokėtino mokesčio sumą (77). Kaip paaiškinta 2.1 skirsnyje, pagal pelno perviršio neapmokestinimo schemą tarptautinei grupei priklausantiems subjektams rezidentams arba subjektams, vykdantiems veiklą per Belgijoje nuolat veikiantį padalinį, leidžiama sumažinti Belgijoje mokėtiną mokestį, iš apskaitoje faktiškai nurodyto pelno išskaičiavus vadinamąjį pelno perviršį. Šis pelno perviršis apskaičiuojamas įvertinus vidutinį tariamą pelną, kurį panašiomis aplinkybėmis galėtų gauti panašią veiklą vykdanti savarankiška įmonė. Tokio iš tikrųjų apskaitoje nurodyto subjekto pelno ir tariamo vidutinio pelno skirtumas vėliau išreiškiamas procentine dalimi, kuria neapmokestinamas pelnas iki apmokestinimo, siekiant apskaičiuoti vidutinę numatyto laikotarpio pelno perviršio procentinę dalį. Ši procentinė dalis yra mokesčio bazė, kuri pagal nagrinėjamą schemą pagalbos gavėjui nustatoma penkeriems metams, kuriais Belgijos mokesčių administratorius privalo laikytis išankstinio sprendimo.

(136)

Tačiau ne visų bendrovių subjektų, kurių teisinė ir faktinė padėtis panaši, pelno perviršis gali būti neapmokestinamas, nors, atsižvelgiant į Belgijos pelno mokesčio sistemos tikslą apmokestinti bendrovių pelną, turėtų būti neapmokestinamas visų Belgijoje pelno mokesčiu apmokestinamų bendrovių pelno perviršis. Iš tikrųjų Belgijos pelno mokesčio sistemoje nenustatytas joks principas ar taisyklė, pagal kuriuos būtų galima neapmokestinti iš tikrųjų apskaitoje nurodyto pelno, kuris yra didesnis už įprastomis rinkos sąlygomis gautą tariamą pelną (78). 1992 m. PMK 185 straipsnio 2 dalies b punktas, kuriuo Belgija rėmėsi pagal nagrinėjamą schemą neapmokestindama pelno perviršio, neturi nei tokios prasmės, nei tokio poveikio. Taikant nagrinėjamą schemą veikiau nukrypstama nuo Belgijos mokesčių teisėje nustatytos bendrosios taisyklės, pagal kurią apmokestinamas iš tikrųjų apskaitoje nurodytas pelnas.

(137)

Todėl Komisija patvirtina sprendimo pradėti procedūrą 89 konstatuojamojoje dalyje išreikštą nuomonę, kad vertinant įvairiais lygmenimis nagrinėjama schema dėl daugelio priežasčių yra atranki.

(138)

Pirma, gali būti neapmokestinamas tik tarptautinei grupei priklausančių subjektų, o ne savarankiškų ar nacionalinėms bendrovių grupėms priklausančių subjektų pelno perviršis. Iš tikrųjų kadangi nagrinėjama schema pagrįsta 1992 m. PMK 185 straipsnio 2 dalies b punktu, kuriuo ribojamas neapmokestinimo taikymas tarpvalstybinius sandorius sudariusiems subjektams (ir išankstinio sprendimo, būtino siekiant neapmokestinti pelno perviršio, priėmimas), gali būti neapmokestintas tik tarptautinei grupei priklausančių Belgijos subjektų pelno perviršis. Kitaip sakant, pagal nagrinėjamą schemą pagalbos gavėjams suteikus ekonominės naudos de jure įgyjamas atrankusis pranašumas, nes šią naudą gali gauti tik tarptautinei grupei priklausantys subjektai, o ne savarankiški ar nacionalinei bendrovių grupei priklausantys subjektai. Visų pirma atlikus nacionalinio masto reorganizavimą nacionalinei bendrovių grupei priklausantys subjektai taip pat galėtų veikti kaip pagrindinis verslininkas, taigi taip pat galėtų teigti, jog atlikus reorganizavimą jų iš tikrųjų apskaitoje nurodytas pelnas yra didesnis už tariamą vidutinį pelną, kurio panašią veiklą vykdanti savarankiška bendrovė galėtų tikėtis dėl (tariamos) nacionaliniu lygmeniu sukurtos sinergijos arba masto ekonomijos. Tačiau šiems subjektams, kitaip nei jų tarptautinių konkurentų, palaikančių ryšius su grupei priklausančiomis užsienio bendrovėmis, pagrindiniams verslininkams, turintiems bazę Belgijoje, mokesčio bazė pagal nagrinėjamą schemą negali būti sumažinta gavus pelno perviršio, nes jiems netaikomos 1992 m. PMK 185 straipsnio 2 dalies b punkto nuostatos.

(139)

Antra, kad pelno perviršis pagal nagrinėjamą schemą nebūtų apmokestintas, Išankstinių sprendimų priėmimo tarnyba išankstiniu sprendimu turi suteikti išankstinį leidimą, kurį galima gauti tik tuomet, kai aplinkybės arba sandoriai susiję su ateitimi ir iki tol nėra sukėlę mokestinių padarinių, o ne tuomet, kai aplinkybės jau yra susiklosčiusios. Pagal 2002 m. gruodžio 24 d. įstatymu į Belgijos mokesčių kodeksą įtrauktą išankstinių sprendimų dėl mokesčių priėmimo sistemą išankstinis sprendimas iš tikrųjų taikomas tik „iki tol mokestinių padarinių nesukėlusioms aplinkybėms ar tam tikram sandoriui“, susijusiam su atitinkamu mokesčių mokėtoju (79). Tiksliau mokesčių mokėtojui neleidžiama prašyti priimti išankstinį sprendimą dėl dabartinėmis aplinkybėmis atsiradusių mokestinių padarinių, nes išankstinis sprendimas dėl mokesčių gali būti priimtas tik dėl mokestinių padarinių, atsiradusių naujomis aplinkybėmis. Šios sąlygos taip pat taikomos išankstiniams sprendimams dėl mokesčių, kuriais leidžiama neapmokestinti pelno perviršio taikant nagrinėjamą schemą. Iš tikrųjų kiekviename išankstiniame sprendime, įtrauktame į Komisijos išnagrinėtą išankstinių sprendimų, kuriais leidžiama neapmokestinti pelno perviršio, imtį, paminėtos didelės investicijos ir (arba) darbo vietų kūrimas ir (arba) veiklos perkėlimas į Belgiją (80). Šie aspektai nėra taip aiškiai apibūdinti, kaip pelno perviršio neapmokestinimo pagal 1992 m. PMK 185 straipsnio 2 dalies b punktą sąlygos, tačiau jie yra svarbiausi siekiant taikyti išankstinį sprendimą, o tam, kad pelno perviršis nebūtų apmokestintas, tai yra privaloma. Taigi tai, kad pagal įpareigojimą pirmiausia prašyti priimti išankstinį sprendimą, siekiant neapmokestinti pelno perviršio, turi būti susiklosčiusios naujos aplinkybės (81), reiškia, kad tarptautinės grupės, kurios pakeičia savo verslo modelį pradėdamos naują veiklą Belgijoje, visateisiškai išskiriamos iš visų kitų ekonominės veiklos vykdytojų (įskaitant tarptautines grupes), kurie ir toliau laikosi Belgijoje taikomų verslo modelių.

(140)

Trečia, pagal pelno perviršio neapmokestinimo schemą neapmokestinamas pelnas, kuris tariamai gautas dėl sinergijos, masto ekonomijos ar kitos naudos, susijusios su priklausymu tarptautinei grupei. Nors pretenduoti į šį neapmokestinimą gali visos bendrovių grupės, siekti išankstinio sprendimo pagal nagrinėjamą schemą skatinami tik subjektai, priklausantys tarptautinei grupei, kuri yra pakankamai didelė, kad gautų didelį pelną dėl sinergijos, masto ekonomijos ar kitos naudos, susijusios su priklausymu grupei. Taip yra dėl to, kad siekiant pradėti išankstinio sprendimo priėmimo procesą reikia pateikti išsamų prašymą, kuriame būtų aprašytos naujos aplinkybės, kuriomis pateisinamas neapmokestinimas, pateikti duomenys apie subjekto sukurtas darbo vietas ir išsamus pelno perviršio tyrimas. Tokie reikalavimai yra daug griežtesni mažoms, o ne didelėms bendrovių grupėms. Siekiant prašymą priimti išankstinį sprendimą pagrįsti sinergija ir sąnaudų taupymu iš tikrųjų reikia, kad veiklos mastas būtų pakankamai didelis, ir juo būtų galima pagrįsti prašymą priimti išankstinį sprendimą. Iš tikrųjų atsakydama į Komisijos klausimą Belgija nesugebėjo nurodyti nė vieno pavyzdžio, kai buvo pateiktas ir patenkintas nedidelei tarptautinei grupei priklausančio Belgijos subjekto prašymas dėl pelno perviršio neapmokestinimo. Kitaip sakant, nagrinėjama schema yra atranki ir de facto, nes iš tikrųjų gali būti neapmokestintas tik didelei ar, geriausiu atveju, vidutinei tarptautinei grupei priklausančių Belgijos subjektų pelno perviršis, o nedidelės tarptautinės grupės subjektams toks leidimas nesuteikiamas.

(141)

Taigi, kadangi pagal nagrinėjamą schemą tik Belgijos subjektai, priklausantys tarptautinei grupei, kuri yra pakankamai didelė ir pradeda naują veiklą Belgijoje, gali sumažinti savo mokesčio bazę, iš gauto pelno išskaičiavę vadinamąjį pelno perviršį, reikia manyti, kad taikant schemą šiems subjektams suteikiamas atrankusis pranašumas pagal SESV 107 straipsnio 1 dalį. Iš tikrųjų neapmokestinant pelno perviršio, t. y. sumažinant pagal bendrąją įmonių pelno apmokestinimo sistemą paprastai mokamą mokesčio sumą, šiems Belgijos subjektams palengvinama įprasta mokesčių našta ir taip suteikiamas atrankusis pranašumas.

(142)

Pagal nagrinėjamą schemą taikytą skirtingą požiūrį į įmones Belgija pagrindžia 2014 m. lapkričio 7 d. Bendrojo Teismo sprendimu byloje T-399/11 ir nurodo, kad aplinkybės, jog mokesčių priemonė taikoma tik tarptautinėms įmonėms, nepakanka, kad būtų padaryta išvada, jog ji yra atrankioji, nes ši bendrovių grupė, kitaip negu, pavyzdžiui, lengvatinio apmokestinimo bendrovės, nepasižymi bendrais ypatumais, tokiais kaip ekonomikos sektorius, veikla, balanso dydis, darbuotojų skaičius arba įsisteigimo šalis (82). Tačiau sprendimas, kuriuo remiasi Belgija, yra ne tik apskųstas (83), bet ir netaikytinas nagrinėjamai schemai, nes jame nagrinėtas klausimas, ar su konkrečiais finansiniais sandoriais susijusi mokesčio lengvata yra atranki, o nagrinėjama schema susijusi su konkrečių kategorijų įmonėms suteikiamu pranašumu. Iš tikrųjų sprendime, kuriuo remiasi Belgija, Bendrasis Teismas nusprendė, kad taikant mokesčių priemonę, kuria skatinamas patronuojamųjų įmonių, esančių užsienyje, o ne šalyje, įsigijimas, nesuteikiamas joks atrankusis pranašumas pagal SESV 107 straipsnio 1 dalį, nes a priori jokiai kategorijai priklausančioms įmonėms netrukdoma naudotis šia priemone. Tačiau pelno perviršio neapmokestinimo schema gali naudotis tik tam tikrų kategorijų įmonės, būtent subjektai, priklausantys naują veiklą Belgijoje pradedančiai pakankamai didelei tarptautinei grupei.

(143)

Kitaip, nei tvirtina Belgija, Komisija nemano, kad atrankusis pranašumas yra susijęs su Belgijoje nuo mokesčių atleisto pelno neapmokestinimu užsienyje, nes būtent Belgija vienašališkai sumažina Belgijos grupei priklausančio subjekto, kuriam taikoma nagrinėjama schema, mokesčio bazę, neatsižvelgdama į tai, ar tas pats pelnas iš tikrųjų arba tariamai apmokestinamas kitoje valstybėje narėje. Bet kuriuo atveju pagal SESV 107 straipsnio 1 dalį valstybei narei draudžiama teikti valstybės pagalbą. Todėl klausimas, ar pagal konkrečią schemą suteikiamas pranašumas subjektams, kuriems ji taikoma, turi būti vertinamas atsižvelgiant į atitinkamos valstybės narės, t. y. Belgijos, veiksmus. Vertinant nereikia atsižvelgti į galimą neutralų ar neigiamą schemos poveikį kitoms grupės bendrovėms, kurį šios patiria dėl kitų valstybių narių požiūrio į jas.

(144)

Net jeigu Belgijos pelno mokesčio sistema galėtų būti laikoma apimančia bendrąją taisyklę, pagal kurią draudžiama apmokestinti tarptautinės grupės subjektų iš tikrųjų apskaitoje nurodytą pelną, viršijantį įprastomis rinkos sąlygomis gautą pelną (nors Komisija su tuo nesutinka (84)), neapmokestinant pelno perviršio nukrypstama nuo pagrindinės sistemos, nes priežastys, kuriomis pagrįstas tiek neapmokestinimas, tiek metodas, taikomas siekiant nustatyti pelno perviršį, kad būtų taikoma nagrinėjama schema, yra nesuderinamos su įprastų rinkos sąlygų principu, kuris yra šios sistemos dalis.

(145)

Teisingumo Teismas jau yra nusprendęs, kad dėl mokesčių priemonės, pagal kurią mokesčių mokėtojas, sudarydamas grupės vidaus sandorius, gali taikyti sandorių kainodarą, neatitinkančią kainų, kurias pagal įprastų rinkos sąlygų principą laisvos konkurencijos sąlygomis taikytų panašiomis sąlygomis veikiančios nepriklausomos įmonės, sumažinus mokesčio bazę suteikiamas atrankusis pranašumas tam mokesčių mokėtojui, nes mokestis, kurį jis privalo mokėti pagal bendrąją apmokestinimo sistemą, yra mažesnis už tą, kurį moka nepriklausomos bendrovės, savo mokesčio bazę apskaičiuojančios pagal iš tikrųjų apskaitoje nurodytą pelną (85).

(146)

Savo sprendime dėl apmokestinimo sistemos, kurią Belgija taikė koordinavimo centrams (86), Teisingumo Teismas išnagrinėjo skundą dėl Komisijos sprendimo, kuriame padaryta išvada, kad taikant šioje sistemoje nustatytą apmokestinamųjų pajamų apskaičiavimo būdą koordinavimo centrams suteiktas atrankusis pranašumas (87). Pagal šią sistemą ataskaitinio laikotarpio pelnas yra fiksuotoji suma, apskaičiuojama kaip bendros sumos, gaunamos iš veiklos išlaidų ir sąnaudų atėmus personalo išlaidas ir finansavimo išlaidas, procentinė dalis. Teisingumo Teismo nuomone, „[s]iekiant įvertinti, ar apmokestinamųjų pajamų nustatymas, numatytas pagal koordinavimo centrams taikomą tvarką, suteikia jiems pranašumo, reikia palyginti <…> šią tvarką su įprasta apmokestinimo tvarka, pagrįsta laisvos konkurencijos sąlygomis veikiančios įmonės pajamų ir išlaidų skirtumu.“ Be to, Teisingumo Teismas nurodė, kad „šių [personalo ir finansavimo išlaidų] nepriskyrimas prie sąnaudų, pagal kurias nustatomos šių centrų apmokestinamosios pajamos, lemia, kad pardavimo grupės viduje kainos yra nepanašios į laisvos konkurencijos sąlygomis taikomas kainas“, todėl, Teisingumo Teismo nuomone, „[lemia] šių centrų ekonominį pranašumą“ (88).

(147)

Taigi Teisingumo Teismas pripažino, kad dėl mokesčių priemonės, pagal kurią grupei priklausanti bendrovė sąskaitas išrašo taikydama sandorių kainodarą, neatitinkančią tos, pagal kurią sąskaitos būtų išrašomos laisvos konkurencijos sąlygomis, t. y. kainų, dėl kurių pagal įprastų rinkos sąlygų principą susitaria panašiomis aplinkybėmis veikiančios nepriklausomos įmonės, šiai bendrovei suteikiamas atrankusis pranašumas, nes ji turi galimybę sumažinti mokesčio bazę, o kartu ir pagal bendrąją pelno mokesčio sistemą mokamą mokestį. Principas, pagal kurį už tos pačios grupės bendrovių tarpusavio sandorius turėtų būti atlyginama taip, lyg juos būtų sudariusios nepriklausomos bendrovės (panašiomis aplinkybėmis ir įprastomis rinkos sąlygomis), paprastai vadinamas įprastų rinkos sąlygų principu.

(148)

Įprastų rinkos sąlygų principu siekiama užtikrinti, kad tos pačios grupės bendrovių tarpusavio sandoriai apmokestinimo tikslais būtų vertinami atsižvelgiant į pelną, kuris būtų gautas, jeigu tokius pat sandorius būtų sudariusios nepriklausomos bendrovės, nes kitaip pagal bendrąją pelno mokesčio sistemą apskaičiuojant ataskaitinio laikotarpio pelną grupės bendrovėms būtų taikoma lengvata, kurios negautų savarankiškos bendrovės, todėl, atsižvelgiant į tos sistemos tikslą apmokestinti visų bendrovių, patenkančių į sistemos mokesčių jurisdikciją, pelną, būtų taikomos nevienodos sąlygos.

(149)

Siekdama įvertinti, ar pagal nagrinėjamą schemą Belgija suteikė atrankųjį pranašumą, Komisija turi patikrinti, ar Belgijos patvirtintas įprastomis rinkos sąlygomis gauto pelno, pakoreguoto antruoju schemos taikymo etapu, apskaičiavimo metodas neatitinka metodo, pagal kurį nustatomas patikimas rinka pagrįsto rezultato pakaitinis kintamasis, taigi ir įprastų rinkos sąlygų principo. Kadangi taikant šį metodą mokestis, kurį Belgijos subjektas turi mokėti pagal bendrąją Belgijos pelno mokesčio sistemą, yra mažesnis negu įmonių, kurių teisinė ir faktinė padėtis panaši, mokėtinas mokestis, ši schema laikoma priemone, pagal kurią suteiktas atrankusis pranašumas taikant SESV 107 straipsnio 1 dalį.

(150)

Taigi Komisijai pagal SESV 107 straipsnio 1 dalį vertinant grupės bendrovėms skirtas mokesčių priemones, būtinai turi būti taikomas įprastų rinkos sąlygų principas neatsižvelgiant į tai, ar valstybė narė šį principą yra įtraukusi į savo teisės sistemą ir kokia forma ji tai yra padariusi. Principas taikomas siekiant nustatyti, ar grupei priklausančios bendrovės ataskaitinio laikotarpio pelnas, pagal kurį apskaičiuojamas pelno mokestis, buvo apskaičiuotas taikant panašų į rinkos sąlygomis taikomą metodą, taigi pagal bendrąją pelno mokesčio sistemą šiai bendrovei netaikyta palankesnė tvarka negu savarankiškoms bendrovėms, kurių ataskaitinio laikotarpio pelną lemia rinka. Todėl siekiant išvengti bet kokių dviprasmybių įprastų rinkos sąlygų principas, kurį Komisija taiko siekdama įvertinti valstybės pagalbą, yra ne principas, nustatytas vadovaujantis EBPO pavyzdinės sutarties dėl apmokestinimo 9 straipsniu ir EBPO sandorių kainodaros gairėmis, kurie yra neprivalomi dokumentai, o bendrasis vienodo požiūrio mokesčių srityje principas, taikomas pagal SESV 107 straipsnio 1 dalį, kuri valstybėms narėms yra privaloma ir apima nacionalines apmokestinimo taisykles (89).

(151)

Šiuo atveju Komisija mano, kad 15 konstatuojamojoje dalyje apibūdintas metodas, kuris nagrinėjamoje schemoje nurodytu antruoju etapu taikomas siekiant nustatyti pakoreguotą įprastomis rinkos sąlygomis gautą pelną, neatitinka įprastų rinkos sąlygų principo, todėl subjektams, kuriems taikoma ši schema, suteikiamas atrankusis pranašumas. Atsižvelgiant į Belgijos institucijų pateiktą nagrinėjamos schemos apibūdinimą ir atskiruose išankstiniuose sprendimuose, įtrauktuose į Komisijos nagrinėtą imtį, išdėstytą informaciją (90), grupei priklausantys Belgijos subjektai, kurių pelno perviršis neapmokestinamas, laikomi valdančiais ir atliekančiais sudėtingiausias funkcijas savo tarptautinėje grupėje (visas funkcijas arba tik funkcijas, susijusias su tam tikra veiklos kryptimi arba geografine teritorija). Todėl, kaip paaiškinta kitame poskirsnyje, Komisija mano, kad iš grupės vidaus sandorių, kuriuos šie subjektai sudarė su asocijuotosiomis bendrovėmis, gautas bendras likutinis pelnas turėtų būti priskirtas grupei priklausantiems Belgijos subjektams, kaip įprastomis rinkos sąlygomis gautas pelnas (pirmuoju etapu). Taikant įprastų rinkos sąlygų principą negalima vertinant sandorių kainodarą atskirai bendrai pripažinti ir priskirti pelno, gauto dėl sinergijos ir masto ekonomijos (antruoju etapu).

(152)

Belgijos institucijos nagrinėjamą schemą apibūdina remdamosi principu, kad grupei priklausantys Belgijos subjektai veikia kaip pagrindiniai verslininkai (91). Pasak jų, šie grupei priklausantys Belgijos subjektai prisiima pagrindinę atsakomybę už strateginį ir taktinį sprendimų priėmimo procesą ir sudėtingiausias grupės funkcijas – visas funkcijas arba tik tas, kurios susijusios su tam tikra veiklos kryptimi arba geografine teritorija. Sandorius su grupei priklausančiais Belgijos subjektais sudarantys grupės asocijuotieji subjektai tokiu atveju turėtų būti subrangovai arba gamintojai, tyrimų paslaugų teikėjai, ribotus įgaliojimus turintys platintojai, tarpininkai ir (arba) agentai (92) arba kiti automatines funkcijas atliekantys ribotos atsakomybės subjektai.

(153)

Kaip paaiškinta 15 konstatuojamojoje dalyje, pelno perviršis neapmokestinamas taikant dviejų etapų metodą. Pirmuoju šio metodo etapu grupei priklausantis Belgijos subjektas įprastomis rinkos sąlygomis gautą savo pelną įvertina kaip likutinį pelną, todėl reikia taikyti vienašalį sandorių kainodaros metodą, kaip antai praktiškai dažniausiai taikomą sandorio grynosios maržos metodą (93). Šis metodas kartais laikomas sandorių kainų apskaičiavimo metodu, tinkamu siekiant nustatyti sudėtingas ir paprastesnes funkcijas atliekančių subjektų kontroliuojamo tarpusavio sandorio kainas ir sąlygas. Paprastai šalis, vertinama taikant sandorio grynosios maržos metodą, būna sandorio šalis, kuriai metodą galima taikyti patikimiausiai ir kuriai galima rasti patikimiausių lyginamųjų duomenų, taigi dažniausiai tai būna šalis, kurios funkcinę analizę atlikti paprasčiausia (94). Taikant sandorio grynosios maržos metodą, vertinamos šalies grynasis pelnas nagrinėjamas atsižvelgiant į tinkamą bazę, pavyzdžiui, sąnaudas, pardavimą arba turtą (95). Tačiau likutinis pelnas (arba galbūt nuostolis), apskaičiuojamas atsižvelgiant į kelis kontroliuojamus sandorius, sudarytus taikant sandorio grynosios maržos metodą, priskiriamas nevertinamai šaliai, t. y. dažniausiai pačiam sudėtingiausiam subjektui.

(154)

Neatmesdama galimybės kiekvienu atveju, kai išankstinis sprendimas buvo priimtas pagal nagrinėjamą schemą, taikyti vienašalį sandorių kainodaros metodą siekiant pirmuoju etapu nustatyti grupei priklausančio Belgijos subjekto įprastomis rinkos sąlygomis gautą pelną (96), Komisija mano, kad siekiant užtikrinti rinkos sąlygas atitinkantį rezultatą grupei priklausantis Belgijos subjektas, kaip pagrindinis verslininkas, atsakingas už grupės strateginių ir taktinių sprendimų priėmimą ir valdantis bei vykdantis sudėtingiausias funkcijas tarptautinėje grupėje, turėtų kaip atlygį gauti didesnę tikėtiną grąžą (97). Tačiau nedaug rizikuojančios su grupe susijusios sandorio šalys gautų tik nedidelį atlygį, nes yra apsaugotos nuo verslo rizikos ir su ja susijusių nuostolių (98). Kitaip sakant, pirmuoju etapu parengus sandorių kainodarą grupei priklausančiam Belgijos subjektui, kaip pagrindiniam verslininkui, atitenka iš grupės vidaus sandorių gautas likutinis pelnas. Taigi šis likutinis pelnas yra lygus grupei priklausančio Belgijos subjekto pelnui, pagal Belgijos pelno mokesčio sistemą gautam įprastomis rinkos sąlygomis, o pelno perviršio neapmokestinimo atveju jis taip pat lygus iš tikrųjų apskaitoje nurodytam pelnui.

(155)

Tačiau 15 konstatuojamojoje dalyje apibūdintu antruoju proceso etapu grupei priklausantis Belgijos subjektas, siekdamas apskaičiuoti pakoreguotą įprastomis rinkos sąlygomis gautą pelną, pagal sandorio grynosios maržos metodą įvertina pelną, kurį panaši savarankiška bendrovė būtų gavusi panašiomis sąlygomis, šiuo atveju vertinama šalimi laikydamas grupei priklausantį Belgijos subjektą. Pirmuoju ir antruoju etapu gauto pelno skirtumas (likutinis pelnas, iš kurio atimtas antruoju etapu apskaičiuotas pakoreguotas įprastomis rinkos sąlygomis gautas pelnas) yra pelno perviršis, kuris neapmokestinamas pagal nagrinėjamą schemą (99). Belgijos nuomone, antrasis proceso etapas pagrindžiamas aplinkybe, kad turėtų būti apmokestinamas tik pakoreguotas tarptautinei grupei priklausančių Belgijos subjektų pelnas, gautas įprastomis rinkos sąlygomis, todėl apskaičiuojant mokesčius į iš tikrųjų apskaitoje nurodytą pelną, viršijantį pakoreguotą įprastomis rinkos sąlygomis gautą pelną, galima nekreipti dėmesio, nes jis yra pelno perviršis.

(156)

Komisija nemano, kad antrasis etapas atitinka įprastų rinkos sąlygų principą. Kaip paaiškinta 153 konstatuojamojoje dalyje, paprastai visas iš grupės vidaus sandorių gautas likutinis pelnas turėtų būti laikomas pagrindinio verslininko įprastomis rinkos sąlygomis gautu pelnu, nes pagrindinis grupės verslininkas prisiima verslo riziką ir padengia su tuo susijusias sąnaudas (būtent galimas valdymo arba rizikos mažinimo sąnaudas arba sąnaudas, kurios gali būti patirtos rizikai pasitvirtinus). Taigi pelno dalis, kurią Belgija laiko pelno perviršiu, iš tikrųjų yra tik likutinio pelno sudedamoji dalis, priskirtina grupei priklausančiam Belgijos subjektui, kaip pagrindiniam tarptautinės grupės verslininkui. Todėl į pagrindinio verslininko mokesčio bazę neįtraukus bet kokio tokio tipo pelno nepagrįstai nukrypstama nuo rinkos mechanizmo, o tai reiškia, kad pažeidžiamas įprastų rinkos sąlygų principas ir subjektams, kuriems taikoma nagrinėjama schema, suteikiamas atrankusis pranašumas, nes pagal ją taikant Belgijos pelno mokesčio sistemą sumažinama šių subjektų mokesčio bazė.

(157)

Belgija tvirtina, kad grupei priklausantys Belgijos subjektai dalį likutinio pelno gauna ne dėl atliekamų funkcijų, prisiimamos rizikos ir valdomo turto, o dėl to, kad priklauso tarptautinei grupei. Šią pelno dalį Belgija laiko dėl sinergijos arba masto ekonomijos gautu pelnu ir tvirtina, kad pagal įprastų rinkos sąlygų principą jis neturėtų būti priskirtas Belgijoje įsisteigusiam pagrindiniam verslininkui. Komisija nepritaria tokiam argumentui.

(158)

Pirma, įprastų rinkos sąlygų principu nepagrindžiamas bendras neigiamas pelno, gauto dėl sinergijos arba masto ekonomijos, koregavimas. Priešingai, visą iš grupės asocijuotųjų įmonių tarpusavio sandorių gautą likutinį pelną reikėtų priskirti pagrindiniu verslininku laikomai grupės įmonei, atsižvelgiant į jos unikalų indėlį į grupę, kuris matyti iš atliktų funkcijų, prisiimtos rizikos ir panaudoto turto (100). Būtent funkcijų, rizikos ir turto paskirstymas kontroliuojamuose sandoriuose dalyvaujančioms susijusioms šalims lemia, kuriam subjektui ir kokia apimtimi pagal įprastų rinkos sąlygų principą priskiriamas likutinis pelnas, jei reikia, įskaitant dėl sinergijos arba masto ekonomijos gautą pelną.

(159)

Šiuo klausimu Komisija mano, kad nors pelnas, kurį Belgija laiko pelno perviršiu, (iš dalies) yra susijęs su sinergija ir masto ekonomija, jis turi būti ne perskirstytas, o apmokestintas ten, kur buvo gautas (101). Su sinergija ar masto ekonomija susijęs pelnas nėra atskirai nustatomas, priskiriamas ar už jį atlyginama pagal įprastų rinkos sąlygų principą. Visų įmonių tarpusavio sandorių ir susitarimų atveju jis automatiškai paskirstomas pagal asocijuotųjų įmonių sutartas tarpusavio sandorių kainas ir sąlygas. Jeigu sąlygos ir kainos atitinka įprastų rinkos sąlygų principą, dėl sinergijos arba masto ekonomijos gautas pelnas ir jo paskirstymo grupės subjektams būdas automatiškai priklauso nuo šių sąlygų ir kainų. Taigi jis turi būti apmokestinamas ten, kur buvo gautas.

(160)

Todėl, net jeigu dėl sinergijos ir masto ekonomijos grupėse gauta nauda gali būti laikomas tinkama, ji negali būti atskirai kompensuojama ar specialiai (per)skirstoma tarptautinės grupės nariams. Ji automatiškai paskirstoma susijusioms šalims atsižvelgiant į tai, kad sandorių kainodarai, susijusiai su įmonių tarpusavio sandoriais ir paslaugomis, pritaikytas įprastų rinkos sąlygų principas (102).

(161)

Antra, tai, kaip 15 konstatuojamojoje dalyje apibūdinto proceso antruoju etapu apskaičiuojamas pakoreguotas įprastomis rinkos sąlygomis gautas pelnas, iš esmės prieštarauja bet kokiam sandorių kainodaros metodui, taikytam pirmuoju šio proceso etapu apskaičiuojant pirminį įprastomis rinkos sąlygomis gautą pelną. Iš tikrųjų kadangi gali būti neapmokestintas tik subjektų, veikiančių kaip pagrindinis verslininkas, pelno perviršis, pirmuoju etapu taikant bet kokį sandorio kainodaros metodą šie subjektai turi būti laikomi sudėtingiausiomis šalimis, kurios vykdant kelis kontroliuojamus sandorius patiria didžiausią riziką. Tačiau antruoju etapu tie patys subjektai visada laikomi vertinamomis šalimis ir sandorio šalimi, kuriai taikyti sandorio grynosios maržos metodą yra lengviausia.

(162)

Tačiau sandorio grynosios maržos metodas laikomas patikimu tik siekiant nustatyti įprastomis rinkos sąlygomis gaunamo atlygio pakaitinį kintamąjį, susijusį su paprastas, ne tokias sudėtingas funkcijas atliekančia ir nedidelę riziką patiriančia šalimi, vykdančia vieną ar kelis sandorius su asocijuotuoju subjektu, atliekančiu sudėtingas funkcijas ir prisiimančiu verslo riziką (103). Jeigu grupei priklausantis Belgijos subjektas yra pagrindinis verslininkas, paprastesnės tarptautinei grupei priklausančios šalys yra šio grupei priklausančio Belgijos subjekto asocijuotieji užsienio subjektai. Kadangi asocijuotieji subjektai turėtų gauti kompensaciją kaip standartinę grąžą už atliktas standartines funkcijas, grupei priklausančiam Belgijos subjektui rinkos sąlygomis turėtų būti priskirtas likutinis, o ne standartinis pelnas, atsižvelgiant į grupėje jo atliktas sudėtingas funkcijas. Pagal vienašalį sandorių kainodaros metodą, tokį kaip sandorio grynosios maržos metodas, įvairiais sandorių kainodaros vertinimo etapais vertinant abi kontroliuojamų sandorių šalis (taip daroma pagal nagrinėjamą schemą), nustatyta, kad bendras veiklos pelnas, gautas iš asocijuotųjų šalių sudarytų susijusių tarpusavio sandorių, nėra lygus pelno, apskaičiuoto abiem šalims taikant sandorio grynosios maržos metodą, sumai, todėl pažeidžiant įprastų rinkos sąlygų principą susidaro neapmokestinama pajamų dalis.

(163)

Kitaip sakant, jeigu įprastų rinkos sąlygų principas buvo tinkamai taikomas pasibaigus pirmajam etapui, iš tikrųjų apskaitoje nurodyto pelno duomenys turėtų atspindėti grupei priklausančių Belgijos subjektų ir grupės asocijuotųjų subjektų sandorio sąlygas ir kainas. Jeigu šis principas taikytas teisingai, standartinis pelnas priskiriamas užsienio asocijuotiesiems subjektams ir iš tikrųjų nurodomas jų apskaitoje, o likutinis pelnas priskiriamas pagrindiniam verslininkui ir iš tikrųjų nurodomas grupei priklausančių Belgijos subjektų apskaitoje.

(164)

Vadovaujantis EBPO gairių (104), kuriomis Belgija remiasi siekdama pagrįsti pelno perviršio neapmokestinimą, 1.10 punktu negalima neatsižvelgti į pelną, gautą dėl sinergijos arba masto ekonomijos, arba jo neapmokestinti neperskirsčius vienam ar keliems grupės nariams (105). Nors šiame punkte nurodyta, kad atskiriems tarptautinės grupės subjektams paskirstant dėl sinergijos arba masto ekonomijos gautą pelną patiriama sunkumų ir trūksta savitarpio sutarimo, jame visiškai nerekomenduojama nei nepaskirstyti, nei neapmokestinti šio pelno tuo išimtiniu atveju, kai gali būti nustatyta sinergija.

(165)

Tą patį galima pasakyti apie vienašalį ir abstraktų mokesčių koregavimą, numatytą vykdyti pagal nagrinėjamą schemą ir pagrįstą EBPO pavyzdine sutartimi dėl apmokestinimo, kuria remiantis sudaryta daug EBPO priklausančių ir nepriklausančių šalių sutarčių dėl dvigubo apmokestinimo išvengimo. Iš tiesų tai, kad Belgija vienašališkai koreguoja grupei priklausančio subjekto iš tikrųjų apskaitoje nurodytą pelną, neišvengiamai reiškia, kad pagal šią schemą neapmokestinamas pelno perviršis negali būti ir nebus apmokestintas kito mokesčių jurisdikciją turinčio subjekto, nes kitos valstybės nepripažįsta teisės apmokestinti pelno, gauto būtent dėl sinergijos arba masto ekonomijos, kadangi jis susijęs tik su Belgija – valstybe, kurioje šis pelnas buvo iš tikrųjų nurodytas apskaitoje.

(166)

Trečia, norint pagal nagrinėjamą schemą neapmokestinti pelno perviršio nebūtina įrodyti, kad veikia sinergija ar masto ekonomija, arba antruoju etapu pateikti jų kiekybinių duomenų. Vis dėlto sinergija ar masto ekonomija numatomos abstrakčiai ir vertinamos kaip Belgijos subjekto pelno, įprastomis rinkos sąlygomis gauto pasibaigus pirmajam 15 konstatuojamojoje dalyje apibūdinto proceso etapui (šis pelnas – tai iš tikrųjų apskaitoje nurodytas pelnas), ir pakoreguoto įprastomis rinkos sąlygomis gauto pelno, apskaičiuoto pasibaigus antrajam etapui, skirtumas.

(167)

Belgija nereikalauja, kad norėdami pasinaudoti nagrinėjama schema grupei priklausantys Belgijos subjektai pagrįstų dėl sinergijos arba masto ekonomijos gautą pelną ir (arba) kilmę. Tačiau gali būti, kad reorganizavus įmonę atsiradusi sinergija, dėl kurios, kaip tikimasi, turėtų padidėti tarptautinės grupės pelnas, konkrečiai nebus pasiekta. Įgyvendinus bendrą veiklos modelį, sukurtą siekiant padidinti grupės sinergiją, iš tikrųjų gali būti patirta papildomų sąnaudų ir sumažėti veiklos efektyvumas (106). Tokiu atveju taikant nagrinėjamą schemą pelno perviršis vis dėlto būtų išskaičiuojamas iš pelno, kurį grupei priklausantis Belgijos subjektas iš tikrųjų nurodė apskaitoje.

(168)

Be to, kitaip, nei rekomenduoja EBPO (107), Belgijos institucijos automatiškai sutinka, kad pelno perviršis, kuris yra viso iš bendrų sandorių gauto likutinio pelno dalis, yra gautas dėl sinergijos, masto ekonomijos arba nenustatytų su grupe susijusių aspektų ir (arba) veiksnių. Taigi šis pelno perviršis visiškai neatitinka kontroliuojamų sandorių šalių funkcijų, rizikos ir turto analizės, kuria visada remiamasi vykdant bet kokią sandorių kainodarą. Todėl į skirstomą pelną (pelno skirstymas yra įprastų rinkos sąlygų principo pagrindas) pelno perviršis neįtrauktas.

(169)

Atsižvelgdama į tai, kas išdėstyta, Komisija daro išvadą, kad grupei priklausančių Belgijos subjektų ataskaitinio laikotarpio pelno apskaičiavimo pagal šią schemą metodas neatitinka metodo, pagal kurį nustatomas patikimas rinka pagrįsto rezultato įvertis, taigi ir įprastų rinkos sąlygų principo. Kadangi taikant šį metodą sumažėja subjektų iš tikrųjų apskaitoje nurodytas pelnas, kuris turėtų būti atskaitos taškas pagal Belgijos pelno mokesčio sistemą apskaičiuojant visą subjektų ataskaitinio laikotarpio pelną (108), reikia pripažinti, kad taikant šią schemą subjektams suteikiamas atrankusis pranašumas pagal SESV 107 straipsnio 1 dalį.

(170)

Nukrypstant nuo įprastų rinkos sąlygų principo pagal nagrinėjamą schemą subjektai, kuriems ji skirta, taikant Belgijos pelno mokesčio sistemą moka mažesnį mokestį negu savarankiškos bendrovės, kurių ataskaitinio laikotarpio pelną lemia rinka. Nukrypstant nuo šio principo subjektams, kuriems taikoma ši schema, taip pat suteikiamas atrankusis pranašumas, palyginti su subjektais, kurie priklauso nacionalinei įmonių grupei, ir su subjektais, priklausančiais tarptautinei grupei, kuri ir toliau vykdo veiklą pagal Belgijoje taikomą verslo modelį (109), – nė vienas iš šių subjektų negali prašyti priimti išankstinį sprendimą, būtiną siekiant pasinaudoti schema, nes visų šių subjektų mokesčio baze laikomas iš tikrųjų apskaitoje nurodytas pelnas. Galiausiai nukrypstant nuo šio principo subjektams, kuriems taikoma nagrinėjama schema, suteikiamas atrankusis pranašumas, palyginti su mažai tarptautinei grupei priklausančiais subjektais, nes šių subjektų mokesčio baze taip pat laikomas iš tikrųjų apskaitoje nurodytas pelnas (110).

(171)

Priemonė, kuria nukrypstama nuo pagrindinės sistemos, vis dėlto gali būti pripažinta neatrankia, jeigu ji pagrindžiama remiantis šios sistemos pobūdžiu arba bendrąja struktūra. Taip būna tuo atveju, kai priemonė taikoma tiesiogiai dėl esminių arba svarbiausių pagrindinės sistemos principų arba mechanizmų, susijusių su sistemos veikimu ir veiksmingumu (111).

(172)

Belgija mano, kad nagrinėjama schema yra pagrįsta atsižvelgiant į siekį išvengti galimo dvigubo apmokestinimo. Dvigubas apmokestinimas – tai tokie atvejai, kai du kartus apmokestinamas tas pats pelnas, gautas to paties mokesčių mokėtojo (teisinis dvigubas apmokestinimas) arba dviejų skirtingų mokesčių mokėtojų (ekonominis dvigubas apmokestinimas). Nors nukrypimą nuo bendrosios pelno mokesčio sistemos galima pagrįsti poreikiu išvengti dvigubo apmokestinimo (112), Belgija neįrodė, kad taikant nagrinėjamą schemą iš tikrųjų siekiama šio tikslo. Belgija netgi pripažino, kad šia schema siekiama ne sumažinti ar panaikinti realų dvigubą apmokestinimą, o tik išvengti galimo dvigubo apmokestinimo (113). Todėl negalima teigti, kad pelno perviršio neapmokestinimas yra tiesiogiai taikomas dėl esminių arba svarbiausių pagrindinės sistemos principų arba susijusių mechanizmų, būtinų sistemos veikimui ir veiksmingumui užtikrinti.

(173)

Nors pagal 1992 m. PMK 185 straipsnio 2 dalies b punktą ši nuostata taikoma tais atvejais, kai veikia dvi bendrovės (nustatytos arba nustatytinos), ir mokesčių administratorius gali atlikti neigiamą (koreliacinį) Belgijos įmonės ataskaitinio laikotarpio pelno koregavimą, jeigu tas pats pelnas taip pat įtrauktas į asocijuotosios užsienio įmonės ataskaitinio laikotarpio pelną, finansų ministro atsakymuose į parlamento narių klausimus dėl šios nuostatos taikymo aiškiai nurodyta, kad pelno perviršis neapmokestinamas platesniu mastu, išplečiant šios nuostatos taikymo sritį, – neapmokestinamas ir pelnas, kuris kitoje mokesčių teritorijoje nebuvo nei nurodytas grupės asocijuotojo užsienio subjekto apskaitoje, nei įtrauktas į šio subjekto mokesčio bazę. Nors tai, kad pagal 1992 m. PMK185 straipsnio 2 dalies b punktą neigiamas koreliacinis tarptautinei grupei priklausančių bendrovių pelno koregavimas ribojamas, galima pagrįsti sistemos pobūdžiu arba bendrąja struktūra, to negalima padaryti pelno perviršio neapmokestinimo atveju.

(174)

Aplinkybė, kad nenustatytas joks įpareigojimas įrodyti, jog tas pats pelnas įtrauktas į abiejų asocijuotųjų įmonių (viena jų yra užsienyje, kita – Belgijoje) mokesčio bazę, yra svarbus aspektas, pagal kurį išankstinius sprendimus dėl pelno perviršio neapmokestinimo galima atskirti nuo kitų išankstinių sprendimų dėl sandorių kainodaros, kuriais leidžiama atlikti neigiamą koreliacinį sandorių kainodaros koregavimą pagal 1992 m. PMK 185 straipsnio 2 dalies b punktą. Dėl išankstinių sprendimų, kuriais leidžiama atlikti neigiamą koregavimą, pažymėtina, kad neigiamas koregavimas atliekamas tuo atveju, kai grupės asocijuotasis subjektas Belgijoje iš tikrųjų į apskaitą įtrauktą ir neapmokestintą pelną taip pat deklaravo kaip ataskaitinio laikotarpio pelną kitam mokesčių jurisdikciją turinčiam subjektui arba kai užsienio mokesčių administratorius atliko pirminį teigiamą šio asocijuotojo užsienio subjekto ataskaitinio laikotarpio pelno koregavimą (114). Tačiau tuo atveju, kai neapmokestinamas pelno perviršis, iš anksto leidžiama vienašališkai taikyti neapmokestinimą nereikalaujant, kad neapmokestintas pelnas būtų buvęs arba būtų įtrauktas į kitoje mokesčių teritorijoje taikomą užsienio grupės asocijuotojo subjekto mokesčio bazę ar kad jis būtų iš tikrųjų apmokestintas šioje teritorijoje.

(175)

Todėl taip pat negalima teigti, kad neapmokestinant pelno perviršio iš tikrųjų ir proporcingai sprendžiama dvigubo apmokestinimo problema (115). Taigi akivaizdu, kad nagrinėjama schema viršija tai, kas būtina ir proporcinga norint pasiekti tikslą išvengti dvigubo apmokestinimo, todėl ji negali būti pagrįsta šios sistemos pobūdžiu ar bendrąja struktūra.

(176)

Be to, Komisija nemano, kad vienašalį neigiamą mokesčių mokėtojo mokesčio bazės koregavimą pagal pelno perviršio neapmokestinimo schemą galima pagrįsti įprastų rinkos sąlygų principu, ypač EBPO pavyzdinės sutarties dėl apmokestinimo 9 straipsniu, kuriuo šis principas įtvirtintas siekiant išvengti dvigubo apmokestinimo.

(177)

Komisija primena, kad mokesčių administratorių taikomu įprastų rinkos sąlygų principu iš esmės siekiama sutrukdyti tarptautinei grupei priklausančioms įmonėms daryti įtaką sandorių kainodarai, taigi ir pelno paskirstymui tarp jų, nes savarankiškos įmonės šios galimybės neturi. Taigi įprastų rinkos sąlygų principą taikant įprastai, mokesčių administratoriams suteikiama teisė padidinti grupės vidaus sandorius sudarančių įmonių mokesčio bazę, siekiant užtikrinti, kad tokias pat sąlygas turėtų ir mokesčių mokėtojai, sandorius sudarantys tik rinkos sąlygomis.

(178)

Nors pagal įprastų rinkos sąlygų principą mokesčių administratoriai grupės įmonių, kurios savo sandorių kainodaroje šio principo nesilaiko, mokesčio bazę gali vienašališkai teigiamai pakoreguoti, sandorių kainodaros neigiamas koregavimas, dėl kurio būtų sumažinta mokesčio bazė, pagal įprastų rinkos sąlygų principą numatytas (bet nėra privalomas) tik išimtiniais atvejais, kai koreliacinis koregavimas taikomas kitam mokesčių jurisdikciją turinčiam subjektui atlikus pirminį koregavimą, t. y. koregavimas turi būti simetriškas. Kaip paaiškinta 6.3.2.2 skirsnyje, atsargumo sumetimais vienašališkai atliekant neigiamą iš tikrųjų apskaitoje nurodyto pelno koregavimą įprastų rinkos sąlygų principas tinkamai netaikomas nei apskritai, nei konkrečiu pelno perviršio neapmokestinimo atveju.

(179)

Iš tikrųjų EBPO pavyzdinės sutarties dėl apmokestinimo 9 straipsnis taikomas tik jei nustatoma, kad tas pats pelnas yra įtrauktas į dviejų skirtingų įmonių, įsteigtų skirtingose mokesčių teritorijose, mokesčio bazę, todėl buvo arba gali būti apmokestintas abiejose teritorijose.

(180)

Galiausiai nuogąstavimus dėl dvigubo apmokestinimo išvengimo koreguojant sandorių kainodarą taip pat išreiškė ES bendras sandorių kainodaros forumas (116), 2014 m. priėmęs ataskaitą, kuria siekta išspręsti praktines problemas, kylančias vėliau koreguojant sandorių kainodarą, nustatytą sudarant sandorį (toks koregavimas vadinamas kompensaciniu) (117). Ataskaitoje pabrėžiama, kad palaikant verslo arba finansinius ryšius svarbu simetriškai apskaičiuoti susijusių įmonių pelną. Sandorio šalys kiekvienam sandoriui turėtų taikyti tokią pat kainą. Todėl valstybės narės raginamos kompensaciniam koregavimui pritarti tik tuo atveju, jeigu jis simetriškai atliekamas abiejų sandorio šalių apskaitoje ir prieš pateikiant mokesčių deklaraciją, kad būtų išvengta dvigubo apmokestinimo.

(181)

Galiausiai Komisija laikosi nuomonės, kad negalima teigti, jog pelno perviršio neapmokestinimas tiesiogiai taikomas dėl esminių arba svarbiausių pagrindinės sistemos principų arba susijusių mechanizmų, būtinų sistemos veikimui ir veiksmingumui užtikrinti. Komisija taip pat daro išvadą, kad nagrinėjama schema viršija tai, kas būtina ir proporcinga norint pasiekti tikslą išvengti dvigubo apmokestinimo, todėl ji negali būti pagrįsta šios sistemos pobūdžiu ar bendrąja struktūra.

(182)

Dėl išdėstytų priežasčių Komisija daro išvadą, kad pagal nagrinėjamą schemą tarptautinei grupei priklausantiems Belgijos subjektams suteikiamas atrankusis pranašumas vienašališkai atliekant neigiamą jų mokesčio bazės koregavimą, nes atlikus tokį koregavimą šių subjektų Belgijoje mokėtinas mokestis yra mažesnis negu mokesčiai, kuriuos šios įmonės turėtų mokėti pagal įprastą įmonių pelno apmokestinimo sistemą taikant Belgijos įmonių pajamų mokesčio schemą.

(183)

Subjektai, kuriems taikyta nagrinėjama schema, yra tarptautinei grupei priklausantys Belgijos subjektai, kurių prašymu priimtas išankstinis sprendimas pagal 1992 m. PMK 185 straipsnio 2 dalies b punktą ir kurių iš tikrųjų apskaitoje nurodytas pelnas iš tiesų buvo vienašališkai neigiamai pakoreguotas, siekiant nustatyti pagal bendrąją Belgijos pelno mokesčio sistemą apmokestinamą pelną. Komisija pažymi, kad šie subjektai priklauso tarptautinei grupei ir kad deklaruojamas nagrinėjamos schemos tikslas yra neapmokestinti pelno perviršio, gauto dėl jų priklausymo šiai grupei.

(184)

Taikant valstybės pagalbos taisykles atskiri juridiniai asmenys gali būti laikomi vienu ūkio subjektu. Tokiu atveju šis ūkio subjektas laikomas suinteresuota bendrove, kuriai taikoma pagalbos priemonė. Kaip anksčiau yra nurodęs Teisingumo Teismas, „[k]onkurencijos teisėje sąvoką „įmonė“ reikia suprasti kaip ekonominį vienetą <…> net jeigu pagal teisės normas tą ekonominį vienetą sudaro keli, fiziniai arba juridiniai, asmenys“ (118). Siekdamas nustatyti, ar keli subjektai yra vienas ūkio subjektas, Teisingumo Teismas nagrinėja, ar yra kontrolinis akcijų paketas arba palaikomi struktūriniai, ekonominiai ar funkciniai ryšiai (119). Šiuo atveju Belgijos subjektai, kuriems taikyta nagrinėjama schema, laikomi pagrindiniais verslininkais, valdančiais ir kontroliuojančiais tam tikrą įmonių grupę (arba tam tikrą atskirą įmonių grupės verslą). Taigi dažnai šie subjektai kontroliuoja grupės asocijuotuosius subjektus ir savo ruožtu yra kontroliuojami visą įmonių grupę valdančio subjekto. Todėl visa tarptautinė grupė turėtų būti laikoma įmone, kuriai taikoma pagalbos priemonė.

(185)

Be to, sprendimą dalį savo veiklos perkelti į Belgiją arba investuoti dideles sumas Belgijoje priėmė visa tarptautinė grupė, o tokio sprendimo reikalaujama, kad būtų galima taikyti nagrinėjamą schemą. Kitaip sakant, kai sandorių kainodara būtina siekiant nustatyti skirtingų tos pačios grupės juridinių asmenų prekių ir paslaugų kainas, ji savaime daro įtaką daugiau negu vienai grupės įmonei (pakilus kainoms vienoje įmonėje sumažėja kitos įmonės pelnas).

(186)

Todėl nepaisant to, ar įmonių grupės yra skirtingi juridiniai asmenys, ar ne, tokiai grupei priklausančios įmonės turi būti laikomos viena grupe, kuriai taikoma nagrinėjama pagalbos schema (120). Taigi Komisija mano, kad ne tik Belgijos subjektai, kuriems galima taikyti nagrinėjamą schemą, bet ir tarptautinės grupės, kurioms šie subjektai priklauso, pagal šią schemą gavo valstybės pagalbą, kaip tai suprantama pagal SESV 107 straipsnio 1 dalį.

(187)

Atsižvelgdama į tai, kas išdėstyta, Komisija daro išvadą, kad taikant 2004 m. birželio 21 d. įstatymu įdiegtą pelno perviršio neapmokestinimo schemą, pagrįstą 1992 m. PMK 185 straipsnio 2 dalies b punktu, subjektams, kuriems ji taikoma, ir tarptautinėms grupėms, kuriems tie subjektai priklauso, suteikiamas atrankusis pranašumas; ši schema priskirtina Belgijai ir finansuojama valstybiniais ištekliais, dėl jos iškraipoma arba gali būti iškraipoma konkurencija ir gali būti daromas poveikis Sąjungos vidaus prekybai. Todėl nagrinėjama schema yra valstybės pagalba pagal SESV 107 straipsnio 1 dalį.

(188)

Kadangi taikant nagrinėjamą schemą sumažinami mokesčiai, kuriuos pagalbos gavėjai paprastai turėtų mokėti už per metus vykdytą veiklą, turi būti vertinama, kad pagal ją subjektams, kuriems ji taikoma, ir tarptautinėms grupėms, kurioms šie subjektai priklauso, suteikiama veiklos pagalba.

(189)

Valstybės pagalba laikoma suderinama su vidaus rinka, jeigu patenka į vieną iš SESV 107 straipsnio 2 dalyje išvardytų kategorijų (121). Ji gali būti laikoma suderinama su vidaus rinka, jeigu Komisija nustato, kad ji priklauso vienai iš SESV 107 straipsnio 3 dalyje išvardytų kategorijų. Tačiau pagalbos suderinamumą su vidaus rinka pagal SESV 107 straipsnio 2 arba 3 dalį turi įrodyti ją suteikusi valstybė narė.

(190)

Belgijos institucijos nenurodė, kad laikytasi šių sąlygų, kuriomis remiantis galima įrodyti pagalbos schemos suderinamumą su vidaus rinka.

(191)

Be to, kaip paaiškinta 188 konstatuojamojoje dalyje, nagrinėjamą schemą reikėtų laikyti priemone, pagal kurią teikiama veiklos pagalba. Paprastai tokio tipo pagalba iš esmės negali būti laikoma suderinama su vidaus rinka pagal SESV 107 straipsnio 3 dalį, nes ja neskatinama tam tikrų rūšių ekonominė veikla arba tam tikrų ekonomikos sričių plėtra, ir nagrinėjamos mokesčių paskatos netaikomos ribotą laikotarpį, nėra mažėjančios ar proporcingos priemonėms, reikalingoms konkrečiai atitinkamų regionų nepalankiai ekonominei padėčiai ištaisyti.

(192)

Todėl pelno perviršio neapmokestinimo schema yra nesuderinama su vidaus rinka.

(193)

Kaip nurodyta SESV 108 straipsnio 3 dalyje, valstybės narės privalo informuoti Komisiją apie visus ketinimus suteikti pagalbą (pareiga pranešti) ir negali įgyvendinti numatytų pagalbos priemonių, kol Komisija nepriima galutinio sprendimo (pareiga sustabdyti).

(194)

Komisija pažymi, kad Belgija nepranešė jai apie savo ketinimą suteikti pagalbą taikant nagrinėjamą schemą ir juo labiau nesilaikė SESV 108 straipsnio 3 dalyje nustatytos pareigos sustabdyti pagalbos teikimą. Todėl pagal Reglamento (ES) 2015/1589 1 straipsnio f punktą pelno perviršio neapmokestinimo schema yra neteisėta pagalbos schema, įgyvendinta pažeidžiant SESV 108 straipsnio 3 dalį.

(195)

Pagal Reglamento (ES) 2015/1589 16 straipsnio 1 dalį Komisija privalo reikalauti susigrąžinti neteisėtą ir nesuderinamą pagalbą, o atitinkama valstybė narė imasi visų reikalingų priemonių neteisėtai pagalbai, kuri paskelbta nesuderinama su vidaus rinka, susigrąžinti. To paties reglamento 16 straipsnio 2 dalyje nustatyta, kad pagalba, kurią reikia susigrąžinti, apima palūkanas nuo neteisėtos pagalbos išmokėjimo gavėjui dienos iki jos susigrąžinimo dienos. Komisijos reglamente (EB) Nr. 794/2004 (122) išsamiai paaiškinti metodai, taikytini apskaičiuojant susigrąžinimo palūkanas. Galiausiai Reglamento (ES) 2015/1589 16 straipsnio 3 dalyje nustatyta, kad „pagalba išieškoma nedelsiant ir pagal atitinkamos valstybės narės nacionalinę teisę nustatytas procedūras, jeigu jos leidžia nedelsiant ir veiksmingai įvykdyti Komisijos sprendimą“.

(196)

Reglamento (ES) 2015/1589 16 straipsnio 1 dalyje taip pat nurodyta, kad Komisija nereikalauja susigrąžinti pagalbos, jeigu tai prieštarautų bendrajam teisės principui.

(197)

Visų pirma Belgija teigia, kad vadovaujantis teisėto lūkesčio ir teisinio tikrumo principais pagalbos susigrąžinti nereikia. Iš tikrųjų atsižvelgdama į ankstesnius Komisijos sprendimus dėl sandorių kainodaros ir valstybės pagalbos ji susidarė nuomonę, kad konkreti mokesčių priemonė negali būti laikoma valstybės pagalba, jeigu valstybė narė laikosi įprastų rinkos sąlygų principo. Be to, pasak Belgijos, susigrąžinti pagalbos nereikia dėl to, kad sudėtinga apskaičiuoti jos sumą ir kad susigrąžinus pagalbą gali kilti dvigubo apmokestinimo grėsmė.

(198)

Dėl Belgijos institucijų argumento, kad reikia atsižvelgti į teisėto lūkesčio apsaugos principą, Komisija primena, kad pagal Sąjungos teismų praktiką (123) valstybė narė, kurios institucijos suteikė pagalbą pažeisdamos SESV 108 straipsnio 3 dalyje nustatytas procedūrines taisykles, negali remtis pagalbos gavėjų teisėto lūkesčio principu, siekdama išvengti pareigos imtis reikalingų priemonių Komisijos sprendimui, pagal kurį ji privalo susigrąžinti pagalbą, įvykdyti. Sutikti su tokia galimybe iš tikrųjų reikštų pripažinti, kad SESV 107 ir 108 straipsnių nuostatos nedaro jokio naudingo poveikio, nes nacionalinės institucijos, siekdamos, kad vadovaujantis šiomis SESV nuostatomis priimti Komisijos sprendimai būtų neveiksmingi, galėtų remtis savo pačių neteisėtu elgesiu. Todėl pranešti apie išimtines aplinkybes, kuriomis galėjo būti pagrįstas pagalbą gavusios įmonės teisėtas lūkestis, turi ne atitinkama valstybė narė, o pagalbą gavusi įmonė, norėdama paprieštarauti reikalavimui susigrąžinti neteisėtą pagalbą (124). Kadangi nė vienas subjektas, kuriam taikyta nagrinėjama schema, nepranešė apie teisėtą lūkestį dėl minėtos schemos teisėtumo, Komisija mano, kad Belgijos argumentas dėl šio principo neturi įtakos pagalbos susigrąžinimui taikant šį sprendimą.

(199)

Bet kuriuo atveju, kad būtų galima remtis teisėto lūkesčio apsaugos principu, teisėtas lūkestis turi atsirasti dėl tam tikro Komisijos veiksmo, paskatinusio pagrįstas viltis (125). Belgijos institucijos negali remtis tuo, kad dėl pelno perviršio neapmokestinimo schemos kilo kokių nors konkrečių vilčių. Visų pirma Elgesio kodekso grupės ataskaita, kuria ES pirmininkavusi valstybė narė pagrindė savo 2003 m. kovo 19 d. išvadas, nebuvo paskelbta, be to, Teisingumo Teismas patvirtino, kad Europos Sąjungos Tarybos išvadomis, kuriomis patvirtintas valstybių narių sudarytas susitarimas, susijęs su Elgesio kodekso grupės nagrinėjamomis nacionalinėmis mokesčių priemonėmis, nebuvo suteiktos konkrečios garantijos (126). Teisingumo Teismas patvirtino ir tai, kad „šios Tarybos išvados išreiškia politinio pobūdžio siekį ir negali savo turiniu lemti teisinių pasekmių, kuriomis šalys galėtų remtis Teisingumo Teisme. Be to, šios išvados jokiu būdu negali įpareigoti Komisijos, kai ji veikia įgyvendindama Sutartimi jai patikėtą kompetenciją valstybės pagalbos srityje.“

(200)

Dėl Belgijos nurodyto teisinio tikrumo principo ir konkrečiai ankstesnės Komisijos sprendimų priėmimo praktikos, kuria patvirtintas įprastų rinkos sąlygų principas, Komisija visų pirma primena, kad ši sprendimų priėmimo praktika jos nesaisto. Bet kokia galima pagalbos priemonė turi būti vertinama pagal jos ypatumus, vadovaujantis SESV 107 straipsnio 1 dalyje nustatytais objektyviais kriterijais, taigi jeigu būtų patvirtinta, kad praeityje buvo priimti priešingi sprendimai, tai negalėtų turėti poveikio šio sprendimo nuostatų galiojimui (127).

(201)

Be to, Komisija pažymi, kad atsižvelgiant į Belgijos institucijų minėtus sprendimus praeityje Komisija yra padariusi išvadą, jog nukrypimas nuo įprastų rinkos sąlygų principo siekiant apskaičiuoti grupės ataskaitinio laikotarpio pelną yra valstybės pagalba, nes nukrypstant nuo šio principo sumažinamas mokestis, kurį subjektas turi mokėti pagal bendrąją įmonių pelno apmokestinimo sistemą (128). Komisija taip pat primena, kad nagrinėdama Belgijos pasiūlytą schemą, pagal kurią remiami nauji koordinavimo centrai, ji aiškiai padarė išvadą, jog Belgijos subjektui priskiriamas pelnas, viršijantis pelną, nustatytą pagal padidintos grynosios kainos (angl. cost plus) metodą, turi būti apmokestintas Belgijoje, net jeigu pagal šį metodą apskaičiuotas pelnas laikomas atitinkančiu įprastų rinkos sąlygų principą (129). Tokiai išvadai pritarė Teisingumo Teismas (130). Kadangi taikant pelno perviršio neapmokestinimo schemą nukrypstama nuo įprastų rinkos sąlygų principo, kaip jau buvo įrodyta 6.3.2.2 skirsnyje, Belgija šiais sprendimais negali remtis siekdama įrodyti, kad pagalbos susigrąžinimas prieštarautų bendrajam teisinio tikrumo principui. Priešingai, Belgija turėtų žinoti, kad pagal tam tikrą apmokestinimo sistemą subjektams, kuriems ji taikoma, suteikus lengvatą ir dirbtinai sumažinus jų mokesčio bazę gali būti pažeistos valstybės pagalbos taisyklės. Taigi iškilus abejonių Belgija, prieš pradėdama taikyti nagrinėjamą schemą, apie ją turėjo pranešti Komisijai.

(202)

Atsakydama į argumentą dėl tariamo sunkumo apskaičiuoti pagal schemą suteiktos pagalbos sumą Komisija pažymi, kad neįžvelgia, kodėl dėl to turėtų kilti sunkumų. Kadangi neapmokestinamas pelno perviršis atitinka tam tikrą pelno iki apmokestinimo procentinę dalį, taikomą grupei priklausančio Belgijos subjekto iš tikrųjų apskaitoje nurodytam pelnui, siekiant panaikinti pagal priemonę suteiktą atrankųjį pranašumą pakanka susigrąžinti skirtumą, apskaičiuojamą iš mokesčio sumos, mokėtinos už iš tikrųjų apskaitoje nurodytą pelną, atėmus pagal nagrinėtą schemą iš tikrųjų sumokėto mokesčio sumą, prie kurios pridedamos palūkanos nuo šios sumos, susikaupusios nuo pagalbos suteikimo dienos.

(203)

Galiausiai vertindama Belgijos argumentą, kad susigrąžinus pagalbą gali grėsti dvigubas apmokestinimas, Komisija nurodo 6.3.3 skirsnio nuostatas ir primena, kad dvigubas apmokestinimas galimas tik tuo atveju, jeigu tas pats pelnas įtraukiamas į grupei priklausančio Belgijos subjekto mokesčio bazę ir į asocijuotojo užsienio subjekto mokesčio bazę. Tačiau pelno perviršio neapmokestinimas yra susijęs su vienašaliu koregavimu, kurio neleidžiama atlikti dėl to, kad kitoje mokesčių teritorijoje tas pats pelnas anksčiau jau buvo apmokestintas. Bet kuriuo atveju net jeigu dėl dvigubo apmokestinimo pavojaus kiltų teisėtų nuogąstavimų, juos būtų galima panaikinti pasitelkiant įprastus tokių problemų sprendimo mechanizmus, nustatytus pagal dvišales sutartis dėl dvigubo apmokestinimo išvengimo ir ES arbitražo konvenciją arba teisingai taikant 1992 m. PMK 185 straipsnio 2 dalies b punktą. Iš tikrųjų, kaip paaiškinta 173 konstatuojamojoje dalyje, neigiamą koregavimą, kurį Belgijos mokesčių administratorius atlieka dėl to, kad tą patį pelną apmokestino kitas mokesčių jurisdikciją turintis subjektas (po to, kai mokesčių mokėtojas pateikė deklaraciją arba užsienio šalies mokesčių jurisdikciją turintis subjektas atliko pradinį teigiamą koregavimą), galima pagrįsti apmokestinimo sistemos pobūdžiu ir bendrąja struktūra, ir jis nėra valstybės pagalba.

(204)

Taigi nė vienas Belgijos argumentas, kuriuo ji siekia išvengti pareigos susigrąžinti pagal nagrinėjamą schemą suteiktą pagalbą arba sumažinti jos sumą, yra nepriimtinas.

(205)

Pagal SESV ir nusistovėjusią Teisingumo Teismo praktiką Komisija yra kompetentinga nuspręsti, ar atitinkama valstybė narė turi nutraukti arba pakeisti pagalbą, jeigu nustato, kad ji nesuderinama su vidaus rinka. Be to, Teisingumo Teismas nuosekliai laikėsi nuomonės, kad įpareigojant valstybę nutraukti pagalbą, kurią Komisija laiko nesuderinama su vidaus rinka, siekiama tikslo atkurti iki tol buvusią padėtį. Šiuo klausimu jis yra nustatęs, kad toks tikslas pasiektas, jeigu pagalbos gavėjas grąžino neteisėtą pagalbą ir taip prarado rinkoje prieš konkurentus turėtą pranašumą ir jeigu atkuriama iki pagalbos suteikimo buvusi padėtis.

(206)

Sąjungos teisėje nėra nuostatų, pagal kurias Komisija, nurodydama susigrąžinti pagalbą, kuri paskelbta nesuderinama su vidaus rinka, privalėtų tiksliai įvardyti susigrąžintinos pagalbos sumą. Priešingai, užtenka, kad Komisijos sprendime būtų pateikta informacija, pagal kurią jo adresatas be pernelyg didelių sunkumų galėtų pats nustatyti šią sumą (131).

(207)

Pagal komunikato dėl įmonių apmokestinimo 35 punktą tais atvejais, kai neteisėta valstybės pagalba suteikiama taikant mokesčių priemones, susigrąžintina suma apskaičiuojama iš tikrųjų sumokėtą mokestį lyginant su mokesčiu, kuris turėjo būti sumokėtas, jei būtų pritaikyta bendrai taikoma taisyklė. Norėdamas apskaičiuoti mokesčio, kuris turėjo būti sumokėtas, jeigu būtų laikomasi bendrai taikomų taisyklių, t. y. nebūtų leista neapmokestinti pelno perviršio, sumą, Belgijos mokesčių administratorius turi iš naujo įvertinti subjektų, kuriems taikyta nagrinėjama schema, mokėtiną mokestį kiekvienais finansiniais metais, kuriais tiems subjektams taikyta schema. Apskaičiuojant iš kiekvieno pagalbos gavėjo susigrąžintiną pagalbą (132) reikia atsižvelgti į:

Pagalba laikoma suteikta tą dieną, kurią, jeigu nepriimtas išankstinis sprendimas, turėjo būti sumokėta sutaupyta suma už kiekvienus mokestinius metus.

(208)

Dėl konkretaus išankstinio sprendimo konkrečiais finansiniais metais sutaupyta mokesčio suma lygi

(209)

Iš esmės apskaičiuojant sutaupytą mokesčio sumą reikėtų atsižvelgti į mokesčių mokėtojo metinėje mokesčių deklaracijoje nurodytą išskaičiuotą pelno perviršį, kurį Belgijos mokesčių administratorius galbūt pakoregavo atlikęs mokesčių auditą.

(210)

Jeigu pelno perviršis, į kurio atskaitą konkrečiais finansiniais metais pagalbos gavėjas turi teisę, negali (visiškai) būti išskaičiuotas tais finansiniais metais, nes teigiama mokesčio bazė yra nepakankamai didelė, ir jeigu suma, kuri iš tikrųjų nėra išskaičiuota, perkeliama į paskesnius mokestinius metus, pagalba laikoma suteikta vienais ar keliais paskesniais finansiniais metais, jeigu pelno perviršio sumas iš tikrųjų galima išskaičiuoti iš teigiamos mokesčio bazės.

(211)

Kadangi susigrąžinant suteiktą pagalbą turėtų būti užtikrinta, kad galutinė subjekto, kuriam taikyta schema, mokėtina suma būtų mokesčio suma, kurią jis būtų turėjęs sumokėti, jeigu nebūtų taikyta pelno perviršio neapmokestinimo schema, 207–210 konstatuojamosiose dalyse apibūdintą metodą dar galima patikslinti susigrąžinimo proceso metu bendradarbiaujant su Belgijos institucijomis, kad būtų nustatyta tikra pagalbos gavėjams suteiktos mokesčio lengvatos suma atsižvelgiant į jų konkrečią padėtį. Mokesčio suma, kuri turėjo būti sumokėta, jeigu nebūtų taikyta pelno perviršio neapmokestinimo schema, turi būti apskaičiuota atsižvelgiant į bendrą schemą, Belgijoje taikytą tuo metu, kai suteikta pagalba, ir į tikrą pagalbos gavėjo faktinę bei teisinę padėtį, o ne į kitas įvairiomis veiklos ir teisinėmis aplinkybėmis pagrįstas tariamas situacijas, kurias pagalbos gavėjas būtų galėjęs pasirinkti netaikant minėtos neapmokestinimo schemos.

(212)

Taigi Komisija mano, kad Belgija pelno perviršio neapmokestinimo schemą taikė neteisėtai, pažeisdama SESV 108 straipsnio 3 dalį. Pagal Reglamento (ES) 2015/1589 16 straipsnį Belgija privalo susigrąžinti visą pagalbą, suteiktą subjektams, kuriems taikyta minėta schema,