—

TBG Limited, v zastúpení: B. J. Rubbens, advocaat,

—

holandská vláda, v zastúpení: B. Koopman a C. Wissels, splnomocnené zástupkyne,

—

vláda Spojeného kráľovstva, v zastúpení: L. Christie, splnomocnený zástupca, za právnej pomoci S. Ford, barrister,

—

Európska komisia, v zastúpení: W. Mölls a W. Roels, splnomocnení zástupcovia,

1

Návrhy na začatie prejudiciálneho konania sa týkajú otázky, či sa právne predpisy Únie v oblasti voľného pohybu kapitálu, ako je článok 56 ES, majú vykladať v tom zmysle, že bránia opatreniu členského štátu, ktoré môže byť prekážkou pohybu kapitálu medzi týmto členským štátom a zámorskými krajinami a územiami (ZKÚ) dotknutého členského štátu (ďalej len „vlastná ZKÚ“).

2

Tieto návrhy boli podané v rámci dvoch sporov medzi X BV, resp. TBG Limited a Staatssecretaris van Financiën, ktorých predmetom je zdanenie dividend, ktoré vyplatili spoločnosti sídliace v Holandsku svojim materským spoločnostiam sídliacim na Holandských Antilách, v Holandsku, zatiaľ čo takéto vyplatenie dividend spoločnosti so sídlom v Holandsku alebo inom členskom štáte je od dane oslobodené.

3

Holandské Antily sa nachádzajú na zozname v prílohe II Zmluvy o ES s názvom „Zámorské krajiny a územia, na ktoré sa vzťahujú ustanovenia časti IV zmluvy“.

4

Štvrtá časť Zmluvy o ES s názvom „Pridruženie zámorských krajín a území“ zahŕňa články 182 ES až 188 ES.

5

Článok 187 ES stanovuje:

„Rada na základe skúseností získaných z pridruženia [ZKÚ] k Spoločenstvu a podľa zásad stanovených touto zmluvou jednomyseľne určí ustanovenia týkajúce sa podrobných pravidiel a postupu pridruženia [ZKÚ] k Spoločenstvu.“

6

V súlade s článkom 187 ES Rada opakovane prijala presné pravidlá na účely konkretizácie osobitného dojednania pre pridruženie medzi Európskou úniou a ZKÚ a na dosiahnutie cieľov pridruženia.

7

V čase skutkových okolností veci samej bolo uplatniteľnou právnou úpravou rozhodnutie Rady 2001/822/ES z 27. novembra 2001 o pridružení zámorských krajín a území k Európskemu spoločenstvu („rozhodnutie o pridružení zámoria“) (Ú. v. ES L 314, s. 1; Mim. vyd. 11/038, s. 319, ďalej len „rozhodnutie o ZKÚ“).

8

Odôvodnenie 6 rozhodnutia o ZKÚ znie:

„Aj keď nie sú to tretie krajiny, ZKÚ netvoria časť jednotného trhu a musia vyhovovať povinnostiam ukladaným tretím krajinám pokiaľ ide o obchod, najmä pravidlám pôvodu, zdravia a normám týkajúcim sa zdravia rastlín a bezpečnostným opatreniam.“

9

Podľa odôvodnenia 16 tohto rozhodnutia:

„Všeobecné ustanovenia zmluvy a legislatívy z nej pochádzajúcej sa nevzťahujú automaticky na ZKÚ, s výnimkou toho, keď vyjadrujú protichodné ustanovenia. Výrobky ZKÚ dovážané do spoločenstva musia napriek tomu vyhovovať účinným pravidlám spoločenstva.“

10

Článok 47 rozhodnutia o ZKÚ s názvom „Bežné platby a pohyby kapitálu“ stanovuje:

„1.   Bez dopadu na odsek 2:

2.   Spoločenstvo, členské štáty a ZKÚ budú oprávnené, aby urobili opatrenia spomenuté mutatis mutandis (s nutnými zmenami v podrobnostiach) v článkoch 57, 58, 59, 60 a 301 zmluvy v súlade s podmienkami v nej stanovenými. …“

11

Článok 55 rozhodnutia o ZKÚ s názvom „Klauzula financovania prevodom výnosov z budúcich daní“ v odseku 2 stanovuje:

„Nič v tomto rozhodnutí sa nesmie vykladať tak, aby to bránilo prijatiu alebo vykonávaniu akéhokoľvek opatrenia zameraného na predchádzanie zamedzenia alebo daňový únik [na predchádzanie vyhýbaniu sa daňovej povinnosti alebo daňovému úniku – neoficiálny preklad] v súlade s daňovými ustanoveniami zmlúv o zabránení dvojitého zdanenia alebo iných daňových dojednaní, alebo účinnej domácej daňovej legislatívy.“

12

Právny poriadok Holandského kráľovstva je zakotvený v Charte Holandského kráľovstva (Statuut voor het Koninkrijk der Nederlanden). V daňových rokoch relevantných pre konanie vo veci samej, teda v rokoch 2005 a 2006, pozostávalo Holandské kráľovstvo (Koninkrijk der Nederlanden) z troch subjektov, a to z Holandska (Nederland), Holandských Antíl (Nederlandse Antillen) a Aruby.

13

Daňové vzťahy medzi týmito troma subjektmi upravuje Daňový poriadok pre Holandské kráľovstvo (Belastingregeling voor het Koninkrijk, ďalej len „BRK“). Každý zo subjektov Holandského kráľovstva má v medziach stanovených BRK autonómnu daňovú právomoc.

14

Článok 11 ods. 1 a 2 BRK týkajúci sa dane z podielových dividend stanovuje:

„1.   Dividendy, ktoré dostával obyvateľ jednej z krajín a ktoré vyplácala právnická osoba so sídlom v jednej z iných krajín, sú zdaniteľné v prvej krajine.

2.   Ak krajina sídla právnickej osoby, ktorá má vyplatiť dividendy, zdaní dividendy zrážkovou daňou, ponechá odsek 1 tento typ zdanenia nedotknutý za predpokladu, že daň neprekročí 15 %.“

15

Do 1. januára 2002 článok 11 ods. 3 BRK znel:

„Za podmienok, ktoré budú na zabezpečenie správneho uplatnenia tohto článku bližšie špecifikované, pokiaľ ide o jeho účel a zmysel, sadzba dane upravená v odseku 2 neprekročí 7,5 %, ak dividendy dostane spoločnosť, ktorej základné imanie je úplne alebo sčasti rozvrhnuté na akcie, ktorá má sídlo v inej krajine a je akcionárkou vo výške minimálne štvrtiny splateného základného imania spoločnosti, ktorá má vyplatiť dividendy. Za podmienok, ktoré budú na zabezpečenie správneho uplatnenia tohto článku bližšie špecifikované, pokiaľ ide o jeho účel a zmysel, však sadzba dane v prípade uvedenom v prechádzajúcej vete neprekročí 5 %, ak v krajine sídla spoločnosti, ktorá dividendy dostane, podliehajú dividendy dani z príjmu so sadzbou minimálne 5,5 %.“

16

Do 1. januára 2002 sa tak na podielové dividendy vyplácané v Holandsku spoločnosti so sídlom na Holandských Antilách uplatňovala podľa článku 11 ods. 3 BRK sadzba zrážkovej dane, v danom prípade v Holandsku, vo výške 7,5 % alebo 5 %.

17

Holandské Antily vyberali podľa článkov 8 A, 8 B, 14 a 14 A (pôvodného) krajinského nariadenia o dani z príjmu (Landsverordening op de winstbelasting) daň z príjmu vo výške minimálne 2,4 až 3 % alebo v maximálnej sadzbe vo výške 5,5 %.

18

Navyše existovala na Holandským Antilách možnosť na základe „rozhodovacej praxe Holandských Antíl“, teda na základe individuálneho dojednania daňových orgánov Holandských Antíl, odpočítať reálne alebo nereálne náklady, okrem iného úroky z úverov, v rámci stanovenia holandsko‑antilskej dane z príjmov.

19

Ak sa „rozhodovacia prax Holandských Antíl“ nezohľadní, daňové zaťaženie, ktoré pozostávalo z holandskej dane z dividend a holandsko‑antilskej dane z príjmu, bolo približne 10 %.

20

Od 1. januára 2002 bol článok 11 ods. 3 BRK (ďalej len „článok 11 ods. 3 zmeneného BRK“) zmenený takto:

„… Odchylne od dvoch predchádzajúcich viet podliehajú dividendy, ktoré dostáva spoločnosť so sídlom na Holandských Antilách a ktoré vypláca spoločnosť so sídlom v Holandsku, tomuto dojednaniu:

…“

21

Od 1. januára 2002 tak podielové dividendy vyplácané z Holandska spoločnosti so sídlom na Holandských Antilách podliehajú sadzbe zrážkovej dane vo výške 8,3 % zrazenej Holandskom. Takto zrazená daň sa však v plnom rozsahu odvedie Holandským Antilám.

22

Články 8 A, 8 B, 14 a 14 A (pôvodného) krajinského nariadenia o dani z príjmu boli 1. januára 2002 zrušené. Podielové dividendy v dcérskych spoločnostiach so sídlom v Holandsku boli z toho dôvodu na Holandských Antilách oslobodené od dane.

23

Pokiaľ ide o dividendy vyplatené spoločnosťami so sídlom v Holandsku spoločnostiam so sídlom v Holandsku alebo v inom členskom štáte, takéto dividendy sú podľa článkov 4 a 4a zákona o dani z dividend z roku 1965 (Wet op de dividendbelasting 1965) oslobodené od zrážkovej dane, ak sú splnené určité požadované podmienky.

24

Takéto oslobodenie od dane naopak nie je udelené pre dividendy vyplatené spoločnosťami so sídlom v Holandsku spoločnostiam so sídlom na Holandských Antilách.

25

Vo veci C‑24/12 je X BV spoločnosť založená podľa holandského práva so sídlom v Holandsku. Majiteľkou všetkých akcií predstavujúcich jej základné imanie je Stichting A van aandelen X BV. Majiteľkou vydaných listinných akcií je spoločnosť B NV so sídlom na Holandských Antilách.

26

Dňa 27. júna 2005 spoločnosť X BV vyplatila dividendu 5000000 eur spoločnosti B NV. Daň z dividend za toto vyplatenie predstavovala 8,3 %, teda 415000 eur, a bola zrazená a odvedená v súlade s článkom 11 ods. 3 zmeneného BRK.

27

X BV podala proti tejto dani námietku, ktorú Staatssecretaris van Financiën zamietol. Proti zamietnutiu tejto námietky podala žalobu na Rechtbank Haarlem, ktorý ju vyhlásil za nedôvodnú. X BV podala odvolanie na Gerechtshof te Amsterdam, ktorý rozhodnutie Rechtbank Haarlem potvrdil. X BV podala proti rozhodnutiu Gerechtshof te Amsterdam kasačný opravný prostriedok na vnútroštátny súd.

28

Vo veci C‑27/12 je Hollandsch Amerikaansche Beleggingsmaatschappij Holland American Investment Corporation NV (ďalej len „HAIC“) spoločnosť založená podľa holandského práva so sídlom v Holandsku, 100 % dcérska spoločnosť TBG Holding NV (ďalej len „TBG Holding“), ktorá má sídlo na Holandských Antilách.

29

Dňa 1. septembra 2006 vyplatila spoločnosť HAIC spoločnosti TBG Holding dividendu vo výške 376369430 eur. Daň z dividend za toto vyplatenie predstavovala 8,3 %, teda 31238663 eur, ktorá bola zrazená a odvedená v súlade s článkom 11 ods. 3 zmeneného BRK.

30

HAIC a TBG Holding podali proti tejto dani námietku, ktorú Staatssecretaris van Financiën zamietol. Proti zamietnutiu tejto námietky podali žalobu na Rechtbank Haarlem, ktorý žaloby spojil a vyhlásil za nedôvodné. HAIC a TBG Holding podali odvolanie na Gerechtshof te Amsterdam, ktorý rozhodnutie Rechtbank Haarlem potvrdil.

31

TBG Limited, na ktorú boli prenesené všetky práva a povinnosti spoločností HAIC a TBG Holding, podala proti rozhodnutiu Gerechtshof te Amsterdam kasačný opravný prostriedok na vnútroštátny súd.

32

Vnútroštátny súd uvádza, že spory pred Gerechtshof te Amsterdam sa v podstate týkali otázky, či daň z dividendy, akou je daň v predmetnom prípade, je v rozpore s voľným pohybom kapitálu v zmysle článku 56 ES. Gerechtshof te Amsterdam zastával názor, že článok 56 ES sa na ZKÚ neuplatňuje vo všeobecnom zmysle. Z rozhodnutia o ZKÚ dospel k záveru, že vzťahy medzi Holandskom a Holandskými Antilami sa z hľadiska práva Únie mali považovať za „vnútorné vzťahy“, a preto sa výhradne riadiť BRK a zákonom o dani z dividend z roku 1965.

33

Vnútroštátny súd uvádza, že podľa článku 56 ES sú zakázané všetky obmedzenia pohybu kapitálu medzi členskými štátmi navzájom, ako aj medzi členskými štátmi a tretími krajinami. Uvádza, že Súdny dvor v bode 20 rozsudku Prunus a Polonium (C‑384/09, EU:C:2011:276) rozhodol, že vzhľadom na neobmedzenú miestnu príslušnosť uvedeného ustanovenia sa toto ustanovenie nevyhnutne uplatňuje aj na pohyb kapitálu smerom do ZKÚ a zo ZKÚ, a v bodoch 30 a 31, že ZKÚ využívajú liberalizáciu pohybov kapitálu podľa článku 56 ES v postavení tretích štátov, pretože Zmluva o EÚ v znení platnom pred Lisabonskou zmluvou a Zmluva o ES neobsahujú nijaký výslovný odkaz na pohyb kapitálu medzi členskými štátmi a ZKÚ.

34

Vnútroštátny súd sa však pýta na uplatniteľnosť rozsudku Prunus a Polonium (EU:C:2011:276) na spory, ktoré rozhoduje, keďže v tomto rozsudku nešlo o pohyb kapitálu medzi členským štátom a jeho vlastnou ZKÚ.

35

V tejto súvislosti uvádza, že z uvedeného rozsudku zaiste možno vyvodiť, že ZKÚ sa na účely uplatnenia zásady voľného pohybu kapitálu majú vo všeobecnosti považovať za tretie krajiny s rovnakým postavením, ako majú tretie krajiny. Tiež by sa však mohlo súhlasiť s tým, že slobody zakotvené v Zmluve o ES v zásade neplatia pre pohyb kapitálu, ktorý sa v plnom rozsahu uskutočňuje v rámci Holandského kráľovstva – ktorého súčasťou sú Holandsko a Holandské Antily.

36

V prípade, keď pre dotknuté pohyby platí voľný pohyb kapitálu, uvedený súd sa pýta, či sa použije výhrada podľa článku 57 ods. 1 ES, ktorá predstavuje klauzulu „standstill“.

37

Vnútroštátny súd v tejto súvislosti uvádza, že z histórie vzniku zákona, ktorým sa mení BRK, vyplýva, že opatrenie bolo reakciou na povesť Holandských Antíl, ktoré sa označovali za daňový raj, a okrem toho malo zachovať už existujúce efektívne daňové zaťaženie podielových dividend, ktoré boli z Holandska vyplatené na Holandské Antily.

38

Domnieva sa, že zmena BRK od 1. januára 2002 nepredstavuje nové obmedzenie; od tohto dátumu bola zvýšená iba sadzba dane z dividend. Za týchto podmienok sa pýta, či na účely určenia, či došlo k zvýšeniu v zmysle klauzuly „standstill“, treba zohľadniť výlučne zvýšenie zrážkovej dane Holandskom v porovnaní s právnym stavom platným do 31. decembru 1993, alebo či sa má zohľadniť aj zmena holandsko‑antilskej dane z príjmov, v danom prípade oslobodenie od dane priznané Holandskými Antilami. V prospech druhého riešenia svedčí, že holandská zrážková daň sa má podľa článku 11 ods. 3 zmeneného BRK odviesť na Holandské Antily, a teda Holandsko je fakticky povinné postarať sa o výber dane pre Holandské Antily.

39

Pre prípad, že treba vziať do úvahy celkové daňové zaťaženie v Holandsku a na Holandských Antilách, sa vnútroštátny súd pýta, či pritom treba zohľadniť aj „rozhodovaciu prax Holandských Antíl“. V neprospech takého zohľadnenia svedčí, že by to mohlo mať – v závislosti od okolností konkrétneho prípadu – rôzny vplyv na daňové zaťaženie príslušnej zdaniteľnej osoby.

40

S prihliadnutím na tieto skutočnosti Hoge Raad der Nederlanden rozhodol prerušiť konanie a položiť Súdnemu dvoru tieto prejudiciálne otázky, ktoré majú vo veciach C‑24/12 a C‑27/12 rovnaké znenie:

41

Uznesením predsedu Súdneho dvora z 27. februára 2012 boli veci C‑24/12 a C‑27/12 spojené na účely písomnej a ústnej časti konania, ako aj rozsudku.

42

Svojou prvou otázkou chce vnútroštátny súd v podstate zistiť, či sa majú právne predpisy Únie v oblasti voľného pohybu kapitálu, ako je článok 56 ES, vykladať v tom zmysle, že bránia opatreniu členského štátu, ktoré môže byť prekážkou pohybu kapitálu medzi týmto členským štátom a jeho vlastnou ZKÚ.

43

Najprv treba uviesť, že podľa článku 299 ods. 3 ES sa na ZKÚ uvedené v zozname v prílohe II Zmluvy o ES vzťahujú osobitné dojednania pre pridruženie stanovené v jej štvrtej časti, konkrétne články 182 ES až 188 ES, ktorých pravidlá a postup sú v súlade s článkom 187 ES určené rozhodnutiami Rady.

44

V tejto súvislosti sa Holandské Antily, ktoré podľa holandskej ústavy predstavujú jeden z troch subjektov Holandského kráľovstva, nachádzajú na tomto zozname, a preto sa na ne vzťahujú osobitné dojednania pre pridruženie stanovené vo štvrtej časti Zmluvy o ES.

45

Existencia tohto osobitného dojednania medzi Úniou a ZKÚ vedie k tomu, že na ZKÚ sa s výnimkou výslovného odkazu neuplatňujú všeobecné ustanovenia Zmluvy o ES, teda tie, ktoré nie sú stanovené vo štvrtej časti tejto zmluvy (rozsudky Leplat, C‑260/90, EU:C:1992:66, bod 10; Eman a Sevinger, C‑300/04, EU:C:2006:545, bod 46, ako aj Prunus a Polonium, EU:C:2011:276, bod 29 a citovaná judikatúra).

46

Pokiaľ ide o uvedenú štvrtú časť Zmluvy, treba konštatovať, že hoci obsahuje určité ustanovenia týkajúce sa tak voľného pohybu tovaru, a to články 184 ES a 185 ES, pracovníkov, teda článok 186 ES, ako aj slobody usadiť sa, t. j. článok 183 bod 5 ES, neobsahuje žiadne ustanovenie týkajúce sa voľného pohybu kapitálu.

47

Rozhodnutie o ZKÚ prijaté Radou na základe článku 187 ES na spresnenie osobitného dojednania pre pridruženie vo svojom článku 47 ods. 1 stanovuje, ktoré obmedzenia pohybu platieb a kapitálu sú medzi Úniou a ZKÚ zakázané.

48

S odvolaním sa na platobnú bilanciu a zakázaním jednak všetkých obmedzení platieb vo voľne prevoditeľnej mene na jej bežný účet a jednak obmedzení voľných pohybov kapitálu, ktoré sú spojené s investíciami v spoločnostiach a ktoré sa týkajú transakcií na kapitálový účet uvedenej platobnej bilancie, má článok 47 ods. 1 rozhodnutia o ZKÚ osobitne široký rozsah obdobný rozsahu článku 56 ES vo vzťahoch medzi členskými štátmi a tretími krajinami (pozri v tejto súvislosti, a pokiaľ ide o článok 63 ZFEÚ, rozsudok Prunus a Polonium, EU:C:2011:276, body 29 až 31).

49

Z toho dôvodu článok 47 ods. 1 písm. b) rozhodnutia o ZKÚ zakázaním predovšetkým obmedzení nadobudnutia podielov v spoločnostiach a navrátenia zisku, ktorý z nich pochádza, do vlasti zakazuje okrem iných obmedzení tie, ktoré sa týkajú prevodu dividend medzi Úniou a ZKÚ, obdobne ako sa takéto opatrenia upravené v článku 56 ES zakazujú predovšetkým pri vzťahoch medzi členskými štátmi a tretími krajinami.

50

S prihliadnutím na judikatúru citovanú v bode 45 tohto rozsudku a na skutočnosť, že ani štvrtá časť Zmluvy o ES, ani rozhodnutie o ZKÚ prijaté na základe tejto časti Zmluvy výslovne neodkazujú na článok 56 ES, treba položenú otázku preskúmať z hľadiska uvedeného článku 47 ods. 1 a overiť, či je rozsah tohto ustanovenia spresnený a vymedzený inými predpismi osobitného dojednania, ku ktorému patrí pridruženie medzi EÚ a ZKÚ.

51

V tejto súvislosti bol, ako to predovšetkým zdôraznila vláda Spojeného kráľovstva, pri liberalizácii pohybu kapitálu na účely pridruženia medzi EÚ a ZKÚ kladený osobitný dôraz na skutočnosť, že početné ZKÚ sú považované za daňové raje. Preto rozhodnutie o ZKÚ vo svojom článku 55 obsahuje ustanovenie o klauzule financovania prevodom výnosov z budúcich daní, ktorá výslovne slúži na predchádzanie vyhýbaniu sa daňovej povinnosti.

52

Podľa znenia uvedeného článku 55 ods. 2 „nič [v rozhodnutí o ZKÚ] sa nesmie vykladať tak, aby to bránilo prijatiu alebo vykonávaniu akéhokoľvek opatrenia zameraného na predchádzanie zamedzenia [na predchádzanie vyhýbaniu sa daňovej povinnosti – neoficiálny preklad] v súlade s daňovými ustanoveniami… účinnej domácej daňovej legislatívy“.

53

Na daňové opatrenie, akým je dotknuté opatrenie v konaní vo veci samej, ktoré je podľa opisu histórie jeho vzniku a jeho účelu, ktorý poskytol vnútroštátny súd, určené na predchádzanie nadmernému toku kapitálu na Holandské Antily a na boj proti atraktivite tejto ZKÚ ako daňového raja, sa vzťahuje uvedená klauzula financovania prevodom výnosov z budúcich daní, a preto nepatrí do rozsahu pôsobnosti článku 47 ods. 1 rozhodnutia o ZKÚ, pod podmienkou, že sa ním tento cieľ sleduje účinným a primeraným spôsobom, čo ostáva posúdiť vnútroštátnemu súdu.

54

Z vyššie uvedených úvah bez toho, aby bolo potrebné preskúmať otázku, v akom rozsahu sa uplatnia právne predpisy Únie, ktoré sú uplatniteľné na vzťahy medzi Úniou a ZKÚ, na členský štát a jeho vlastnú ZKÚ, vyplýva, že na prvú položenú otázku treba odpovedať tak, že právne predpisy Únie sa majú vykladať v tom zmysle, že nebránia daňovému opatreniu členského štátu, ktoré obmedzuje pohyb kapitálu medzi týmto členským štátom a jeho vlastnou ZKÚ, pokiaľ pritom účinným a primeraným spôsobom sleduje cieľ boja proti vyhýbaniu sa daňovej povinnosti.

55

Vzhľadom na odpoveď poskytnutú na prvú otázku netreba odpovedať na druhú otázku.

56

Vzhľadom na to, že konanie pred Súdnym dvorom má vo vzťahu k účastníkom konania vo veci samej incidenčný charakter a bolo začaté v súvislosti s prekážkou postupu v konaní pred vnútroštátnym súdom, o trovách konania rozhodne tento vnútroštátny súd. Iné trovy konania, ktoré vznikli v súvislosti s predložením pripomienok Súdnemu dvoru a nie sú trovami uvedených účastníkov konania, nemôžu byť nahradené.

Z týchto dôvodov Súdny dvor (tretia komora) rozhodol takto:

Právne predpisy Únie sa majú vykladať v tom zmysle, že nebránia daňovému opatreniu členského štátu, ktoré obmedzuje pohyb kapitálu medzi týmto členským štátom a zámorskými krajinami a územiami dotknutého členského štátu, pokiaľ pritom účinným a primeraným spôsobom sleduje cieľ boja proti vyhýbaniu sa daňovej povinnosti.