13/Volumul 42

RO

Jurnalul Ofícial al Uniunii Europene

3

L 261/1

JURNALUL OFÍCIAL AL UNIUNII EUROPENE

(1)

Regulamentul (CE) nr. 1606/2002 prevede ca, pentru fiecare exercițiu financiar care începe la 1 ianuarie 2005 sau ulterior acestei date, societățile care intră sub incidența dreptului intern al unui stat membru și ale căror titluri sunt admise la tranzacționare pe o piață reglementată își întocmește conturile contabile consolidate, în conformitate cu definiția de la articolul 2 din regulamentul menționat.

(2)

Comisia, după ce a luat în considerare observațiile formulate de Comitetul tehnic contabil, a decis că standardele internaționale de contabilitate aflate în vigoare la 14 septembrie 2002 îndeplinesc criteriile de adoptare prevăzute la articolul 3 din Regulamentul (CE) nr. 1606/2002.

(3)

Comisia a luat în considerare, de asemenea, proiectele actuale de ameliorare care vizează modificarea multor standarde existente. Standardele internaționale de contabilitate revizuite, astfel cum se prezintă la încheierea proiectelor menționate, vor fi analizate în vederea adoptării lor de îndată ce vor avea o formă definitivă. Propunerile de modificare a standardelor existente nu influențează decizia Comisiei de a adopta standardele în vigoare, cu excepția IAS 32, Instrumente financiare: prezentare și descriere, a IAS 39, Instrumente financiare: recunoaștere și evaluare, și a unui număr redus de interpretări privind aceste standarde, SIC 5, Clasificarea instrumentelor financiare – prevederi contingente de decontare, SIC 16, Capitalul social – instrumente proprii de capital reachiziționate (acțiuni de trezorerie) și SIC 17, Capitaluri proprii – costurile unei tranzacții de capitaluri proprii.

(4)

Existența unor standarde de înaltă calitate care reglementează instrumentele financiare, inclusiv instrumentele derivate, este importantă pentru piața comunitară de capital. Cu toate acestea, în cazul IAS 32 și IAS 39, modificările care sunt luate în prezent în considerare ar putea fi atât de semnificative încât aceste standarde nu ar trebui să fie adoptate acum. De îndată ce actualul proiect de ameliorare va fi finalizat și vor fi emise standardele revizuite, Comisia va lua în considerare, cu prioritate, adoptarea standardelor revizuite în conformitate cu Regulamentul (CE) nr. 1606/2002.

(5)

În consecință, ar trebui adoptate toate standardele internaționale de contabilitate aflate în vigoare la 14 septembrie 2002, cu excepția IAS 32, IAS 39 și a interpretărilor aferente.

(6)

Măsurile prevăzute de prezentul regulament sunt în conformitate cu avizul Comitetului de reglementare pentru contabilitate,

—

SIC-8: Prima aplicare a IAS ca bază contabilă,

—

SIC-18: Consecvență – metode alternative,

—

SIC-27: Evaluarea fondului economic al tranzacțiilor care implică forma juridică a unui contract de leasing

—

SIC-29: Prezentarea informațiilor – acorduri de concesiune de servicii.

1.

Prezentul standard [„IAS l (revizuit 1997)”] înlocuiește standardele internaționale de contabilitate IAS l, Prezentarea politicilor contabile, IAS 5, Informații care trebuie prezentate în situațiile financiare, și IAS 13, Prezentarea activelor circulante și a pasivelor pe termen scurt. IAS l (revizuit) intră în vigoare pentru perioadele contabile care încep la l iulie 1998 sau ulterior acestei date, deși se încurajează aplicarea standardului înainte de această dată, întrucât cerințele sunt consecvente cu cele din standardele existente.

2.

Standardul actualizează cerințele din standardele pe care le înlocuiește, în conformitate cu cadrul general al IASC pentru întocmirea și prezentarea situațiilor financiare. De asemenea, IAS 1 este conceput să amelioreze calitatea situațiilor financiare prezentate utilizând standardele internaționale de contabilitate:

3.

Pentru a veni în întâmpinarea cerințelor utilizatorilor pentru informații mai complete privind „performanța”, determinată într-un mod mai cuprinzător decât „profitul” prezentat în contul de profit și pierdere, standardul stabilește o nouă cerință de a prezenta, într-o situație financiară de sinteză, câștigurile și pierderile neprezentate în mod curent în contul de profit și pierdere. Noua situație poate fi prezentată fie ca o reconciliere „tradițională” a capitalurilor proprii, sub formă tabelară, fie ca o situație de sine stătătoare privind performanța. Consiliul IASC a convenit, în principiu, în aprilie 1997, să revizuiască modul în care este evaluată și raportată performanța. Proiectul ar putea lua probabil în considerare, inițial, interacțiunea dintre raportarea performanței și obiectivele raportării conform cadrului general IASC. În consecință, IASC va elabora propuneri în acest domeniu.

IAS 1
4.

Standardul se aplică tuturor întreprinderilor care prezintă situații financiare în conformitate cu IAS, inclusiv băncilor și societăților de asigurare. Structurile minime sunt concepute astfel încât să fie suficient de flexibile pentru a putea fi adaptate pentru utilizarea de către orice întreprindere. Băncile, de exemplu, ar trebui să poată elabora o prezentare în conformitate cu prezentul standard și cerințele mai detaliate din IAS 30, Informații prezentate în situațiile financiare ale băncilor și ale instituțiilor financiare similare.

1.

2.

Situațiile financiare generale sunt cele destinate să satisfacă nevoile utilizatorilor care nu au posibilitatea de a solicita rapoarte adaptate nevoilor lor specifice de informații. Situațiile financiare generale pot fi prezentate separat sau în cadrul altui document public, precum un raport anual sau un prospect de emisiune. Prezentul standard nu se aplică informațiilor financiare intermediare condensate. Prezentul standard se aplică, în egală măsură, situațiilor financiare ale unei întreprinderi individuale și situațiilor financiare consolidate ale unui grup de întreprinderi. Cu toate acestea, prezentul standard nu împiedică prezentarea în cadrul aceluiași document a situațiilor financiare consolidate în conformitate cu standardele internaționale de contabilitate și a situațiilor financiare ale societății-mamă în conformitate cu cerințele naționale, cu condiția ca baza pentru întocmirea fiecărei situații să fie clar evidențiată în prezentarea politicilor contabile.

3.

Prezentul standard se aplică tuturor tipurilor de întreprinderi, inclusiv băncilor și societăților de asigurare. IAS 30, Informații prezentate în situațiile financiare ale băncilor și ale instituțiilor financiare similare, prevede cerințe suplimentare pentru bănci și instituții financiare similare, consecvente cu cerințele prezentului standard.

4.

Prezentul standard utilizează o terminologie corespunzătoare unei întreprinderi cu scop lucrativ. Prin urmare, întreprinderile comerciale din sectorul public pot aplica cerințele prezentului standard. Organizațiile non-profit, instituțiile publice sau alte organizații din sectorul public care doresc să aplice prezentul standard ar putea fi nevoite să modifice descrierile utilizate pentru anumite posturi din situațiile financiare și chiar pentru situațiile financiare. Astfel de întreprinderi pot prezenta, de asemenea, componente suplimentare în situațiile lor financiare.

(a)

activele,

(b)

pasivele,

(c)

capitalurile proprii,

(d)

veniturile și cheltuielile, inclusiv câștigurile și pierderile, precum și

(e)

fluxurile de numerar ale unei întreprinderi.

6.

Responsabilitatea întocmirii și prezentării situațiilor financiare ale unei întreprinderi îi revine consiliului de administrație și/sau altui organ de conducere al întreprinderii.

7.

8.

Întreprinderile sunt încurajate să prezinte, în plus față de situațiile financiare, o analiză financiară efectuată de conducere care să descrie și să explice principalele caracteristici ale performanței și poziției financiare ale întreprinderii, precum și principalele incertitudini cu care se confruntă. Un astfel de raport poate include o analiză privind:

IAS 1
9.

Multe întreprinderi prezintă, în plus față de situațiile financiare, situații suplimentare, precum rapoarte de mediu și situații privind valoarea adăugată, în special în sectoarele în care factorii de mediu sunt semnificativi și în cazul în care angajații sunt considerați un grup important de utilizatori. Întreprinderile sunt încurajate să prezinte astfel de situații suplimentare în cazul în care conducerea consideră că acestea vor ajuta utilizatorii în luarea deciziilor economice.

10.

11.

12.

13.

14.

Situațiile financiare au fost uneori descrise ca fiind „bazate pe” sau „conforme cu cerințele semnificative din” sau „în conformitate cu cerințele contabile din” standardele internaționale de contabilitate. Deseori nu sunt furnizate informații suplimentare, cu toate că este evident că nu sunt respectate cerințele semnificative de prezentare a informațiilor sau chiar cerințele contabile. Astfel de situații induc în eroare, deoarece reduc credibilitatea și inteligibilitatea situațiilor financiare. Pentru a se asigura că situațiile financiare care declară că sunt conforme cu standardele internaționale de contabilitate îndeplinesc cerințele utilizatorilor la nivel internațional, prezentul standard impune, ca cerință generală, ca situațiile financiare să ofere o prezentare fidelă și include recomandări privind modul de respectare a cerinței privind prezentarea fidelă și recomandări suplimentare pentru determinarea cazurilor extrem de rare în care este necesară o abatere. Prezentul standard impune, de asemenea, o descriere foarte clară a împrejurărilor care determină o abatere. Existența unor cerințe naționale conflictuale nu este suficientă, în sine, pentru a justifica o abatere a situațiilor financiare întocmite conform standardelor internaționale de contabilitate.

IAS 1
15.

În aproape toate cazurile, o prezentare fidelă este realizată prin conformitate cu standardele internaționale de contabilitate aplicabile, sub toate aspectele semnificative. O prezentare fidelă necesită:

16.

În cazuri extrem de rare, aplicarea unei anumite cerințe dintr-un standard internațional de contabilitate ar putea conduce la elaborarea unor situații financiare care induc în eroare. Acest lucru se întâmplă numai în cazul în care tratamentul impus de standard este în mod evident inadecvat și, din acest motiv, nu se poate elabora o prezentare fidelă exclusiv prin aplicarea standardului sau prin prezentarea de informații suplimentare. Abaterea nu este justificată doar pentru că un alt tratament ar oferi, de asemenea, o prezentare fidelă.

17.

În cazul în care se evaluează necesitatea unei abateri de la o cerință specifică din standardele internaționale de contabilitate, se iau în considerare:

18.

Deoarece împrejurările care impun o abatere sunt extrem de rare, iar necesitatea unei abateri va face obiectul unei dezbateri considerabile și al unui raționament subiectiv, este important ca utilizatorii să fie conștienți că întreprinderea nu a respectat standardele internaționale de contabilitate sub toate aspectele semnificative. Este important ca utilizatorilor să li se ofere suficiente informații pentru a le permite să își formeze o opinie în cunoștință de cauză asupra necesității abaterii și să calculeze ajustările necesare pentru a respecta standardul. IASC va monitoriza situațiile de neconformitate care îi sunt aduse în atenție (de exemplu, de către întreprinderi, de către auditorii și organele de reglementare ale acestora) și va lua în considerare necesitatea clarificării prin interpretări sau modificări ale standardelor, după caz, pentru a se asigura că abaterile rămân necesare numai în cazuri extrem de rare.

19.

20.

21.

Politicile contabile sunt principiile, bazele, convențiile, normele și practicile specifice adoptate de întreprindere la întocmirea și prezentarea situațiilor financiare.

22.

În absența unui standard internațional de contabilitate specific și a unei interpretări a Comitetului permanent pentru interpretări, conducerea recurge la propriul raționament profesional pentru a elabora o politică contabilă care să ofere cele mai utile informații utilizatorilor situațiilor financiare ale întreprinderii. În acest sens, conducerea ia în considerare:

23.

La întocmirea situațiilor financiare, conducerea va evalua capacitatea întreprinderii de a-și continua activitatea. Situațiile financiare vor fi întocmite conform principiului continuității activității, cu excepția cazului în care conducerea fie intenționează să lichideze întreprinderea sau să înceteze activitățile comerciale, fie nu are o altă alternativă realistă. În cazul în care, la efectuarea evaluării, conducerea are cunoștință de incertitudini semnificative legate de evenimente sau condiții care pot cauza îndoieli semnificative asupra capacității întreprinderii de a-și continua activitatea, incertitudinile respective vor fi menționate. În cazul în care situațiile financiare nu sunt întocmite conform principiului continuității activității, acest lucru va fi menționat împreună cu baza de întocmire a situațiilor financiare și motivul pentru care se consideră că întreprinderea nu își va mai putea continua activitatea .

24.

Pentru a evalua dacă ipoteza continuității activității este adecvată, conducerea ia în considerare toate informațiile disponibile pentru viitorul previzibil, pentru o perioadă de cel puțin 12 luni de la data bilanțului, fără a se limita la această perioadă. Importanța acordată depinde de fiecare caz în parte. În cazul în care întreprinderea a avut o activitate profitabilă în trecut și acces ușor la resurse financiare, se poate trage concluzia că ipoteza continuității activității este adecvată fără o analiză detaliată. În alte cazuri, conducerea poate fi nevoită să ia în considerare o gamă largă de factori care afectează profitabilitatea curentă și anticipată, graficele de rambursare a datoriilor și sursele potențiale de refinanțare înainte de a se convinge că ipoteza continuității activității este adecvată.

25.

IAS 1
26.

Conform contabilității de angajamente, tranzacțiile și evenimentele sunt recunoscute în momentul în care au loc (și nu pe măsură ce se plătește sau se încasează numerarul sau echivalentul său) și sunt înregistrate în evidențele contabile și raportate în situațiile financiare ale perioadelor la care se referă. Cheltuielile sunt recunoscute în contul de profit și pierdere pe baza unei asocieri directe între costurile suportate și obținerea unor elemente specifice de venit (corelări). Cu toate acestea, aplicarea conceptului de corelare nu permite recunoașterea în bilanț a elementelor care nu sunt conforme definiției activelor sau a pasivelor.

27.

28.

O achiziție sau o cesiune semnificativă sau o revizuire a prezentării situațiilor financiare ar putea sugera că situațiile financiare ar trebui să fie prezentate diferit. O întreprindere își va modifica prezentarea situațiilor sale financiare doar dacă structura revizuită se menține în continuare sau dacă este evident că o prezentare alternativă aduce beneficii. În cazul în care se fac astfel de schimbări ale modului de prezentare, întreprinderea își reclasifică informațiile comparative în conformitate cu punctul 38. Modificarea prezentării în vederea respectării cerințelor naționale este permisă cu condiția ca prezentarea revizuită să respecte cerințele prezentului standard.

29.

Fiecare element semnificativ va fi prezentat separat în situațiile financiare. Valorile nesemnificative vor fi agregate cu valorile de natură sau funcție similară și nu vor fi prezentate separat .

30.

Situațiile financiare rezultă din prelucrarea unui volum mare de tranzacții care sunt structurate prin agregare pe grupe, în funcție de natura sau funcția lor. Etapa finală a procesului de agregare și clasificare este prezentarea de date condensate și clasificate care formează posturi fie în situațiile financiare propriu-zise, fie în note. Un element care nu este semnificativ în mod individual este agregat cu alte elemente, fie în situațiile financiare propriu-zise, fie în note. Un element care nu este suficient de semnificativ pentru a fi prezentat separat în situațiile financiare propriu-zise poate fi, totuși, suficient de semnificativ pentru a fi prezentat separat în note.

31.

În acest context, informația este semnificativă dacă neprezentarea sa ar putea influența deciziile economice ale utilizatorilor luate pe baza situațiilor financiare. Importanța relativă depinde de mărimea și natura elementului evaluat în împrejurările particulare ale omisiunii sale. Pentru a evalua dacă un element sau un ansamblu de elemente este semnificativ, sunt evaluate împreună natura și mărimea elementului în cauză. În funcție de împrejurări, natura sau mărimea elementului pot constitui factorul determinant. De exemplu, activele individuale de aceeași natură și funcție sunt agregate chiar dacă valorile individuale sunt mari. Cu toate acestea, elementele mari care diferă ca natură sau funcție sunt prezentate separat.

32.

Conform principiului importanței relative, nu se vor respecta cerințele speciale de prezentare ale standardelor internaționale de contabilitate în cazul în care informațiile rezultate nu sunt semnificative.

33.

34.

35.

Este important ca atât activele și pasivele, cât și veniturile și cheltuielile să fie raportate separat în cazul în care sunt semnificative. Compensarea fie în contul de profit și pierdere, fie în bilanț reduce capacitatea utilizatorilor de a înțelege tranzacțiile întreprinse și de a evalua viitoarele fluxuri de numerar ale întreprinderii, cu excepția cazului în care compensarea reflectă fondul economic al tranzacției sau evenimentului. Nu constituie compensare raportarea activelor după aplicarea reducerilor de valoare, de exemplu, a reducerilor pentru deprecierea stocurilor și a reducerilor pentru creanțe incerte.

36.

IAS 18, Venituri din activități curente, definește termenul „venituri din activități curente” și impune ca acestea să fie evaluate la valoarea justă a contraprestației primite sau de primit, luând în considerare valoarea oricărei reduceri comerciale sau risturne de volum acordate de întreprindere. În cursul activităților sale curente, o întreprindere efectuează alte tranzacții care nu generează venituri, dar care sunt ocazionate de principalele activități generatoare de venituri. Rezultatele unor astfel de tranzacții sunt prezentate, în cazul în care această prezentare reflectă fondul economic al tranzacției sau al evenimentului, prin compensarea veniturilor cu cheltuielile aferente generate de aceeași tranzacție. De exemplu:

37.

În plus, câștigurile și pierderile care apar dintr-un grup de tranzacții similare sunt raportate pe o bază netă, de exemplu, câștigurile și pierderile din diferențele de curs valutar sau câștigurile și pierderile generate de instrumentele financiare deținute în vederea tranzacționării. Cu toate acestea, astfel de câștiguri și pierderi sunt raportate separat dacă mărimea, natura sau incidența lor îndeplinesc condițiile pentru prezentarea separată impuse de IAS 8, Profitul net sau pierderea netă a perioadei, erori fundamentale și modificări ale politicilor contabile.

38.

Cu excepția cazului în care un standard internațional de contabilitate permite sau impune altfel, pentru toate informațiile numerice din situațiile financiare vor fi prezentate informații comparative referitoare la perioada precedentă. Informațiile comparative vor fi incluse în informațiile narative și descriptive în cazul în care sunt relevante pentru înțelegerea situațiilor financiare ale perioadei curente .

39.

În unele cazuri, informațiile narative furnizate în situațiile financiare pentru perioada (perioadele) anterioară(e) sunt relevante și pentru perioada curentă. De exemplu, detaliile privind un litigiu al cărui rezultat era nesigur la data ultimului bilanț și care este încă nesoluționat sunt prezentate în perioada curentă. Astfel, utilizatorii beneficiază de informația că exista acea incertitudine la data ultimului bilanț și că au fost luate măsuri pentru rezolvarea acesteia în cursul perioadei.

IAS 1
40.

41.

Pot apărea împrejurări în care reclasificarea informațiilor pentru a se asigura comparabilitatea cu perioada curentă nu se poate realiza. De exemplu, este posibil ca în perioada (perioadele) anterioară(e) datele să nu fi fost colectate într-o manieră care să permită reclasificarea, iar reconstituirea informațiilor să fie imposibilă. În astfel de cazuri, este prezentată natura ajustărilor care ar fi fost făcute asupra valorilor comparative. IAS 8 tratează ajustările care vor fi aduse informațiilor comparative ca urmare a unei modificări a politicilor contabile aplicabile retroactiv.

42.

Prezentul standard impune ca anumite informații să fie prezentate în situațiile financiare, iar alte posturi să fie prezentate fie în situațiile financiare, fie în notele explicative și stabilește, ca anexă la standard, formatele recomandate pe care o întreprindere le poate utiliza, după caz, în funcție de împrejurările specifice. IAS 7 oferă o structură de prezentare a situației fluxurilor de numerar.

43.

Prezentul standard utilizează termenul de prezentare de informații într-un sens larg, care cuprinde elementele prezentate în fiecare situație financiară propriu-zisă, precum și în notele la acestea. Prezentările impuse de alte standarde internaționale de contabilitate se fac conform cerințelor din standardele respective. Cu excepția cazului în care prezentul standard sau un alt standard prevăd altfel, prezentările în cauză se fac fie în situația financiară respectivă, fie în note.

44.

Situațiile financiare vor fi identificate și separate în mod clar de alte informații din același document publicat .

45.

Standardele internaționale de contabilitate se aplică numai situațiilor financiare, nu și altor informații prezentate în raportul anual sau în alt document. Prin urmare, este important ca utilizatorii să poată distinge informațiile elaborate utilizând standardele internaționale de contabilitate de alte informații care pot fi folositoare utilizatorilor, dar care nu intră sub incidența standardelor.

46.

47.

Cerințele de la punctul 46 sunt în mod normal îndeplinite prin prezentarea titlurilor de pagină și a titlurilor de coloană abreviate pe fiecare pagină a situațiilor financiare. Determinarea celei mai bune modalități de prezentare a acestor informații se face pe baza unui raționament profesional. De exemplu, în cazul în care situațiile financiare sunt prezentate electronic, nu sunt utilizate întotdeauna pagini separate; în astfel de cazuri, elementele de mai sus sunt prezentate cu o frecvență suficientă pentru a se asigura o înțelegere corectă a informațiilor furnizate.

IAS 1
48.

Situațiile financiare sunt deseori mai ușor de înțeles prin prezentarea informațiilor în mii sau milioane de unități ale monedei de raportare. Acest lucru este acceptabil cu condiția să fie menționat nivelul de precizie a prezentării și să nu se piardă informații relevante.

49.

50.

În împrejurări excepționale, o întreprindere poate fi obligată sau poate hotărî să schimbe data bilanțului său, de exemplu, ca urmare a achiziționării sale de către o altă întreprindere, care raportează bilanțul la o dată diferită. În acest caz, este important ca utilizatorii să fie conștienți că valorile prezentate pentru perioada curentă și sumele comparative nu sunt comparabile și să fie menționat motivul pentru modificarea datei bilanțului.

51.

În mod normal, situațiile financiare sunt întocmite sistematic pentru o perioadă de un an. Totuși, anumite întreprinderi preferă să raporteze, de exemplu, pentru o perioadă de 52 de săptămâni, din motive practice. Prezentul standard nu interzice această practică, întrucât este puțin probabil ca situațiile financiare rezultate să fie semnificativ diferite de cele care ar fi prezentate pentru un an.

52.

Utilitatea situațiilor financiare este redusă dacă acestea nu sunt puse la dispoziția utilizatorilor într-o perioadă rezonabilă de timp după data bilanțului. Va fi necesar ca întreprinderile să fie în măsură să își prezinte situațiile financiare în termen de șase luni de la data bilanțului. Factori permanenți precum complexitatea activității unei întreprinderi nu reprezintă un motiv suficient pentru a nu emite situațiile financiare în timp util. În numeroase jurisdicții, legislația și reglementările de piață stabilesc termene concrete.

53.

54.

55.

În cazul în care întreprinderea furnizează bunuri sau prestează servicii în cadrul unui ciclu de exploatare care poate fi clar identificat, clasificarea separată în bilanț a activelor circulante și imobilizate și a pasivelor curente și pe termen lung oferă informații utile, prin distincția care se face între activele nete care sunt în mod continuu rulate sub formă de capital circulant și cele utilizate în activitatea pe termen lung a întreprinderii. Se evidențiază astfel, de asemenea, activele prevăzute a fi realizate în cadrul ciclului curent de exploatare și pasivele exigibile în cursul aceleiași perioade.

IAS 1
56.

Informațiile despre scadența activelor și pasivelor sunt utile pentru evaluarea lichidității și solvabilității întreprinderii. IAS 32, Instrumente financiare: prezentare și descriere, impune menționarea scadenței atât pentru activele financiare, cât și pentru pasivele financiare. Activele financiare cuprind creanțele comerciale și similare, iar pasivele financiare includ datoriile comerciale și similare. Informațiile privind data anticipată pentru recuperarea și stingerea activelor și pasivelor nemonetare, precum stocurile și provizioanele, sunt, de asemenea, utile, indiferent dacă activele și pasivele sunt sau nu clasificate ca fiind circulante/pe termen scurt și imobilizate/pe termen lung. De exemplu, întreprinderile prezintă valoarea stocurilor prevăzută a fi recuperată după mai mult de un an de la data bilanțului.

(a)

este prevăzut a fi realizat sau este deținut pentru vânzare sau consum în cursul normal al ciclului de exploatare al întreprinderii;

(b)

este deținut, în principal, în vederea comercializării sau pe termen scurt și este prevăzut a fi realizat în termen de 12 luni de la data bilanțului sau

(c)

reprezintă numerar sau echivalent de numerar a cărui utilizare nu este restricționată.

(a)

este prevăzut a fi decontat în cursul normal al ciclului de exploatare al întreprinderii sau

(b)

este exigibil în termen de 12 luni de la data bilan țului.

(a)

termenul inițial a fost pentru o perioadă mai mare de 12 luni;

(b)

întreprinderea intenționează să refinanțeze obligația pe termen lung și

(c)

intenția în cauză este susținută de un acord de refinanțare sau de reeșalonare a plăților, care este încheiat înainte ca situațiile financiare să fie aprobate pentru depunere.

(a)

creditorul a fost de acord, înainte de aprobarea situațiilor financiare pentru depunere, să nu solicite plata ca urmare a încălcării condițiilor și

(b)

nu este probabil să survină alte încălcări în termen de 12 luni de la data bilanțului.

66.

IAS 1
67.

68.

Prezentul standard nu prevede ordinea sau formatul de prezentare a posturilor. Punctul 66 oferă doar o listă a posturilor care sunt atât de diferite, ca natură sau funcție, încât este necesară o prezentare separată în bilanț. Apendicele la prezentul standard prezintă formate ilustrative. Ajustările la posturile menționate anterior includ următoarele:

69.

Pozițiile enumerate la punctul 66 sunt cuprinzătoare ca natură și nu se limitează la elemente care intră sub incidența altor standarde. De exemplu, postul active necorporale include fondul comercial și activele care provin din cheltuielile de dezvoltare.

70.

Decizia privind prezentarea separată a posturilor suplimentare se bazează pe o evaluare:

71.

Activele și pasivele care diferă ca natură sau funcție sunt uneori supuse unor baze diferite de evaluare. De exemplu, anumite clase de imobilizări corporale pot fi înregistrate la cost sau la valorile rezultate din reevaluarea lor în conformitate cu IAS 16. Utilizarea unor baze diferite de evaluare pentru diferite clase de active sugerează că natura sau funcția lor diferă și, prin urmare, ele vor fi prezentate ca posturi separate.

(a)

activele corporale sunt clasificate după clasă, în conformitate cu IAS 16, Imobilizări corporale;

(b)

creanțele sunt subdivizate în creanțe comerciale, creanțe față de alți membri ai grupului, creanțe față de părți afiliate, plăți efectuate în avans și alte sume;

(c)

stocurile sunt subdivizate, în conformitate cu IAS 2, Stocuri, în marfă, materii prime și materiale, produse în curs de execuție și produse finite;

(d)

provizioanele sunt analizate prezentându-se separat provizioanele pentru beneficiile datorate angajaților și orice alte elemente clasificate în mod adecvat activității întreprinderii și

(e)

capitalurile proprii și rezervele sunt analizate evidențiindu-se separat diversele clase de capital vărsat, prime de capital și rezerve.

(a)

pentru fiecare clasă de capital social:

(b)

o descriere a naturii și a scopului fiecărei rezerve din cadrul capitalurilor proprii;

(c)

valoarea dividendelor care au fost propuse sau declarate după data bilanțului, dar înainte ca situațiile financiare să fie aprobate pentru depunere și

(d)

valoarea dividendelor preferențiale cumulative nerecunoscute.

(a)

venituri din activitățile curente;

(b)

rezultatele activității de exploatare;

(c)

costuri de finanțare;

IAS 1
(d)

cota parte din profitul și pierderea aferente întreprinderilor asociate și asocierilor în participație, contabilizate prin metoda punerii în echivalență;

(e)

cheltuieli cu impozite și taxe;

(f)

profitul sau pierderea din activități curente;

(g)

elemente extraordinare;

(h)

interese minoritare și

(i)

profitul net sau pierderea netă a perioadei.

77.

Întreprinderile vor prezenta fie în contul de profit și pierdere, fie în notele la contul de profit și pierdere o analiză a cheltuielilor utilizând o clasificare fie în funcție de natura cheltuielilor, fie în funcție de destinația lor în cadrul întreprinderii .

78.

Întreprinderile sunt încurajate să prezinte analiza menționată la punctul 77 în contul de profit și pierdere.

79.

Elementele de cheltuieli sunt subdivizate pentru a evidenția o serie de componente ale performanței financiare care pot varia ca stabilitate, potențial de câștig sau pierdere și previzibilitate. Aceste informații sunt furnizate într-unul dintre următoarele două moduri posibile.

80.

Prima metodă de analiză este cunoscută ca metoda naturii cheltuielilor. Cheltuielile sunt agregate în contul de profit și pierdere în funcție de natura lor (de exemplu, amortizare, achiziții de materiale, costuri de transport, salarii, cheltuieli de publicitate) și nu sunt atribuite diverselor funcții din cadrul întreprinderii. Această metodă este ușor de aplicat în multe întreprinderi mai mici, deoarece nu este necesară o alocare a cheltuielilor de exploatare pe clasificări funcționale. Un exemplu de clasificare utilizând metoda naturii cheltuielilor este următorul:

IAS 1
81.

Variația stocurilor de produse finite și produse în curs de execuție în cursul perioadei reprezintă o corecție a cheltuielilor de producție pentru a reflecta faptul că producția a crescut nivelul stocurilor sau vânzările superioare producției au redus nivelul stocurilor. În unele jurisdicții, creșterea stocurilor de produse finite și produse în curs de execuție în cursul perioadei este prezentată imediat după veniturile din analiza de mai sus. Cu toate acestea, modul de prezentare utilizat nu implică faptul că valorile în cauză reprezintă venituri.

82.

Cea de-a doua metodă de analiză este cunoscută ca metoda clasificării cheltuielilor după funcție sau metoda „costului vânzărilor” și clasifică cheltuielile după funcția lor ca parte a costurilor de vânzare, de distribuție sau administrative. Această prezentare oferă deseori utilizatorilor informații mai relevante decât clasificarea cheltuielilor după natura lor, dar alocarea costurilor pe destinații poate fi arbitrară și implică un nivel considerabil de discernământ. Un exemplu de clasificare utilizând metoda clasificării cheltuielilor după funcție este următorul:

83.

Întreprinderile care clasifică cheltuielile după funcție vor prezenta informații suplimentare despre natura cheltuielilor, inclusiv cheltuielile cu amortizarea și cu personalul .

84.

Alegerea metodei de analiză între metoda costului vânzărilor și metoda naturii cheltuielilor depinde atât de factori istorici și factori specifici sectorului economic respectiv, cât și de natura organizației. Ambele metode indică acele costuri care ar putea varia, direct sau indirect, în funcție de nivelul vânzărilor sau al producției întreprinderii. Deoarece fiecare metodă de prezentare are avantaje pentru diverse tipuri de întreprinderi, prezentul standard impune alegerea clasificării care prezintă cel mai fidel elementele de performanță ale întreprinderii. Cu toate acestea, deoarece informațiile privind natura cheltuielilor sunt utile pentru estimarea viitoarelor fluxuri de numerar, este necesar să se prezinte informații suplimentare în cazul utilizării metodei costului vânzărilor.

85.

O întreprindere va prezenta fie în contul de profit și pierdere, fie în note valoarea dividendelor pe acțiune declarate sau propuse pentru perioada la care se referă situațiile financiare .

(a)

profitul net sau pierderea netă a perioadei;

(b)

fiecare element de venituri și cheltuieli, de profituri sau pierderi care, conform cerințelor altor standarde, este recunoscut direct în capitalurile proprii, precum și totalul acestor elemente și

(c)

efectul cumulativ al modificărilor politicii contabile și corecția erorilor fundamentale efectuată conform tratamentelor de bază prevăzute în IAS 8.

(d)

tranzacțiile de capital cu proprietarii și distribuțiile către aceștia;

(e)

soldul profitului sau al pierderii cumulate la începutul perioadei și la data bilanțului, precum și modificările în cursul perioadei și

(f)

o reconciliere între valoarea contabilă a fiecărei clase de capitaluri proprii, prime de capital și rezerve la începutul și sfârșitul perioadei, prezentând distinct fiecare modificare.

90.

IAS 7 stabilește cerințele pentru prezentarea situației fluxurilor de numerar și informațiile aferente care vor fi furnizate. Conform standardului în cauză, informațiile privind fluxurile de numerar sunt folositoare utilizatorilor de situații financiare, oferindu-le o bază pentru evaluarea capacității întreprinderii de a genera numerar și echivalente de numerar și a necesităților întreprinderii de a utiliza fluxurile de numerar în cauză.

91.

92.

IAS 1
93.

Notele explicative la situațiile financiare includ descrieri narative sau analize mai detaliate ale valorilor prezentate în bilanț, contul de profit și pierdere, situația fluxurilor de numerar și situația modificării capitalurilor proprii, precum și informații suplimentare, cum ar fi angajamente și datorii contingente. Ele includ informațiile a căror prezentare este impusă sau acceptată de standardele internaționale de contabilitate și alte informații necesare pentru o prezentare fidelă.

94.

Notele explicative sunt prezentate, în mod normal, în următoarea ordine care ajută utilizatorii să înțeleagă situațiile financiare și să le compare cu situațiile altor întreprinderi:

95.

În anumite condiții, poate fi necesar sau recomandat ca ordinea anumitor elemente în cadrul notelor explicative să fie modificată. De exemplu, informațiile privind ratele dobânzii și ajustările valorii juste pot fi combinate cu informații privind scadența instrumentelor financiare, deși primele sunt informații care vor fi furnizate în contul de profit și pierdere, iar ultimele se referă la bilanț. Cu toate acestea, se menține o structură sistematică a notelor explicative, în măsura în care acest lucru este posibil.

96.

Informațiile privind baza întocmirii situațiilor financiare și politicile contabile specifice pot fi prezentate într-o componentă separată a situațiilor financiare.

(a)

baza (bazele) de evaluare utilizată(e) la întocmirea situațiilor financiare și

(b)

fiecare politică contabilă specifică necesară pentru înțelegerea corectă a situațiilor financiare.

(a)

recunoașterea veniturilor din activități curente;

(b)

principii de consolidare, inclusiv în ceea ce privește filialele și întreprinderile asociate;

(c)

combinări de întreprinderi;

(d)

asocieri în participație;

(e)

recunoașterea și amortizarea activelor corporale și necorporale;

(f)

capitalizarea costurilor îndatorării și a altor cheltuieli;

IAS 1
(g)

contracte de construcții;

(h)

investiții imobiliare;

(i)

instrumente și investiții financiare;

(j)

operațiuni de leasing;

(k)

costuri de cercetare și dezvoltare;

(l)

stocuri;

(m)

impozite, inclusiv impozite amânate;

(n)

provizioane;

(o)

costuri cu beneficiile datorate angajaților;

(p)

conversie valutară și operațiuni de acoperire;

(q)

definirea sectoarelor de activitate și a zonelor geografice și baza de alocare a costurilor pe sectoare;

(r)

definirea numerarului și a echivalentelor de numerar;

(s)

contabilitatea de inflație și

(t)

subvențiile guvernamentale.

102.

103.

Prezentul standard internațional de contabilitate intră în vigoare pentru situațiile financiare aferente perioadelor care încep la 1 iulie 1998 sau ulterior acestei date. Se încurajează aplicarea anticipată .

104.

Prezentul standard internațional de contabilitate înlocuiește IAS l, Prezentarea politicilor contabile, IAS 5, Informații care trebuie prezentate în situațiile financiare, și IAS 13, Prezentarea activelor circulante și a pasivelor pe termen scurt, aprobate de Consiliu în versiuni reformulate în 1994.

—

SIC-1: Consecvență – diverse formule de determinare a costului stocurilor.

1.

2.

Prezentul standard înlocuiește IAS 2, Evaluarea și prezentarea stocurilor în contextul sistemului costului istoric, aprobat în 1975.

3.

Stocurile menționate la punctul 1 litera (c) sunt evaluate, în anumite faze ale producției, la valoarea realizabilă netă. Această evaluare se face, de exemplu, pentru recoltele agricole care au fost culese sau pentru minereurile care au fost extrase și a căror vânzare este asigurată în temeiul unui contract la termen sau a unei garanții guvernamentale sau în cazul în care piața este omogenă, iar riscul de a nu realiza vânzarea este neglijabil. Aceste categorii de stocuri nu intră sub incidența prezentului standard.

(a)

deținute pentru a fi vândute în cursul normal al activității;

(b)

în curs de producție în vederea unei astfel de vânzări sau

(c)

sub formă de materii prime, materiale și alte consumabile care urmează a fi consumate în procesul de producție sau pentru prestarea de servicii.

8.

Costurile de achiziție a stocurilor cuprind prețul de achiziție, taxele de import și alte taxe (cu excepția celor pe care întreprinderea le poate recupera de la autoritățile fiscale), costuri de transport, manipulare și alte costuri care pot fi atribuite direct achiziției de produse finite, materii prime și servicii. Pentru determinarea costurilor de achiziție se deduc reducerile comerciale, rabaturile și alte elemente similare.

9.

Costurile de achiziție pot include diferențele de curs valutar generate direct de achiziționarea recentă de bunuri facturate în valută în rarele cazuri care sunt prevăzute de tratamentul alternativ permis de IAS 21, Efectele variației cursurilor de schimb valutar. Aceste diferențe de curs valutar se limitează doar la cele rezultate dintr-o devalorizare sau depreciere accentuată a unei valute împotriva căreia nu există nici un mijloc practic de acoperire a riscului și care afectează datoriile rezultate din achiziția recentă a stocurilor care nu pot fi decontate.

10.

Costurile de prelucrare a stocurilor includ costurile direct aferente unităților produse, precum manopera directă. Ele includ, de asemenea, alocarea sistematică a costurilor generale de producție, fixe și variabile, suportate pentru prelucrarea materiilor prime în produse finite. Costurile generale fixe de producție sunt costurile indirecte de producție care rămân relativ constante, indiferent de volumul producției, precum amortizarea, întreținerea clădirilor și utilajelor, precum și costurile de gestionare și administrare a uzinei. Costurile generale variabile de producție sunt costurile indirecte de producție care variază direct proporțional sau aproape direct proporțional cu volumul producției, precum costurile cu materia primă indirectă și manopera indirectă.

11.

Alocarea cheltuielilor generale fixe de producție în costurile de prelucrare se face pe baza capacității normale a instalațiilor de producție. Capacitatea normală este producția estimată a fi obținută, în medie, în cursul unui anumit număr de perioade sau sezoane, în condiții normale, având în vedere și pierderea de capacitate rezultată din întreținerea planificată a instalațiilor. Nivelul real al producției poate fi folosit dacă este apropiat de capacitatea normală. Valoarea cheltuielilor generale fixe alocate fiecărei unități produse nu crește ca urmare a scăderii producției sau a neutilizării unor utilaje. Cheltuielile generale nealocate sunt recunoscute drept cheltuieli în perioada în care apar. În exercițiile în care se înregistrează o producție neobișnuit de mare, valoarea cheltuielilor generale fixe alocate fiecărei unități produse este diminuată, astfel încât stocurile să nu fie evaluate la o valoare mai mare decât costul lor. Cheltuielile generale variabile de producție sunt alocate fiecărei unități produse pe baza folosirii reale a instalațiilor de producție.

12.

Un proces de producție poate conduce la obținerea simultană a mai multor produse. Se obțin, de exemplu, produse aferente sau un produs principal și un produs secundar. În cazul în care nu pot fi identificate separat pentru fiecare produs, costurile de prelucrare se alocă pe produse printr-o metodă rațională, aplicată cu consecvență. Alocarea se poate face, de exemplu, în funcție de valoarea relativă de vânzare a fiecărui produs, fie în stadiul din procesul de producție în care produsele devin identificabile, fie în momentul finalizării producției. Prin natura lor, majoritatea produselor secundare au o valoare nesemnificativă. În astfel de cazuri, ele sunt adesea evaluate la valoarea realizabilă netă, care se deduce din costul produsului principal. Ca urmare, valoarea contabilă a produsului principal nu diferă semnificativ de costul său.

13.

Costul stocurilor include alte costuri numai în măsura în care acestea sunt suportate pentru a aduce stocurile în forma și în locul în care se găsesc în prezent. De exemplu, poate fi adecvată includerea în costul stocurilor a costurilor generale altele decât cele de producție sau a costului proiectării produselor destinate anumitor clienți.

14.

Exemple de costuri care nu sunt incluse în costul stocurilor, ci sunt recunoscute drept cheltuieli ale perioadei în care sunt suportate includ:

15.

În anumite cazuri limitate, costurile îndatorării pot fi incluse în costul stocurilor. Aceste cazuri sunt identificate în tratamentul contabil alternativ permis de IAS 23, Costurile îndatorării.

16.

Costul stocurilor unui prestator de servicii constă, în primul rând, în manoperă și alte costuri legate de personalul direct angajat în furnizarea serviciilor, inclusiv personalul de supraveghere, precum și costurile generale aferente. Manopera și alte costuri aferente vânzărilor și personalului administrativ general nu sunt incluse, dar sunt recunoscute drept cheltuieli în perioada în care sunt suportate.

16A.

În conformitate cu IAS 41, Agricultura, stocurile compuse din produsele agricole pe care o întreprindere le-a recoltat din activele sale biologice sunt evaluate, la momentul recunoașterii inițiale, la valoarea justă minus costurile estimate la punctul de vânzare în momentul recoltării. Acesta este costul stocurilor la acea dată pentru aplicarea prezentului standard.

17.

Pentru simplificare pot fi folosite tehnici de evaluare a costurilor, precum metoda costului standard sau metoda prețului cu amănuntul, dacă prin aceste metode se obțin rezultate apropiate costului. Costurile standard iau în considerare nivelurile normale de materii prime și materiale, de manoperă, de eficiență și de capacitate de producție. Aceste niveluri sunt revizuite periodic și, după caz, ajustate în funcție de condițiile actuale.

18.

Metoda prețului cu amănuntul este folosită deseori în comerțul cu amănuntul, pentru a determina costul stocurilor de articole numeroase și cu mișcare rapidă, care au marje similare și pentru care nu este practic să se folosească alte metode de evaluare a costurilor. Costul stocurilor se calculează prin deducerea procentajului marjei brute din valoarea de vânzare a stocurilor. Procentajul marjei brute utilizat ia în considerare stocurile al căror preț a fost redus sub prețul de vânzare inițial. Adesea este utilizat un procentaj mediu pentru fiecare departament de vânzare cu amănuntul.

19.

IAS 2
20.

Identificarea specifică a costului presupune atribuirea unor costuri specifice elementelor identificabile din stoc. Acest tratament contabil este adecvat pentru elementele care sunt destinate unui proiect specific, indiferent dacă au fost cumpărate sau produse. Cu toate acestea, identificarea specifică a costurilor nu poate fi folosită în cazul în care stocurile cuprind un număr mare de elemente, care sunt, de obicei, substituibile. În astfel de cazuri, se poate folosi metoda de selectare a elementelor care rămân în stoc pentru obținerea efectelor predeterminate asupra rezultatului net al perioadei.

21.

Costul stocurilor, cu excepția celor menționate la punctul 19, se va determina prin formula „primul intrat, primul ieșit” (FIFO) sau prin formula costului mediu ponderat  (5).

22.

Formula FIFO presupune că articolele din stoc care au fost achiziționate primele sunt vândute primele și, prin urmare, articolele care rămân în stoc la sfârșitul perioadei sunt cele care au fost cumpărate sau produse cel mai recent. Conform formulei costului mediu ponderat, costul fiecărui articol se determină pe baza mediei ponderate a costurilor articolelor similare aflate în stoc la începutul perioadei și a costului articolelor similare produse sau cumpărate în cursul perioadei. Media se poate calcula periodic sau la recepția fiecărui transport suplimentar, în funcție de împrejurările în care se găsește întreprinderea.

23.

24.

Formula LIFO presupune că articolele din stoc care au fost achiziționate ultimele sunt vândute primele și, prin urmare, articolele rămase în stoc la sfârșitul perioadei sunt cele produse sau cumpărate primele.

25.

Este posibil ca, în cazul în care stocurile au suferit deteriorări, s-au uzat moral, integral sau parțial, sau prețurile lor de vânzare s-au diminuat, costul stocurilor să nu poată fi recuperat. Costul stocurilor ar putea să nu fie recuperat, de asemenea, în cazul unei creșteri a costurilor estimate pentru finalizare sau a costurilor estimate a fi necesare pentru vânzare. Practica de depreciere a stocurilor sub cost, până la valoarea realizabilă netă, este consecventă cu principiul conform căruia activele nu trebuie înregistrate la o valoare mai mare decât valoarea prevăzută a fi obținută din vânzarea sau utilizarea lor.

26.

Deprecierea stocurilor până la valoarea realizabilă netă se face, de obicei, articol cu articol. Cu toate acestea, în anumite cazuri, poate fi oportună gruparea articolelor similare sau aferente. Pot fi grupate articole din stoc care aparțin aceleiași game de produse, au scopuri sau utilizări similare, sunt produse și comercializate în aceeași zonă geografică și care nu pot, practic, să fie evaluate separat de alte articole din gama de produse în cauză. Nu este adecvată deprecierea stocurilor pe baza unei clasificări, de exemplu, produse finite, sau deprecierea tuturor stocurilor dintr-un anumit sector industrial sau o anumită zonă geografică. În general, prestatorii de servicii cumulează costurile pentru fiecare serviciu pentru care va fi stabilit un preț de vânzare distinct. Prin urmare, fiecare dintre aceste servicii este tratat ca un element separat.

27.

Estimările valorii realizabile nete se bazează pe cele mai credibile dovezi disponibile în momentul în care se fac estimările privind valoarea stocurilor care este prevăzută a fi realizată. Estimările iau în considerare fluctuațiile de preț și de cost legate direct de evenimente care intervin după sfârșitul perioadei, în măsura în care astfel de evenimente confirmă condițiile existente la sfârșitul perioadei.

IAS 2
28.

Estimările valorii realizabile nete iau în considerare, de asemenea, scopul pentru care sunt deținute stocurile. De exemplu, valoarea realizabilă netă a stocurilor care sunt deținute în vederea onorării unor contracte ferme de vânzare sau de servicii se bazează pe prețul specificat în contract. În cazul în care cantitatea contractată este mai mică decât cantitatea deținută, valoarea realizabilă netă a surplusului se bazează pe prețurile generale de vânzare. Provizioanele sau pasivele contingente pot apărea din contracte ferme de vânzare pentru cantități care depășesc stocurile deținute sau din contracte ferme de cumpărare. Astfel de provizioane sau pasive contingente sunt tratate contabil în conformitate cu IAS 37, Provizioane, pasive și active contingente.

29.

Valoarea materiilor prime și a altor materiale utilizate la producerea stocurilor nu este evaluată sub cost în cazul în care se estimează că produsele finite în care urmează a fi încorporate vor fi vândute la un preț mai mare sau egal cu costul lor. Cu toate acestea, în cazul în care o scădere a prețului materiilor prime arată că valoarea realizabilă netă este depășită de costul produselor finite, costul materialelor este depreciat până la valoarea realizabilă netă. În astfel de cazuri, costul de înlocuire a materialelor poate fi cea mai adecvată măsură a valorii lor realizabile nete.

30.

În fiecare perioadă ulterioară se face o nouă evaluare a valorii realizabile nete. În cazul în care condițiile care au determinat evaluarea stocurilor sub cost au încetat să mai existe, valoarea de depreciere se stornează astfel încât noua valoare contabilă să fie egală cu cea mai mică valoare dintre cost și valoarea realizabilă netă revizuită. Este cazul, de exemplu, al unui articol din stoc, înregistrat la valoarea sa realizabilă netă deoarece prețul său de vânzare a scăzut, care este în continuare disponibil într-o perioadă ulterioară și al cărui preț de vânzare a crescut.

31.

Atunci când stocurile sunt vândute, valoarea contabilă a stocurilor va fi recunoscută drept cheltuială în perioada în care a fost recunoscut venitul aferent. Valoarea oricărei deprecieri a stocurilor până la valoarea realizabilă netă și toate pierderile de stocuri vor fi recunoscute drept cheltuieli în perioada în care are loc deprecierea sau pierderea. Valoarea oricărei stornări a deprecierii stocurilor ca urmare a unei creșteri a valorii realizabile nete va fi recunoscută ca o reducere a valorii stocurilor, recunoscută drept cheltuială în perioada în care are loc stornarea .

32.

Procesul de recunoaștere drept cheltuială a valorii contabile a stocurilor vândute conduce la corelarea costurilor cu veniturile.

33.

Unele stocuri pot fi alocate altor conturi de active, de exemplu, stocuri folosite ca elemente componente ale unei imobilizări corporale construite în regie proprie. Stocurile alocate astfel unui alt activ sunt recunoscute drept cheltuieli pe parcursul duratei utile de viață a activului în cauză.

34.

IAS 2
35.

Informațiile privind valoarea contabilă a diverselor categorii de stocuri și dimensiunea modificărilor acestor active sunt utile beneficiarilor situațiilor financiare. Clasificările uzuale ale stocurilor cuprind: mărfuri, materii prime, materiale, produse în curs de execuție și produse finite. Stocurile unui prestator de servicii pot fi simplu descrise ca producție în curs de execuție.

36.

37.

38.

Costul stocurilor recunoscute drept cheltuială în cursul perioadei constă în costurile care au fost incluse anterior în evaluarea stocurilor vândute, costurile generale de producție nealocate și valoarea anormală a costurilor de producție a stocurilor. Împrejurările specifice întreprinderii pot să justifice, de asemenea, includerea altor costuri, precum costurile de distribuție.

39.

Unele întreprinderi adoptă un format diferit al contului de profit și pierdere care prezintă alte valori în locul costului stocurilor recunoscut drept cheltuială în cursul perioadei. Într-un astfel de format, o întreprindere prezintă valoarea costurilor de exploatare aplicabile veniturilor din activitățile curente ale perioadei și clasificate în funcție de natura lor. În acest caz, întreprinderea prezintă costurile recunoscute drept cheltuieli cu materiile prime și materialele, costurile cu manopera și alte costuri de exploatare, precum și valoarea modificării nete a stocurilor aferente perioadei.

40.

Dimensiunea, efectele sau natura unei deprecieri a stocurilor până la valoarea lor realizabilă netă pot să impună prezentarea distinctă a deprecierii în cauză, în conformitate cu IAS 8, Profitul net sau pierderea netă a perioadei, erori fundamentale și modificări ale politicilor contabile.

41.

1.

O întreprindere va întocmi o situație a fluxurilor de numerar în conformitate cu cerințele din prezentul standard și o va prezenta ca parte integrantă a situațiilor sale financiare, pentru fiecare perioadă pentru care sunt prezentate situațiile financiare .

2.

Prezentul standard înlocuiește IAS 7, Situația modificărilor în poziția financiară, aprobat în iulie 1977.

3.

Utilizatorii situațiilor financiare ale unei întreprinderi sunt interesați de modul în care întreprinderea generează și folosește numerarul și echivalentele de numerar. Acest lucru este valabil indiferent de natura activităților întreprinderii și indiferent dacă numerarul poate fi considerat produsul întreprinderii, cum ar fi cazul unei instituții financiare. Întreprinderile au nevoie de numerar, în esență, din aceleași motive, oricât ar fi de diferite principalele lor activități generatoare de venituri. Întreprinderile au nevoie de numerar pentru a-și desfășura activitățile, pentru a-și plăti obligațiile și pentru a asigura rentabilitate investitorilor. În consecință, prezentul standard impune tuturor întreprinderilor să prezinte o situație a fluxurilor de numerar.

4.

Utilizată împreună cu restul situațiilor financiare, situația fluxurilor de numerar furnizează informații care le permit utilizatorilor să evalueze modificările care afectează activele nete ale unei întreprinderi, structura sa financiară (inclusiv lichiditatea și solvabilitatea sa), precum și capacitatea întreprinderii de a influența valoarea și momentul generării fluxurilor de numerar, astfel încât să se adapteze la împrejurările și oportunitățile în continuă schimbare. Informațiile referitoare la fluxurile de numerar sunt utile pentru evaluarea capacității unei întreprinderi de a genera numerar și echivalente de numerar și dau posibilitatea utilizatorilor să elaboreze modele de evaluare și comparare a valorii actualizate a fluxurilor de numerar viitoare ale unor diverse întreprinderi. De asemenea, aceste informații sporesc gradul de comparabilitate al informațiilor raportate de diverse întreprinderi cu privire la rezultatele din exploatare, deoarece elimină efectele utilizării unor tratamente contabile diferite pentru aceleași tranzacții și evenimente.

5.

Istoricul informațiilor referitoare la fluxurile de numerar este utilizat frecvent ca indicator al valorii, momentului apariției și certitudinii viitoarelor fluxuri de numerar. De asemenea, este util pentru verificarea exactității evaluărilor anterioare ale viitoarelor fluxuri de numerar, precum și la analizarea relației dintre profitabilitate și fluxurile nete de numerar și a impactului generat de variația prețurilor.

Numerarul cuprinde casa și depozitele la vedere.

Echivalentele de numerar sunt investi ții pe termen scurt, extrem de lichide, care sunt ușor convertibile în sume cunoscute de numerar și care sunt supuse unui risc nesemnificativ de schimbare a valorii.

Fluxurile de numerar sunt intrări sau ieșiri de numerar și echivalente de numerar.

Activitățile de exploatare sunt principalele activități generatoare de venit ale întreprinderii și de alte activități care nu sunt activități de investiții sau de finanțare.

Activitățile de investiție constau în achiziționarea și cesionarea de active imobilizate și de alte investiții care nu sunt incluse în echivalentele de numerar.

Activitățile de finanțare sunt activități care generează modificări ale dimensiunii și compoziției capitalurilor proprii și ale datoriilor întreprinderii.

7.

Echivalentele de numerar sunt păstrate mai mult în scopul acoperirii unor angajamente în numerar pe termen scurt decât pentru investiții sau alte scopuri. Pentru a putea fi clasificată ca echivalent de numerar, se impune ca o investiție să fie ușor convertibilă într-o sumă cunoscută de numerar și să fie supusă unui risc nesemnificativ de schimbare a valorii. Prin urmare, o investiție este clasificată, în mod normal, ca echivalent de numerar doar în cazul în care are o scadență redusă, de exemplu, de cel mult trei luni de la data achiziției. Investițiile de capital nu sunt considerate echivalente de numerar, cu excepția cazului în care sunt, prin fondul lor economic, echivalente de numerar, de exemplu, în cazul acțiunilor preferențiale achiziționate cu puțin timp înainte de scadență și care au o dată de răscumpărare specificată.

8.

În general, împrumuturile bancare sunt considerate activități de finanțare. Cu toate acestea, în anumite țări, descoperirile de cont care sunt rambursabile la vedere fac parte integrantă din gestiunea numerarului unei întreprinderi. În aceste cazuri, descoperirile de cont sunt considerate o componentă a numerarului și echivalentelor de numerar. Una dintre caracteristicile acestor aranjamente bancare este faptul că soldul bancar fluctuează, deseori, între disponibil și descoperit.

9.

Fluxurile de numerar exclud mișcările între elemente care constituie numerar sau echivalente de numerar, deoarece aceste componente fac parte din gestiunea numerarului unei întreprinderi, și nu din activitățile sale de exploatare, de investiții și de finanțare. Gestiunea numerarului presupune plasarea excedentului de numerar în echivalente de numerar.

10.

Situația fluxurilor de numerar va prezenta fluxurile de numerar din cursul perioadei, clasificate în activități de exploatare, de investiții și de finanțare .

11.

O întreprindere își prezintă fluxurile de numerar din activitățile de exploatare, de investiții și de finanțare în modul cel mai adecvat pentru activitatea sa. Clasificarea pe activități furnizează informații care le permit utilizatorilor să evalueze impactul respectivelor activități asupra poziției financiare a întreprinderii, precum și valoarea numerarului și a echivalentelor de numerar. Informațiile în cauză pot fi folosite, de asemenea, pentru a evalua relațiile dintre activitățile respective.

12.

O singură tranzacție poate include fluxuri de numerar clasificate diferit. De exemplu, când rambursarea în numerar a unui împrumut include atât dobânda, cât și capitalul, componenta dobândă poate fi clasificată ca activitate de exploatare, în timp ce componenta capital este clasificată ca activitate de finanțare.

(a)

încasările în numerar din vânzarea de bunuri și prestarea de servicii;

(b)

încasările în numerar din redevențe, onorarii, comisioane și alte venituri;

(c)

plățile în numerar către furnizorii de bunuri și prestatorii de servicii;

(d)

plățile în numerar efectuate către și în numele angajaților;

(e)

încasările și plățile în numerar ale unei societăți de asigurare pentru prime și daune, anuități și alte beneficii generate de polițele de asigurare;

(f)

plățile în numerar sau restituiri de impozite pe profit, cu excepția cazului în care pot fi corelate în mod specific cu activitățile de investiții și de finanțare și

(g)

încasările și plățile în numerar aferente contractelor încheiate în scopuri de negociere sau tranzacționare.

(a)

plățile în numerar pentru achiziționarea de imobilizări corporale, necorporale și alte active imobilizate. Acestea includ plățile asociate costurilor de dezvoltare capitalizate și construcției de imobilizări corporale în regie proprie;

(b)

încasările în numerar din vânzarea de imobilizări corporale, active necorporale și alte active imobilizate;

(c)

plățile în numerar pentru achiziția de instrumente de capitaluri proprii sau de împrumut ale altor întreprinderi și de interese în asocierile în participație (altele decât plățile pentru instrumente considerate echivalente de numerar sau instrumente păstrate pentru negociere și tranzacționare);

(d)

încasările în numerar din vânzarea de instrumente de capitaluri proprii sau de împrumut ale altor întreprinderi și de interese în asocierile în participație (altele decât încasările pentru instrumente considerate echivalente de numerar sau instrumente păstrate pentru negociere și tranzacționare);

(e)

avansurile și împrumuturile în numerar acordate unor terți (altele decât avansurile și împrumuturile acordate de instituții financiare);

(f)

încasările în numerar din rambursarea avansurilor și împrumuturilor acordate unor terți (altele decât avansurile și împrumuturile acordate de instituții financiare);

IAS 7
(g)

plățile în numerar aferente contractelor futures, contractelor la termen, contractelor de opțiuni și swap, cu excepția cazului în care acestea sunt deținute pentru negociere sau tranzacționare sau în care plățile sunt clasificate ca activități de finanțare și

(h)

încasările în numerar aferente contractelor futures, contractelor la termen, contractelor de opțiuni și swap, cu excepția cazului în care acestea sunt deținute pentru negociere sau tranzacționare sau în care încasările sunt clasificate ca activități de finanțare.

17.

Prezentarea separată a fluxurilor de numerar din activități de finanțare este importantă deoarece este utilă pentru previzionarea de către finanțatorii întreprinderii a fluxurilor de numerar viitoare. Printre fluxurile de numerar din activități de finanțare se numără:

(a)

metoda directă, conform căreia sunt prezentate principalele clase de plăți și încasări brute în numerar sau

(b)

metoda indirectă, conform căreia profitul net sau pierderea netă este ajustată cu efectele tranzacțiilor de natură nemonetară, amânările sau angajamentele de plăți sau încasări în numerar din exploatare trecute sau viitoare și elementele de venituri și cheltuieli asociate cu fluxurile de numerar din activități de investiții sau de finanțare.

(a)

fie din înregistrările contabile ale întreprinderii;

(b)

fie prin ajustarea vânzărilor, a costului vânzărilor (dobânzi și alte venituri similare și cheltuieli cu dobânda și alte cheltuieli similare pentru instituțiile financiare) și a altor elemente în contul de profit și pierdere cu:

(a)

modificările stocurilor și ale creanțelor și datoriilor din exploatare, survenite în cursul perioadei;

(b)

elementele nemonetare precum amortizare, provizioane, impozite amânate, pierderi și câștiguri în valută nerealizate, profituri nedistribuite ale întreprinderilor asociate și interese minoritare și

(c)

toate celelalte elemente ale căror efecte monetare reprezintă fluxuri de numerar din investiții și finanțare.

21.

(a)

plățile și încasările în numerar efectuate în numele clienților, în cazul în care fluxurile de numerar reflectă într-o mai mare măsură activitățile clientului decât pe cele ale întreprinderii și

(b)

plățile și încasările în numerar pentru elementele pentru care rulajul este rapid, sumele sunt mari, iar scadențele sunt scurte.

(a)

acceptarea și rambursarea depozitelor la vedere ale unei bănci;

(b)

fondurile deținute pentru clienți de către o societate de investiții și

(c)

chiriile încasate în numele și plătite către proprietarii de proprietăți imobiliare.

(a)

valorile principalului aferent clienților care folosesc cărți de credit;

(b)

achiziții și vânzări de investiții și

(c)

alte împrumuturi pe termen scurt, de exemplu, cele cu o scadență de cel mult trei luni.

(a)

încasările și plățile de numerar pentru acceptarea și rambursarea de depozite cu scadență fixă;

(b)

plasarea de depozite la și retragerea de depozite de la alte instituții financiare și

(c)

avansurile în numerar și împrumuturile acordate clienților și rambursarea avansurilor și împrumuturilor în cauză.

25.

26.

27.

Fluxurile de numerar exprimate în valută sunt raportate în conformitate cu IAS 21, Efectele variației cursurilor de schimb valutar. Acest lucru permite utilizarea unui curs de schimb care aproximează cursul real. De exemplu, la înregistrarea tranzacțiilor în valută sau pentru conversia fluxurilor de numerar ale unei sucursale din străinătate se poate folosi, pentru o perioadă, un curs de schimb mediu ponderat. Cu toate acestea, IAS 21 nu permite folosirea cursului de schimb din data bilanțului pentru conversia fluxurilor de numerar ale unei sucursale din străinătate.

28.

Profitul și pierderile nerealizate care provin din variația cursurilor de schimb valutar nu constituie fluxuri de numerar. Cu toate acestea, efectul variației cursurilor de schimb valutar asupra numerarului și echivalentelor de numerar deținute sau datorate în valută este raportat în situația fluxurilor de numerar pentru reconcilierea numerarului și echivalentelor de numerar la începutul și la sfârșitul perioadei. Această valoare este prezentată separat de fluxurile de numerar din activități de exploatare, de investiții și de finanțare și include, după caz, diferențele care s-ar fi obținut în cazul în care fluxurile de numerar ar fi fost raportate la cursul de schimb de la sfârșitul perioadei.

29.

Fluxurile de numerar asociate cu elementele extraordinare vor fi clasificate ca provenind din activități de exploatare, de investiții și de finanțare, după caz, și se vor prezenta separat .

30.

Fluxurile de numerar asociate cu elementele extraordinare sunt prezentate separat în situația fluxurilor de numerar, clasificate după proveniența din activități de exploatare, de investiții sau de finanțare, pentru a le permite utilizatorilor să le înțeleagă natura și efectul pe care îl au asupra fluxurilor de numerar prezente și viitoare ale întreprinderii. Aceste informații vin în completarea informațiilor prezentate separat cu privire la natura și valoarea elementelor extraordinare în conformitate cu IAS 8, Profitul net sau pierderea netă a perioadei, erori fundamentale și modificări ale politicilor contabile.

31.

Fluxurile de numerar din dobânzi și dividende încasate și plătite vor fi prezentate separat. Fiecare flux va fi clasificat consecvent de la o perioadă la alta ca provenind din activități de exploatare, de investiții sau de finanțare .

32.

Valoarea totală a dobânzilor plătite în cursul unei perioade este prezentată în situația fluxurilor de numerar, indiferent dacă a fost recunoscută drept cheltuială în contul de profit și pierdere sau a fost capitalizată în conformitate cu tratamentul alternativ permis de IAS 23, Costurile îndatorării.

33.

Dobânda plătită și dobânda și dividendele încasate sunt clasificate, de obicei, ca fluxuri de numerar din exploatare de către o instituție financiară. Cu toate acestea, nu s-a ajuns la un consens privind clasificarea acestor fluxuri de numerar de către alte întreprinderi. Dobânda plătită și dobânda și dividendele încasate pot fi clasificate ca fluxuri de numerar din exploatare, deoarece sunt luate în considerare la determinarea profitului net sau a pierderii nete. Alternativ, dobânda plătită și dobânda și dividendele încasate pot fi clasificate ca fluxuri de numerar din finanțare și, respectiv, fluxuri de numerar din investiții, deoarece ele reprezintă costuri ale atragerii de resurse de finanțare sau venituri din investiții.

34.

Dividendele plătite pot fi clasificate ca fluxuri de numerar din finanțare, deoarece reprezintă costuri ale atragerii de resurse de finanțare. Alternativ, dividendele plătite pot fi clasificate ca fluxuri de numerar din activități de exploatare pentru a ajuta utilizatorii să determine capacitatea unei întreprinderi de a plăti dividende din fluxurile de numerar din exploatare.

35.

Fluxurile de numerar generate de impozitul pe profit vor fi prezentate separat și clasificate ca fluxuri de numerar din activități de exploatare, cu excepția cazului în care pot fi identificate specific ca activități de finanțare și de investiții .

36.

Impozitele pe profit sunt generate de tranzacții care dau naștere unor fluxuri de numerar clasificate în situația fluxurilor de numerar ca activități de exploatare, de investiții sau de finanțare. În timp ce cheltuielile cu impozitul pot fi alocate fără dificultate activităților de investiții sau de finanțare, fluxurile de numerar aferente impozitelor sunt frecvent imposibil de alocat și pot apărea într-o perioadă diferită de cea a fluxurilor de numerar aferente tranzacției. Prin urmare, impozitele plătite sunt clasificate, de obicei, ca fluxuri de numerar din activități de exploatare. Cu toate acestea, în cazul în care fluxul de numerar din impozite poate fi alocat unei tranzacții individuale care dă naștere unor fluxuri de numerar clasificate ca activități de investiții sau de finanțare, fluxul de numerar din impozite se clasifică, după caz, ca activitate de investiții sau finanțare. În cazul în care fluxurile de numerar din impozite sunt alocate mai multor clase de activități, se prezintă valoarea totală a impozitelor plătite.

37.

La contabilizarea unei investiții într-o întreprindere asociată sau filială prin metoda punerii în echivalență sau a costului, un investitor limitează informațiile raportate în situația fluxurilor de numerar la fluxurile de numerar dintre el și întreprinderea în care s-a investit, de exemplu, la dividende și avansuri.

38.

O întreprindere care raportează un interes într-o entitate controlată în comun (a se vedea IAS 31, Raportarea financiară a intereselor în asocierile în participație) folosind consolidarea proporțională include în situația consolidată a fluxurilor de numerar cota proporțională care îi revine din fluxurile de numerar ale entității controlate în comun. O întreprindere care raportează un astfel de interes folosind metoda punerii în echivalență include în situația fluxurilor de numerar fluxurile de numerar aferente investițiilor sale în entitatea controlată în comun, precum și distribuirile și alte plăți sau încasări dintre ea și entitatea controlată în comun.

39.

40.

41.

Prezentarea separată a efectelor fluxurilor monetare generate de achizițiile și cesionările de filiale și alte unități operaționale, ca posturi distincte, împreună cu prezentarea separată a valorii activelor și pasivelor achiziționate sau cesionate, contribuie la distingerea fluxurilor de numerar respective de fluxurile de numerar generate de alte activități de exploatare, de investiții și de finanțare. Efectele fluxurilor de numerar generate de cesiuni nu se deduc din cele generate de achiziții.

42.

Valoarea cumulată a numerarului plătit sau încasat pentru achiziție sau cesiune este raportată în situația fluxurilor de numerar, după deducerea numerarului și a echivalentelor de numerar achiziționate sau cesionate.

43.

44.

O mare parte a activităților de investiții și de finanțare nu au un impact direct asupra fluxurilor curente de numerar, deși afectează structura capitalului și a activelor unei întreprinderi. Excluderea tranzacțiilor fără numerar din situația fluxurilor de numerar este consecventă cu obiectivul unei situații a fluxului de numerar, întrucât aceste elemente nu implică fluxuri de numerar în perioada curentă. Exemple de tranzacții fără numerar sunt:

45.

46.

Având în vedere diversitatea practicilor de gestionare a numerarului și a practicilor bancare utilizate în lume și pentru a respecta IAS 1, Prezentarea situațiilor financiare, o întreprindere menționează politica adoptată pentru determinarea componentelor numerarului și ale echivalentelor de numerar.

47.

Efectul oricărei modificări a politicii de determinare a componentelor numerarului și echivalentelor de numerar, de exemplu, o modificare a clasificării instrumentelor financiare considerate anterior ca făcând parte din portofoliul de investiții al întreprinderii, este raportat în conformitate cu IAS 8, Profitul net sau pierderea netă a perioadei, erori fundamentale și modificări ale politicilor contabile.

48.

49.

Există diferite împrejurări în care soldurile de numerar și echivalente de numerar deținute de întreprindere nu sunt disponibile grupului pentru utilizare. Exemplele includ soldurile de numerar și echivalente de numerar deținute de către o filială care își desfășoară activitatea într-o țară în care, din cauza controalelor aplicabile schimbului valutar sau altor restricții legale, soldurile nu sunt utilizabile în scopuri generale de către societatea-mamă sau alte filiale.

50.

Pentru înțelegerea poziției financiare și a lichidității unei întreprinderi, utilizatorilor le pot fi de folos informații suplimentare. Prezentarea acestor informații, însoțite de un comentariu al conducerii, este încurajată și poate cuprinde:

51.

Prezentarea separată a fluxurilor de numerar care reprezintă creșteri ale capacității de exploatare și a fluxurilor de numerar necesare pentru menținerea capacității de exploatare este utilă, oferindu-le utilizatorilor posibilitatea de a determina dacă întreprinderea investește în mod adecvat pentru menținerea capacității sale de exploatare. O întreprindere care nu face investiții adecvate pentru menținerea capacității sale de exploatare poate pune în pericol profitabilitatea sa pe viitor, acordând prioritate lichidității curente și distribuirilor către proprietari.

52.

Prezentarea sectorială a fluxurilor de numerar le permite utilizatorilor să înțeleagă mai bine relațiile dintre fluxurile de numerar ale întreprinderii, pe ansamblu, și cele ale părților sale componente, precum și gradul de disponibilitate și variabilitate a fluxurilor de numerar pe sectoare de activitate.

53.

—

SIC-8: Prima aplicare a IAS ca bază contabilă.

1.

Prezentul standard se va aplica la prezentarea în contul de profit și pierdere a profitului sau a pierderii rezultate din activitățile curente și a elementelor extraordinare, precum și la contabilizarea modificărilor survenite în estimările contabile, a erorilor fundamentale și a modificărilor politicilor contabile .

2.

Prezentul standard înlocuiește IAS 8, Elemente neobișnuite, elemente din perioadele anterioare și modificări ale politicilor contabile, aprobat în 1977.

3.

Prezentul standard reglementează, printre altele, prezentarea anumitor elemente ale profitului net sau pierderii nete aferente perioadei. Aceste informații sunt prezentate în completarea oricăror altor informații a căror prezentare este impusă de alte standarde internaționale de contabilitate, inclusiv IAS 1, Prezentarea situațiilor financiare.

4.

[Punct eliminat]

5.

Efectele fiscale ale elementelor extraordinare, erorilor fundamentale și modificărilor politicilor contabile sunt reflectate în contabilitate și prezentate în conformitate cu IAS 12, Impozitul pe profit. În cazul în care IAS 12 face trimitere la elemente neobișnuite, acestea se vor interpreta ca elemente extraordinare, astfel cum sunt definiți în prezentul standard.

6.

7.

Toate elementele de venituri și cheltuieli recunoscute în cursul unei perioade vor fi incluse în determinarea profitului net sau a pierderii nete a perioadei, cu excepția cazului în care un standard internațional de contabilitate impune sau permite altceva .

8.

În mod normal, toate elementele de venituri și cheltuieli recunoscute în cursul unei perioade sunt incluse în determinarea profitului net sau a pierderii nete a perioadei. Acestea includ elementele extraordinare și efectele modificărilor survenite în estimările contabile. Cu toate acestea, pot exista cazuri în care anumite elemente pot fi excluse din profitul net sau pierderea netă a perioadei. Prezentul standard tratează două astfel de cazuri: corectarea erorilor fundamentale și efectul modificării politicilor contabile.

9.

Alte standarde internaționale de contabilitate reglementează elemente care pot respecta definițiile cadru de venituri și cheltuieli, dar care, de obicei, sunt excluse de la determinarea profitului net sau a pierderii nete. Exemplele în acest sens includ surplusurile din reevaluare (a se vedea IAS 16, Imobilizări corporale) și câștigurile și pierderile din conversia situațiilor financiare ale unei entități străine (a se vedea IAS 21, Efectele variației cursurilor de schimb valutar).

10.

11.

Natura și suma corespunzătoare fiecărui element extraordinar vor fi prezentate separat .

12.

Aproape toate elementele de venituri și cheltuieli incluse în determinarea profitului net sau a pierderii nete a perioadei intervin în cursul desfășurării activităților curente ale întreprinderii. Prin urmare, cazurile în care un eveniment sau o tranzacție dă naștere unui element extraordinar sunt rare.

13.

Demarcarea clară a unui eveniment sau a unei tranzacții de activitățile curente desfășurate de întreprindere este determinată mai degrabă de natura elementului sau a tranzacției comparativ cu activitatea desfășurată în mod curent de întreprindere decât de frecvența cu care se așteaptă ca aceste evenimente să se producă. Prin urmare, un eveniment sau o tranzacție pot fi extraordinare pentru întreprindere, dar nu și pentru alta, ca urmare a diferențelor dintre activitățile curente ale întreprinderilor în cauză. De exemplu, pierderile rezultate în urma unui cutremur pot fi clasificate ca element extraordinar de multe întreprinderi. Cu toate acestea, daunele solicitate de titularii de polițe în urma producerii unui cutremur nu sunt clasificate ca elemente extraordinare de către o societate de asigurări care oferă asigurări împotriva unor astfel de riscuri.

14.

Printre exemplele de evenimente sau tranzacții care generează, în general, elemente extraordinare pentru majoritatea întreprinderilor se numără:

15.

Prezentarea naturii și valorii fiecărui element extraordinar se poate face în contul de profit și pierdere sau în notele la situațiile financiare cu menționarea, în acest caz, a valorii totale a elementelor extraordinare în contul de profit și pierdere.

16.

În cazul în care importanța, natura sau incidența unor elemente de venituri și cheltuieli din profitul sau pierderea din activități curente fac ca prezentarea acestora să fie relevantă pentru explicarea performanței întreprinderii în cursul perioadei, natura și valoarea elementelor în cauză vor fi prezentate separat .

17.

Deși elementele de venituri și cheltuieli menționate la punctul 16 nu sunt elemente extraordinare, natura și valoarea unor astfel de elemente pot fi relevante pentru utilizatorii situațiilor financiare pentru înțelegerea poziției financiare și a performanței unei întreprinderi, precum și pentru realizarea previziunilor referitoare la poziția financiară și performanță. Astfel de informații sunt prezentate, de obicei, în notele la situațiile financiare.

18.

Printre împrejurările care pot da naștere la prezentarea separată a unor elemente de venituri și cheltuieli, în concordanță cu punctul 16, se numără:

19-22.

[Puncte eliminate – a se vedea IAS 35, Activități în curs de întrerupere.]

23.

Ca urmare a incertitudinilor inerente activităților întreprinderii, multe elemente ale situațiilor financiare nu pot fi evaluate cu precizie, ci doar estimate. Procesul de estimare implică raționamente bazate pe cele mai recente informații disponibile. Pot fi necesare, de exemplu, estimări ale creanțelor incerte, ale uzurii morale a stocurilor sau ale duratelor de viață utilă a activelor amortizabile sau ale modului preconizat de consum al beneficiilor economice generate de activele amortizabile. Utilizarea unor estimări rezonabile reprezintă o componentă esențială a elaborării situațiilor financiare și nu le subminează credibilitatea.

24.

Este posibil să fie necesară revizuirea unei estimări în cazul în care au loc schimbări privind împrejurările pe care s-a bazat estimarea în cauză sau ca urmare a obținerii de noi informații, a acumulării de experiență sau a dezvoltărilor ulterioare. Prin natura sa, revizia estimării nu conduce la includerea ajustării în definiția unui element extraordinar sau a unei erori fundamentale.

25.

Uneori, distincția dintre o modificare a politicii contabile și o modificare a unei estimări contabile este dificilă. În astfel de cazuri, modificarea este tratată ca o modificare a unei estimări contabile, împreună cu prezentarea corespunzătoare.

26.

27.

O modificare a unei estimări contabile poate afecta exclusiv perioada curentă sau atât perioada curentă, cât și perioadele viitoare. De exemplu, o modificare în estimarea valorii creanțelor incerte afectează doar perioada curentă și, prin urmare, este recunoscută imediat. Cu toate acestea, o modificare a duratei estimate de viață utilă sau a modului preconizat de consum al beneficiilor economice generate de un activ amortizabil afectează cheltuielile cu amortizarea în perioada curentă, dar și în fiecare perioadă din cursul duratei reziduale de viață utilă a activului. În ambele cazuri, efectul modificării asupra perioadei curente este reflectat ca venit sau cheltuială în perioada curentă. După caz, efectul asupra perioadelor viitoare este recunoscut în perioadele viitoare.

IAS 8
28.

Efectul modificării unei estimări contabile se va reflecta în același post din contul de profit și pierdere în care a fost inclusă anterior estimarea inițială .

29.

Pentru a asigura comparabilitatea situațiilor financiare aferente unor perioade diferite, efectul unei modificări a unei estimări contabile pentru estimările care au fost deja incluse în profitul sau pierderea din activitățile curente este inclus în respectiva componentă a profitului net sau a pierderii nete. Efectul unei modificări a unei estimări contabile incluse anterior ca element extraordinar este reflectat ca element extraordinar.

30.

Se vor prezenta informații privind natura și valoarea unei modificări a unei estimări contabile care are un efect semnificativ asupra perioadei curente sau care poate avea un efect semnificativ asupra perioadelor următoare. În cazul în care valoarea nu se cuantifică, acest lucru va fi menționat .

31.

Erorile apărute la întocmirea situațiilor financiare aferente uneia sau mai multor perioade anterioare pot fi descoperite în perioada curentă. Erorile pot apărea ca urmare a unui calcul matematic greșit, a aplicării eronate a politicilor contabile, a interpretării greșite a evenimentelor, a fraudelor sau omisiunilor. Corectarea acestor erori este inclusă, în mod normal, în determinarea profitului net sau a pierderii nete a perioadei curente.

32.

În cazuri rare, o eroare are un efect atât de semnificativ asupra situațiilor financiare aferente uneia sau mai multor perioade încât situațiile financiare în cauză nu mai pot fi considerate a fi fost credibile la data emiterii lor. Astfel de erori sunt denumite erori fundamentale. Un exemplu de eroare fundamentală este includerea în situațiile financiare aferente unei perioade anterioare a unor valori semnificative pentru producția în curs de execuție sau pentru creanțe provenite din contracte frauduloase care nu pot fi aplicate. Corectarea erorilor fundamentale aferente perioadelor anterioare impune retratarea informațiilor comparative sau prezentarea de informații suplimentare pro forma.

33.

Corectarea erorilor fundamentale poate fi diferențiată de modificările estimărilor contabile. Estimările contabile sunt, prin natura lor, aproximări care pot necesita revizuire, pe măsură ce se obțin informații suplimentare. De exemplu, câștigul sau pierderea recunoscute după producerea unui eveniment contingent care, anterior, nu a putut fi estimat în mod credibil nu constituie o corectare a unei erori fundamentale.

34.

Valoarea corecției unei erori fundamentale aferente perioadelor anterioare se va raporta prin ajustarea soldului de deschidere a rezultatului reportat. Informațiile comparative vor fi retratate, cu excepția cazului în care acest lucru nu este posibil .

35.

Situațiile financiare, inclusiv informațiile comparative din perioadele anterioare, sunt prezentate ca și când eroarea fundamentală ar fi fost corectată în perioada în care a apărut. Prin urmare, valoarea corecției corespunzătoare fiecărei perioade prezentate este inclusă în profitul net sau pierderea netă a perioadei respective. Valoarea corecției corespunzătoare perioadelor anterioare celor incluse în informațiile comparative din situațiile financiare este ajustată în soldul de deschidere al rezultatului reportat în prima dintre perioadele prezentate. Toate celelalte informații raportate cu privire la perioadele anterioare, cum ar fi sintezele istorice ale datelor financiare, sunt, de asemenea, retratate.

36.

Retratarea informațiilor comparative nu conduce, în mod necesar, la o modificare a situațiilor financiare care au fost aprobate de acționari sau depuse la autoritățile de reglementare. Cu toate acestea, legislația națională poate impune modificarea situațiilor financiare în cauză.

37.

38.

Valoarea corecției unei erori fundamentale va fi inclusă în determinarea profitului net sau a pierderii nete a perioadei curente. Informațiile comparative vor fi prezentate la fel ca în situațiile financiare ale perioadei precedente. Se vor prezenta informații suplimentare pro forma, elaborate în conformitate cu punctul 34, cu excepția cazului în care acest lucru nu este posibil .

39.

Corectarea erorii fundamentale este inclusă în determinarea profitului net sau a pierderii nete a perioadei curente. Cu toate acestea, sunt prezentate informații suplimentare, deseori în coloane separate, pentru a indica profitul net sau pierderea netă a perioadei curente și a perioadelor precedente prezentate ca și cum eroarea fundamentală ar fi fost corectată în perioada în care a intervenit. Este posibil să fie necesar ca acest tratament contabil să fie aplicat în țările care impun includerea în situațiile financiare a unor informații comparative în concordanță cu situațiile financiare prezentate în perioadele anterioare.

40.

(a)

adoptarea unei politici contabile pentru evenimente sau tranzacții care diferă ca formă de evenimentele sau tranzacțiile survenite anterior și

(b)

adoptarea unei noi politici contabile pentru evenimente și tranzacții care nu au avut loc anterior sau care au fost nesemnificative.

46.

47.

Dispozițiile tranzitorii dintr-un standard internațional de contabilitate pot impune aplicarea retrospectivă sau prospectivă a unei modificări a politicii contabile.

48.

În cazul în care o întreprindere nu a adoptat un nou standard internațional de contabilitate care a fost publicat de către Comitetul pentru standardele internaționale de contabilitate, dar nu a intrat încă în vigoare, întreprinderea este încurajată să prezinte natura viitoarei modificări a politicii contabile, precum și o estimare a efectului modificării asupra profitului net sau a pierderii nete și asupra poziției sale financiare.

49.

O modificare a politicii contabile se va aplica retrospectiv, cu excepția cazului în care valoarea ajustării rezultate pentru perioadele anterioare nu poate fi determinată în mod rezonabil. Orice ajustare rezultată se va reflecta ca ajustare a soldului de deschidere al rezultatului reportat. Informațiile comparative vor fi retratate, cu excepția cazului în care acest lucru nu este posibil  (6).

50.

Situațiile financiare, inclusiv informațiile comparative pentru perioadele anterioare, sunt prezentate ca și cum noua politică ar fi fost utilizată dintotdeauna. Prin urmare, informațiile comparative sunt retratate astfel încât să reflecte noua politică. Suma ajustărilor corespunzătoare perioadelor anterioare celor incluse în situațiile financiare este înregistrată ca ajustare a soldului de deschidere a rezultatului reportat aferent primei perioade prezentate. Orice alte informații referitoare la perioadele anterioare, precum rezumatele istorice ale datelor financiare, sunt, de asemenea, retratate.

51.

Retratarea informațiilor comparative nu conduce, în mod necesar, la modificarea situațiilor financiare care au fost aprobate de acționari sau depuse la autoritățile de reglementare. Cu toate acestea, legislația internă poate impune modificarea situațiilor financiare în cauză.

52.

53.

54.

O modificare a politicii contabile se va aplica retrospectiv, cu excepția cazului în care valoarea ajustării rezultate pentru perioadele anterioare nu poate fi determinată în mod rezonabil. Orice ajustare rezultată va fi inclusă în determinarea profitului net sau a pierderii nete a perioadei curente. Informațiile comparative vor fi prezentate astfel cum au fost reflectate în situațiile financiare ale perioadei anterioare. Vor fi prezentate informații comparative suplimentare pro forma, elaborate în conformitate cu punctul 49, cu excepția cazului în care acest lucru nu este posibil  (7).

55.

Ajustările rezultate dintr-o modificare a politicii contabile sunt incluse în determinarea profitului net sau a pierderii nete a perioadei. Cu toate acestea, sunt prezentate informații comparative suplimentare, deseori în coloane separate, pentru a indica profitul net sau pierderea netă a perioadei curente și a perioadelor precedente prezentate ca și cum noua politică contabilă ar fi fost întotdeauna aplicată. Este posibil să fie necesar ca acest tratament contabil să fie aplicat în țările care impun includerea în situațiile financiare a unor informații comparative în concordanță cu situațiile financiare prezentate în perioadele anterioare.

56.

57.

58.

(a)

noi prezentări cu privire la data autorizării pentru emitere a situațiilor financiare;

(b)

eliminarea opțiunii de recunoaștere a unei datorii pentru dividende care sunt stabilite în perioada acoperită de situațiile financiare și sunt propuse sau declarate după data bilanțului, dar înainte de autorizarea pentru emitere a situațiilor financiare. O întreprindere poate prezenta informațiile cerute privind dividendele în cauză fie în bilanț, ca o componentă separată a capitalului propriu, fie în notele la situațiile financiare;

IAS 10
(c)

confirmarea faptului că o întreprindere actualizează informațiile furnizate cu privire la condițiile existente la data bilanțului, ținând seama de orice noi informații privind respectivele condiții pe care întreprinderea le obține după data bilanțului;

(d)

eliminarea cerinței de a ajusta situațiile financiare în cazul în care un eveniment care are loc după data bilanțului arată că principiul continuității activității nu este adecvat pentru o parte a întreprinderii. În conformitate cu IAS 1, Prezentarea situațiilor financiare, principiul continuității activității se aplică întreprinderii per ansamblu;

(e)

anumite clarificări ale exemplelor de evenimente care conduc sau nu la o ajustare și

(f)

diverse îmbunătățiri ale formulării.

(a)

cazurile în care o întreprindere își ajustează situațiile financiare ca urmare a unor evenimente ulterioare datei bilanțului și

(b)

informațiile pe care o întreprindere le prezintă cu privire la data la care situațiile financiare au fost autorizate pentru emitere și la evenimentele ulterioare datei bilanțului.

1.

Prezentul standard se va aplica la contabilizarea și la prezentarea informațiilor privind evenimentele ulterioare datei bilanțului .

(a)

cele care fac dovada condițiilor existente la data bilanțului (evenimente ulterioare datei bilanțului care conduc la ajustarea situațiilor financiare) și

(b)

cele care oferă indicații despre condițiile apărute ulterior datei bilanțului (evenimente ulterioare datei bilanțului care nu conduc la ajustarea situațiilor financiare).

7.

O întreprindere va ajusta valorile recunoscute în situațiile sale financiare pentru a reflecta evenimentele ulterioare datei bilanțului care conduc la ajustarea situațiilor financiare .

8.

Următoarele sunt exemple de evenimente ulterioare datei bilanțului care conduc la ajustarea situațiilor financiare și care impun unei întreprinderi să ajusteze valorile recunoscute în situațiile sale financiare sau să recunoască elemente care nu fuseseră recunoscute anterior:

9.

O întreprindere nu va ajusta valorile recunoscute în situațiile sale financiare pentru a reflecta evenimentele ulterioare datei bilanțului care nu conduc la ajustarea situațiilor financiare .

10.

Un exemplu de eveniment ulterior datei bilanțului care nu conduce la ajustarea situațiilor financiare este o scădere a valorii de piață a investițiilor între data bilanțului și data la care situațiile financiare sunt autorizate pentru depunere. O scădere a valorii de piață nu are, în mod normal, legătură cu situația investițiilor la data bilanțului, ci reflectă, mai degrabă, împrejurări survenite în perioada următoare. Prin urmare, o întreprindere nu ajustează valorile recunoscute în situațiile sale financiare pentru investițiile în cauză. În mod similar, întreprinderea nu actualizează valorile prezentate pentru investițiile de la data bilanțului, deși ar putea fi nevoită să prezinte informații suplimentare, conform punctului 20.

11.

IAS 10
12.

În conformitate cu IAS 1, Prezentarea situațiilor financiare, o întreprindere va prezenta valoarea dividendelor care au fost propuse sau declarate după data bilanțului, dar înainte ca situațiile financiare să fie autorizate pentru depunere. IAS 1 permite unei întreprinderi să prezinte aceste informații:

13.

14.

Deteriorarea rezultatelor din exploatare și a poziției financiare, după data bilanțului, poate indica necesitatea de a analiza dacă ipoteza continuității activității mai este corectă. În cazul în care ipoteza continuității activității nu mai este corectă, consecințele sunt atât de semnificative încât prezentul standard impune mai degrabă o modificare fundamentală a bazei contabile decât o ajustare a valorilor recunoscute în baza contabilă inițială.

15.

IAS 1, Prezentarea situațiilor financiare, impune prezentarea anumitor informații în cazul în care:

16.

17.

Este important pentru utilizatori să cunoască momentul în care au fost autorizate pentru emitere situațiile financiare, întrucât ele nu reflectă evenimente ulterioare acestei date.

18.

În cazul în care primește, după data bilanțului, informații despre condițiile existente la data bilanțului, o întreprindere va actualiza prezentările de informații privind condițiile respective, corespunzător noilor informații .

19.

În unele cazuri, o întreprindere va actualiza prezentările de informații în situațiile sale financiare pentru a reflecta informațiile primite după data bilanțului chiar dacă noile informații nu afectează valorile pe care întreprinderea le recunoaște în situațiile sale financiare. Un exemplu în acest sens este cazul în care, după data bilanțului, devin disponibile dovezi privind o obligație contingentă existentă la data bilanțului. În astfel de cazuri, întreprinderea analizează dacă va recunoaște un provizion în conformitate cu IAS 37, Provizioane, pasive și active contingente și, de asemenea, actualizează, în lumina dovezilor în cauză, informațiile prezentate cu privire la obligația contingentă.

20.

21.

Următoarele sunt exemple de evenimente ulterioare datei bilanțului care nu conduc la ajustarea situațiilor financiare și care ar putea fi atât de importante încât neprezentarea lor ar afecta capacitatea utilizatorilor situațiilor financiare de a face evaluări și de a lua decizii corecte:

22.

23.

În 1998, IAS 37, Provizioane, pasive și active contingente, a înlocuit părțile din IAS 10, Contingențe și evenimente ulterioare datei bilanțului, care reglementau contingențele. Prezentul standard înlocuiește celelalte părți din standardul în cauză.

1.

2.

Prezentul standard înlocuiește IAS 11, Contabilitatea contractelor de construcții, aprobat în 1978.

3.

În sensul prezentului standard, noțiunile de mai jos au următorul înțeles :

4.

Un contract de construcții poate fi negociat pentru construirea unui singur activ, precum un pod, o clădire, un baraj, o rețea, un drum, un vas sau un tunel. Un contract de construcții poate include, de asemenea, construirea mai multor active strâns legate între ele sau interdependente din punctul de vedere al proiectării, tehnologiei și funcției sau al destinației sau utilizării lor finale; printre exemplele de astfel de contracte se numără contractele pentru construirea de rafinării sau alte segmente complexe de instalații și echipamente.

5.

În sensul prezentului standard, contractele de construcții includ:

6.

Contractele de construcții sunt formulate în diverse moduri care, în sensul prezentului standard, sunt clasificate în contracte cu preț fix și contracte în regie. Unele contracte de construcții pot prezenta caracteristici atât de contracte cu preț fix, cât și de contracte în regie, de exemplu în cazul unui contract în regie cu un preț contractual maxim. În astfel de cazuri, un antreprenor va lua în considerare toate condițiile de la punctele 23 și 24 pentru a stabili perioada în care va recunoaște veniturile și cheltuielile contractuale.

7.

Cerințele prezentului standard sunt aplicate, de obicei, separat fiecărui contract de construcții. Cu toate acestea, în anumite împrejurări, este necesar ca prezentul standard să fie aplicat separat fiecărei componente identificabile a unui singur contract sau unui grup de contracte, pentru a reflecta substanța unui contract sau a unui grup de contracte.

8.

9.

10.

11.

12.

Veniturile contractuale sunt evaluate la valoarea justă a contraprestației încasate sau de încasat. Evaluarea veniturilor contractuale este afectată de numeroase incertitudini care depind de rezultatul evenimentelor ulterioare. În mod frecvent, estimările sunt revizuite pe măsură ce evenimentele se desfășoară și incertitudinile sunt rezolvate. Prin urmare, valoarea veniturilor contractuale poate crește sau descrește de la o perioadă la alta. De exemplu:

13.

O modificare este un ordin emis de beneficiar de modificare a volumului lucrărilor executate în temeiul contractului. O modificare poate conduce la majorarea sau scăderea veniturilor contractuale. Constituie modificări, de exemplu, schimbări ale specificațiilor sau ale proiectului activului și variațiile duratei contractului. O modificare este inclusă în veniturile contractuale dacă:

14.

O reclamație este o sumă pe care antreprenorul caută să o obțină de la beneficiar sau de la o terță parte ca despăgubire pentru costurile neincluse în prețul contractului. O reclamație poate fi cauzată, de exemplu, de întârzieri datorate beneficiarului, erori în specificații sau proiect și modificări disputate ale lucrărilor contractate. Evaluarea valorii veniturilor generate din reclamații este supusă unui nivel ridicat de incertitudine și depinde, deseori, de rezultatul negocierilor. Prin urmare, reclamațiile sunt incluse în veniturile contractuale dacă:

IAS 11
15.

Primele de performanță sunt sume suplimentare plătite antreprenorului în cazul în care standardele de performanță specificate sunt atinse sau depășite. De exemplu, un contract poate prevedea o primă de performanță către antreprenor, în cazul executării anticipate a contractului. Primele de performanță sunt incluse în veniturile contractuale dacă:

(a)

costurile care au o legătură directă cu contractul în cauză;

(b)

costurile care pot fi atribuite activității contractuale, în general, și care pot fi alocate contractului și

(c)

alte astfel de costuri care pot fi facturate beneficiarului, conform condiț iilor contractuale.

(a)

costurile forței de muncă de pe șantier, inclusiv dirigenția de șantier;

(b)

costurile materialelor folosite în construcție;

(c)

amortizarea utilajelor și a echipamentelor folosite în cadrul contractului;

(d)

costurile pentru transportul utilajelor, echipamentelor și materialelor pe și de pe șantierul specificat în contract;

(e)

costurile închirierii utilajelor și echipamentelor;

(f)

costurile de proiectare și asistență tehnică direct aferente contractului;

(g)

costurile estimate pentru lucrările de remediere și pentru lucrările efectuate în garanție, inclusiv costurile de garanție prevăzute și

(h)

creanțele față de terțe părți.

(a)

asigurările;