Cauzele conexate C‑885/19 P și C‑898/19 P

Fiat Chrysler Finance Europe

împotriva

Comisiei Europene

Hotărârea Curții (Marea Cameră) din 8 noiembrie 2022

„Recurs – Ajutoare de stat – Ajutor pus în aplicare de Marele Ducat al Luxemburgului – Decizie prin care ajutorul este declarat incompatibil cu piața internă și ilegal și prin care se dispune recuperarea sa – Decizie fiscală anticipativă (tax ruling) – Avantaj – Caracter selectiv – Principiul concurenței depline – Cadru de referință – Dreptul național aplicabil – Impozitare numită «normală»”

1. Recurs – Motive – Necesitatea unei critici precise a unui aspect din motivarea Tribunalului

   [art. 256 alin. (1) TFUE; Statutul Curții de Justiție, art. 58 primul paragraf; Regulamentul de procedură al Curții, art. 168 alin. (1) lit. (d) și art. 169 alin. (2)]

   (a se vedea punctele 52 și 53)

2. Ajutoare acordate de state – Noțiune – Intervenția statului în domenii care nu au făcut obiectul unei armonizări în Uniunea Europeană – Fiscalitate directă – Includere – Competențele statelor membre – Limite

   [art. 107 alin. (1) TFUE]

   (a se vedea punctele 65, 66 și 119-121)

3. Ajutoare acordate de state – Noțiune – Caracterul selectiv al măsurii – Măsură care conferă un avantaj fiscal – Parametru pertinent pentru a dovedi selectivitatea măsurii – Introducere între operatori care se găsesc într‑o situație de fapt și de drept comparabilă a unei diferențieri nejustificate prin natura și prin economia unui regim fiscal general

   [art. 107 alin. (1) TFUE]

   (a se vedea punctele 67, 68, 70 și 122)

4. Ajutoare acordate de state – Noțiune – Caracterul selectiv al măsurii – Măsură care conferă un avantaj fiscal – Decizie fiscală anticipată privind prețurile de transfer ale unei întreprinderi integrate – Cadru de referință pentru stabilirea existenței unui avantaj – Delimitare materială – Criterii – Identificare a regimului fiscal comun sau normal – Examinarea tratamentului fiscal al tranzacțiilor intragrup în raport cu principiul concurenței depline – Luarea în considerare numai a dreptului național pentru a stabili modalitățile concrete de aplicare a acestui principiu

   [art. 107 alin. (1) TFUE]

   (a se vedea punctele 69, 71-74 și 92-105)

5. Recurs – Motive – Controlul exercitat de Curte cu privire la aprecierea faptelor deduse judecății Tribunalului – Excludere, cu excepția cazurilor de denaturare – Controlul calificării juridice date situației de fapt din litigiu – Includere

   (art. 256 TFUE; Statutul Curții de Justiție, art. 58 primul paragraf)

   (a se vedea punctele 82-85)

Rezumat

Fiat Chrysler Finance Europe, denumită anterior Fiat Finance and Trade Ltd (denumită în continuare „FFT”), face parte din grupul producător de automobile Fiat/Chrysler și furnizează servicii de trezorerie și de finanțare societăților din grupul menționat cu sediul în Europa. Întrucât are sediul social în Marele Ducat al Luxemburgului, FFT a solicitat autorităților fiscale luxemburgheze aprobarea unui acord în materie de prețuri de transfer. În urma acestei cereri, autoritățile luxemburgheze au adoptat o decizie anticipativă care valida o metodă de stabilire a remunerației FFT, în calitate de societate integrată, pentru serviciile furnizate celorlalte societăți ale grupului Fiat/Chrysler, ceea ce permitea FFT să stabilească anual profitul său impozabil cu titlu de impozit pe profit în Marele Ducat al Luxemburgului.

Prin decizia din 21 octombrie 2015 ( 1 ) (denumită în continuare „decizia în litigiu”), Comisia a considerat că această decizie anticipativă constituia un ajutor pentru funcționare incompatibil cu piața internă în sensul articolului 107 TFUE. În plus, ea a constatat că Marele Ducat al Luxemburgului nu îi notificase proiectul aferent și, prin urmare, nu respectase clauza de standstill, cu încălcarea dispozițiilor articolului 108 alineatul (3) TFUE. Astfel, Comisia a dispus recuperarea acestui ajutor nelegal și incompatibil cu piața internă.

Marele Ducat al Luxemburgului și FFT au introdus, fiecare, o acțiune în anulare împotriva acestei decizii. Prin respingerea acțiunilor respective ( 2 ), Tribunalul a validat în special abordarea Comisiei potrivit căreia, în prezența unui sistem fiscal care urmărește obiectivul de a impozita profiturile tuturor societăților rezidente, indiferent dacă sunt integrate sau neintegrate, aplicarea principiului concurenței depline în scopul definirii sistemului de referință se justifică independent de includerea acestui principiu în dreptul național.

Sesizată cu două recursuri, introduse de această dată de FFT și de Irlanda, Curtea, reunită în Marea Cameră, anulează hotărârea Tribunalului, iar ulterior, pronunțându‑se definitiv asupra litigiului, anulează și decizia în litigiu. În acest context, ea aduce noi precizări cu privire la aspectul dacă deciziile fiscale anticipative acordate de autoritățile fiscale ale statelor membre care validează metodologii de stabilire a prețurilor de transfer pot constitui ajutoare de stat în sensul articolului 107 alineatul (1) TFUE.

Aprecierea Curții

Cu titlu introductiv, Curtea amintește că, în cadrul analizei unor măsuri fiscale din perspectiva dreptului Uniunii Europene în materia ajutoarelor de stat, examinarea condiției referitoare la avantajul selectiv implică, într‑o primă etapă, stabilirea sistemului de referință, și anume regimul fiscal „normal” aplicabil în statul membru în cauză, și apoi demonstrarea, într‑o a doua etapă, a faptului că măsura fiscală în cauză derogă de la sistemul menționat, în măsura în care introduce diferențieri între operatori care se află, în raport cu obiectivul urmărit de acesta din urmă, într‑o situație de fapt și de drept comparabilă, fără a fi însă justificată în raport cu natura sau cu economia sistemului în discuție.

Mai precis, stabilirea sistemului de referință, care trebuie să fie efectuată în urma unei dezbateri contradictorii cu statul membru în cauză, trebuie să decurgă dintr‑o examinare obiectivă a conținutului, a corelării și a efectelor concrete ale normelor aplicabile în temeiul dreptului național și, în afara domeniilor care au făcut obiectul unei armonizări în dreptul Uniunii, așa cum este situația pentru fiscalitatea directă, aceasta trebuie să fie efectuată numai în raport cu dreptul național aplicabil în statul membru în cauză. Astfel, statul membru în cauză este cel care stabilește, prin exercitarea competențelor proprii în materia fiscalității directe și cu respectarea autonomiei sale fiscale, caracteristicile constitutive ale impozitului care definesc, în principiu, sistemul de referință sau regimul fiscal „normal” pornind de la care trebuie analizată condiția referitoare la selectivitate. Aceasta este situația în special în ceea ce privește stabilirea bazei de impozitare și a faptului generator al impozitului.

În lumina acestor considerații, Curtea examinează dacă, în speță, prin validarea metodologiei Comisiei, Tribunalul a săvârșit o eroare de drept în determinarea sistemului de referință.

În primul rând, Curtea precizează că chestiunea dacă Tribunalul a delimitat în mod adecvat sistemul de referință relevant și, prin extensie, a aplicat în mod corect principiul concurenței depline este o problemă de calificare juridică în dreptul național ce poate face obiectul controlului Curții în stadiul recursului.

În al doilea rând, Curtea constată că, la definirea sistemului de referință pentru a stabili dacă decizia anticipativă în cauză conferă un avantaj selectiv beneficiarului acesteia, Comisia nu a procedat la o comparație cu sistemul de impozitare aplicabil în mod normal în statul membru în cauză, în urma unei examinări obiective a conținutului, a corelării și a efectelor concrete ale normelor aplicabile în temeiul dreptului național al acestui stat. Astfel, aceasta a aplicat un principiu al concurenței depline distinct de cel definit de dreptul luxemburghez, limitându‑se să identifice expresia abstractă a acestui principiu în obiectivul urmărit de sistemul general al impozitului pe profit în Luxemburg și să examineze decizia anticipativă în cauză fără a ține seama de modul în care principiul menționat este inclus în mod concret în acest drept în ceea ce privește în special societățile integrate.

Rezultă că, pe de o parte, prin validarea unei asemenea abordări, Tribunalul a săvârșit o eroare de drept în aplicarea articolului 107 alineatul (1) TFUE și, pe de altă parte, prin acceptarea posibilității Comisiei de a invoca norme care nu fac parte din dreptul luxemburghez, acesta a încălcat dispozițiile Tratatului FUE referitoare la adoptarea de către Uniunea Europeană a unor măsuri de apropiere a legislațiilor statelor membre în materia fiscalității directe, în special articolul 114 alineatul (2) și articolul 115 TFUE.

În această privință, Curtea subliniază mai întâi că, în lipsa unei armonizări în această privință în dreptul Uniunii, eventuala stabilire a metodelor și a criteriilor care permit să se determine un rezultat al „concurenței depline” ține de puterea de apreciere a statelor membre. Rezultă că numai dispozițiile naționale sunt relevante pentru analiza aspectului dacă anumite tranzacții trebuie să fie examinate în lumina principiului concurenței depline și, dacă este cazul, dacă unele prețuri de transfer care constituie baza de impozitare a veniturilor impozabile de către un contribuabil și pe care se întemeiază repartizarea sa între statele în cauză se îndepărtează sau nu de un rezultat conform unei concurențe depline.

În continuare, Curtea observă că Marele Ducat al Luxemburgului a prevăzut norme specifice pentru a stabili o remunerație în condiții de concurență deplină în ceea ce privește societățile de finanțare de grup, precum FFT, care nu au fost însă luate în considerare de Comisie cu ocazia analizei sistemului de referință și, prin extensie, a existenței unui avantaj selectiv acordat FFT.

În sfârșit, Curtea precizează că, contrar considerațiilor expuse de Tribunal în primă instanță, Hotărârea Belgia și Forum 187/Comisia ( 3 ) nu confirmă poziția potrivit căreia principiul concurenței depline este aplicabil atunci când dreptul fiscal național urmărește impozitarea societăților integrate și a societăților autonome în același mod, indiferent de aspectul dacă și în ce modalitate acest principiu a fost inclus în dreptul național. Astfel, în această cauză, Curtea a concluzionat că trebuia să se recurgă la principiul concurenței depline în raport cu normele de impozitare prevăzute în dreptul național relevant, și anume dreptul belgian.

Având în vedere ceea ce precedă, Curtea anulează hotărârea atacată, consideră că litigiul este în stare de judecată și, pronunțându‑se asupra acestuia, anulează decizia în litigiu întrucât eroarea săvârșită de Comisie în stabilirea normelor efectiv aplicabile în temeiul dreptului național relevant și, prin urmare, în identificarea impozitării denumite „normale” în raport cu care trebuia apreciată decizia anticipativă în cauză viciază întregul raționament privind existența unui avantaj selectiv. Curtea constată în special că anularea hotărârii Tribunalului ca urmare a erorii de drept săvârșite de acesta din urmă nu poate fi evitată din cauza împrejurării că Comisia a inclus de asemenea în decizia atacată, cu titlu subsidiar, un raționament întemeiat pe articolul 164 alineatul (3) din Codul privind impozitul pe venit luxemburghez și Circulara nr. 164/2 aferentă. Prin urmare, Curtea consideră că acest raționament se limitează să facă trimitere la analiza cu titlu principal a Comisiei privind aplicarea corectă a sistemului de referință, astfel încât nu rectifică decât în mod aparent eroarea Comisiei în identificarea sistemului de referință care ar fi trebuit să constituie baza analizei sale privind existența unui avantaj selectiv.

( 1 ) Decizia (UE) (UE) 2016/2326 a Comisiei din 21 octombrie 2015 privind ajutorul de stat SA.38375 (2014/C ex 2014/NN) pus în aplicare de Luxemburg în favoarea Fiat (JO 2016, L 351, p. 1).

( 2 ) Hotărârea din 24 septembrie 2019, Luxembourg și Fiat Chrysler Finance Europe/Commission (T-755/15 și T‑759/15, EU:T:2019:670)

( 3 ) Hotărârea din 22 iunie 2006, Belgia și Forum 187/Comisia (C‑182/03 și C‑217/03, EU:C:2006:416).