This document is an excerpt from the EUR-Lex website
Document 52013DC0114
REPORT FROM THE COMMISSION TO THE COUNCIL AND THE EUROPEAN PARLIAMENT Towards implementing harmonised public sector accounting standards in Member States The suitability of IPSAS for the Member States
SPRAWOZDANIE KOMISJI DLA RADY I PARLAMENTU EUROPEJSKIEGO W kierunku wdrożenia zharmonizowanych standardów rachunkowości sektora publicznego w państwach członkowskich Przydatność MSRSP dla państw członkowskich
SPRAWOZDANIE KOMISJI DLA RADY I PARLAMENTU EUROPEJSKIEGO W kierunku wdrożenia zharmonizowanych standardów rachunkowości sektora publicznego w państwach członkowskich Przydatność MSRSP dla państw członkowskich
/* COM/2013/0114 final */
SPRAWOZDANIE KOMISJI DLA RADY I PARLAMENTU EUROPEJSKIEGO W kierunku wdrożenia zharmonizowanych standardów rachunkowości sektora publicznego w państwach członkowskich Przydatność MSRSP dla państw członkowskich /* COM/2013/0114 final */
SPRAWOZDANIE KOMISJI DLA RADY I
PARLAMENTU EUROPEJSKIEGO W kierunku wdrożenia zharmonizowanych
standardów rachunkowości sektora publicznego w państwach członkowskich Przydatność MSRSP dla państw
członkowskich 1. Podstawa prawna i kontekst Przedstawiając niniejsze sprawozdanie, Komisja
wywiązuje się z obowiązku nałożonego na mocy art. 16 ust. 3 dyrektywy Rady
2011/85/UE z dnia 8 listopada 2011 r. w sprawie wymogów dla ram budżetowych
państw członkowskich[1]
przeprowadzenia w terminie do dnia 31 grudnia 2012 r. oceny przydatności
Międzynarodowych Standardów Rachunkowości Sektora Publicznego (MSRSP) dla
państw członkowskich. Sprawozdanie to jest oparte na informacjach otrzymanych w
drodze konsultacji ze służbami Komisji, organizacjami międzynarodowymi, takimi jak
MFW, ekspertami pracującymi w odpowiednich branżach oraz innymi
zainteresowanymi stronami z państw członkowskich i spoza nich, a także Radą
MSRSP, organem ustanawiającym standardy. Kryzys zadłużeniowy uwypuklił potrzebę
wyraźnego wykazywania stabilności finansowej przez instytucje rządowe i
samorządowe oraz bardziej rygorystycznej i przejrzystej sprawozdawczości w
zakresie danych fiskalnych. W dyrektywie Rady 2011/85/EU (dyrektywa w sprawie
ram budżetowych) uznano kluczową rolę w nadzorze budżetowym UE kompletnych i
wiarygodnych danych fiskalnych, które można porównywać między wszystkimi
państwami członkowskimi. Dlatego też ustanowiono w niej przepisy dotyczące ram
budżetowych państw członkowskich, koniecznych do spełnienia wymogu dotyczącego
unikania nadmiernych deficytów budżetowych, ustanowionego w art. 126 Traktatu o
funkcjonowaniu Unii Europejskiej (TFUE). Z jednej strony dyscyplina fiskalna
odgrywa zasadniczą rolę w zabezpieczaniu unii gospodarczej i monetarnej, z
drugiej natomiast stabilność finansowa opiera się na zaufaniu. W niniejszym
sprawozdaniu omówiono jedno z narzędzi służących budowaniu tego zaufania oraz
umożliwiających lepszą ocenę i prognozę sytuacji fiskalnej: zharmonizowane
standardy rachunkowości memoriałowej sektora publicznego. Artykuł 3 dyrektywy 2011/85/UE zawiera wymóg
przewidujący, że „państwa członkowskie dysponują systemami rachunkowości
publicznej obejmującymi w sposób kompleksowy i spójny wszystkie podsektory
sektora instytucji rządowych i samorządowych i zawierającymi informacje
niezbędne do generowania danych w ujęciu memoriałowym z myślą o przygotowywaniu
danych opartych na standardach ESA 95”[2].
Zapis ten tym samym potwierdza zasadniczy brak spójności między rachunkami
finansowymi sektora publicznego, w których rejestruje się jedynie przepływy
pieniężne, a faktem, że nadzór budżetowy UE opiera się na danych w ujęciu
memoriałowym zgodnych ze standardami ESA 95. To oznacza, że dane w ujęciu
kasowym muszą być zamieniane na dane w ujęciu memoriałowym za pomocą przybliżeń
i dostosowań, obejmujących szacunki w oparciu o poziom makro. Ponadto w
przypadkach, w których rachunkowość memoriałowa nie istnieje na poziomie mikro,
transakcje finansowe i bilanse trzeba wyprowadzać z różnych źródeł, co prowadzi
do „rozbieżności statystycznej” między deficytem obliczonym za pomocą rachunków
niefinansowych a deficytem obliczonym za pomocą rachunków finansowych. Brak spójności pomiędzy pierwotnymi rachunkami
sektora publicznego a danymi w ujęciu memoriałowym zgodnymi ze standardami ESA
95 stwierdzono również w komunikacie Komisji do Parlamentu Europejskiego i Rady
z dnia 15 kwietnia 2011 r. „Rzetelne zarządzanie jakością w statystyce
europejskiej”[3].
Komunikat ten zwraca uwagę na to, w jak dużym stopniu jakość informacji
statystycznych na poziomie europejskim zależy od stosowności całego procesu
tworzenia tych informacji. Dlatego też Eurostat jest za wprowadzeniem systemu
zharmonizowanych standardów rachunkowości memoriałowej spójnego ze standardami
ESA dla wszystkich jednostek sektora instytucji rządowych i samorządowych. MSRSP są obecnie jedynym uznanym
międzynarodowo zestawem standardów rachunkowości sektora publicznego. MSRSP
opracowano w oparciu o międzynarodowe standardy sprawozdawczości finansowej
(MSSF) stosowane powszechnie w sektorze prywatnym. Obecnie w skład MSRSP
wchodzi zestaw 32 standardów rachunkowości memoriałowej oraz jeden standard
rachunkowości kasowej. To właśnie w świetle powyższego art. 16 ust. 3
dyrektywy 2011/85/UE przewiduje ocenę przydatności MSRSP dla państw
członkowskich. 2. Wprowadzenie Działania instytucji rządowych i samorządowych
składają się na największą część produktu krajowego brutto (PKB) we wszystkich
gospodarkach UE, a aktywa i zobowiązania tego sektora są znaczne we wszystkich
państwach UE. Dlatego też ważne jest, by zarządzano nimi skutecznie oraz by
instytucje rządowe i samorządowe były za to zarządzanie odpowiedzialne przed
obywatelami, ich przedstawicielami, inwestorami i innymi zainteresowanymi
stronami. Statystyka finansów sektora instytucji
rządowych i samorządowych zapewnia informacje o rachunkach różnych podsektorów
sektora instytucji rządowych i samorządowych, dzięki czemu decydenci i inne
zainteresowane strony mają możliwość analizy sytuacji finansowej i wyników
działalności instytucji rządowych i samorządowych oraz długoterminowej
stabilności finansów publicznych. Głównym źródłem danych dla powyższej
statystyki są zapisy i sprawozdania księgowe różnych jednostek sektora
instytucji rządowych i samorządowych, uzupełnione informacjami finansowymi.
Wiarygodne rachunki finansowe sektora instytucji rządowych i samorządowych są
niezbędne dla sporządzenia rachunków narodowych, a co za tym idzie, dla
planowania, koordynacji i nadzoru fiskalnego. Dwoma z najważniejszych wskaźników stabilności
budżetowej są dług publiczny i deficyt budżetowy, które wykorzystuje się w UE
do celów kontroli przestrzegania warunków paktu stabilności i wzrostu. W art.
126 TFUE oraz załączonym do Traktatów Protokole nr 12 w sprawie procedury
dotyczącej nadmiernego deficytu ustanowiono, że stosunek planowanego lub
rzeczywistego deficytu publicznego do produktu krajowego brutto (PKB) nie
powinien zasadniczo przekraczać 3 %, a stosunek zadłużenia publicznego do PKB
nie powinien zasadniczo przekraczać 60 %. Komisja uważnie monitoruje te ograniczenia
względem krajowej polityki budżetowej w celu zapewnienia efektywnego
funkcjonowania unii gospodarczej i walutowej. Jeżeli któreś z państw
członkowskich przekroczy powyższe limity i zaistniała sytuacja zostanie uznana
za poważniejszą, a nie jedynie wyjątkową i przejściową, dochodzi do
uruchomienia procedury dotyczącej nadmiernego deficytu. Po wyrażeniu opinii
przez Komisję Rada podejmuje decyzję w oparciu o wniosek Komisji, czy występuje
nadmierny deficyt, a jeśli tak, to przedstawia państwu członkowskiemu zalecenia
i harmonogram działań naprawczych. 3. Dlaczego konieczne są
zharmonizowane standardy rachunkowości memoriałowej sektora publicznego Rachunkowość memoriałowa stanowi jedyny
powszechnie przyjęty system informacyjny zapewniający kompletny i wiarygodny
obraz sytuacji finansowej i gospodarczej oraz wyników działalności sektora
instytucji rządowych i samorządowych. Przedstawia ona w całości aktywa i
zobowiązania, a także przychody i wydatki poszczególnej jednostki w okresie
objętym rachunkami oraz w momencie, w którym zostają one zamknięte. W
rachunkowości memoriałowej pozycji nie rejestruje się w momencie dokonywania
płatności pieniężnych, lecz w momencie stworzenia wartości ekonomicznej, jej
przekształcenia lub umorzenia, bądź też w momencie powstania roszczeń lub
zobowiązań, ich przekształcenia lub umorzenia. W przypadku rachunkowości
kasowej transakcje rejestrowane są w momencie wpływu lub wypłacenia konkretnej
kwoty. Pod względem ekonomicznym rachunkowość memoriałowa jest bardziej
niezawodna od rachunkowości kasowej; dlatego obecne standardy rachunkowości
kontroli fiskalnej w UE, tj. ESA 95, oparte są na zasadzie memoriałowej.
Ponadto rachunkowość memoriałowa jest w sektorze publicznym konieczna dla
uniknięcia sztucznego poprawiania wyników, na które pozwala rachunkowość
kasowa, w przypadku której płatność można przesunąć w czasie do przodu albo do
tyłu w celu zarejestrowania jej w okresie wybranym przez instytucję rządową lub
samorządową. Rachunkowość memoriałowa nie ma jednak znosić ani zastępować
rachunkowości kasowej, w szczególności w przypadkach, gdy tę drugą stosuje się
do celów planowania i kontroli budżetu. Rachunkowość memoriałową należy raczej
postrzegać jako uzupełniającą, a nie alternatywną, w stosunku do samej
rachunkowości kasowej. Przedstawiając pełen obraz sytuacji finansowej i
gospodarczej oraz wyniki działalności jednostek sektora publicznego, wpasowuje
ona rachunkowość kasową w jej ogólny kontekst. Przyjęcie jednego zestawu standardów
rachunkowości memoriałowej na wszystkich szczeblach sektora instytucji
rządowych i samorządowych na terenie całej UE przyniosłoby szczególne korzyści
dla zarządzania sektorem publicznym. Oczekuje się, że stosowanie rachunkowości
memoriałowej na poziomie mikro w sektorze publicznym zwiększy skuteczność i
wydajność administracji publicznej oraz ułatwi zabezpieczenie płynności
stanowiącej konieczny warunek dla utrzymania funkcjonowania służby publicznej.
Tak jak w przypadku innych rodzajów działalności gospodarczej, zarządzanie i
kontrola w zakresie skuteczności i wydajności sektora publicznego zależy od
zarządzania i kontroli w zakresie sytuacji gospodarczej i finansowej oraz
wyników działania tego sektora. System podwójnego księgowania memoriałowego
jest jedynym ogólnie przyjętym systemem zapewniającym konieczne informacje w
odpowiednim czasie i w rzetelny sposób. Ponadto zharmonizowana rachunkowość
memoriałowa sektora instytucji rządowych i samorządowych zwiększa
przejrzystość, rozliczalność oraz porównywalność sprawozdawczości finansowej w
sektorze publicznym, a zarazem może służyć zwiększeniu wydajności i
skuteczności audytu publicznego w tym sektorze. 3.1. Obecna sytuacja w zakresie
stosowania rachunkowości memoriałowej w państwach członkowskich UE Większość państw członkowskich wprowadziła już
rachunkowość memoriałową zgodną ze standardami krajowymi w sektorze instytucji
rządowych i samorządowych albo jest w trakcie wprowadzania tego typu
rachunkowości. Jedenaście państw członkowskich ma systemy mieszane, w których
wprowadzono różne praktyki księgowe na różnych szczeblach sektora instytucji
rządowych i samorządowych[4].
Standardy rachunkowości i systemy rachunkowości Komisji Europejskiej i
pozostałych instytucji UE opierają się na zasadzie memoriałowej inspirowanej
MSRSP. Podobnie jest w przypadku wielu innych organizacji międzynarodowych. Choć w coraz większym stopniu (lecz nie
jednomyślnie) uznaje się więc, że zachodzi potrzeba stosowania rachunkowości
memoriałowej w sektorze instytucji rządowych i samorządowych w UE i jej
państwach członkowskich, jednak brakuje obecnie zharmonizowanego podejścia do
tej kwestii. 3.2. Standardy rachunkowości na
poziomie makro System ESA zapewnia statystyczne standardy
rachunkowości na poziomie makro dla sektorów instytucji rządowych i
samorządowych oraz sektorów pozarządowych w UE i jest oparty na zasadzie
memoriałowej. Dane dotyczące długu i deficytu publicznego oparte na ESA,
służące do celów związanych z procedurą nadmiernego deficytu, są wynikiem
konsolidacji poszczególnych rachunków jednostek instytucji rządowych i samorządowych
w państwach członkowskich i są określane przez prawodawstwo UE. W kontekście nadzoru budżetowego UE oraz
procedury nadmiernego deficytu Komisja, zgodnie z art. 126 TFUE, ma za zadanie
regularnie oceniać jakość zarówno faktycznych danych przekazywanych przez
państwa członkowskie, jak i zestawianych zgodnie z ESA rachunków sektora
instytucji rządowych i samorządowych stanowiących ich podstawę. Niedawne
wydarzenia, w szczególności przypadki niewłaściwej sprawozdawczości finansowej
niektórych państw członkowskich, wykazały, że system statystyki fiskalnej nie
ograniczył w wystarczającym stopniu ryzyka związanego z przekazywaniem
Eurostatowi danych niespełniających norm jakości. Ponadto kryzys gospodarczy i
finansowy uwydatnił potrzebę wzmocnienia struktur zarządzania gospodarczego w
strefie euro i w całej Unii Europejskiej. W odpowiedzi na tę sytuację Komisja
przyjęła w dniu 29 września 2010 r. pakiet wniosków ustawodawczych w sprawie
europejskiego zarządzania gospodarczego (zwany „pakietem sześciu wniosków”),
który został przyjęty przez Parlament Europejski i Radę[5] w dniu 16 listopada 2011 r. Celem tych przepisów jest
rozszerzenie i poprawa nadzoru nad polityką budżetową i makroekonomiczną oraz
nad reformami strukturalnymi zmierzającymi do naprawy niedociągnięć w
istniejącym prawodawstwie. W przypadku nieprzestrzegania przepisów przez
państwa członkowskie planowane są nowe mechanizmy egzekwowania. Jest rzeczą
jasną, że mechanizmy te muszą polegać na informacjach statystycznych wysokiej
jakości, opracowanych w oparciu o solidne i zharmonizowane standardy
rachunkowości dostosowane do europejskiego sektora publicznego. Dostępność i jakość porównywalnych i spójnych
wyjściowych danych źródłowych w ujęciu memoriałowym (tj. pierwotnych danych
księgowych dla jednostek instytucji rządowych i samorządowych) na
mikroekonomicznym poziomie rachunkowości są warunkami wstępnymi dla zapewnienia
wysokiej jakości danych dotyczących długu publicznego i deficytu budżetowego na
poziomie makroekonomicznym rachunkowości memoriałowej. Rachunkowość na poziomie
mikro w zakresie sektora publicznego w państwach członkowskich ma różne
warianty, przez co trudno jest dokonywać porównań zarówno w skali pojedynczego
państwa członkowskiego jak i pomiędzy różnymi państwami członkowskimi. Wyczerpały
się już możliwości korzystania z obecnego podejścia polegającego na uzgadnianiu
ze sobą niezharmonizowanych danych księgowych poziomu mikro dotyczących sektora
publicznego do celów związanych z procedurą nadmiernego deficytu. Zharmonizowanie systemów rachunkowości poziomu
mikro w zakresie wszystkich jednostek sektora publicznego (tj. instytucji
rządowych i samorządowych) we wszystkich państwach członkowskich UE, w
połączeniu z kontrolą wewnętrzną i zewnętrznym audytem, wydaje się być jedynym
skutecznym krokiem w kierunku opracowywania danych dotyczących długu
publicznego i deficytu budżetowego w ujęciu memoriałowym, spełniających
najwyższe standardy jakości zgodnie z istniejącymi wymogami prawnymi. Jest to
również jedna z podstawowych idei przyświecających dyrektywie 2011/85/UE. 3.3. Potrzeba harmonizacji Dane statystyczne potrzebne do zestawiania
statystyki makroekonomicznej dotyczącej instytucji rządowych i samorządowych, z
uwzględnieniem art. 338 TFUE, uległyby znacznej poprawie, gdyby wszystkie jednostki
instytucji rządowych i samorządowych stosowały zharmonizowane standardy
rachunkowości. Umożliwiłoby to stosowanie wspólnych tablic korelacji w celu
przekształcania rachunków jednostek na rachunki ESA, co w ogromnym stopniu
uprościłoby proces weryfikacji statystycznej. Przejrzystość fiskalna jest niezbędna dla
stabilności makroekonomicznej oraz nadzoru i doradztwa w zakresie polityki.
Zharmonizowane standardy rachunkowości sektora publicznego zwiększyłyby
przejrzystość, porównywalność i oszczędność kosztową oraz dałyby podstawę do
lepszego zarządzania w sektorze publicznym. Na poziomie makro kryzys finansowy
uwydatnia znaczenie terminowych i wiarygodnych danych finansowych i budżetowych
oraz pokazuje, jakie są konsekwencje stosowania niewystarczająco kompletnej i
porównywalnej sprawozdawczości finansowej w sektorze publicznym. W dłuższej perspektywie czasu można by
rozważyć podjęcie działań w celu udoskonalenia głównych wskaźników odnoszących
się do procedury nadmiernego deficytu poprzez pozyskiwanie wyników
makroekonomicznych w zakresie rachunkowości publicznej (deficyt/dług) w oparciu
o bardziej bezpośrednią konsolidację spójnych i wyczerpujących rachunków
mikroekonomicznych. Przyjęcie zintegrowanych standardów rachunkowości i
sprawozdawczości z pewnym dostosowaniem ich do pojęć stosowanych w ESA 95
umożliwiłoby uzyskiwanie danych dotyczących długu i deficytu bezpośrednio z
tych systemów. Mogłyby się one opierać na rzeczywistych i zharmonizowanych
danych księgowych sektora publicznego, poddanych wcześniej kontroli i audytowi
bezpośrednio pod kątem kluczowych wskaźników albo pośrednio poprzez
sprawozdania finansowe. Mogłoby to również pomóc w skróceniu czasu, jaki
zajmuje zgłaszanie deficytu i długu publicznego. W ramach działania w interesie publicznym
instytucje rządowe i samorządowe mają względem uczestników rynku – właścicieli
instrumentów długu państwowego i potencjalnych inwestorów – obowiązek
udostępniania na czas wiarygodnych i porównywalnych informacji dotyczących
wyników finansowych i pozycji finansowej, w sposób analogiczny do obowiązków
spółek, których akcje są notowane na giełdzie, względem uczestników rynku
akcji. Zachodzi również potrzeba zapewnienia minimalnego poziomu
porównywalności w skali międzynarodowej, w szczególności z uwagi na to, że
państwowe instrumenty dłużne konkurują ze sobą na światowym rynku finansowym, a
to wymaga systemu opartego na ogólnych standardach sektora publicznego
przyjętych na skalę globalną. W kontekście postanowień art. 114 TFUE
zharmonizowana rachunkowość memoriałowa zapewniłaby większą przejrzystość
służącą właściwemu funkcjonowaniu rynku wewnętrznego w zakresie usług
finansowych, bez której zachodzi niebezpieczeństwo, że właściciele państwowych
instrumentów dłużnych dokonywaliby transakcji, nie posiadając pełnej wiedzy na
temat stopnia związanego z tym ryzyka. To z kolei mogłoby powodować efekt
domina, który może mieć bardzo negatywny wpływ na stabilność finansową. To, co odnosi się do standardów rachunkowości
sektora prywatnego, zharmonizowanych w UE w odniesieniu do spółek, których
akcje są notowane na giełdzie, odnosi się również do jednostek sektora
instytucji rządowych i samorządowych. Zharmonizowana rachunkowość memoriałowa
sektora publicznego zapewniłaby solidniejszą podstawę do zrozumienia sytuacji gospodarczej
i wyników instytucji rządowych i samorządowych oraz ich jednostek na wszystkich
szczeblach. Wyższość zasady memoriałowej w zakresie monitoringu budżetowego,
zarówno na poziomie makro, jak i mikro, jest niekwestionowana. Poziom makro już
jest oparty na zasadzie memoriałowej; zharmonizowana rachunkowość memoriałowa
jest również niezbędna na poziomie mikro. Na poziomie jednostek przyniosłaby ona
korzyści pod względem przejrzystości i rozliczalności, a także jakości procesu
podejmowania decyzji, ponieważ dostępne informacje uwzględniałyby wszystkie
istotne koszty i korzyści w sposób umożliwiający ich porównywanie. Ponadto
perspektywa dalszej integracji fiskalnej i budżetowej w UE sprawia, że wyraźna
staje się potrzeba zharmonizowanych standardów rachunkowości sektora
publicznego, które umożliwiałyby ocenę na poziomie UE decyzji budżetowych
podejmowanych na poziomie krajowym. Przez wzgląd na rozliczalność i
przejrzystość jednostki instytucji rządowych i samorządowych powinny w sposób
kompletny i porównywalny zdawać sprawozdania z wykorzystywania przez nie
zasobów publicznych oraz z wyników ich działalności. 3.4. Przyszłe zarządzanie polityką
budżetową UE W sprawozdaniu
zatytułowanym „W kierunku faktycznej unii gospodarczej i walutowej” (Van
Rompuy/Barroso/Juncker/Draghi) zwrócono uwagę na potrzebę zintegrowanych ram
polityki budżetowej i gospodarczej, stwierdzając między innymi: „Solidne
krajowe polityki budżetowe to podstawa UGW. W krótkim terminie
priorytetem jest ukończenie prac nad nowymi działaniami na rzecz wzmocnionego
zarządzania gospodarczego i ich realizacja. Znaczące usprawnienia w opartych na
zasadach ramach dla polityk budżetowych w UGW już zostały uchwalone („pakiet
sześciu wniosków”) lub uzgodnione (traktat o stabilności, koordynacji i zarządzaniu)
w ciągu kilku ostatnich lat, a przedmiotem większej uwagi było zapobieganie
zakłóceniom równowagi budżetowej, rozwój sytuacji w zakresie zadłużenia, lepsze
mechanizmy egzekwujące oraz większa odpowiedzialność w poszczególnych krajach w
odniesieniu do unijnych przepisów. Pozostałe elementy dotyczące wzmocnienia
zarządzania fiskalnego w strefie euro („pakiet dwóch wniosków”), w przypadku
których proces ustawodawczy jest w toku, powinny zostać pilnie sfinalizowane i
starannie wprowadzone w życie. Te nowe ramy zarządzania zapewnią szeroką
koordynację ex ante rocznych budżetów państw członkowskich strefy euro i
zwiększą nadzór nad państwami tej strefy, które doświadczają trudności
finansowych.”. Wiele zasadniczych celów zapisanych w
dyrektywie Rady 2011/85/UE, takich jak większa przejrzystość i rozliczalność
sektora publicznego, a także bardziej wiarygodne, terminowe i lepiej
porównywalne statystyki fiskalne wymagają wspólnego, zharmonizowanego i
szczegółowego narzędzia rachunkowości i sprawozdawczości. Niniejsze sprawozdanie jest w pełni zgodne z
komunikatem Komisji „Plan działania na rzecz pogłębionej i rzeczywistej unii
gospodarczej i walutowej. Otwarcie debaty europejskiej”[6]. 3.5. Potencjalne koszty
harmonizacji Potencjalne korzyści należy zestawić z kosztami
wdrożenia zharmonizowanych standardów rachunkowości memoriałowej sektora
instytucji rządowych i samorządowych w państwach członkowskich UE. Informacje
udostępnione przez państwa, które wdrożyły system rachunkowości memoriałowej,
pozwalają jedynie na bardzo ogólnikowe oszacowanie kosztów dla państw
członkowskich, ale prawdopodobne jest, że koszty te będą znaczne. Bardzo duży
wpływ na koszty ma skala i tempo wdrażania rachunkowości memoriałowej, wielkość
i stopień złożoności sektora instytucji rządowych i samorządowych oraz
kompletność i wiarygodność istniejących systemów. Ponadto z doświadczenia
wynika, że w kontekście wdrażania nowych standardów rachunkowości państwa
członkowskie mogłyby również uznać za stosowną modernizację swoich systemów
zarządzania finansami publicznymi. W oparciu o doświadczenie państw, w przypadku
których dostępne są dane dotyczące kosztów, można oszacować, że ewentualne
koszty przejścia z systemu rachunkowości kasowej na system rachunkowości
memoriałowej mógłby w przypadku średniej wielkości państwa UE sięgać rzędu 50
mln EUR, przy czym szacunki te dotyczą instytucji rządowych na szczeblu
centralnym, lecz nie uwzględniają pozostałych instytucji rządowych i
samorządowych niższego szczebla. Kwota ta obejmuje na przykład wydatki na
wdrożenie nowych standardów i związane z nimi centralne informatyczne narzędzia
rachunkowości, lecz nie obejmuje kosztów związanych z całkowitą reformą systemu
sprawozdawczości finansowej. W przypadku większych państw członkowskich oraz na
przykład państw, które posiadają autonomiczny system instytucji rządowych i
samorządowych na poziomie regionalnym lub bardziej złożony system instytucji
rządowych i samorządowych, a także państw, które nie poczyniły jeszcze żadnego
postępu w kwestii rachunkowości memoriałowej, koszty te mogą być o wiele wyższe
– w szczególności jeżeli przejściu na zharmonizowany system rachunkowości
memoriałowej będą towarzyszyły obszerniejsze reformy w zakresie rachunkowości i
sprawozdawczości finansowej. Na przykład we Francji koszty reform związanych z
rachunkowością memoriałową i reform budżetowych w przeciągu ostatniej dekady
wyniosły 1 500 mln EUR. W przypadku mniejszych państw członkowskich, które już
obecnie dysponują krajowymi systemami rachunkowości memoriałowej, koszty mogą
wynieść mniej niż 50 mln EUR. Wszystkie szacowane koszty mieszczą się w
granicach od 0,02 % do 0,1 % PKB. Wdrożenie zharmonizowanego systemu
rachunkowości memoriałowej w państwach członkowskich wymagałoby także znacznych
nakładów w zakresie zarządzania, wiedzy fachowej i zasobów ze strony Komisji
Europejskiej. Należy mieć na uwadze również to, że mimo iż
rachunkowość memoriałowa jest systemem bardziej skomplikowanym od rachunkowości
czysto kasowej, to jednak mnogość różnych standardów rachunkowości, planów
kont, procesów księgowania i systemów informatycznych, a także standardów i
praktyk audytu, które często istnieją obok siebie nawet w ramach jednego
podsektora sektora instytucji rządowych i samorządowych pojedynczego państwa
członkowskiego, wskazuje na to, że ich harmonizacja spowoduje zmniejszenie
poziomu biurokracji i kosztów, co w średniej lub dłuższej perspektywie czasu w
znacznej mierze przeważy zakładane koszty inwestycji. Ponadto rzeczywistym i
znaczącym przewidywanym kosztom finansowym można przeciwstawić potencjalne
korzyści, w szczególności te wynikające z lepszego sprawowania rządów,
rozliczalności, lepszego zarządzania sektorem publicznym i przejrzystości
koniecznej dla prawidłowego funkcjonowania rynków, co prawdopodobnie przełoży
się na obniżenie stawek procentowych gwarantowanych właścicielom państwowych
instrumentów dłużnych (choć nie jest to mierzalne). 4. Międzynarodowe standardy
rachunkowości sektora publicznego (MSRSP) Jak wspomniano powyżej, MSRSP są obecnie
jedynym uznanym międzynarodowo systemem standardów rachunkowości sektora
publicznego. MSRSP opierają się na założeniu, że nowoczesne zarządzanie
sektorem publicznym, zgodne z zasadami oszczędności, skuteczności i wydajności,
zależy od systemów informacji zarządczej zapewniających na czas dokładne i
wiarygodne informacje dotyczące pozycji finansowej i gospodarczej oraz wyników
działalności instytucji rządowych i samorządowych, tak jak w przypadku każdego
innego rodzaju podmiotu gospodarczego. Obecnie krajowe standardy rachunkowości
sektora instytucji rządowych i samorządowych w 15 państwach członkowskich są w
jakiś sposób powiązane z MSRSP. W dziewięciu z tych państw krajowe standardy są
oparte na MSRSP lub zgodne z nimi, w pięciu z nich krajowe standardy powołują
się w pewnych kwestiach na te standardy, a w jednym państwie obowiązują one w
części instytucji samorządowych na poziomie lokalnym. Pomimo uznania dla
wysokiej wartości MSRSP żadne z państw członkowskich nie wdrożyło ich w
całości. Niniejszemu sprawozdaniu towarzyszy dokument
roboczy służb Komisji podsumowujący system MSRSP oraz aktualne przepisy państw
członkowskich regulujące rachunkowość sektora publicznego[7]. Ponadto między lutym a majem
2012 r. Eurostat przeprowadził konsultacje społeczne w celu zebrania opinii na
temat przydatności MSRSP; dostępne jest również podsumowanie nadesłanych
odpowiedzi[8]. Uwzględniając opinie organów państw
członkowskich i innych podmiotów, wyrażone w ramach konsultacji społecznych,
dochodzi się do ogólnego wniosku dwojakiej natury. Z jednej strony wydaje się
oczywiste, że MSRSP w ich obecnej postaci nie da się łatwo wdrożyć w państwach
członkowskich. Z drugiej zaś strony standardy MSRSP stanowią niekwestionowany
punkt odniesienia dla potencjalnej harmonizacji rachunków sektora publicznego w
UE. Z jednej strony trzeba będzie uwzględnić następujące kwestie: ·
na chwilę obecną standardy MSRSP nie określają w
wystarczająco dokładnym stopniu praktyk księgowych, jakich należy przestrzegać,
z uwagi na to, że niektóre standardy MSRSP oferują możliwość wyboru spośród
alternatywnych podejść księgowych, co w praktyce ograniczałoby możliwości
harmonizacji; ·
w swoim obecnym stanie rozwoju, zestaw standardów
nie jest jeszcze kompletny, jeśli chodzi o zakres i praktyczne zastosowanie w
przypadku pewnych istotnych rodzajów przepływów pieniężnych sektora instytucji
rządowych i samorządowych, takich jak podatki i świadczenia społeczne, a także
nie uwzględnia w wystarczającym stopniu szczególnych potrzeb, cech i interesów
sprawozdawczości sektora publicznego. Zasadniczą kwestią jest zdolność MSRSP do
rozwiązania problemu dotyczącego konsolidacji rachunków na podstawie definicji
sektora instytucji rządowych i samorządowych, która stanowi obecnie główną
koncepcję monitorowania fiskalnego w UE; ·
obecnie można również uznać, że MSRSP nie są
wystarczająco stabilne, ponieważ przewiduje się konieczność aktualizacji
niektórych standardów po ukończeniu prac nad bieżącym projektem, który ma na
celu ukończenie założeń koncepcyjnych MSRSP, co ma nastąpić w 2014 r. oraz ·
w zarządzaniu systemem MSRSP aktualnie występują
braki związane z niewystarczającym uczestnictwem organów ds. rachunkowości
sektora publicznego w UE. W 2012 r. dokonano rewizji ram zarządzania MSRSP w
celu rozwiązania kwestii budzących wątpliwości zainteresowanych stron. Każda
reforma powinna zapewnić wzmocnienie niezależności procesu określania
standardów, z jednoczesnym uwzględnieniem w skuteczny sposób szczególnych
potrzeb sektora publicznego. Ponadto obecnie można odnieść wrażenie, że Rada
MSRSP nie dysponuje wystarczającymi zasobami, aby w wymaganym tempie i z
wymaganym stopniem elastyczności sprostać zapotrzebowaniu na nowe standardy i
wskazówki w kwestiach pojawiających się w związku z rozwojem sytuacji
budżetowej, w szczególności w następstwie kryzysu. Z drugiej
strony większość zainteresowanych stron zgadza się co do tego, że MSRSP
stanowiłyby przydatne ramy odniesienia dla przyszłego opracowania zestawu
Europejskich Standardów Rachunkowości Sektora Publicznego (ang. European Public
Sector Accounting Standards, EPSAS), zwanych dalej skrótowo „ESRSP”. 5. Sposób przejścia w kierunku
zharmonizowanych Europejskich standardów rachunkowości sektora publicznego
(ESRSP) Ostateczna decyzja w sprawie wdrożenia ESRSP
wymaga dalszych istotnych działań, które nie mieszczą się w zakresie
niniejszego sprawozdania, a zatem nie można ich tutaj omawiać. Niemniej jednak
w poniższych sekcjach przedstawiono możliwy sposób wdrożenia ESRSP przy
założeniu, że podjęta została stosowna decyzja. ESRSP dałyby Unii Europejskiej zdolność
opracowywania własnych standardów w celu spełnienia własnych wymogów w
odpowiednim tempie. Zagwarantowałyby one zestaw zharmonizowanych standardów
rachunkowości memoriałowej sektora publicznego dopasowany do konkretnych
wymogów państw członkowskich UE, który można by było faktycznie wdrożyć.
Wdrożenie ESRSP na skalę całej UE spowodowałoby radykalne zmniejszenie stopnia
złożoności metod i procesów zestawiania wykorzystywanych do sprowadzania tych
danych do quasi-zharmonizowanej podstawy oraz zminimalizowanie ryzyka w kwestii
wiarygodności danych przekazywanych przez państwa członkowskie i publikowanych
przez Eurostat. Można oczekiwać, że pierwszy krok polegałby na
wprowadzeniu na poziomie UE struktury zarządzającej tym projektem w celu
wypracowania koncepcyjnych ram oraz celu wspólnego unijnego systemu rachunkowości
sektora publicznego. Na początku system ESRSP mógłby zostać oparty na zestawie
kluczowych zasad MSRSP. System ESRSP mógłby również wykorzystywać standardy
MSRSP, które zostały uzgodnione wspólnie przez państwa członkowskie. Z
perspektywy ESRSP nie należałoby jednak uznawać MSRSP jako ograniczenia dla
rozwoju własnych standardów. Należy jednak zauważyć, że opracowanie zestawu
zharmonizowanych europejskich standardów rachunkowości sektora publicznego nie
stanowiłoby jeszcze samo w sobie gwarancji, że dane dotyczące rachunkowości
publicznej będą dostarczane na czas i że ich jakość będzie wysoka. W tym celu
należałoby spełnić dodatkowe warunki, do których zalicza się: ·
silne wsparcie polityczne i współodpowiedzialność
za projekt; ·
administracje publiczne zdolne obsługiwać bardziej
kompleksowy system rachunkowości w każdej z poszczególnych jednostek sektora
publicznego; ·
zintegrowany system informatyczny w zakresie
budżetu, płatności, zarządzania umowami, podwójnej księgowości, zarządzania
fakturami i sprawozdawczości statystycznej; ·
terminowa sprawozdawczość (np. comiesięczna) w
zakresie wszystkich zdarzeń gospodarczych w ramach zintegrowanego systemu
rachunkowości jednostek sektora publicznego; ·
dostępność zasobów, takich jak zasoby ludzkie i
nowoczesne technologie informatyczne; oraz ·
skuteczna kontrola wewnętrzna i zewnętrzny audyt
finansowy rachunkowości publicznej. W przypadku wszystkich państw członkowskich, a
w szczególności tych, które obecnie stosują wyłącznie rachunkowość kasową,
wdrożenie systemu rachunkowości memoriałowej ESRSP oznaczałoby poważną reformę.
Pojawiły by się przy tym m.in. następujące kwestie: ·
kwestie koncepcyjne i techniczne dotyczące
rachunkowości; ·
kompetencje kadry pracowniczej i konsultantów,
możliwości szkoleniowe; ·
komunikacja z kadrą zarządczą i decydentami oraz
ich kształcenie; ·
współpraca z audytorami i szkolenie audytorów; ·
dostosowanie lub modernizacja systemów IT; oraz ·
dostosowanie istniejących krajowych ram prawnych. W przypadku
przyjęcia systemu ESRSP Komisja mogłaby zaplanować udzielenie wsparcia w
zakresie niektórych z wymienionych obszarów, na przykład poprzez aktywny udział
w organizacji wymiany szkoleń i wiedzy fachowej lub wspieranie władz państw
członkowskich w kwestiach koncepcyjnych i technicznych, bądź poprzez koordynację
i współudział w planowaniu reform w zakresie rachunkowości publicznej państw
członkowskich. W razie gdyby w
państwie członkowskim występowały znaczące i oczywiste braki, niedoskonałości
lub niespójności w systemach informacji w zakresie zarządzania finansami
publicznymi, należałoby je uwzględnić w planach wdrożenia systemu ESRSP oraz w
harmonogramie wdrażania. 5.1. Struktury ESRSP Opracowanie i przyjęcie standardów ESRSP
wymagałoby silnego zarządzania ze strony UE. W ramach systemu mającego za
zadanie opracowanie standardów ESRSP i zarządzanie nimi określona zostałaby
agenda opracowania każdego ze standardów; niezbędne byłyby również jasne
procedury zatwierdzania. Struktura zarządzająca ESRSP powinna obejmować
wymagane zadania w zakresie prawodawstwa, ustanawiania standardów oraz
zapewniania porad technicznych i dotyczących rachunkowości. Ze względu na specyfikę sektora publicznego i
nacisk kładziony na wewnętrzną porównywalność w UE, przy ustanawianiu struktury
zarządzającej ESRSP kierowano by się modelem wykorzystanym przez Komisję do
powołania struktury zarządzającej systemem MSSF w kontekście UE, lecz nie
naśladowano by ściśle tego modelu. Tam gdzie to możliwe, Komisja powinna sięgać
po doświadczenie i wiedzę fachową krajowych struktur zarządzających rachunkowością
sektora publicznego w państwach członkowskich. Struktury zarządzające ESRSP powinny mimo
wszystko nawiązać i utrzymywać bliską współpracę z Radą MSRSP, aby uwzględniać
jej wkład w swojej agendzie i podczas podejmowania decyzji oraz z uwagi na możliwość,
że standardy ESRSP będą musiały różnić się w pewnych kwestiach od standardów
MSRSP. Ważne byłoby też, aby nie tworzono niepotrzebnych rozbieżności między
ESRSP a MSRSP oraz między ESRSP a MSSF, mając na uwadze, że jednostki
kontrolowane przez instytucje rządowe i samorządowe mogą już być zobowiązane do
składania sprawozdań w oparciu o standardy MSSF albo zgodnie z krajowymi
handlowymi normami księgowymi. Przy opracowywaniu standardów ESRSP powinno
się też starać minimalizować różnice w stosunku do ESA, tak aby ostatecznie
stworzyć perspektywę kompletnego i zintegrowanego systemu mającego zastosowanie
na poziomach mikro i makro. 5.2. Przyjęcie ESRSP Opracowanie,
zatwierdzenie i wdrażanie ESRSP powinno się odbywać w sposób stopniowy i
rozłożony w czasie. Wdrażanie odbywałoby się etapami w średnioterminowej
perspektywie czasu. Najpierw nacisk zostałby położony na te kwestie
rachunkowości, które mają największe znaczenie dla procesu harmonizacji, takie
jak przychody i wydatki (podatki i świadczenia społeczne, zobowiązania i aktywa
finansowe), a na późniejszym etapie zostałyby uwzględnione aktywa niefinansowe
itp. Dalsze działania powinny być selektywne i
uwzględniać w szczególności perspektywę małych i średnich jednostek oraz aspekt
istotności. W ramach strategii należałoby określić priorytety oraz ustalić
kluczowe terminy, a tym samym nakreślić konkretny plan działania. Aby posunąć
naprzód kwestię projektu ESRSP, Komisja we współpracy z państwami członkowskimi
sporządziłaby projekt uzgodnionych podstawowych europejskich zasad
rachunkowości sektora publicznego w celu włączenia ich do wniosku dotyczącego
rozporządzenia ramowego. W rozporządzeniu ramowym powinno się też określić
system zarządzania ESRSP oraz procedurę opracowywania szczegółowych standardów ESRSP. Dla zapewnienia odpowiedniego wdrażania
standardów na poziomie krajowym należałoby z pomocą państw członkowskich opracować
szczegółową treść każdego standardu, aby uwzględnić następujące wymagania: ·
rachunkowość memoriałową; ·
podwójną księgowość; ·
sprawozdawczość finansową zharmonizowaną na
poziomie międzynarodowym; oraz ·
uwzględnienie spójności z zasadami ESA. 5.3. Możliwy pierwszy zestaw ESRSP Pierwszym
elementem mógłby być projekt rozporządzenia ramowego nakładający wymóg
stosowania zasady memoriałowej. Organ ustalający
standardy ESRSP mógłby następnie sklasyfikować 32 standardy rachunkowości
memoriałowej MSRSP według następujących trzech kategorii: ·
standardy, które można by wdrożyć z niewielkim
stopniem dostosowania lub bez dostosowywania; ·
standardy wymagające dostosowania lub podejścia
selektywnego; oraz ·
standardy, które uważa się za wymagające
dostosowania przed wdrożeniem. Państwa członkowskie UE zostałyby poproszone o
wprowadzenie planu wdrażania dla wszystkich podsektorów sektora instytucji
rządowych i samorządowych. Przykładowo podstawowy zestaw ESRSP powinien mieć
zastosowanie do wszystkich jednostek sektora publicznego oraz – uwzględniając
kwestię istotności – powinien obejmować główną część wydatków sektora
instytucji rządowych i samorządowych w państwach członkowskich. 6. Dalsze działania Komisja jest zdania, że przed podjęciem
decyzji w sprawie konkretnego projektu opracowania ESRSP i wdrożenia go w
państwach członkowskich konieczne są pewne dalsze działania przygotowawcze.
Pozostaje jeszcze do rozwiązania kilka ważnych kwestii dotyczących zagadnień
nieobjętych zakresem niniejszego sprawozdania, takich jak ustanowienie ram
ESRSP oraz określenie pierwszego zestawu podstawowych standardów ESRSP, jak
również planowanie w zakresie wdrażania systemu. Komisja powinna ponadto
określić niezbędne główne etapy przyszłego projektu oraz wziąć pod uwagę
kwestie wynikające z oceny skutków. Decyzja może zostać podjęta dopiero na
podstawie oceny ex ante wszystkich argumentów za i przeciw oraz
prawdopodobnych kosztów i korzyści. Po podjęciu takiej decyzji: z doświadczeń
państw, które w przeciągu ostatnich lat wdrożyły już systemy rachunkowości
memoriałowej sektora publicznego, wynika, że proces wdrażania odbywałby się
etapami. Przy planowaniu tego procesu powinno się szczegółowo rozważyć sytuację
wyjściową każdego z państw członkowskich dotyczącą np. poziomu rozwoju
istniejących krajowych standardów rachunkowości oraz dostępności danych
bilansowych. W niektórych państwach członkowskich właściwe może być rozpoczęcie
wdrażania na poziomie krajowym, a dopiero później przejście na poziom
regionalny i lokalny. Należy też oczekiwać, że skala wdrażania systemu w
przypadku mniejszych jednostek byłaby ograniczona, a przynajmniej tego, że
ważniejsze jednostki byłyby traktowane priorytetowo, z uwzględnieniem ich
istotności. Proces ten mógłby się odbywać w trzech
etapach: 1)
etap przygotowawczy w celu pozyskania większej
ilości informacji i opinii oraz opracowania planu działania. Etap ten
rozpocząłby się 2013 r. i obejmowałby dalsze konsultacje, konferencję na
wysokim szczeblu oraz przygotowanie dalszych, bardziej szczegółowych
propozycji; 2)
etap obejmujący opracowanie i realizację
praktycznych ustaleń dotyczących takich kwestii, jak finanse, zarządzanie,
możliwości synergii oraz problemy mniejszych jednostek instytucji rządowych i
samorządowych. Zwieńczeniem tego etapu powinno być opublikowanie wniosku
dotyczącego rozporządzenia ramowego. Rozporządzenie ramowe nakładałoby wymóg
stosowania zasady memoriałowej oraz zawierałoby plany dotyczące opracowania
dalszych szczegółowych standardów rachunkowości z biegiem czasu; oraz 3)
etap wdrażania: proces wdrażania powinien być
stopniowy i zakładać więcej czasu w przypadku państw członkowskich, w których
istniejące standardy rachunkowości znacznie się różnią od ESRSP. Niemniej
jednak można by przewidzieć wdrożenie systemu we wszystkich państwach
członkowskich w perspektywie średniookresowej. Proponowana strategia obejmuje zrównoważone
podejście oparte na istniejących osiągnięciach oraz zapewnia niezależne
działanie Europejskiego Systemu Statystycznego, choć wciąż w bliskiej
współpracy z głównymi dostawcami danych i użytkownikami instytucjonalnymi.
Należy również podkreślić, że system ESRSP nie powinien powodować dodatkowych
wymogów w kontekście biurokracji, zwiększonych obciążeń administracyjnych
względem respondentów ani opóźnień w tworzeniu statystyk. Komisja będzie kontynuować opracowywanie
strategii nakreślonej w niniejszym sprawozdaniu z uwzględnieniem ograniczeń w
zakresie zasobów oraz zgodnie z zadaniami wynikającymi z Traktatów. Biorąc pod uwagę różne kwestie, których to
dotyczy, należy poczynić szybkie postępy, prowadząc jednocześnie konsultacje z
najważniejszymi zainteresowanymi stronami, także w sprawach, w których
konieczne są inicjatywy ustawodawcze. Dalsze działania, które zostaną podjęte w
2013 r., uwzględniać będą kwestie wynikające z oceny skutków oraz obejmą plan
określający bardziej szczegółowo kolejne etapy działania, w tym wnioski
ustawodawcze, służące osiągnięciu harmonizacji standardów rachunkowości sektora
publicznego w całej Unii. [1] Dz.U. L 306 z 23.11.2011, s. 41. [2] Rozporządzenie Rady (WE) nr 2223/96 z dnia 25 czerwca 1996
r. w sprawie europejskiego systemu rachunków narodowych i regionalnych we
Wspólnocie, Dz.U L 310 z 30.11.1996, s. 1. [3] COM(2011) 211 final. [4] „Overview and comparison of public
accounting and auditing in the 27 Member States” [5] Rozporządzenie Parlamentu Europejskiego i Rady (UE)
nr 1173/2011 z dnia 16 listopada 2011 r. w sprawie
skutecznego egzekwowania nadzoru budżetowego w strefie euro, Dz.U. L 306,
s. 1; Rozporządzenie Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) nr 1174/2011
z dnia 16 listopada 2011 r. w sprawie środków egzekwowania
korekty nadmiernych zakłóceń równowagi makroekonomicznej w strefie euro,
Dz.U. L 306, s. 8; Rozporządzenie Parlamentu Europejskiego i Rady (UE)
nr 1175/2011 z dnia 16 listopada 2011 r. zmieniające
rozporządzenie Rady (WE) nr 1466/97 w sprawie wzmocnienia nadzoru
pozycji budżetowych oraz nadzoru i koordynacji polityk gospodarczych,
Dz.U. L 306, s. 12; Rozporządzenie Parlamentu Europejskiego i Rady (UE)
nr 1176/2011 z dnia 16 listopada 2011 r. w sprawie
zapobiegania zakłóceniom równowagi makroekonomicznej i ich korygowania,
Dz.U. L 306, s. 25; Rozporządzenie Rady (UE) nr 1177/2011 z dnia 8 listopada 2011
r. zmieniające rozporządzenie (WE) nr 1467/97 w sprawie przyspieszenia i wyjaśnienia
procedury nadmiernego deficytu, Dz.U. L 306, s. 33; Dyrektywa Rady 2011/85/UE
z dnia 8 listopada 2011 r. w sprawie wymogów dla ram
budżetowych państw członkowskich, Dz.U. L 306, s.41. [6] COM(2012) 777 final. [7] Dokument roboczy służb Komisji towarzyszący dokumentowi
„Sprawozdanie Komisji dla Rady i Parlamentu Europejskiego: W kierunku wdrożenia
zharmonizowanych standardów rachunkowości sektora publicznego w państwach
członkowskich”. [8] Public consultation — Assessment of the
suitability of the International Public Sector Accounting Standards for the
Member States: Summary of responses.