1.

Obiectivul prezentului standard este de a prescrie baza pentru prezentarea situațiilor financiare cu scop general, pentru a asigura comparabilitatea atât cu situațiile financiare ale entității pentru perioadele precedente, cât și cu situațiile financiare ale altor entități. Pentru a realiza acest obiectiv, prezentul standard prevede dispoziții generale pentru prezentarea situațiilor financiare, orientări pentru structura acestora și dispoziții minime privind conținutul lor. Recunoașterea, evaluarea și prezentarea tranzacțiilor specifice și a altor evenimente sunt tratate în alte standarde și interpretări.

2.

Prezentul standard trebuie aplicat tuturor situațiilor financiare cu scop general întocmite și prezentate în conformitate cu Standardele Internaționale de Raportare Financiară (IFRS-uri).

3.

Situațiile financiare cu scop general sunt acelea menite să satisfacă nevoile utilizatorilor care nu se află în poziția de a impune entității să întocmească rapoarte adaptate nevoilor lor specifice de informații. Situațiile financiare cu scop general le includ pe cele care sunt prezentate separat sau în cadrul altui document public, cum ar fi raportul anual sau prospectul de emisiune. Prezentul standard nu se aplică structurii și conținutului unor situații financiare interimare simplificate, întocmite în conformitate cu IAS 34 Raportarea financiară interimară. Totuși, punctele 13-41 se aplică unor astfel de situații financiare. Prezentul standard se aplică în egală măsură tuturor entităților, indiferent dacă trebuie sau nu să întocmească situații financiare consolidate sau situații financiare individuale, conform definiției din IAS 27 Situații financiare consolidate și individuale.

4.

[Eliminat]

5.

Prezentul standard utilizează o terminologie adaptată entităților cu scop lucrativ, inclusiv entităților din sectorul public. Entitățile nonprofit din sectorul privat, public sau guvernamental care urmăresc aplicarea prezentului standard ar putea fi nevoite să modifice descrierile utilizate pentru anumite elemente-rânduri din situațiile financiare și pentru situațiile financiare ca atare.

6.

În mod similar, entitățile care nu au capital propriu după cum este acesta definit în IAS 32 Instrumente financiare: prezentare (de exemplu, anumite fonduri mutuale) și entitățile al căror capital social nu este capital propriu (de exemplu, unele entități cooperatiste) ar putea fi nevoite să adapteze prezentarea în situațiile financiare a intereselor membrilor sau ale deținătorilor de unități.

7.

Situațiile financiare sunt o reprezentare structurată a poziției financiare și a performanței financiare a unei entități. Obiectivul situațiilor financiare cu scop general este de a oferi informații despre poziția financiară, performanța financiară și fluxurile de trezorerie ale unei entități, utile pentru o gamă largă de utilizatori în luarea deciziilor economice. Situațiile financiare prezintă, de asemenea, rezultatele gestiunii resurselor, sarcină încredințată conducerii entităților. Pentru a atinge acest obiectiv, situațiile financiare oferă informații despre:

Aceste informații, împreună cu alte informații din note, ajută utilizatorii situațiilor financiare la estimarea viitoarelor fluxuri de trezorerie ale entității și, în special, a plasării în timp a apariției și a gradului de certitudine a acestora.

8.

Un set complet de situații financiare conține:

9.

Multe entități prezintă, în afara situațiilor financiare, o analiză financiară efectuată de conducere care descrie și explică caracteristicile principale ale performanței financiare și ale poziției financiare ale entității, precum și principalele incertitudini cu care aceasta se confruntă. Un astfel de raport poate include o analiză a:

10.

Multe entități prezintă, de asemenea, în afara situațiilor financiare, rapoarte și situații cum ar fi rapoartele de mediu și situațiile privind valoarea adăugată, în special în sectoarele în care factorii de mediu sunt semnificativi și atunci când angajații sunt considerați a fi un grup important de utilizatori. Rapoartele și situațiile prezentate în afara situațiilor financiare sunt în afara domeniului de aplicare al IFRS-urilor.

11.

Următorii termeni sunt folosiți în prezentul standard cu înțelesul specificat în continuare:

Imposibilitate Aplicarea unei dispoziții este imposibilă atunci când entitatea nu poate să o aplice după ce a făcut toate eforturile rezonabile în acest sens.

Standarde Internaționale de Raportare Financiară (IFRS-uri) sunt standardele și interpretările adoptate de către Consiliul pentru Standarde Internaționale de Contabilitate (IASB). Ele includ:

Semnificativ Omisiunile sau declarațiile eronate ale elementelor sunt semnificative dacă ar putea, individual sau împreună, să influențeze deciziile economice ale utilizatorilor, decizii luate pe baza situațiilor financiare. Pragul de semnificație depinde de mărimea și natura omisiunilor sau erorilor luate în considerare în funcție de circumstanțele existente. Mărimea sau natura elementului sau o combinație a acestora ar putea fi factorul determinant.

Notele conțin informații suplimentare față de cele prezentate în bilanț, situația veniturilor și a cheltuielilor, situația modificărilor capitalurilor proprii și situația fluxurilor de trezorerie. Notele oferă descrieri narative sau detalieri ale elementelor prezentate în aceste situații și informații privind elementele care nu îndeplinesc condițiile pentru a fi recunoscute în acele situații.

12.

Evaluarea măsurii în care o omisiune sau o declarație eronată ar putea influența deciziile economice ale utilizatorilor, fiind astfel semnificativă, necesită luarea în considerare a caracteristicilor acelor utilizatori. Cadrul general pentru întocmirea și prezentarea situațiilor financiare prevede la punctul 25 că „se presupune că utilizatorii dispun de cunoștințe suficiente privind desfășurarea afacerilor și a activităților economice, precum și privind contabilitatea și au dorința de a studia informațiile prezentate cu atenția cuvenită”. Prin urmare, evaluarea trebuie să ia în considerare modul în care se preconizează în mod rezonabil că utilizatorii cu astfel de caracteristici ar putea fi influențați în mod rezonabil în luarea deciziilor economice.

13.

Situațiile financiare trebuie să prezinte fidel poziția financiară, performanța financiară și fluxurile de trezorerie ale unei entități. Prezentarea fidelă impune reprezentarea exactă a efectelor tranzacțiilor, a altor evenimente și condiții, în conformitate cu definițiile și criteriile de recunoaștere pentru active, datorii, venituri și cheltuieli stabilite în Cadrul general. Se presupune că aplicarea IFRS-urilor, cu informații suplimentare prezentate, atunci când este necesar, are drept rezultat situații financiare care realizează o prezentare fidelă.

14.

O entitate ale cărei situații financiare sunt conforme cu IFRS-urile trebuie să prezinte în note o declarație explicită și fără rezerve privind această conformitate. Situațiile financiare nu trebuie descrise ca fiind conforme cu IFRS-urile decât dacă satisfac toate dispozițiile IFRS-urilor.

15.

În aproape toate situațiile se obține o prezentare fidelă prin respectarea IFRS-urilor aplicabile. De asemenea, o prezentare fidelă impune unei entități:

16.

Politicile contabile neadecvate nu sunt rectificate nici prin prezentarea politicilor contabile utilizate, nici prin note sau materiale explicative.

17.

În cazurile extrem de rare în care conducerea ajunge la concluzia că respectarea unei dispoziții dintr-un standard sau dintr-o interpretare ar induce atât de mult în eroare încât ar fi în contradicție cu obiectivul situațiilor financiare stabilite în Cadrul general, entitatea trebuie să se abată de la acea dispoziție în maniera prezentată la punctul 18 dacă cadrul relevant de reglementare impune o astfel de abatere sau nu o interzice altminteri.

18.

Atunci când o entitate se abate de la o dispoziție a unui standard sau a unei interpretări în conformitate cu punctul 17, aceasta trebuie să prezinte:

19.

Atunci când o entitate s-a abătut de la o dispoziție a unui standard sau a unei interpretări într-o perioadă anterioară, iar acea abatere afectează sumele recunoscute în situațiile financiare pentru perioada actuală, entitatea trebuie să facă prezentările prevăzute la punctul 18 literele (c) și (d).

20.

Punctul 19 se aplică, de exemplu, atunci când o entitate s-a abătut într-o perioadă anterioară de la o dispoziție dintr-un standard sau dintr-o interpretare în momentul evaluării activelor sau datoriilor, iar acea abatere afectează evaluarea modificărilor activelor sau datoriilor recunoscute în situațiile financiare ale perioadei curente.

21.

În situațiile extrem de rare în care conducerea ajunge la concluzia că respectarea unei dispoziții dintr-un standard sau dintr-o interpretare ar induce în eroare într-atât încât ar fi în contradicție cu obiectivul situațiilor financiare stabilit în Cadrul general, dar cadrul de reglementare relevant interzice abaterea de la acea dispoziție, entitatea trebuie să încerce pe cât posibil să reducă aspectele care decurg din respectarea acelei dispoziții și care sunt percepute ca inducând în eroare, prezentând:

22.

În sensul punctelor 17-21, un element al informațiilor ar fi în contradicție cu obiectivul situațiilor financiare atunci când nu reprezintă exact tranzacțiile, alte evenimente și condiții pe care fie dorește să le reprezinte, fie se așteaptă în mod normal să le reprezinte și, în consecință, ar putea să influențeze deciziile economice luate de către utilizatorii situațiilor financiare. Atunci când se evaluează măsura în care respectarea unei dispoziții specifice dintr-un standard sau dintr-o interpretare ar induce în eroare într-atât încât ar fi în contradicție cu obiectivul situațiilor financiare stabilit în Cadrul general, conducerea ia în considerare:

23.

La întocmirea situațiilor financiare, conducerea trebuie să evalueze capacitatea entității de a-și continua activitatea. Situațiile financiare trebuie întocmite pe baza continuității activității, cu excepția cazului în care conducerea fie intenționează să lichideze entitatea sau să înceteze activitatea, fie nu are o altă alternativă realistă decât să procedeze astfel. Atunci când, la efectuarea evaluării, conducerea are cunoștință de incertitudini semnificative legate de evenimente sau condiții care pot cauza îndoieli semnificative asupra capacității entității de a-și continua activitatea, incertitudinile respective trebuie prezentate. Atunci când situațiile financiare nu sunt întocmite pe baza continuității activității, acest fapt trebuie prezentat, împreună cu baza de întocmire a situațiilor financiare și motivul pentru care entitatea nu este considerată a fi în situația de a-și continua activitatea.

24.

Atunci când conducerea evaluează măsura în care prezumția continuității activității este sau nu adecvată, sunt luate în considerare toate informațiile disponibile despre viitor, care se întinde pe o perioadă de cel puțin douăsprezece luni de la data bilanțului, dar fără a se limita la aceasta. Importanța acordată depinde de fiecare caz în parte. Atunci când entitatea a avut o activitate profitabilă în trecut și acces fără dificultăți la resurse financiare, se poate ajunge la concluzia că prezumția continuității activității este adecvată fără o analiză detaliată. În alte cazuri, conducerea poate fi nevoită să ia în considerare o gamă largă de factori care afectează profitabilitatea curentă și preconizată, graficele de rambursare a datoriilor și sursele potențiale de înlocuire a finanțării existente înainte de a fi sigură că prezumția continuității activității este adecvată.

25.

O entitate trebuie să își întocmească situațiile financiare folosind contabilitatea de angajamente, cu excepția informațiilor privind fluxurile de trezorerie.

26.

Atunci când se folosește contabilitatea de angajamente, elementele sunt recunoscute ca active, datorii, capitaluri proprii, venituri și cheltuieli (elementele situațiilor financiare), atunci când respectă definițiile și criteriile de recunoaștere pentru acele elemente din Cadrul general.

27.

Prezentarea și clasificarea elementelor din situațiile financiare trebuie menținute de la o perioadă la alta, cu excepția cazurilor când:

28.

O achiziție sau o cedare semnificativă ori o revizuire a prezentării situațiilor financiare poate sugera că situațiile financiare trebuie prezentate diferit. O entitate modifică prezentarea situațiilor financiare doar dacă noua prezentare oferă informații fiabile și dacă este mai relevantă pentru utilizatorii situațiilor financiare și doar dacă este probabilă utilizarea în continuare a acestei structuri revizuite astfel încât să nu fie afectată comparabilitatea. Atunci când se fac astfel de modificări, entitatea își reclasifică informațiile comparative în conformitate cu punctele 38 și 39.

29.

Fiecare clasă semnificativă care cuprinde elemente similare trebuie prezentată separat în situațiile financiare. Elementele care au naturi sau funcții diferite trebuie prezentate separat, cu excepția cazului în care nu sunt semnificative.

30.

Situațiile financiare rezultă din prelucrarea unui volum mare de tranzacții sau alte evenimente care sunt agregate pe grupe în funcție de natura sau funcția lor. Etapa finală a procesului de agregare și clasificare este prezentarea de date condensate și clasificate care formează elemente-rânduri în bilanț, în situația veniturilor și a cheltuielilor, în situația modificării capitalurilor proprii și în situația fluxurilor de trezorerie sau în note. Dacă un element-rând nu este în mod individual semnificativ, atunci el este agregat cu alte elemente fie în acele situații, fie în note. Un element care nu este suficient de semnificativ pentru a fi prezentat separat în situațiile financiare propriu-zise poate fi totuși suficient de semnificativ încât să poată fi prezentat separat în note.

31.

Aplicarea conceptului pragului de semnificație înseamnă faptul că nu este necesară respectarea unei anumite dispoziții de prezentare a informațiilor dintr-un standard sau dintr-o interpretare, dacă informațiile nu sunt semnificative.

32.

Activele și datoriile, precum și veniturile și cheltuielile nu trebuie compensate, cu excepția cazului în care compensarea este impusă sau permisă de un standard sau de o interpretare.

33.

Este important ca atât activele și datoriile, cât și veniturile și cheltuielile să fie raportate separat. Compensarea fie în situația veniturilor și a cheltuielilor, fie în bilanț, cu excepția cazului în care compensarea reflectă fondul economic al tranzacției sau al unui alt eveniment, limitează capacitatea utilizatorilor atât de a înțelege tranzacțiile întreprinse, alte evenimente și condiții care au apărut, cât și de a evalua viitoarele fluxuri de trezorerie ale entității. Evaluarea activelor după deducerea ajustărilor de valoare – de exemplu, ajustări pentru deprecierea stocurilor și ajustări pentru creanțele îndoielnice – nu reprezintă o compensare.

34.

IAS 18 Venituri definește veniturile și impune ca acestea să fie evaluate la valoarea justă a contraprestației primite sau de primit, luând în considerare valoarea oricărei reduceri comerciale și de volum acordate de entitate. În decursul activităților sale curente, entitatea efectuează alte tranzacții care nu generează venituri, dar care sunt ocazionate de principalele activități generatoare de venituri. Rezultatele unor astfel de tranzacții sunt prezentate, atunci când această prezentare reflectă fondul economic al tranzacției sau al unui alt eveniment, prin compensarea veniturilor cu cheltuielile asociate care apar din aceeași tranzacție. De exemplu:

35.

În plus, câștigurile și pierderile care apar dintr-un grup de tranzacții similare sunt raportate pe bază netă, de exemplu, câștigurile și pierderile din diferențele de curs valutar sau câștigurile și pierderile din instrumentele financiare deținute în vederea tranzacționării. Totuși, astfel de câștiguri și pierderi sunt raportate separat dacă sunt semnificative.

36.

Cu excepția cazului în care un standard sau o interpretare permite sau prevede altfel, informațiile comparative aferente perioadei precedente trebuie prezentate pentru toate sumele raportate în situațiile financiare. Informațiile comparative trebuie incluse pentru informațiile narative și descriptive atunci când acest lucru este relevant pentru înțelegerea situațiilor financiare ale perioadei curente.

37.

În unele cazuri, informațiile narative furnizate de situațiile financiare pentru perioada (perioadele) anterioară (anterioare) continuă să fie relevante în perioada curentă. De exemplu, detaliile privind un litigiu, al cărui rezultat era nesigur la data ultimului bilanț și este încă nesoluționat, sunt prezentate în perioada curentă. Utilizatorii beneficiază de informațiile care indică existența acelei incertitudini la data ultimului bilanț și de informațiile despre măsurile care au fost luate pentru rezolvarea incertitudinii în cursul perioadei.

38.

Atunci când prezentarea sau clasificarea elementelor din situațiile financiare se modifică, sumele comparative trebuie reclasificate, cu excepția cazului în care acest lucru este imposibil de realizat. Atunci când valorile comparative sunt reclasificate, o entitate trebuie să prezinte:

39.

În situația în care reclasificarea sumelor comparative este imposibilă, o entitate trebuie să prezinte:

40.

Ameliorarea comparabilității informației între perioade ajută utilizatorii să ia decizii economice, în special prin faptul că permite evaluarea tendințelor în informația financiară în scopul de a face prognoze. În anumite circumstanțe, este imposibilă reclasificarea informației comparative pentru o anumită perioadă anterioară în vederea obținerii comparabilității cu perioada curentă. De exemplu, s-ar putea ca datele să nu fi fost colectate în perioada (perioadele) anterioară (anterioare) într-o manieră care să permită reclasificarea și s-ar putea ca reconstituirea informațiilor să nu fie posibilă.

41.

IAS 8 tratează ajustările informațiilor comparative necesare atunci când o entitate modifică o politică contabilă sau corectează o eroare.

42.

Prezentul standard prevede ca anumite informații să fie prezentate în bilanț, în situația veniturilor și a cheltuielilor și în situația modificărilor capitalurilor proprii și impune prezentarea altor elemente-rânduri fie în acele situații, fie în note. IAS 7 Situațiile fluxurilor de trezorerie stabilește dispoziții pentru prezentarea situației fluxurilor de trezorerie.

43.

Prezentul standard utilizează uneori termenul „prezentare a informațiilor” într-un sens larg, cuprinzând elemente prezentate în bilanț, în situația veniturilor și a cheltuielilor, în situația modificărilor în capitalurile proprii și în situația fluxurilor de trezorerie, precum și în note. Prezentările sunt, de asemenea, prevăzute și de alte standarde și interpretări. În cazul în care prezentul standard sau un alt standard sau o interpretare nu specifică contrariul, astfel de prezentări sunt făcute fie în bilanț, în situația veniturilor și a cheltuielilor, în situația modificărilor capitalurilor proprii sau în situația fluxurilor de trezorerie (oricare dintre ele care este relevantă), fie în note.

44.

Situațiile financiare trebuie identificate și separate în mod clar de alte informații din același document publicat.

45.

IFRS-urile se aplică numai situațiilor financiare, și nu altor informații prezentate într-un raport anual sau alt document. Prin urmare, este important ca utilizatorii să poată distinge informațiile elaborate prin utilizarea IFRS-urilor de alte informații care le pot fi folositoare, dar nu fac obiectul acelor dispoziții.

46.

Fiecare componentă a situațiilor financiare trebuie identificată în mod clar. În plus, următoarele informații trebuie să fie bine evidențiate și repetate atunci când acest lucru este necesar pentru înțelegerea corespunzătoare a informațiilor prezentate:

47.

Dispozițiile de la punctul 46 sunt în mod normal respectate prin prezentarea în titlurile de pagină a situațiilor financiare și a denumirilor abreviate de coloane. Pentru determinarea celei mai bune modalități de prezentare a acestor informații este nevoie de raționament profesional. De exemplu, atunci când situațiile financiare sunt prezentate electronic, nu sunt utilizate întotdeauna pagini separate; în acest caz elementele de mai sus sunt atunci prezentate atât de frecvent, încât să asigure o înțelegere corespunzătoare a informațiilor incluse în situațiile financiare.

48.

Situațiile financiare sunt deseori mai ușor de înțeles prin prezentarea informațiilor în mii sau milioane de unități ale monedei de prezentare. Acest fapt este acceptabil atâta timp cât este prezentat nivelul de rotunjire a prezentării și cât nu sunt omise informațiile semnificative.

49.

Situațiile financiare trebuie prezentate cel puțin anual. Atunci când data bilanțului unei entități se schimbă și situațiile financiare anuale sunt prezentate pentru o perioadă mai lungă sau mai scurtă de un an, entitatea trebuie să prezinte, în plus față de perioada acoperită de situațiile financiare:

50.

În mod normal, situațiile financiare sunt întocmite în mod consecvent, acoperind o perioadă de un an. Totuși, din motive practice, anumite entități preferă să facă raportarea, de exemplu, pentru o perioadă de 52 de săptămâni. Prezentul standard nu împiedică această practică, întrucât este puțin probabil ca situațiile financiare rezultate să fie semnificativ diferite de acelea care ar fi prezentate pentru un an.

51.

O entitate trebuie să prezinte activele circulante și imobilizate, precum și datoriile curente și pe termen lung, drept clasificări separate în bilanț în conformitate cu punctele 57-67, cu excepția cazului în care o prezentare bazată pe lichiditate oferă informații fiabile și mai relevante. Atunci când se aplică această excepție toate activele și datoriile trebuie prezentate la modul general, în ordinea lichidității.

52.

Indiferent de metoda de prezentare adoptată pentru fiecare element-rând de activ și de datorie care combină sume ce se așteaptă a fi recuperate sau achitate la (a) nu mai mult de douăsprezece luni de la data bilanțului și (b) mai mult de douăsprezece luni după data bilanțului, o entitate trebuie să prezinte valoarea ce se preconizează a fi recuperată sau decontată după mai mult de douăsprezece luni.

53.

Atunci când entitatea furnizează bunuri sau prestează servicii în cadrul unui ciclu de exploatare clar identificabil, clasificarea separată în bilanț a activelor circulante și imobilizate și a datoriilor curente și pe termen lung oferă informații utile, făcând distincție între activele nete care sunt în mod continuu rulate sub formă de capital circulant și cele utilizate în activitatea pe termen lung a entității. De asemenea, acest fapt evidențiază activele ce se preconizează a fi valorificate în cadrul ciclului curent de exploatare și datoriile exigibile în cursul aceleiași perioade.

54.

Pentru anumite entități, cum ar fi instituțiile financiare, o prezentare a activelor și a datoriilor în ordine crescătoare sau descrescătoare a lichidității oferă informații fiabile și mai relevante decât o prezentare a activelor clasificate drept circulante și imobilizate și a datoriilor clasificate drept curente și pe termen lung, deoarece entitatea nu furnizează bunuri sau servicii într-un ciclu de exploatare clar identificabil.

55.

La aplicarea punctului 51, unei entități i se permite să prezinte unele dintre activele și datoriile sale utilizând clasificarea circulante/imobilizate și, respectiv, curente/pe termen lung și altele în funcție de lichiditate, atunci când această clasificare oferă informații care sunt fiabile și mai relevante. Necesitatea unei baze mixte de prezentare poate apărea atunci când o entitate are diverse operațiuni.

56.

Informațiile despre datele la care se preconizează valorificarea activelor și a datoriilor sunt utile pentru evaluarea lichidității și a solvabilității unei entități. IFRS 7 Instrumente financiare: informații de furnizat prevede prezentarea scadențelor pentru activele financiare și pentru datoriile financiare. Activele financiare cuprind creanțele comerciale și alte creanțe, iar datoriile financiare includ datoriile comerciale și alte datorii. Informațiile privind data preconizată pentru recuperarea și decontarea activelor și a datoriilor nemonetare, cum sunt stocurile și provizioanele, sunt, de asemenea, utile, indiferent dacă activele și datoriile sunt sau nu clasificate drept circulante/imobilizate și, respectiv, curente/pe termen lung. De exemplu, o entitate prezintă valoarea stocurilor ce se preconizează a fi recuperată după mai mult de douăsprezece luni de la data bilanțului.

57.

Un activ trebuie clasificat drept circulant atunci când satisface oricare dintre următoarele criterii:

Toate celelalte active trebuie clasificate drept active imobilizate.

58.

Prezentul standard utilizează termenul „imobilizate” pentru a cuprinde activele corporale, necorporale și financiare pe termen lung. Acesta nu interzice utilizarea descrierilor alternative, atâta timp cât sensul este clar.

59.

Ciclul de exploatare al unei entități reprezintă perioada de timp dintre achiziționarea activelor pentru prelucrare și realizarea lor în numerar sau echivalente de numerar. Atunci când ciclul normal de exploatare al unei entități nu este identificabil în mod clar, se consideră că durata lui este de douăsprezece luni. Activele circulante cuprind active (cum ar fi stocurile și creanțele comerciale) care sunt vândute, consumate sau realizate ca parte a ciclului normal de exploatare, chiar și atunci când nu se așteaptă să fie realizate în termen de douăsprezece luni de la data bilanțului. Activele circulante includ, de asemenea, active care sunt deținute în primul rând în vederea tranzacționării (activele financiare din cadrul acestei categorii sunt clasificate drept deținute în vederea tranzacționării în conformitate cu IAS 39 Instrumente financiare: recunoaștere și evaluare) și partea curentă din activele financiare imobilizate.

60.

O datorie trebuie clasificată drept datorie curentă atunci când satisface oricare dintre următoarele criterii:

Toate celelalte datorii trebuie clasificate drept datorii pe termen lung.

61.

Anumite datorii curente, cum ar fi datoriile comerciale și unele datorii privind angajații și alte costuri de exploatare, fac parte din capitalul circulant utilizat în ciclul normal de exploatare al entității. Astfel de elemente de exploatare sunt clasificate drept datorii curente, indiferent dacă sunt exigibile după mai mult de douăsprezece luni de la data bilanțului. Același ciclu normal de exploatare se aplică la clasificarea activelor și a datoriilor unei entități. Atunci când ciclul normal de exploatare al unei entități nu este clar identificabil, se consideră că durata lui este de douăsprezece luni.

62.

Alte datorii curente nu sunt decontate ca parte a ciclului normal de exploatare, dar sunt exigibile în termen de douăsprezece luni după data bilanțului sau sunt deținute în primul rând în scopul de a fi tranzacționate. Se poate oferi drept exemplu datoriile financiare care sunt clasificate drept deținute în vederea tranzacționării în conformitate cu IAS 39, descoperirile de cont și partea curentă din datoriile financiare pe termen lung, dividendele de plătit, impozitul pe profit și alte datorii necomerciale. Datoriile financiare care oferă finanțare pe termen lung (adică nu fac parte din capitalul circulant utilizat în ciclul normal de exploatare al entității) și nu sunt exigibile în douăsprezece luni după data bilanțului constituie datorii pe termen lung, care fac obiectul punctelor 65 și 66.

63.

O entitate își clasifică datoriile financiare drept curente atunci când ele trebuie decontate în termen douăsprezece luni de la data bilanțului, chiar dacă:

64.

Dacă o entitate preconizează și are competența exclusivă să refinanțeze sau să reînnoiască o obligație pentru cel puțin douăsprezece luni după data bilanțului în virtutea unei facilități de împrumut existente, ea clasifică obligația drept obligație pe termen lung indiferent dacă aceasta ar fi altminteri exigibilă într-un termen mai scurt. Totuși, în situațiile în care refinanțarea sau reînnoirea obligației nu este de competența exclusivă a entității (de exemplu, atunci când nu există un acord de refinanțare), nu se ia în calcul potențialul de refinanțare, iar obligația este clasificată drept curentă.

65.

Atunci când o entitate încalcă un angajament prevăzut în cadrul unui acord de împrumut pe termen lung la data bilanțului sau înaintea datei bilanțului, datoria devenind exigibilă la cerere ca urmare a acestei încălcări, datoria este clasificată drept curentă indiferent dacă creditorul a fost de acord, după data bilanțului și înainte ca situațiile financiare să fie aprobate spre publicare, să nu solicite plata ca urmare a încălcării. Datoria este clasificată drept curentă, deoarece la data bilanțului entitatea nu are dreptul necondiționat de a-și amâna decontarea pentru cel puțin douăsprezece luni după acea dată.

66.

Totuși, datoria este clasificată drept datorie pe termen lung dacă creditorul a fost de acord până la data bilanțului să ofere o perioadă de grație care să se încheie la cel puțin douăsprezece luni după data bilanțului, în cadrul căreia entitatea să poată rectifica încălcarea și în timpul căreia creditorul să nu poată solicita rambursarea imediată.

67.

În ceea ce privește împrumuturile clasificate drept datorii curente, dacă următoarele evenimente au loc între data bilanțului și data la care situațiile financiare sunt aprobate spre publicare, respectivele evenimente îndeplinesc condițiile pentru a fi prezentate drept evenimente care nu conduc la ajustarea situațiilor financiare în conformitate cu IAS 10 Evenimente ulterioare datei bilanțului:

68.

Bilanțul trebuie să cuprindă elementele-rânduri care prezintă cel puțin următoarele valori, în măsura în care ele nu sunt prezentate în conformitate cu punctul 68A:

68A

Bilanțul trebuie să includă, de asemenea, elementele-rânduri care să prezinte următoarele valori:

69.

Alte elemente-rânduri, titluri și subtotaluri trebuie prezentate în bilanț atunci când o astfel de prezentare este relevantă pentru înțelegerea poziției financiare a entității.

70.

Atunci când o entitate prezintă active circulante și imobilizate și datorii curente și pe termen lung clasificate separat în bilanțul său, aceasta nu trebuie să clasifice creanțele (datoriile) privind impozitul amânat drept active (datorii) circulante (curente).

71.

Prezentul standard nu prescrie ordinea sau formatul de prezentare a elementelor. Punctul 68 oferă pur și simplu o listă de elemente care sunt suficient de diferite ca natură sau funcție încât să justifice o prezentare separată în bilanț. În plus:

72.

Raționamentul privind eventualitatea prezentării separate a unor elemente suplimentare se bazează pe evaluarea:

73.

Utilizarea de baze diferite de evaluare pentru diferite clase de active sugerează că natura sau funcția lor se deosebește și, de aceea, ele ar trebui prezentate drept elemente-rânduri separate. De exemplu, diferite clase de imobilizări corporale pot fi contabilizate la cost sau la valorile rezultate din reevaluare conform IAS 16 Imobilizări corporale.

74.

O entitate trebuie să prezinte fie în bilanț, fie în note subclasificări suplimentare ale elementelor-rânduri prezentate, clasificate într-o manieră corespunzătoare activității entității.

75.

Detaliile oferite în subclasificări depind de dispozițiile IFRS-urilor și de mărimea, natura și funcția sumelor implicate. Factorii menționați la punctul 72 sunt, de asemenea, utilizați pentru a determina baza subclasificării. Prezentările diferă pentru fiecare element, de exemplu:

76.

O entitate trebuie să prezinte următoarele informații fie în bilanț, fie în note:

77.

O entitate fără capital social, precum un parteneriat sau un trust, trebuie să prezinte informații echivalente celor prevăzute la punctul 76 litera (a), evidențiindu-se modificările pe parcursul perioadei pentru fiecare categorie de participație în capitalurile proprii, precum și drepturile, preferințele și restricțiile aferente fiecărei categorii de participație în capitalurile proprii.

78.

Toate elementele de venit și cheltuială recunoscute într-o perioadă trebuie incluse în profit sau în pierdere, cu excepția cazului în care un standard sau o interpretare prevede contrariul.

79.

În mod normal, toate elementele de venit și cheltuială recunoscute într-o perioadă sunt incluse în profit sau în pierdere. Aceasta include efectele modificărilor estimărilor contabile. Totuși, pot exista circumstanțe când anumite elemente pot fi excluse din profitul sau pierderea perioadei curente. IAS 8 tratează două astfel de circumstanțe: corectarea erorilor și efectul modificărilor politicilor contabile.

80.

Alte standarde tratează elemente care respectă definiția venitului sau a cheltuielii din Cadrul general, dar care sunt de obicei excluse din profit sau din pierdere. Se pot oferi cu titlu de exemplu surplusurile de reevaluare (a se vedea IAS 16), anumite câștiguri și pierderi care apar din conversia situațiilor financiare ale unei operațiuni din străinătate (a se vedea IAS 21) și câștiguri sau pierderi din reevaluarea activelor financiare disponibile pentru vânzare (a se vedea IAS 39).

81.

Situația veniturilor și a cheltuielilor trebuie să includă cel puțin elemente-rânduri care să prezinte următoarele valori pentru perioadă:

82.

Următoarele elemente trebuie prezentate în situația veniturilor și a cheltuielilor ca alocări ale profitului sau pierderii aferent(e) perioadei:

83.

Trebuie prezentate elemente-rânduri, titluri și subtotaluri suplimentare în situația veniturilor și a cheltuielilor atunci când o astfel de prezentare este relevantă pentru înțelegerea performanței financiare a entității.

84.

Deoarece efectele diferitelor activități, tranzacții și evenimente ale unei entități se deosebesc ca frecvență, potențial de câștig sau pierdere și previzibilitate, prezentarea componentelor de performanță financiară ajută la înțelegerea performanței financiare realizate și la anticiparea rezultatelor viitoare. Se includ în situația veniturilor și a cheltuielilor elemente-rânduri suplimentare, iar descrierile utilizate și ordonarea elementelor sunt modificate atunci când este necesară explicarea componentelor de performanță financiară. Factorii ce trebuie avuți în vedere cuprind caracterul semnificativ, precum și natura și funcția elementelor de venituri și cheltuieli. De exemplu, o instituție financiară poate modifica descrierile pentru a oferi informații relevante pentru operațiunile unei instituții financiare. Elementele de venituri și cheltuieli sunt compensate numai atunci când sunt satisfăcute criteriile de la punctul 32.

85.

O entitate nu trebuie să prezinte niciun element de venit sau cheltuială drept element extraordinar, nici în situația veniturilor și a cheltuielilor, nici în note.

86.

Atunci când elementele de venituri și cheltuieli sunt semnificative, natura și valoarea lor trebuie prezentate separat.

87.

Circumstanțele care ar da naștere la prezentarea separată a elementelor de venituri și cheltuieli includ:

88.

O entitate trebuie să prezinte o analiză a cheltuielilor utilizând o clasificare bazată fie pe natura cheltuielilor, fie pe destinația lor în cadrul entității, oricare dintre acestea furnizează informații mai fiabile și mai relevante.

89.

Entitățile sunt încurajate să prezinte analiza de la punctul 88 în situația veniturilor și a cheltuielilor.

90.

Cheltuielile sunt subclasificate pentru a evidenția componente ale performanței financiare care se deosebesc în ceea ce privește frecvența, potențialul de câștig sau pierdere și previzibilitatea. Această analiză este furnizată în una dintre cele două forme posibile.

91.

Prima formă de analiză este metoda clasificării după natura cheltuielilor. Cheltuielile sunt agregate în situația veniturilor și a cheltuielilor conform naturii lor (de exemplu, amortizarea, cumpărările de materii prime, cheltuielile cu transportul, beneficiile angajaților și cheltuielile de publicitate) și nu sunt realocate pe diferitele destinații din cadrul entității. Această metodă poate fi simplu de aplicat, deoarece nu este necesară nicio alocare a cheltuielilor după clasificările funcționale. Se oferă următorul exemplu de clasificare utilizând metoda naturii cheltuielilor:

92.

Cea de-a doua metodă de analiză este metoda clasificării după destinația cheltuielilor sau metoda „costului vânzărilor”, și clasifică cheltuielile după destinația lor ca parte din costul vânzărilor sau, de exemplu, din costurile activităților de distribuție sau administrative. O entitate prezintă cel puțin costurile vânzărilor sale separat de celelalte cheltuieli conform acestei metode. Această metodă poate oferi deseori informații mai relevante pentru utilizatori decât clasificarea cheltuielilor după natură, dar alocarea costurilor după destinații poate necesita alocări arbitrare și poate implica, în mod considerabil, utilizarea raționamentului profesional. Se oferă următorul exemplu de clasificare utilizând metoda destinației cheltuielilor:

93.

Entitățile care clasifică cheltuielile după destinație trebuie să prezinte informații suplimentare despre natura cheltuielilor, inclusiv cheltuielile cu amortizarea, precum și cheltuielile cu beneficiile angajaților.

94.

Optarea pentru metoda destinației cheltuielilor sau pentru metoda naturii cheltuielilor depinde atât de factori istorici, cât și de cei aferenți sectorului economic, respectiv de natura entității. Ambele metode indică acele costuri care s-ar putea să varieze, direct sau indirect, în funcție de nivelul vânzărilor sau producției entității. Deoarece fiecare metodă de prezentare are avantaje pentru diferite tipuri de entități, prezentul standard impune conducerii alegerea prezentării celei mai relevante și celei mai fiabile. Totuși, deoarece informațiile asupra naturii cheltuielilor sunt utile la estimarea viitoarelor fluxuri de trezorerie, se impune o prezentare suplimentară atunci când este utilizată metoda destinației cheltuielilor. La punctul 93, termenul „beneficiile angajaților” are același înțeles ca și în IAS 19 Beneficiile angajaților.

95.

O entitate trebuie să prezinte, fie în situația veniturilor și a cheltuielilor sau în situația modificărilor capitalurilor proprii, fie în note, valoarea dividendelor recunoscute ca distribuiri către acționari în timpul perioadei și suma aferentă pe acțiune.

96.

O entitate trebuie să prezinte o situație a modificărilor capitalurilor proprii evidențiind în situația propriu-zisă:

O situație a modificărilor capitalurilor proprii care cuprinde doar acele elemente trebuie să se intituleze situație a veniturilor și a cheltuielilor recunoscute.

97.

O entitate trebuie să prezinte, de asemenea, fie în situația modificărilor capitalurilor proprii, fie în note:

98.

Modificările capitalurilor proprii ale unei entități între două date ale bilanțului reflectă creșterea sau reducerea activelor sale nete în cursul perioadei. Cu excepția modificărilor rezultate din tranzacțiile cu acționarii care se manifestă în calitatea lor de acționari (cum ar fi contribuțiile de capital propriu, răscumpărarea de către entitate a propriilor instrumente de capital propriu și a dividendelor) și costurile tranzacțiilor legate direct de astfel de tranzacții, modificarea globală a capitalurilor proprii în timpul unei perioade reprezintă valoarea totală a veniturilor și a cheltuielilor, inclusiv câștigurile și pierderile generate de activitățile entității pe parcursul acelei perioade (indiferent dacă acele elemente de venituri și cheltuieli sunt recunoscute în profit sau în pierdere ori direct, ca modificări ale capitalurilor proprii).

99.

Prezentul standard prevede ca toate elementele de venituri și cheltuieli recunoscute într-o perioadă să fie incluse în profit sau pierdere, cu excepția cazului în care un alt standard sau interpretare prevede contrariul. Alte standarde prevăd ca unele pierderi și câștiguri (cum ar fi scăderile și creșterile din reevaluare și anumite diferențe de curs valutar, pierderi sau câștiguri din reevaluarea activelor financiare disponibile pentru vânzare și sumele conexe ale impozitelor curente și amânate) să fie recunoscute direct ca modificări ale capitalurilor proprii. Întrucât este importantă luarea în considerare a tuturor elementelor de câștig și pierdere la evaluarea modificărilor poziției financiare a unei entități între două date ale bilanțului, prezentul standard prevede prezentarea situației modificărilor capitalurilor proprii care să evidențieze veniturile și cheltuielile totale ale unei entități, inclusiv pe cele care sunt recunoscute direct în capitalurile proprii.

100.

IAS 8 prevede ajustări retroactive pentru a efectua modificări ale politicilor contabile, în măsura în care acest lucru este posibil, cu excepția cazului în care prevederile tranzitorii ale unui alt standard sau ale unei alte interpretări prevăd altceva. IAS 8 prevede, de asemenea, ca retratările în scopul corectării erorilor să fie făcute retroactiv în măsura în care acest lucru este posibil. Ajustările și retratările retroactive se efectuează în ceea ce privește soldul rezultatelor reportate, cu excepția cazului în care un alt standard sau o altă interpretare prevede ajustarea retroactivă a unei alte componente a capitalurilor proprii. Punctul 96 litera (d) prevede prezentarea în situația modificărilor capitalurilor proprii a ajustărilor totale realizate în cazul fiecărei componente a capitalurilor proprii care decurg separat din modificările politicilor contabile și din corectarea erorilor. Aceste ajustări sunt prezentate pentru fiecare perioadă precedentă și pentru începutul perioadei.

101.

Dispozițiile de la punctele 96 și 97 pot fi îndeplinite în mai multe feluri. Un exemplu este formatul pe coloane care reconciliază soldurile inițiale și cele finale ale fiecărui element de capitaluri proprii. O alternativă este aceea de a raporta numai elementele de la punctul 96 în situația modificărilor capitalurilor proprii. Conform acestei abordări, elementele descrise la punctul 97 sunt prezentate în note.

102.

Informațiile privind fluxurile de trezorerie oferă utilizatorilor de situații financiare o bază pentru evaluarea capacității entității de a genera numerar și echivalente de numerar, precum și a necesităților entității de a utiliza fluxurile de trezorerie respective. IAS 7 stabilește dispoziții pentru prezentarea situației fluxurilor de trezorerie și a informațiilor aferente.

103.

Notele trebuie:

104.

Notele la situațiile financiare trebuie prezentate, pe cât posibil, într-un mod sistematic. Fiecare element din bilanț, din situația veniturilor și a cheltuielilor, din situația modificărilor capitalurilor proprii și din situația fluxurilor de trezorerie trebuie să facă trimitere la informațiile corespunzătoare din note.

105.

Notele sunt în mod normal prezentate în următoarea ordine, care ajută utilizatorii să înțeleagă situațiile financiare și să le compare cu situațiile financiare ale altor entități:

106.

În anumite condiții, poate fi necesară sau de dorit modificarea ordonării anumitor elemente din note. De exemplu, informațiile despre modificările valorii juste recunoscute în profit sau în pierdere pot fi combinate cu informațiile referitoare la scadențele instrumentelor financiare, deși primele sunt prezentări pentru situația veniturilor și a cheltuielilor, iar cele din urmă se referă la bilanț. Totuși, se poate menține o structură sistematică a notelor atâta timp cât este posibil.

107.

Notele care oferă informații despre baza întocmirii situațiilor financiare și a politicilor contabile specifice pot fi prezentate ca o componentă separată a situațiilor financiare.

108.

O entitate trebuie să prezinte în rezumatul politicilor contabile semnificative:

109.

Este important ca utilizatorii să fie informați asupra bazei (bazelor) de evaluare utilizată (utilizate) în situațiile financiare (de exemplu, costul istoric, costul curent, valoarea netă realizabilă, valoarea justă sau valoarea recuperabilă), deoarece baza pe care sunt întocmite situațiile financiare afectează în mod semnificativ analiza efectuată de aceștia. Atunci când se utilizează mai mult de o bază de evaluare în situațiile financiare, de exemplu atunci când sunt reevaluate anumite clase de active, este suficientă indicarea categoriilor de active și datorii la care se aplică fiecare bază de evaluare.

110.

Atunci când se decide necesitatea prezentării unei anumite politici de contabilitate, conducerea ia în considerare măsura în care prezentarea ar ajuta utilizatorii la înțelegerea modului în care tranzacțiile, alte evenimente și condiții se regăsesc în performanța financiară și în poziția financiară raportate. Prezentarea anumitor politici contabile este utilă în mod deosebit utilizatorilor atunci când acele politici sunt selectate din alternativele permise în standarde și interpretări. Un exemplu în acest sens este prezentarea măsurii în care un asociat își recunoaște participațiile într-o entitate controlată în comun utilizând metoda consolidării proporționale sau metoda punerii în echivalență (a se vedea IAS 31 Interese în asocierile în participație). Anumite standarde cer în mod specific prezentarea anumitor politici contabile, inclusiv a alegerilor făcute de conducere între diferitele politici contabile permise. De exemplu, IAS 16 prevede prezentarea bazelor de evaluare utilizate pentru clasele de imobilizări corporale. IAS 23 Costurile îndatorării prevede prezentarea modului în care sunt recunoscute costurile de îndatorare: imediat, drept cheltuială sau capitalizate, ca parte a costurilor activelor cu ciclu lung de producție.

111.

Fiecare entitate are în vedere natura activității sale și politicile pe care utilizatorii situațiilor sale financiare se așteaptă să le regăsească prezentate pentru acel tip de entitate. De exemplu, se așteaptă de la o entitate care face obiectul impozitelor pe venit să își prezinte politicile contabile pentru impozitele pe venit, inclusiv cele aplicabile creanțelor și datoriilor privind impozitul amânat. Atunci când o entitate are un număr semnificativ de operațiuni în străinătate sau tranzacții în valută, se așteaptă prezentarea politicilor contabile de recunoaștere a câștigurilor și a pierderilor din variațiile de curs valutar. Atunci când au avut loc combinări de întreprinderi, sunt prezentate politicile utilizate în evaluarea fondului comercial și a interesului minoritar.

112.

O politică contabilă poate fi semnificativă datorită naturii operațiunilor entității, chiar dacă valorile prezentate pentru perioada curentă și pentru perioadele anterioare nu sunt semnificative. Este, de asemenea, oportună prezentarea fiecărei politici contabile semnificative care nu este în mod special prevăzută de IFRS-uri, dar este selectată și aplicată în concordanță cu IAS 8.

113.

O entitate trebuie să prezinte în rezumatul politicilor contabile semnificative sau în alte note raționamentele profesionale, în afara celor care implică estimări (a se vedea punctul 116), pe care conducerea le-a făcut în aplicarea politicilor contabile ale entității și care au avut cel mai mare efect asupra sumelor recunoscute în situațiile financiare.

114.

În procesul de aplicare a politicilor contabile ale entității, conducerea face mai multe raționamente, în afară de cele care implică estimări, care pot afecta semnificativ sumele recunoscute în situațiile financiare. De exemplu, conducerea face raționamente pentru a determina:

115.

Unele dintre prezentările de informații efectuate în conformitate cu punctul 113 sunt prevăzute și de alte standarde. De exemplu, IAS 27 impune unei entități să prezinte motivele pentru care participația proprietarilor entității la capitalurile proprii nu constituie control în ceea ce privește o entitate în care s-a investit și care nu este o filială, chiar dacă mai mult de jumătate din drepturile sale de vot sau din puterea potențială de vot sunt deținute direct sau indirect prin filiale. IAS 40 prevede prezentarea criteriilor elaborate de către entitate pentru a distinge investițiile imobiliare de proprietățile imobiliare utilizate de proprietar și de proprietățile deținute în vederea vânzării pe parcursul desfășurării normale a activității, atunci când este dificilă clasificarea proprietății.

116.

O entitate trebuie să prezinte în note informații privind principalele ipoteze formulate în ceea ce privește viitorul și alte surse principale ale incertitudinii estimărilor la data bilanțului și care prezintă un risc semnificativ de a provoca o ajustare importantă a valorilor contabile ale activelor și datoriilor în cadrul următorului exercițiu financiar. În privința respectivelor active și datorii, notele trebuie să includă detalii referitoare la:

117.

Determinarea valorilor contabile ale unor active și datorii impune estimarea efectelor unor evenimente viitoare incerte asupra acelor active și datorii la data bilanțului. De exemplu, în absența observării recente a unor prețuri pe piață utilizate pentru a evalua următoarele active și datorii, sunt necesare estimări orientate spre viitor pentru a evalua suma recuperabilă a claselor de imobilizări corporale, efectul uzurii morale a stocurilor, provizioanele condiționate de deznodământul unor litigii în curs și datoriile pe termen lung privind beneficiile angajaților, cum ar fi obligațiile privind pensiile. Aceste estimări implică ipoteze referitoare la elemente, cum ar fi ajustarea riscului la fluxurile de trezorerie sau la ratele de actualizare utilizate, modificări viitoare ale salariilor și modificări viitoare ale prețurilor care afectează alte costuri.

118.

Ipotezele principale și alte surse principale de incertitudine referitoare la estimări, prezentate în conformitate cu punctul 116, sunt legate de estimările care cer conducerii cele mai dificile, subiective sau complexe raționamente. În timp ce numărul de variabile și ipoteze care afectează posibila rezolvare viitoare a incertitudinilor crește, acele raționamente devin mai subiective și mai complexe, iar potențialul unei ajustări semnificative a valorii contabile a activelor și datoriilor ca urmare a acestora crește, de obicei, proporțional.

119.

Prezentările de la punctul 116 nu sunt impuse pentru active și datorii care prezintă un risc semnificativ ca valoarea lor contabilă să se schimbe semnificativ pe parcursul următorului exercițiu financiar dacă, la data bilanțului, ele sunt evaluate la valoarea justă pe baza unor prețuri de pe piață observate recent (valorile lor juste se pot modifica semnificativ în cursul următorului exercițiu financiar, dar aceste modificări nu ar decurge din ipoteze sau din alte surse de incertitudine referitoare la estimări la data bilanțului).

120.

Prezentările de la punctul 116 sunt prezentate într-o manieră care să ajute utilizatorii situațiilor financiare să înțeleagă raționamentele pe care le face conducerea în ceea ce privește viitorul și alte surse principale de incertitudine referitoare la estimări. Natura și amploarea informației oferite variază în conformitate cu natura presupunerii și alte situații. Exemple de tipuri de prezentări de informații:

121.

Nu este necesară prezentarea informațiilor privind bugetul sau prognozele atunci când se fac prezentările de la punctul 116.

122.

Atunci când este imposibilă prezentarea amplorii efectelor posibile ale unei ipoteze principale sau ale unei alte surse principale de incertitudine referitoare la estimări la data bilanțului, entitatea prezintă faptul că este posibil în mod rezonabil, pe baza cunoștințelor existente, ca rezultatele din următorul exercițiu financiar, care sunt diferite față de ipoteză, să necesite o ajustare semnificativă a valorii contabile a activului afectat sau a datoriei afectate. În toate cazurile, entitatea prezintă natura și valoarea contabilă a respectivului activ sau a respectivei datorii (sau a clasei de active sau datorii) afectat(ă) de ipoteză.

123.

Prezentările de la punctul 113 privind anumite raționamente pe care conducerea le-a făcut în aplicarea politicilor contabile ale entității nu sunt legate de prezentările surselor principale de incertitudine referitoare la estimări de la punctul 116.

124.

Prezentările unora dintre ipotezele-cheie care altfel ar fi impuse în conformitate cu punctul 116 sunt prevăzute de alte standarde. De exemplu, IAS 37 prevede prezentarea, în anumite situații, a ipotezelor majore privind evenimentele viitoare care afectează clasele de provizioane. IFRS 7 prevede prezentarea ipotezelor semnificative aplicate la estimarea valorilor juste ale activelor financiare și ale datoriilor financiare care sunt contabilizate la valoarea justă. IAS 16 prevede prezentarea unor ipoteze semnificative aplicate la estimarea valorilor juste ale elementelor reevaluate din imobilizări corporale.

124A

O entitate trebuie să prezinte informații care să permită utilizatorilor situațiilor sale financiare să evalueze obiectivele, politicile și procedurile entității de administrare a capitalului.

124B

Pentru a se conforma punctului 124A, entitatea prezintă următoarele:

Aceste prezentări trebuie să se bazeze pe informațiile oferite intern personalului-cheie din conducere.

124C

O entitate poate administra capitalul în multe moduri și poate face obiectul diferitelor dispoziții privind capitalul. De exemplu, un conglomerat poate include entități care întreprind activități de asigurare și activități bancare, și acele entități pot, de asemenea, opera în mai multe jurisdicții. Atunci când o prezentare agregată a dispozițiilor privind capitalul și a modului în care acesta este administrat nu oferă informații utile sau denaturează înțelegerea de către utilizatori a situațiilor financiare în ceea ce privește resursele de capital ale entității, entitatea trebuie să prezinte informații financiare separate pentru fiecare dispoziție privind capitalul care este impusă entității.

125.

O entitate trebuie să prezinte în note:

126.

O entitate trebuie să prezinte următoarele, dacă acestea nu sunt prezentate în altă parte în informațiile publicate împreună cu situațiile financiare:

127.

O entitate trebuie să aplice prezentul standard pentru perioadele anuale care încep la 1 ianuarie 2005 sau ulterior acestei date. Se încurajează aplicarea anterior acestei date. Dacă o entitate aplică prezentul standard pentru o perioadă care începe anterior datei de 1 ianuarie 2005, entitatea trebuie să prezinte acest fapt.

127A

O entitate trebuie să aplice amendamentul de la punctul 96 pentru perioadele anuale care încep la 1 ianuarie 2006. Dacă o entitate aplică amendamentele la IAS 19 Beneficiile angajaților – Câștiguri și pierderi actuariale, planuri și prezentări de informații ale grupului pentru o perioadă anterioară, acest amendament trebuie să fie aplicat pentru acea perioadă anterioară.

127B

O entitate trebuie să aplice dispozițiile de la punctele 124A-124C pentru perioadele anuale care încep la 1 ianuarie 2007 sau ulterior acestei date. Se încurajează aplicarea anterior acestei date.

128.

Prezentul standard înlocuiește IAS 1 Prezentarea situațiilor financiare revizuit în 1997.

1.

Obiectivul prezentului standard este acela de a prescrie tratamentul contabil pentru stocuri. O problemă fundamentală în contabilizarea stocurilor o constituie valoarea costului ce urmează a fi recunoscută drept activ și reportată până când veniturile aferente sunt recunoscute. Prezentul standard furnizează îndrumări referitoare la determinarea costului și la recunoașterea ulterioară a acestuia drept cheltuială, inclusiv orice reducere a valorii contabile până la valoarea realizabilă netă. De asemenea, standardul furnizează îndrumări cu privire la formulele de determinare a costului care sunt utilizate la calcularea costurilor stocurilor.

2.

Prezentul standard se aplică tuturor stocurilor, cu excepția:

3.

Prezentul standard nu se aplică la evaluarea stocurilor deținute de:

4.

Stocurile la care s-a făcut referire la punctul 3 litera (a) sunt evaluate, în anumite faze ale producției, la valoarea realizabilă netă. Aceste cazuri apar, de exemplu, atunci când culturile agricole au fost recoltate sau când minereurile au fost extrase, iar vânzarea este asigurată printr-un contract la termen sau printr-o garanție guvernamentală sau atunci când există o piață activă, iar riscul de a rămâne cu producția nevândută este neglijabil. Aceste categorii de stocuri sunt exceptate doar de la cerințele de evaluare din prezentul standard.

5.

Brokerii-traderi sunt cei care cumpără sau vând mărfuri pentru alții sau în nume propriu. Stocurile la care se face referire la punctul 3 litera (b) sunt dobândite, în principal, în scopul vânzării în viitorul apropiat și generează un profit din fluctuațiile de preț sau din marja brokerilor-traderi. Atunci când aceste stocuri sunt evaluate la valoarea justă minus costurile de vânzare, ele sunt exceptate doar de la cerințele de evaluare din prezentul standard.

6.

Următorii termeni sunt folosiți în prezentul standard cu înțelesul specificat în continuare:

Stocurile sunt active:

Valoarea realizabilă netă este prețul de vânzare estimat pe parcursul desfășurării normale a activității, minus costurile estimate pentru finalizare și costurile estimate necesare efectuării vânzării.

Valoarea justă este suma la care poate fi tranzacționat un activ sau decontată o datorie, între părți interesate și în cunoștință de cauză, în cadrul unei tranzacții desfășurate în condiții obiective.

7.

Valoarea realizabilă netă se referă la suma netă pe care o entitate se așteaptă să o realizeze din vânzarea de stocuri pe parcursul desfășurării normale a activității. Valoarea justă reflectă suma pentru care același stoc ar putea fi tranzacționat pe piață, între cumpărători și vânzători interesați și în cunoștință de cauză. Prima este o valoare specifică entității; cea de a doua nu este. Valoarea realizabilă netă pentru stocuri poate să nu fie egală cu valoarea justă minus costurile de vânzare.

8.

Stocurile includ bunuri cumpărate și deținute în vederea revânzării, inclusiv, de exemplu mărfurile cumpărate de un detailist în vederea revânzării sau terenurile și alte proprietăți imobiliare deținute în vederea revânzării. Stocurile includ, de asemenea, produsele finite ale entității sau producția aflată în curs de execuție de către entitate, precum și materiale și consumabile destinate utilizării în procesul de producție. În cazul unui prestator de servicii, stocurile includ costurile serviciilor, așa cum sunt descrise la punctul 19, pentru care entitatea nu a recunoscut încă venitul aferent (a se vedea IAS 18 Venituri).

9.

Stocurile trebuie evaluate la valoarea cea mai mică dintre cost și valoarea realizabilă netă.

10.

Costul stocurilor trebuie să cuprindă toate costurile de cumpărare, costurile de conversie, precum și alte costuri suportate pentru a aduce stocurile în starea și în locul în care se găsesc în prezent.

11.

Costurile de cumpărare a stocurilor cuprind prețul de cumpărare, taxele de import și alte taxe (cu excepția acelora pe care entitatea le poate recupera ulterior de la autoritățile fiscale), costurile de transport, manipulare și alte costuri care pot fi atribuite direct achiziției de produse finite, materiale și servicii. Reducerile comerciale, rabaturile și alte elemente similare sunt deduse pentru a determina costurile de cumpărare.

12.

Costurile de conversie a stocurilor includ costurile direct aferente unităților produse, cum ar fi costurile cu manopera directă. De asemenea, ele includ și alocarea sistematică a regiei de producție, fixă și variabilă, generată de transformarea materialelor în produse finite. Regia fixă de producție constă în acele costuri indirecte de producție care rămân relativ constante, indiferent de volumul producției, cum sunt: amortizarea, întreținerea secțiilor și a utilajelor, precum și costurile cu conducerea și administrarea secțiilor. Regia variabilă de producție constă în acele costuri indirecte de producție care variază direct proporțional sau aproape direct proporțional cu volumul producției, cum sunt materialele indirecte și manopera indirectă.

13.

Alocarea regiei fixe de producție la costurile de prelucrare se face pe baza capacității normale a facilităților de producție. Capacitatea normală este producția estimată a fi obținută, în medie, de-a lungul unui anumit număr de perioade sau sezoane, în condiții normale, având în vedere și pierderea de capacitate rezultată din întreținere. Nivelul real de producție poate fi folosit dacă se consideră că acesta aproximează capacitatea normală. Valoarea cheltuielilor de regie fixă alocate fiecărei unități de producție nu se majorează ca urmare a obținerii unei producții scăzute sau a neutilizării unor active. Cheltuielile de regie nealocate sunt recunoscute drept cheltuială în perioada în care au apărut. În perioadele în care se înregistrează o producție neobișnuit de mare, valoarea cheltuielilor de regie fixă alocate fiecărei unități de producție este diminuată, astfel încât stocurile să nu fie evaluate la o valoare mai mare decât costul lor. Regia variabilă de producție este alocată fiecărei unități de producție pe baza folosirii reale a instalațiilor de producție.

14.

Un proces de producție poate duce la obținerea simultană a mai multor produse. Este, de exemplu, cazul produselor cuplate sau cazul în care un produs este principal și altul este un produs secundar. Atunci când costurile de prelucrare nu se pot identifica distinct, pentru fiecare produs în parte, acestea se alocă pe baza unei metode raționale, aplicate cu consecvență. Alocarea se poate baza, de exemplu, pe valoarea de vânzare relativă pe fiecare produs, fie în stadiul de producție în care produsele devin identificabile în mod distinct, fie în momentul finalizării procesului de producție. Prin natura lor, majoritatea produselor secundare au o valoare nesemnificativă. În aceste cazuri, ele sunt adesea evaluate la valoarea realizabilă netă și această valoare se deduce din costul produsului principal. Ca urmare, valoarea contabilă a produsului principal nu diferă în mod semnificativ față de costul său.

15.

Alte costuri sunt incluse în costul stocurilor numai în măsura în care reprezintă costuri suportate pentru a aduce stocurile în starea și în locul în care se găsesc în prezent. De exemplu, poate fi adecvată includerea în costul stocurilor a regiilor generale, altele decât cele legate de producție, sau a costurilor proiectării produselor destinate anumitor clienți.

16.

Mai jos sunt enumerate exemple de costuri care nu trebuie incluse în costul stocurilor, ci sunt recunoscute drept cheltuieli ale perioadei în care sunt suportate:

17.

IAS 23 Costurile îndatorării identifică circumstanțele limitate în care costurile îndatorării sunt incluse în costurile stocurilor.

18.

O entitate poate cumpăra stocuri în condiții de decontare amânată. Atunci când aranjamentul conține efectiv un element de finanțare, acel element, de exemplu, o diferență între prețul de cumpărare în condiții normale de creditare și suma plătită, este recunoscut ca o cheltuială cu dobânda de-a lungul perioadei de finanțare.

19.

În măsura în care prestatorii de servicii au stocuri, ei le evaluează la costurile lor de producție. Aceste costuri constau, în primul rând, în manoperă și în alte costuri legate de personalul direct angajat în furnizarea serviciilor, inclusiv personalul însărcinat cu supravegherea, precum și în cheltuielile de regie de atribuit. Manopera și alte costuri legate de vânzare și de personalul angajat în administrația generală nu se includ, ci sunt recunoscute drept cheltuieli în perioada în care sunt suportate. Costul stocurilor unui prestator de servicii nu include marjele de profit sau cheltuielile de regie neatribuibile, care sunt adesea facturate la prețurile impuse de prestatorii de servicii.

20.

Conform IAS 41 Agricultura, stocurile care cuprind producția agricolă pe care o entitate a recoltat-o din activele sale biologice sunt evaluate, la momentul recunoașterii inițiale, la valoarea justă minus costurile estimate la punctul de vânzare la momentul recoltării. Acesta este costul stocurilor la acea dată pentru aplicarea prezentului standard.

21.

Diverse tehnici de evaluare a costurilor stocurilor, cum sunt metoda costului standard sau metoda prețului cu amănuntul, pot fi folosite pentru simplificare, dacă rezultatele acestor metode aproximează costul. Costurile standard iau în considerare nivelurile normale ale materialelor și consumabilelor, ale manoperei, ale eficienței și utilizării capacității. Aceste niveluri trebuie revizuite periodic și ajustate, dacă este necesar, în funcție de condițiile actuale.

22.

Metoda prețului cu amănuntul este adesea folosită în comerțul cu amănuntul pentru a evalua costul stocurilor de articole numeroase și cu mișcare rapidă, care au marje similare și pentru care nu este practic să se folosească altă metodă de determinare a costului. Costul stocurilor este calculat prin deducerea din prețul de vânzare al stocului a procentului corespunzător de marjă brută. Procentul utilizat ia în considerare stocurile care au fost cotate în scădere până sub nivelul prețului de vânzare inițial. Adesea este utilizat un procent mediu pentru fiecare departament de vânzare cu amănuntul.

23.

Costul acelor stocuri care nu sunt de obicei fungibile și al acelor bunuri sau servicii produse și destinate unor anumite proiecte trebuie să fie determinat prin identificarea specifică a costurilor lor individuale.

24.

Identificarea specifică a costului presupune atribuirea costurilor specifice elementelor identificate ale stocurilor. Acest tratament contabil este adecvat pentru acele elemente care sunt destinate unui anumit proiect, indiferent dacă au fost cumpărate sau produse. Totuși, identificarea specifică a costurilor nu este adecvată în cazurile în care stocurile cuprind un număr mare de elemente care sunt, de regulă, fungibile. În aceste cazuri, metoda de selectare a acelor elemente ce rămân în stoc ar putea fi folosită pentru obținerea unor efecte predeterminate asupra profitului sau pierderii.

25.

Costul stocurilor, altele decât cele tratate la punctul 23, trebuie determinat cu ajutorul formulei primul intrat, primul ieșit (FIFO) sau al formulei costului mediu ponderat. O entitate trebuie să folosească aceeași formulă de determinare a costului pentru toate stocurile de natură și utilizare similară pentru entitate. Pentru stocurile de natură sau utilizare diferită, pot fi justificate formule diferite de determinare a costului.

26.

De exemplu, stocurile utilizate într-un segment de activitate pot avea pentru entitate o utilizare diferită față de același tip de stocuri utilizate într-un alt segment de activitate. Cu toate acestea, o diferență în ceea ce privește localizarea geografică a stocurilor (sau reglementările fiscale respective), prin ea însăși, nu este suficientă pentru a justifica utilizarea de formule diferite de determinare a costurilor.

27.

Formula FIFO presupune că elementele care au fost produse sau cumpărate primele sunt cele care se vând primele și, prin urmare, elementele care rămân în stoc la sfârșitul perioadei sunt cele care au fost cumpărate sau produse cel mai recent. Prin formula costului mediu ponderat se calculează costul fiecărui element pe baza mediei ponderate a costurilor elementelor similare aflate în stoc la începutul perioadei și a costului elementelor similare produse sau cumpărate în timpul perioadei. Media poate fi calculată periodic sau după recepția fiecărui transport, în funcție de circumstanțele în care se găsește entitatea.

28.

Costul stocurilor poate să fie nerecuperabil, dacă acele stocuri au suferit deteriorări, dacă au fost uzate moral, integral sau parțial, sau dacă prețurile lor de vânzare s-au diminuat. Costul stocurilor poate, de asemenea, să fie nerecuperabil și în cazul în care au crescut costurile estimate pentru finalizare sau costurile estimate a fi suportate pentru a efectua vânzarea. Practica reducerii valorii contabile a stocurilor sub cost, până la valoarea realizabilă netă, este consecventă cu principiul conform căruia activele nu ar trebui reflectate în bilanț la o valoare mai mare decât valoarea preconizată a se obține prin utilizarea sau vânzarea lor.

29.

De obicei, valoarea contabilă a stocurilor este redusă până la valoarea realizabilă netă, element cu element. Uneori însă poate fi mai adecvat să se grupeze elementele similare sau conexe. Acesta poate fi cazul unor elemente de stoc care aparțin aceleiași linii de produse, care au scopuri sau utilizări finale similare, care sunt produse și comercializate în aceeași zonă geografică și care nu pot, practic, să fie evaluate separat de alte elemente din acea linie de produse. Nu este adecvat să se reducă valoarea contabilă a stocurilor pe baza unei clasificări, de exemplu, produse finite sau toate stocurile dintr-un anumit segment de activitate. În general, prestatorii de servicii cumulează costurile aferente fiecărui serviciu pentru care se percepe un preț de vânzare separat. De aceea, fiecare dintre aceste servicii este tratat ca un element distinct.

30.

Estimările valorii realizabile nete se bazează pe cele mai credibile dovezi disponibile în momentul în care se realizează estimările valorii stocurilor care se așteaptă a fi realizate. Aceste estimări iau în considerare fluctuațiile de preț sau de cost care sunt direct legate de evenimente ce au intervenit după terminarea perioadei, în măsura în care aceste evenimente confirmă condițiile existente la sfârșitul perioadei.

31.

Estimările valorii realizabile nete iau în considerare, de asemenea, scopul pentru care stocurile sunt deținute. De exemplu, valoarea realizabilă netă a cantității stocurilor deținute pentru onorarea unor contracte ferme de vânzare de bunuri sau de prestare de servicii se bazează pe prețul contractului. În situația în care cantitatea specificată în contractele de vânzări este mai mică decât cantitatea de stocuri deținută, valoarea realizabilă netă a surplusului se determină pornind de la prețurile generale de vânzare. Provizioanele pot apărea din contractele ferme de vânzare, peste cantitățile de stocuri deținute, sau din contractele ferme de cumpărare. Asemenea provizioane sunt tratate în IAS 37 Provizioane, datorii contingente și active contingente.

32.

Valoarea contabilă a materialelor și a consumabilelor deținute pentru a fi folosite în producție nu este redusă sub cost dacă se estimează că produsele finite în care urmează să se încorporeze vor fi vândute pentru un preț mai mare sau egal cu costul lor. Totuși, atunci când o scădere a prețului materialelor indică faptul că acel cost al produselor finite depășește valoarea realizabilă netă, valoarea contabilă a materialelor aferente se reduce până la valoarea realizabilă netă. În astfel de cazuri, costul de înlocuire a materialelor poate fi cea mai adecvată măsură disponibilă a valorii lor realizabile nete.

33.

Pentru fiecare perioadă ulterioară se efectuează o nouă evaluare a valorii realizabile nete. Atunci când acele condiții care au determinat în trecut reducerea valorii contabile a stocurilor până la valoarea realizabilă netă au încetat să mai existe sau atunci când există dovezi clare ale unei creșteri a valorii realizabile nete din cauza schimbării unor circumstanțe economice, suma care reprezintă reducerea valorii contabile este reluată (adică reluarea este limitată la valoarea reducerii inițiale), astfel încât noua valoare contabilă a stocului să fie egală cu cea mai mică valoare dintre cost și valoarea realizabilă netă revizuită. Aceasta se întâmplă, de exemplu, atunci când un element al stocurilor, care este contabilizat la valoarea realizabilă netă, din cauza scăderii prețului său de vânzare, este încă în stoc într-o perioadă ulterioară, iar prețul său de vânzare a crescut.

34.

Atunci când stocurile sunt vândute, valoarea contabilă a acestor stocuri trebuie să fie recunoscută drept cheltuială în perioada în care este recunoscut venitul corespunzător. Valoarea oricărei reduceri a valorii contabile a stocurilor până la valoarea realizabilă netă și toate pierderile de stocuri trebuie să fie recunoscute drept cheltuială în perioada în care are loc reducerea valorii contabile sau pierderea. Valoarea oricărei reluări a oricărei reduceri a valorii contabile a stocurilor ca urmare a unei creșteri a valorii realizabile nete trebuie recunoscută drept o reducere a cheltuielii valorii stocurilor recunoscută drept cheltuială în perioada în care are loc reluarea.

35.

Unele stocuri pot fi alocate altor conturi de active, de exemplu, un stoc folosit drept componentă pentru o imobilizare corporală construită în regie proprie. Stocurile alocate în acest fel unui alt activ sunt recunoscute drept cheltuieli pe parcursul duratei de viață utilă a acelui activ.

36.

Situațiile financiare trebuie să prezinte următoarele informații:

37.

Informațiile privind valorile contabile ale diverselor categorii de stocuri, precum și dimensiunea modificărilor acestor active sunt utile utilizatorilor situațiilor financiare. Cele mai întâlnite clasificări de stocuri cuprind mărfuri, materii prime, materiale, producție în curs de execuție și produse finite. Stocurile unui prestator de servicii pot fi descrise drept producție în curs de execuție.

38.

Valoarea stocurilor recunoscută drept cheltuială în cursul perioadei, la care se face adesea referire ca fiind costul de vânzare, constă în acele costuri incluse anterior în evaluarea stocurilor care acum au fost vândute, în regia de producție nealocată și în valorile neobișnuite ale costurilor de producție a stocurilor. Circumstanțele specifice entității pot justifica și includerea altor valori, ca, de exemplu, costurile de distribuție.

39.

Anumite entități adoptă un format pentru profit sau pierdere care conduce la prezentarea altor valori decât costul stocurilor recunoscut drept cheltuială în cursul perioadei. Conform acestui format, o entitate prezintă o analiză a cheltuielilor, utilizând o clasificare bazată pe natura cheltuielilor. În acest caz, entitatea prezintă costurile recunoscute drept cheltuială cu materiile prime și consumabilele, costurile cu manopera și alte costuri, împreună cu valoarea modificării nete a stocurilor, aferentă perioadei.

40.

O entitate trebuie să aplice prezentul standard pentru perioadele anuale care încep la 1 ianuarie 2005 sau ulterior acestei date. Se încurajează aplicarea anterior acestei date. Dacă o entitate aplică prezentul standard pentru o perioadă care începe anterior datei de 1 ianuarie 2005, entitatea trebuie să prezinte acest fapt.

41.

Prezentul standard înlocuiește IAS 2 Stocuri (revizuit în 1993).

42.

Prezentul standard înlocuiește SIC-1 Consecvență – Diferite metode de determinare a costului stocurilor.

1.

O entitate trebuie să întocmească o situație a fluxurilor de trezorerie în conformitate cu dispozițiile prezentului standard și trebuie să o prezinte drept parte integrantă a situațiilor sale financiare, pentru fiecare perioadă pentru care sunt prezentate situațiile financiare.

2.

Prezentul standard înlocuiește IAS 7 Situația modificărilor în poziția financiară, aprobat în iulie 1977.

3.

Utilizatorii situațiilor financiare ale unei entități sunt interesați de modul în care entitatea generează și folosește numerarul și echivalentele de numerar. Aceasta este situația indiferent de natura activităților entității și indiferent dacă numerarul poate fi considerat drept produs al entității, așa cum ar putea fi cazul unei instituții financiare. Entitățile au nevoie de numerar din aceleași motive, în esență, oricât de diferite ar fi principalele lor activități producătoare de venituri. Acestea au nevoie de numerar pentru a-și desfășura activitățile, a-și plăti obligațiile și pentru a asigura rentabilitate investitorilor. În consecință, prezentul standard impune tuturor entităților să prezinte o situație a fluxurilor de trezorerie.

4.

O situație a fluxurilor de trezorerie, atunci când este utilizată împreună cu restul situațiilor financiare, furnizează informații care permit utilizatorilor să evalueze modificările activelor nete ale unei entități, structura sa financiară (inclusiv lichiditatea și solvabilitatea sa), precum și capacitatea entității de a influența valoarea și plasarea în timp a fluxurilor de trezorerie, în vederea adaptării la circumstanțele și oportunitățile în continuă schimbare. Informațiile referitoare la fluxurile de trezorerie sunt utile la stabilirea capacității unei entități de a genera numerar și echivalente de numerar și dau posibilitatea utilizatorilor să elaboreze modele de evaluare și comparare a valorii actualizate a fluxurilor de trezorerie viitoare ale diferitelor entități. De asemenea, aceste informații întăresc gradul de comparabilitate al raportării rezultatelor din exploatare între diferite entități, deoarece elimină efectele utilizării unor tratamente contabile diferite pentru aceleași tranzacții și evenimente.

5.

Informațiile istorice referitoare la fluxurile de trezorerie sunt deseori utilizate ca indicatori ai valorii, ai plasării în timp și ai certitudinii viitoarelor fluxuri de trezorerie. Ele sunt, de asemenea, utile pentru verificarea exactității evaluărilor realizate în trecut cu privire la viitoarele fluxuri de trezorerie, precum și pentru examinarea relațiilor dintre profitabilitate și fluxurile nete de trezorerie, ca și a impactului modificării prețurilor.

6.

Următorii termeni sunt folosiți în prezentul standard cu înțelesul specificat în continuare:

Numerarul cuprinde disponibilul în casă și la bănci și depozitele la vedere.

Echivalentele de numerar sunt investiții financiare pe termen scurt foarte lichide, care sunt ușor convertibile în sume cunoscute de numerar și care sunt supuse unui risc nesemnificativ de schimbare a valorii.

Fluxurile de trezorerie sunt intrările sau ieșirile de numerar și echivalente de numerar.

Activitățile de exploatare sunt principalele activități producătoare de venit ale entităților, precum și alte activități care nu sunt activități de investire sau finanțare.

Activitățile de investire constau în achiziționarea și cedarea de active imobilizate și de alte investiții care nu sunt incluse în echivalentele de numerar.

Activitățile de finanțare sunt activități care au drept rezultat modificări ale dimensiunii și compoziției capitalurilor proprii și împrumuturilor entității.

7.

Echivalentele de numerar sunt deținute mai degrabă în scopul îndeplinirii angajamentelor în numerar pe termen scurt, decât pentru investiții sau în alte scopuri. Pentru a califica o investiție drept echivalent de numerar, aceasta trebuie să fie ușor convertibilă într-o sumă cunoscută de numerar și supusă unui risc nesemnificativ de schimbare a valorii. Prin urmare, o investiție se califică, în mod normal, drept echivalent de numerar doar atunci când are o scadență mică de, să zicem, trei luni sau mai puțin de la data achiziției. Investițiile în capitaluri proprii nu sunt considerate echivalente de numerar, cu excepția cazului în care sunt, în fond, echivalente de numerar, de exemplu în cazul acțiunilor preferențiale achiziționate cu puțin timp înaintea scadenței lor și cu o dată de răscumpărare specificată.

8.

Împrumuturile bancare sunt considerate, în general, activități de finanțare. Totuși, în unele țări, descoperirile de cont care sunt rambursabile la vedere fac parte integrantă din gestiunea numerarului unei entități. În aceste circumstanțe, descoperirile de cont sunt considerate ca o componentă a numerarului și a echivalentelor de numerar. O caracteristică a acestor aranjamente bancare este faptul că soldul bancar fluctuează deseori între pozitiv și negativ.

9.

Fluxurile de trezorerie exclud mișcările între elemente care constituie numerar sau echivalente de numerar, deoarece aceste componente fac parte din gestiunea numerarului unei entități, și nu din activitățile de exploatare, de investire și de finanțare. Gestiunea numerarului presupune plasarea excedentului de numerar în echivalente de numerar.

10.

Situația fluxurilor de trezorerie trebuie să raporteze fluxurile de trezorerie din cursul perioadei, clasificate pe activități de exploatare, de investire și de finanțare.

11.

O entitate prezintă fluxurile sale de trezorerie din activitățile de exploatare, de investire și de finanțare într-o manieră care corespunde cel mai bine activității sale. Clasificarea pe activități furnizează informații care permit utilizatorilor să stabilească impactul respectivelor activități asupra poziției financiare a entității și valoarea numerarului și a echivalentelor de numerar. Aceste informații pot fi folosite, de asemenea, pentru a evalua relațiile care apar între activitățile respective.

12.

O singură tranzacție poate include fluxuri de trezorerie care sunt clasificate diferit. De exemplu, când rambursarea în numerar a unui împrumut include atât dobânda, cât și capitalul împrumutat, elementul de dobândă poate fi clasificat drept activitate de exploatare, iar elementul de capital, drept activitate de finanțare.

13.

Valoarea fluxurilor de trezorerie care provin din activități de exploatare este un indicator-cheie al măsurii în care activitățile entității au generat suficiente fluxuri de trezorerie pentru a rambursa împrumuturile, pentru a menține capacitatea de funcționare a entității, a plăti dividende și a face noi investiții, fără a recurge la surse externe de finanțare. Informațiile cu privire la componentele specifice ale fluxurilor istorice de trezorerie din exploatare, împreună cu alte informații, sunt utile pentru prognozarea viitoarelor fluxuri de trezorerie din exploatare.

14.

Fluxurile de trezorerie provenite din activități de exploatare sunt derivate, în primul rând, din principalele activități producătoare de venit ale entității. Prin urmare, ele rezultă în general din tranzacțiile și alte evenimente care intră în determinarea profitului sau a pierderii. Exemple de fluxuri de trezorerie provenite din activități de exploatare sunt:

Unele tranzacții, cum ar fi vânzarea unui element al unei instalații, pot da naștere unui câștig sau unei pierderi, care este inclus(ă) în determinarea profitului sau a pierderii. Cu toate acestea, fluxurile de trezorerie aferente acestui tip de tranzacții sunt fluxuri de trezorerie provenite din activități de investire.

15.

O entitate poate deține valori mobiliare și titluri de credit în vederea plasării sau a tranzacționării, caz în care acestea sunt similare stocurilor de mărfuri achiziționate special pentru a fi revândute. Prin urmare, fluxurile de trezorerie generate de cumpărarea și vânzarea titlurilor de tranzacționare și plasament sunt clasificate drept activități de exploatare. În mod similar, avansurile în numerar și creditele acordate de instituțiile financiare sunt, de obicei, clasificate drept activități de exploatare, din moment ce se referă la principala activitate producătoare de venit a respectivei entități.

16.

Prezentarea separată a fluxurilor de trezorerie provenite din activități de investire este importantă deoarece fluxurile de trezorerie reprezintă măsura în care cheltuielile au servit obținerii de resurse menite a genera viitoare venituri și fluxuri de trezorerie. Exemple de fluxuri de trezorerie provenite din activități de investire sunt:

Atunci când un contract este contabilizat drept instrument de acoperire a unei poziții de risc identificabile, fluxurile de trezorerie aferente respectivului contract sunt clasificate în aceeași manieră ca și fluxurile de trezorerie aferente poziției astfel acoperite.

17.

Prezentarea separată a fluxurilor de trezorerie provenite din activități de finanțare este importantă deoarece este utilă pentru previzionarea pretențiilor finanțatorilor entității asupra fluxurilor de trezorerie viitoare. Exemple de fluxuri de trezorerie provenite din activități de finanțare sunt:

18.

O entitate trebuie să raporteze fluxurile de trezorerie din activități de exploatare folosind fie:

19.

Entitățile sunt încurajate să raporteze fluxurile de trezorerie obținute din activități de exploatare folosind metoda directă. Metoda directă furnizează informații care pot fi folositoare la estimarea fluxurilor de trezorerie viitoare și care nu sunt disponibile prin metoda indirectă. Pe baza metodei directe, informațiile privind clasele principale de plăți și încasări brute în numerar pot fi obținute fie:

20.

Prin metoda indirectă, fluxul de trezorerie net din activități de exploatare este determinat prin ajustarea profitului sau a pierderii cu efectele:

Alternativ, fluxul de trezorerie net din activitățile de exploatare poate fi prezentat folosind metoda indirectă, prin evidențierea veniturilor și a cheltuielilor prezentate în situația veniturilor și a cheltuielilor și a modificărilor survenite pe parcursul perioadei în valoarea stocurilor și în creanțele și datoriile din exploatare.

21.

O entitate trebuie să raporteze separat clasele principale de încasări și plăți brute în numerar provenite din activități de investire și finanțare, făcându-se excepție în măsura în care fluxurile de trezorerie descrise la punctele 22 și 24 sunt raportate la valoarea netă.

22.

Fluxurile de trezorerie provenite din următoarele activități de exploatare, investire și finanțare pot fi raportate la valoarea netă:

23.

Exemplele de plăți și încasări în numerar la care s-a făcut referire la punctul 22 litera (a) sunt:

Exemplele de încasări și plăți în numerar la care s-a făcut referire la punctul 22 litera (b) sunt avansurile înaintate în contul și rambursarea:

24.

Fluxurile de trezorerie provenite din fiecare dintre următoarele activități ale unei instituții financiare pot fi raportate la valoarea netă:

25.

Fluxurile de trezorerie provenite din tranzacțiile efectuate în valută trebuie înregistrate în moneda funcțională a unei entități prin aplicarea, asupra valorii în valută, a cursului de schimb dintre moneda funcțională și valută de la data fluxului de trezorerie.

26.

Fluxurile de trezorerie ale unei filiale din străinătate trebuie convertite la cursul de schimb dintre moneda funcțională și valută de la datele fluxurilor de trezorerie.

27.

Fluxurile de trezorerie exprimate în valută sunt raportate într-o manieră conformă cu IAS 21 Efectele variației cursurilor de schimb valutar. Aceasta permite utilizarea unui curs de schimb care aproximează cursul real. De exemplu, la înregistrarea tranzacțiilor în valută sau pentru conversia fluxurilor de trezorerie ale unei filiale din străinătate se poate folosi, pentru o perioadă, un curs de schimb mediu ponderat. Cu toate acestea, IAS 21 nu permite folosirea cursului de schimb de la data bilanțului atunci când se convertesc fluxurile de trezorerie ale unei filiale din străinătate.

28.

Profitul și pierderile nerealizate care provin din variația cursurilor de schimb valutar nu sunt fluxuri de trezorerie. Totuși, efectul variației cursului de schimb valutar asupra numerarului și a echivalentelor de numerar deținute sau datorate în valută este raportat în situația fluxului de trezorerie pentru a reconcilia numerarul și echivalentele de numerar la începutul și la sfârșitul perioadei. Această valoare este prezentată separat de fluxurile de trezorerie provenite din activități de exploatare, de investire și de finanțare și include, dacă este cazul, diferențele care ar fi apărut dacă respectivele fluxuri de trezorerie ar fi fost raportate la cursul de schimb de la sfârșitul perioadei.

29.

[Eliminat]

30.

[Eliminat]

31.

Fluxurile de trezorerie din dobânzi și dividende încasate și plătite trebuie prezentate fiecare separat. Fiecare dintre acestea trebuie clasificat într-o manieră consecventă de la o perioadă la alta, ca fiind generat din activități fie de exploatare, fie de investire, fie de finanțare.

32.

Valoarea totală a dobânzii plătite de-a lungul unei perioade este prezentată în situația fluxului de trezorerie indiferent dacă a fost recunoscută drept cheltuială în situația veniturilor și a cheltuielilor sau dacă a fost capitalizată în conformitate cu tratamentul alternativ permis de IAS 23 Costurile îndatorării.

33.

Atât dobânda plătită, cât și dobânda și dividendele încasate sunt de obicei clasificate de instituțiile financiare drept fluxuri de trezorerie din exploatare. Totuși, nu există un consens privind clasificarea acestor fluxuri de trezorerie de către alte entități. Atât dobânda plătită, cât și dobânda și dividendele încasate pot fi clasificate drept fluxuri de trezorerie din exploatare, deoarece intră în determinarea profitului sau a pierderii. Alternativ, dobânda plătită și dobânda și dividendele încasate pot fi clasificate drept fluxuri de trezorerie din finanțare și, respectiv, din investire, deoarece reprezintă costuri ale atragerii surselor de finanțare sau a rentabilității investițiilor.

34.

Dividendele plătite pot fi clasificate drept fluxuri de trezorerie din finanțare, deoarece reprezintă costuri ale atragerii surselor de finanțare. Alternativ, dividendele plătite pot fi clasificate drept componentă a fluxului de trezorerie din activități de exploatare, pentru a ajuta utilizatorii să determine capacitatea unei entități de a plăti dividende din fluxurile de trezorerie din exploatare.

35.

Fluxurile de trezorerie provenite din impozitele pe profit trebuie prezentate separat și trebuie clasificate drept fluxuri de trezorerie din activități de exploatare, cu excepția situației în care pot fi alocate în mod specific activităților de finanțare și investire.

36.

Impozitele pe profit sunt generate în urma tranzacțiilor care dau naștere unor fluxuri de trezorerie clasificate într-o situație a fluxurilor de trezorerie drept activități de exploatare, de investire și de finanțare. În timp ce cheltuiala cu impozitul poate fi alocată fără dificultate activităților de investire sau celor de finanțare, fluxurile de trezorerie aferente impozitelor respective sunt, adesea, imposibil de alocat și pot apărea într-o perioadă diferită de cea a fluxurilor de trezorerie aferente tranzacției de bază. Prin urmare, impozitele plătite sunt clasificate de obicei drept fluxuri de trezorerie din activități de exploatare. Totuși, atunci când este posibilă identificarea fluxului de trezorerie din impozite și alocarea lui unei tranzacții individuale care dă naștere unor fluxuri de trezorerie clasificate drept activități de investire sau finanțare, fluxul de trezorerie din impozite va fi clasificat în mod corespunzător drept activitate de investire sau finanțare. Atunci când fluxurile de trezorerie din impozite sunt alocate mai multor clase de activități, se prezintă valoarea totală a impozitelor plătite.

37.

Atunci când se contabilizează o investiție într-o entitate asociată sau filială pe baza metodei punerii în echivalență sau a metodei costului, investitorul limitează informațiile raportate în situația fluxurilor de trezorerie la fluxurile de trezorerie generate între el și entitatea în care s-a investit, de exemplu la dividende și avansuri.

38.

O entitate care raportează interesul său într-o entitate controlată în comun (a se vedea IAS 31 Interese în asocierile în participație) folosind consolidarea proporțională, va include în situația consolidată a fluxurilor de trezorerie ponderea aferentă ei din fluxurile de trezorerie ale entității controlate în comun. O entitate care raportează un astfel de interes folosind metoda punerii în echivalență include în situația fluxurilor de trezorerie fluxurile de trezorerie generate de investițiile sale în entitatea controlată în comun, precum și repartizările și alte plăți sau încasări apărute între ea și entitatea controlată în comun.

39.

Fluxurile de trezorerie agregate provenite din achizițiile și din cedările de filiale și alte unități de activitate trebuie prezentate separat și clasificate drept activități de investire.

40.

O entitate trebuie să prezinte agregat fiecare dintre următoarele aspecte, atât în ceea ce privește achizițiile, cât și cedările de filiale sau de alte unități de activitate în cursul perioadei:

41.

Prezentarea separată, ca elemente-rânduri distincte, a efectelor fluxurilor de trezorerie generate în urma achiziționării sau cedării de filiale și alte unități de activitate, împreună cu prezentarea separată a valorii activelor și a datoriilor achiziționate sau cedate, ajută la distingerea acestor fluxuri de trezorerie de fluxurile de trezorerie provenite din celelalte activități de exploatare, de investire și de finanțare. Efectele fluxurilor de trezorerie aferente cedărilor nu se deduc din cele ale achizițiilor.

42.

Valoarea agregată a numerarului plătit sau încasat drept contraprestație a cumpărării sau a vânzării este raportată în situația fluxurilor de trezorerie, după deducerea numerarului și a echivalentelor de numerar achiziționate sau cedate.

43.

Tranzacțiile de investire și de finanțare care nu impun întrebuințarea numerarului sau a echivalentelor de numerar trebuie excluse din situația fluxului de trezorerie. Astfel de tranzacții trebuie prezentate în altă parte a situațiilor financiare într-un mod care să furnizeze toate informațiile relevante cu privire la aceste activități de investire și de finanțare.

44.

O mare parte a activităților de investire și de finanțare nu are un impact direct asupra fluxurilor de trezorerie curente, cu toate că ele afectează, într-adevăr, structura capitalului și a activelor unei entități. Excluderea tranzacțiilor nemonetare din situația fluxului de trezorerie este în concordanță cu obiectivul unei situații a fluxului de trezorerie, deoarece aceste elemente nu implică fluxuri de trezorerie în perioada curentă. Exemple de tranzacții nemonetare sunt:

45.

O entitate trebuie să prezinte componentele de numerar și echivalentele de numerar și trebuie să prezinte o reconciliere a valorilor din situația fluxurilor sale de trezorerie cu elementele echivalente raportate în bilanț.

46.

Având în vedere diversitatea practicilor de gestiune a numerarului și a practicilor bancare utilizate în lume și pentru a respecta IAS 1 Prezentarea situațiilor financiare, o entitate prezintă politica adoptată pentru determinarea componentelor numerarului și a echivalentelor de numerar.

47.

Efectul oricărei modificări a politicii de determinare a componentelor numerarului și a echivalentelor de numerar, de exemplu o modificare în ceea ce privește clasificarea instrumentelor financiare anterior considerate ca făcând parte din portofoliul de investiții al entității, se raportează în conformitate cu IAS 8 Politici contabile, modificări ale estimărilor contabile și erori.

48.

O entitate trebuie să prezinte valoarea soldurilor semnificative de numerar și echivalente de numerar deținute de entitate și a căror utilizare de către grup este restricționată, împreună cu un comentariu al conducerii.

49.

Există diverse circumstanțe în care soldurile de numerar și echivalente de numerar deținute de o entitate nu sunt disponibile pentru a fi utilizate de către grup. Exemplele includ soldurile de numerar și echivalente de numerar deținute de o filială care își desfășoară activitatea într-o țară unde se aplică măsuri de control al schimbului valutar sau alte restricții legale, atunci când soldurile nu sunt utilizabile în scopuri generale de către societatea-mamă sau de alte filiale.

50.

Pentru înțelegerea poziției financiare și a lichidității unei entități de către utilizatori, pot fi relevante și alte informații. Prezentarea acestor informații, însoțite de comentariul conducerii, este încurajată și poate cuprinde:

51.

Prezentarea separată a fluxurilor de trezorerie care reprezintă creșteri ale capacității de exploatare și a fluxurilor de trezorerie necesare menținerii capacității de exploatare este folositoare, oferind posibilitatea utilizatorului să determine dacă entitatea investește în mod adecvat în menținerea capacității sale de exploatare. O entitate care nu investește în mod adecvat în menținerea capacității sale de exploatare poate prejudicia profitabilitatea sa pe viitor, favorizând lichiditatea curentă și distribuirile către proprietari.

52.

Prezentarea pe segmente a fluxurilor de trezorerie oferă utilizatorilor posibilitatea de a obține o înțelegere mai bună privind, pe de o parte, relația dintre fluxurile de trezorerie ale entității, per ansamblu, și cele ale părților sale componente și, pe de altă parte, gradul de disponibilitate și variabilitatea fluxurilor de trezorerie pe segmente.

53.

Prezentul standard intră în vigoare pentru situațiile financiare aferente perioadelor care încep la 1 ianuarie 1994 sau ulterior acestei date.

1.

Obiectivul prezentului standard este de a prescrie criteriile de selecție și de modificare a politicilor contabile, împreună cu tratamentul contabil și prezentarea informațiilor privind modificări de politici contabile, modificări de estimări contabile și corectări ale erorilor. Standardul este menit să întărească relevanța și fiabilitatea situațiilor financiare ale unei entități, comparabilitatea acestor situații financiare în timp și comparabilitatea cu situațiile financiare ale altor entități.

2.

Cerințele de prezentare a politicilor contabile, cu excepția celor privind modificările politicilor contabile, sunt prezentate în IAS 1 Prezentarea situațiilor financiare.

3.

Prezentul standard trebuie să se aplice la selectarea și aplicarea politicilor contabile și la contabilizarea modificărilor politicilor contabile, a modificărilor estimărilor contabile și a corectărilor erorilor din perioadele anterioare.

4.

Efectele fiscale ale corectărilor erorilor din perioadele anterioare și ale ajustărilor retroactive făcute în vederea aplicării modificărilor politicilor contabile sunt contabilizate și prezentate în conformitate cu IAS 12 Impozitul pe profit.

5.

Următorii termeni sunt folosiți în prezentul standard cu înțelesul specificat în continuare:

Politicile contabile reprezintă principiile, bazele, convențiile, regulile și practicile specifice aplicate de o entitate la întocmirea și prezentarea situațiilor financiare.

O modificare a estimării contabile reprezintă o ajustare a valorii contabile a unui activ sau a unei datorii, sau valoarea consumului periodic al unui activ, care rezultă din evaluarea situației prezente a activelor și datoriilor și a beneficiilor și obligațiilor viitoare preconizate asociate acestora. Modificările estimărilor contabile rezultă de pe urma noilor informații sau a noilor evoluții și, în consecință, nu reprezintă corectări ale erorilor.

Standardele Internaționale de Raportare Financiară (IFRS-uri) sunt standardele și interpretările adoptate de Consiliul pentru Standarde Internaționale de Contabilitate (IASB). Acestea includ:

Semnificativ Omisiunile sau declarațiile eronate privind elementele sunt semnificative dacă acestea ar putea influența, în mod individual sau colectiv, deciziile economice ale utilizatorilor luate pe baza situațiilor financiare. Pragul de semnificație depinde de dimensiunea și natura omisiunii sau a declarației eronate judecată în context. Mărimea sau natura elementului, sau o combinație a acestora, ar putea fi factorul determinant.

Erorile perioadei anterioare reprezintă omisiuni și declarații eronate cuprinse în situațiile financiare ale entității pentru una sau mai multe perioade anterioare, rezultând din neutilizarea sau utilizarea greșită a informațiilor fiabile care:

Astfel de erori includ efecte ale erorilor matematice, greșeli în aplicarea politicilor contabile, neglijarea sau interpretarea greșită a faptelor și fraude.

Aplicarea retroactivă reprezintă aplicarea unei noi politici contabile tranzacțiilor, altor evenimente și condiții, ca și cum politica respectivă s-ar fi aplicat dintotdeauna.

Retratarea retroactivă reprezintă corectarea recunoașterii, a evaluării și a prezentării valorilor elementelor situațiilor financiare, ca și cum erorile perioadei anterioare nu ar fi existat.

Imposibilitate Aplicarea unei cerințe este imposibilă când entitatea nu o poate aplica după ce a făcut toate eforturile rezonabile în acest sens. Pentru o perioadă anterioară specifică este imposibil de aplicat retroactiv o modificare a unei politici contabile sau de făcut o retratare retroactivă pentru a corecta o greșeală dacă:

Aplicarea prospectivă a unei modificări a politicilor contabile și, respectiv, a recunoașterii efectului unei modificări a estimărilor contabile reprezintă:

6.

Evaluarea măsurii în care o omisiune sau o declarație eronată ar putea influența deciziile economice ale utilizatorilor, devenind astfel semnificativă, necesită luarea în considerare a caracteristicilor acelor utilizatori. Cadrul general pentru întocmirea și prezentarea situațiilor financiare prevede, la punctul 25, că „se presupune că utilizatorii dispun de cunoștințe suficiente privind desfășurarea afacerilor şi a activităților economice, de noțiuni de contabilitate și au dorința de a studia informațiile prezentate cu atenția cuvenită”. De aceea, evaluarea trebuie să ia în considerare modul în care s-ar putea ca utilizatorii care prezintă aceste caracteristici să fie, în mod rezonabil, influențați în luarea deciziilor economice.

7.

Când un standard sau o interpretare se aplică în mod specific unei tranzacții, unui alt eveniment sau unei alte condiții, politica sau politicile contabilă (contabile) aplicate acelui element trebuie să fie determinate prin aplicarea standardului sau a interpretării și luând în considerare toate îndrumările de implementare relevante emise de către IASB pentru standardul sau interpretarea respectiv(ă).

8.

IFRS-urile stabilesc politicile contabile despre care IASB a concluzionat că duc la situații financiare conținând informații relevante și fiabile privind tranzacțiile, alte evenimente și condiții la care acestea se aplică. Aceste politici nu trebuie aplicate când efectul aplicării lor este nesemnificativ. Cu toate acestea, sunt inadecvate abaterile nesemnificative de la IFRS-uri sau necorectarea acestora în scopul obținerii unei anumite prezentări a poziției financiare, a performanței financiare sau a fluxurilor de trezorerie ale unei entități.

9.

Îndrumările de implementare pentru standardele emise de către IASB nu fac parte din standardele respective și, în consecință, nu conțin dispoziții privind situațiile financiare.

10.

În absența unui standard sau a unei interpretări care se aplică în mod specific unei tranzacții, unui alt eveniment sau condiții, conducerea trebuie să își exercite raționamentul profesional pentru elaborarea și aplicarea unei politici contabile care are drept rezultat informații care sunt:

11.

În exercitarea raționamentului descris la punctul 10, conducerea trebuie să facă referire la și să ia în considerare aplicabilitatea următoarelor surse în ordine descrescătoare:

12.

La exercitarea raționamentului descris la punctul 10, conducerea poate lua în considerare cele mai recente norme ale altor organisme de standardizare care utilizează un cadru general conceptual similar pentru a elabora standarde de contabilitate, alte documente contabile și practicile acceptate ale domeniului de activitate, în măsura în care acestea nu sunt în contradicție cu sursele menționate la punctul 11.

13.

O entitate trebuie să își selecteze și să își aplice politicile contabile în mod consecvent pentru tranzacții, alte evenimente și condiții similare, cu excepția cazului în care un standard sau o interpretare prevede sau permite, în mod specific, clasificarea elementelor pentru care ar putea fi adecvată aplicarea unor politici contabile diferite. Dacă un standard sau o interpretare prevede sau permite o astfel de clasificare, trebuie să fie selectată și aplicată fiecărei categorii, în mod consecvent, o politică contabilă adecvată.

14.

O entitate trebuie să modifice o politică contabilă doar dacă modificarea:

15.

Utilizatorii situațiilor financiare trebuie să poată compara situațiile financiare ale unei entități pe parcursul unei perioade de timp, pentru a identifica tendințele poziției sale financiare, ale performanței sale financiare și ale fluxurilor sale de trezorerie. Prin urmare, se aplică aceleași politici contabile în fiecare perioadă și de la o perioadă la alta, cu excepția cazului în care o modificare de politică contabilă corespunde unuia dintre criteriile de la punctul 14.

16.

Următoarele nu sunt modificări de politici contabile:

17.

Aplicarea inițială a unei politici de reevaluare a activelor în conformitate cu IAS 16 Imobilizări corporale sau IAS 38 Imobilizări necorporale constituie o modificare de politică contabilă care trebuie tratată ca o reevaluare mai degrabă în conformitate cu IAS 16 sau IAS 38, decât în conformitate cu prezentul standard.

18.

Punctele 19-31 nu se aplică modificării de politică contabilă descrise la punctul 17.

19.

Sub rezerva punctului 23:

20.

În sensul prezentului standard, o aplicare anticipată a unui standard sau a unei interpretări nu reprezintă o modificare voluntară de politică contabilă.

21.

În absența unui standard sau a unei interpretări care se aplică în mod specific unei tranzacții, altui eveniment sau condiții, conducerea poate aplica, în conformitate cu punctul 12, o politică contabilă din cele mai recente norme ale altor organisme de standardizare care utilizează un cadru general conceptual similar în elaborarea standardelor contabile. Dacă, în urma modificării unei astfel de norme, entitatea alege să modifice o politică contabilă, acea modificare este contabilizată și prezentată ca o modificare voluntară de politică contabilă.

22.

Sub rezerva punctului 23, când o modificare de politică contabilă se aplică retroactiv în conformitate cu punctul 19 litera (a) sau (b), entitatea trebuie să ajusteze soldul inițial al fiecărei componente de capital propriu afectate pentru cea mai îndepărtată perioadă anterioară prezentată, precum și celelalte valori comparative furnizate pentru fiecare perioadă anterioară prezentată, ca și cum noua politică contabilă s-ar fi aplicat dintotdeauna.

23.

Atunci când aplicarea retroactivă este impusă de punctul 19 litera (a) sau (b), o modificare de politică contabilă trebuie aplicată retroactiv, cu excepția cazului când sunt imposibil de determinat fie efectele specifice perioadei, fie efectul cumulativ al modificării.

24.

Când sunt imposibil de determinat efectele specifice perioadei aferente modificării unei politici contabile privind informațiile comparative pentru una sau mai multe perioade anterioare prezentate, entitatea trebuie să aplice noua politică contabilă valorii contabile a activelor și a datoriilor, de la începutul celei mai îndepărtate perioade pentru care aplicarea retroactivă este posibilă, care ar putea fi perioada curentă, și trebuie să efectueze ajustările corespunzătoare ale soldurilor inițiale ale fiecărei componente de capital propriu afectate pentru acea perioadă.

25.

Când, la începutul perioadei curente, este imposibil de determinat efectul cumulativ al aplicării unei noi politici contabile tuturor perioadelor anterioare, entitatea trebuie să ajusteze informațiile comparative pentru a aplica noua politică contabilă în mod prospectiv de la cea mai îndepărtată dată posibilă.

26.

Când o entitate aplică retroactiv o nouă politică contabilă, aceasta aplică noua politică contabilă informațiilor comparative pentru perioade anterioare cât se poate de îndepărtate în timp. Aplicarea retroactivă pentru o perioadă anterioară nu este posibilă decât în cazul în care se poate determina efectul cumulativ asupra valorilor atât la deschiderea, cât și la închiderea bilanțurilor pentru acea perioadă. Valoarea ajustării rezultate aferentă perioadelor anterioare celor prezentate în situațiile financiare se face la soldul inițial al fiecărei componente de capital propriu afectate din cea mai îndepărtată perioadă anterioară prezentată. De obicei, ajustarea se face asupra rezultatului reportat. Cu toate acestea, ajustarea se poate face asupra altei componente de capital propriu (de exemplu, în vederea conformității cu un standard sau o interpretare). Orice alte informații referitoare la perioade anterioare, cum ar fi rezumatele istorice ale datelor financiare, se ajustează, de asemenea, de la cea mai îndepărtată dată posibilă.

27.

Când este imposibil ca o entitate să aplice retroactiv noua politică contabilă, deoarece nu poate determina efectul cumulativ al aplicării politicii asupra tuturor perioadelor anterioare, entitatea, în conformitate cu punctul 25, aplică noua politică prospectiv de la începutul celei mai îndepărtate perioade posibile. Prin urmare, nu ia în considerare porțiunea ajustării cumulative a activelor, a datoriilor și a capitalurilor proprii care apare înainte de acea dată. Modificarea unei politici contabile este permisă chiar dacă este imposibil de aplicat politica prospectiv pentru orice altă perioadă anterioară. Punctele 50-53 oferă îndrumări cu privire la situațiile când este imposibil de aplicat o nouă politică contabilă uneia sau mai multor perioade anterioare.

28.

Când aplicarea inițială a unui standard sau a unei interpretări are un efect asupra perioadei curente sau asupra oricărei alte perioade anterioare, ar avea un astfel de efect cu excepția faptului că este imposibil de determinat valoarea ajustării, sau ar putea avea un efect asupra perioadelor viitoare, entitatea trebuie să prezinte:

Situațiile financiare ale perioadelor ulterioare nu trebuie să repete aceste informații.

29.

Când o modificare voluntară de politică contabilă are un efect asupra perioadei curente sau asupra oricărei alte perioade anterioare, ar avea un efect asupra acelei perioade cu excepția faptului că este imposibil de determinat valoarea ajustării, sau ar putea avea un efect asupra perioadelor viitoare, o entitate trebuie să prezinte:

Situațiile financiare ale perioadelor ulterioare nu trebuie să repete aceste informații.

30.

Când o entitate nu a aplicat un standard nou sau o interpretare nouă care a fost emis(ă), dar care nu este încă în vigoare, entitatea trebuie să prezinte:

31.

În conformitate cu punctul 30, o entitate ia în considerare prezentarea:

32.

Ca rezultat al incertitudinilor inerente activităților comerciale, multe elemente din situațiile financiare nu pot fi evaluate cu precizie, ci pot fi doar estimate. Estimarea implică raționamente bazate pe cele mai recente informații fiabile disponibile. De exemplu, se pot solicita estimări ale:

33.

Utilizarea estimărilor rezonabile este o parte esențială a întocmirii situațiilor financiare și nu le subminează fiabilitatea.

34.

O estimare poate necesita o revizuire dacă au loc schimbări privind circumstanțele pe care s-a bazat această estimare sau ca urmare a unor noi informații sau experiențe ulterioare. Prin natura ei, revizuirea unei estimări nu are legătură cu perioade anterioare și nu reprezintă corectarea unei erori.

35.

O modificare a bazei de evaluare aplicate reprezintă o modificare de politică contabilă, și nu o modificare de estimare contabilă. Când este dificil să se facă distincția între o modificare de politică contabilă și o modificare de estimare contabilă, modificarea este tratată ca o modificare de estimare contabilă.

36.

Efectul modificării unei estimări contabile, alta decât o modificare căreia i se aplică punctul 37, trebuie recunoscută prospectiv prin includerea ei în profitul sau pierderea:

37.

În măsura în care o modificare de estimare contabilă dă naștere la modificări de active și datorii, sau afectează un element de capitaluri proprii, aceasta trebuie recunoscută prin ajustarea valorii contabile a activului, a datoriei sau a capitalului propriu aferent în perioada modificării.

38.

Recunoașterea prospectivă a efectului unei modificări de estimare contabilă înseamnă că modificarea este aplicată tranzacțiilor, altor evenimente sau condiții de la data modificării estimării. O modificare de estimare contabilă poate afecta numai profitul sau pierderea perioadei curente, sau profitul sau pierderea atât al(a) perioadei curente, cât și al(a) perioadelor viitoare. De exemplu, o modificare a estimării valorii aferente conturilor de clienți incerți afectează doar profitul sau pierderea perioadei curente și, prin urmare, este recunoscut(ă) în perioada curentă. Cu toate acestea, o modificare a estimării duratei de viață utile a unui activ amortizabil sau a modului preconizat de consumare a beneficiilor economice viitoare încorporate într-un activ amortizabil afectează cheltuiala cu amortizarea în perioada curentă și în fiecare perioadă viitoare de-a lungul duratei de viață utilă rămase a activului. În ambele cazuri, efectul modificării aferente perioadei curente este recunoscut ca venit sau cheltuială în perioada curentă. Dacă există, efectul asupra perioadelor viitoare este recunoscut ca venit sau cheltuială în acele perioade viitoare.

39.

O entitate trebuie să prezinte natura și valoarea unei modificări de estimare contabilă care are efect în perioada curentă sau se așteaptă să aibă efect în perioadele viitoare, cu excepția prezentării efectului asupra perioadelor viitoare, când este imposibil de estimat acel efect.

40.

Dacă valoarea efectului în perioadele viitoare nu este prezentată datorită faptului că estimarea este imposibilă, o entitate trebuie să menționeze acest fapt.

41.

Erorile pot apărea cu privire la recunoașterea, evaluarea, prezentarea sau descrierea elementelor situațiilor financiare. Situațiile financiare nu sunt conforme cu IFRS-urile în cazul în care conțin fie erori semnificative, fie erori nesemnificative făcute în mod intenționat pentru a obține o anumită prezentare a poziției financiare, a performanței financiare sau a fluxurilor de trezorerie ale unei entități. Erorile potențiale ale perioadei curente descoperite în acea perioadă sunt corectate înainte de a se autoriza publicarea situațiilor financiare. Totuși, se întâmplă uneori ca erori semnificative să nu fie descoperite până într-o perioadă ulterioară și aceste erori ale perioadei anterioare sunt corectate în informațiile comparative prezentate în situațiile financiare pentru acea perioadă ulterioară (a se vedea punctele 42-47).

42.

Sub rezerva punctului 43, o entitate trebuie să corecteze retroactiv erorile semnificative ale perioadei anterioare în primul set de situații financiare a căror publicare a fost autorizată după descoperirea acestora, prin:

43.

O eroare a perioadei anterioare trebuie corectată prin retratare retroactivă, cu excepția cazului când sunt imposibil de determinat fie efectele specifice perioadei, fie efectul cumulativ al erorii.

44.

Când sunt imposibil de determinat efectele specifice perioadei ale unei erori privind informațiile comparative pentru una sau mai multe perioade prezentate, entitatea trebuie să retrateze soldurile inițiale ale activelor, datoriilor și capitalurilor proprii pentru cea mai îndepărtată perioadă pentru care este posibilă retratarea retroactivă (care poate fi perioada curentă).

45.

Când este imposibil de determinat, la începutul perioadei curente, efectul cumulativ al unei erori asupra tuturor perioadelor anterioare, entitatea trebuie să retrateze informațiile comparative pentru a corecta eroarea prospectiv începând cu cea mai îndepărtată dată posibilă.

46.

Corectarea unei erori dintr-o perioadă anterioară este exclusă din profitul sau pierderea perioadei în care eroarea a fost descoperită. Orice informație prezentată privind perioade anterioare, inclusiv orice rezumate istorice ale datelor financiare, este retratată începând cu cel mai îndepărtat moment posibil din trecut.

47.

Când este imposibil de determinat valoarea unei erori (de exemplu o greșeală în aplicarea unei politici contabile) pentru toate perioadele anterioare, entitatea, în conformitate cu punctul 45, retratează prospectiv informațiile comparative începând cu cea mai îndepărtată dată posibilă. Așadar, nu ia în considerare porțiunea din retratarea cumulativă a activelor, a datoriilor și a capitalurilor proprii apărute înainte de acea dată. Punctele 50-53 oferă îndrumări privind situațiile în care este imposibil de corectat o eroare pentru una sau mai multe perioade anterioare.

48.

Corectările erorilor se diferențiază de modificările estimărilor contabile. Estimările contabile, prin natura lor, sunt aproximări care pot necesita revizuire pe măsură ce se află informații suplimentare. De exemplu, câștigul sau pierderea recunoscut(ă) ca fiind datorat(ă) rezolvării unei situații neprevăzute nu reprezintă corectarea unei erori.

49.

În aplicarea punctului 42, o entitate trebuie să prezinte următoarele:

Situațiile financiare ale perioadelor ulterioare nu trebuie să repete aceste informații.

50.

În anumite circumstanțe, este imposibil să se ajusteze informațiile comparative pentru una sau mai multe perioade anterioare pentru a obține comparabilitatea cu perioada curentă. De exemplu, este posibil să nu se fi colectat date în perioada (perioadele) anterioară (anterioare) într-o manieră care permite fie aplicarea retroactivă a unei noi politici contabile (inclusiv, în sensul punctelor 51-53, aplicarea sa prospectivă perioadelor anterioare), fie retratarea retroactivă pentru a corecta eroarea unei perioade anterioare și informațiile pot fi imposibil de recreat.

51.

De multe ori este necesar să se facă estimări atunci când se aplică politici contabile elementelor situațiilor financiare recunoscute sau prezentate cu privire la tranzacții, alte evenimente sau condiții. Estimarea este în mod inerent subiectivă și estimările pot fi elaborate după data bilanțului. Elaborarea estimărilor poate fi mai dificilă când se aplică retroactiv o politică contabilă sau la efectuarea unei retratări retroactive pentru a corecta o eroare a unei perioade anterioare, datorită perioadei mai lungi de timp care este posibil să fi trecut de la tranzacția, evenimentul sau condiția afectat(ă). Totuși, obiectivul estimării privind perioadele anterioare rămâne același ca pentru estimarea făcută în perioada curentă, și anume ca estimarea să reflecte circumstanțele care existau la momentul înregistrării tranzacției, a evenimentului sau a condiției.

52.

Prin urmare, aplicarea retroactivă a unei noi politici contabile sau corectarea unei erori dintr-o perioadă anterioară prevede diferențierea informațiilor care:

de informații din alte surse. Pentru anumite tipuri de estimări (de exemplu, o estimare a valorii juste care nu are la bază un preț observabil sau intrări observabile) este imposibil să diferențiem aceste tipuri de informații. În cazul în care aplicarea retroactivă sau retratarea retroactivă ar cere elaborarea unei estimări semnificative pentru care este imposibil de diferențiat aceste două tipuri de informații, este imposibil să se aplice noua politică contabilă sau să se corecteze retroactiv eroarea perioadei anterioare.

53.

La aplicarea unei noi politici contabile sau la corectarea valorilor unei perioade anterioare nu ar trebui să se utilizeze înțelegerea ulterioară a unui eveniment, fie în ceea ce privește elaborarea unor ipoteze privind posibilele intenții ale conducerii într-o perioadă anterioară, fie în ceea ce privește estimarea valorilor recunoscute, evaluate sau prezentate într-o perioadă anterioară. De exemplu, când o entitate corectează o eroare dintr-o perioadă anterioară la evaluarea activelor financiare clasificate anterior ca investiții păstrate până la scadență, în conformitate cu IAS 39 Instrumente financiare: recunoaștere și evaluare, aceasta nu schimbă baza de evaluare pentru acea perioadă în cazul în care conducerea a decis ulterior să nu le păstreze până la scadență. În plus, când o entitate corectează o eroare dintr-o perioadă anterioară în calcularea datoriei privind concediul medical acumulat de angajați, în conformitate cu IAS 19 Beneficiile angajaților, nu ia în considerare informația privind o gripă de sezon neobișnuit de gravă în timpul acelei perioade, care devine disponibilă după ce s-a autorizat publicarea situațiilor financiare ale perioadei anterioare. Faptul că se solicită în mod frecvent estimări semnificative atunci când se modifică informațiile comparative prezentate pentru perioadele anterioare nu împiedică ajustarea credibilă sau corectarea informațiilor comparative.

54.

O entitate trebuie să aplice prezentul standard pentru perioadele anuale care încep la 1 ianuarie 2005 sau ulterior acestei date. Se încurajează aplicarea anterior acestei date. Dacă o entitate aplică prezentul standard pentru o perioadă care începe anterior datei de 1 ianuarie 2005, entitatea trebuie să prezinte acest fapt.

55.

Prezentul standard înlocuiește IAS 8 Profitul net sau pierderea netă a perioadei, erori fundamentale și modificări ale politicilor contabile, revizuit în 1993.

56.

Prezentul standard înlocuiește următoarele interpretări:

1.

Obiectivul prezentului standard este de a prescrie:

Prezentul standard prevede, de asemenea, că o entitate nu ar trebui să își întocmească situațiile financiare pe baza unei ipoteze privind continuitatea activității dacă evenimentele ulterioare datei bilanțului indică faptul că această ipoteză nu este adecvată.

2.

Prezentul standard trebuie să fie aplicat la contabilizarea și prezentarea informațiilor referitoare la evenimentele ulterioare datei bilanțului.

3.

Următorii termeni sunt folosiți în prezentul standard cu înțelesul specificat în continuare:

Evenimentele ulterioare datei bilanțului sunt acele evenimente, atât favorabile, cât și nefavorabile, care au loc între data bilanțului și data la care s-a autorizat publicarea situațiilor financiare. Se pot identifica două tipuri de evenimente:

4.

Procesul de autorizare a publicării situațiilor financiare va varia în funcție de structura conducerii, de dispozițiile legislative și de procedurile urmărite la întocmirea și finalizarea situațiilor financiare.

5.

În unele cazuri, unei entități i se impune să supună spre aprobare acționarilor ei situațiile financiare, după ce acestea au fost publicate. În astfel de circumstanțe, data autorizării publicării situațiilor financiare este data publicării, și nu data la care acestea au fost aprobate de acționari.

ExempluConducerea unei entități definitivează proiectul situațiilor financiare pentru exercițiul financiar cu închidere la 31 decembrie 20X1 la data de 28 februarie 20X2. La 18 martie 20X2, consiliul de administrație analizează situațiile financiare și autorizează publicarea acestora. Entitatea își declară profitul și alte informații financiare selectate la 19 martie 20X2. Situațiile financiare sunt puse la dispoziția acționarilor și a celor interesați la data de 1 aprilie 20X2. Acționarii aprobă situațiile financiare în cadrul adunării lor anuale din 15 mai 20X2 și situațiile financiare sunt apoi depuse la un organism de reglementare la data de 17 mai 20X2.Data la care a fost autorizată publicarea situațiilor financiare este 18 martie 20X2 (data la care consiliul de administrație a autorizat publicarea).

6.

În unele cazuri, conducerii unei entități i se impune să prezinte situațiile financiare spre aprobare unui consiliu de supraveghere (format în exclusivitate din cadre fără funcții executive). În astfel de cazuri, autorizarea publicării situațiilor financiare are loc atunci când conducerea autorizează punerea acestora la dispoziția consiliului de supraveghere.

ExempluLa 18 martie 20X2, conducerea unei entități autorizează înaintarea situațiilor financiare către consiliul de supraveghere. Consiliul de supraveghere este format în exclusivitate din cadre fără funcții executive și poate include reprezentanți ai angajaților și ai altor interese externe. Consiliul de supraveghere aprobă situațiile financiare la 26 martie 20X2. Situațiile financiare sunt puse la dispoziția acționarilor și a celor interesați la data de 1 aprilie 20X2. Acționarii aprobă situațiile financiare în cadrul adunării lor anuale din 15 mai 20X2 și situațiile financiare sunt apoi depuse la un organism de reglementare la data de 17 mai 20X2.Data la care a fost autorizată publicarea situațiilor financiare este 18 martie 20X2 (data la care conducerea autorizează înaintarea lor către consiliul de supraveghere).

7.

Evenimentele ulterioare datei bilanțului includ toate evenimentele care au loc până la data la care se autorizează publicarea situațiilor financiare, chiar dacă evenimentele respective au loc după declararea publică a profitului sau a altor informații financiare selectate.

8.

O entitate trebuie să ajusteze valorile recunoscute în situațiile sale financiare pentru a reflecta evenimentele ulterioare datei bilanțului.

9.

Următoarele sunt exemple de evenimente ulterioare datei bilanțului care conduc la ajustarea situațiilor financiare și care impun unei entități să ajusteze valorile recunoscute în situațiile sale financiare sau să recunoască elemente care nu au fost anterior recunoscute:

10.

O entitate nu trebuie să își ajusteze valorile recunoscute în situațiile sale financiare pentru a reflecta evenimentele ulterioare datei bilanțului care nu conduc la ajustarea situațiilor financiare.

11.

Un exemplu de eveniment ulterior datei bilanțului care nu conduce la ajustarea situațiilor financiare îl constituie un declin al valorii de piață a plasamentelor între data bilanțului și data la care se autorizează publicarea situațiilor financiare. Scăderea valorii de piață nu are în mod normal legătură cu situația plasamentelor la data bilanțului, ci reflectă circumstanțe care au apărut ulterior. Prin urmare, o entitate nu ajustează valorile recunoscute în situațiile sale financiare pentru aceste plasamente. În mod similar, entitatea nu actualizează valorile prezentate pentru plasamentele în cauză la data bilanțului, deși entitatea poate fi nevoită să prezinte informații suplimentare în baza punctului 21.

12.

Dacă o entitate declară dividendele deținătorilor de instrumente de capitaluri proprii (așa cum sunt definite în IAS 32 Instrumente financiare: prezentare) ulterior datei bilanțului, entitatea nu trebuie să recunoască dividendele respective ca datorie la data bilanțului.

13.

Dacă dividendele sunt declarate (adică dacă dividendele sunt autorizate corespunzător și nu se mai află la dispoziția entității) după data bilanțului, dar înainte să fie autorizată publicarea situațiilor financiare, dividendele nu sunt recunoscute ca datorie la data bilanțului, deoarece ele nu îndeplinesc criteriile unei obligații prezente din IAS 37. Astfel de dividende sunt prezentate în note în conformitate cu IAS 1 Prezentarea situațiilor financiare.