PRIEDAS

TARPTAUTINIAI APSKAITOS STANDARTAI

TFAAK 12-asis aiškinimas

TFAAK 12-asis aiškinimas Paslaugų koncesijų susitarimai

Galima platinti Europos ekonominėje erdvėje. Visos už Europos ekonominės erdvės ribų esančios teisės, išskyrus teises platinti asmeniniam ar kitam teisingam naudojimui, saugomos. Išsamesnės informacijos galima rasti TASV tinklalapyje www.iasb.org

TFAAK 12-ASIS AIŠKINIMAS

Paslaugų koncesijų susitarimai

NUORODOS

—	Finansinių ataskaitų sudarymo ir pateikimo pagrindai

—	1 TFAS Tarptautinių finansinės atskaitomybės standartų taikymas pirmą kartą

—	7 TFAS Finansinės priemonės. Atskleidimas

—	8 TAS Apskaitos politika, apskaitinių įvertinimų keitimas ir klaidos

—	11 TAS Statybos sutartys

—	16 TAS Nekilnojamasis turtas, įranga ir įrengimai

—	17 TAS Nuoma

—	18 TAS Pajamos

—	20 TAS Valstybės dotacijų apskaita ir informacijos apie valstybės paramą atskleidimas

—	23 TAS Skolinimosi išlaidos

—	32 TAS Finansinės priemonės. Pateikimas

—	36 TAS Turto vertės sumažėjimas

—	37 TAS Atidėjiniai, neapibrėžtieji įsipareigojimai ir neapibrėžtasis turtas

—	38 TAS Nematerialusis turtas

—	39 TAS Finansinės priemonės. Pripažinimas ir vertinimas

—	4 TFAAK Sutarties patikrinimas, ar ji yra nuomos sutartis

—	29 NAK Atskleidimas. Paslaugų koncesijų susitarimai

PAGRINDINĖ INFORMACIJA

1   Daugelyje šalių viešųjų paslaugų infrastruktūrą – kaip antai: kelius, tiltus, tunelius, kalėjimus, ligonines, oro uostus, vandens paskirstymo įrenginius, energijos tiekimo ir telekomunikacijų tinklus – tradiciškai stato, naudoja ir prižiūri viešasis sektorius, o ji finansuojama valstybės biudžeto asignavimais.

2   Kai kuriose šalyse vyriausybės įvedė sutartimi įformintus paslaugų susitarimus, kad įtrauktų privatųjį sektorių į tokios infrastruktūros vystymą, finansavimą, naudojimą ir priežiūrą. Infrastruktūra jau gali egzistuoti arba gali būti statoma paslaugų susitarimo galiojimo metu. Šiame aiškinime susitarimas paprastai taikomas privačiojo sektoriaus ūkio subjektui (veiklos vykdytojui), kuris stato infrastruktūrą viešajai paslaugai teikti arba jai atnaujinti (pavyzdžiui, padidindamas jos pajėgumus) ir tam tikrą laiką naudoja ir prižiūri tą infrastruktūrą. Susitarimo galiojimo laikotarpiu veiklos vykdytojui mokama už jo paslaugas. Susitarimą reglamentuoja sutartis, kurioje nurodyti atlikimo standartai, kainų patikslinimo mechanizmai ir susitarimai spręsti ginčus arbitražo tvarka. Toks susitarimas dažnai apibūdinamas kaip „statymo, naudojimo ir perdavimo“, „atkūrimo, naudojimo ir perdavimo“ arba „viešųjų ir privačiųjų“ paslaugų koncesijos susitarimas.

3   Šių paslaugų susitarimų požymis – veiklos vykdytojo prisiimto įsipareigojimo viešosios paslaugos pobūdis. Viešąja politika siekiama visuomenei teikti su infrastruktūra susijusias paslaugas, neatsižvelgiant į šalies, kuri teikia tas paslaugas, tapatumą. Pagal paslaugų susitarimą veiklos vykdytojas sutartimi įpareigojamas viešai teikti paslaugas viešojo sektoriaus ūkio subjekto vardu. Kiti bendri požymiai:

a)	šalis, teikianti paslaugų susitarimą (teikėjas), yra viešojo sektoriaus ūkio subjektas, įskaitant vyriausybinę instituciją arba privačiojo sektoriaus ūkio subjektą, kuriam buvo perduota atsakomybė už paslaugą;

b)	veiklos vykdytojas atsako bent už infrastruktūros ir susijusių paslaugų valdymo dalį ir nėra tiktai teikėjo vardu veikiantis įgaliotinis;

c)	sutartyje nurodytos veiklos vykdytojo taikomos pradinės kainos ir reglamentuojamos kainų peržiūros paslaugų susitarimo galiojimo laikotarpiu;

d)	veiklos vykdytojas įpareigotas perduoti teikėjui nurodytos būklės infrastruktūrą susitarimo laikotarpio galiojimo pabaigoje už nedidelį papildomą atlygį arba be jo, neatsižvelgiant į tai, kuri šalis iš pradžių ją finansavo.

TAIKYMO SRITIS

4   Šiuo aiškinimu pateikiamos veiklos vykdytojų vedamos apskaitos gairės, susijusios su viešųjų ir privačiųjų paslaugų koncesijų susitarimais.

5   Šis aiškinimas taikomas viešųjų ir privačiųjų paslaugų koncesijų susitarimams, jeigu:

a)	teikėjas kontroliuoja arba reguliuoja, kokias infrastruktūros paslaugas turi teikti veiklos vykdytojas, kam jis jas turi teikti ir kokia kaina; ir

b)	teikėjas, remdamasis nuosavybės teise, teise į naudos gavimą ar kitaip, kontroliuoja bet kurį reikšmingą likutinį dalyvavimą infrastruktūroje pasibaigus susitarimo terminui.

6   Infrastruktūrai, kurią apima viešųjų ir privačiųjų paslaugų koncesijos susitarimas, visą jos naudingo tarnavimo laiką (visą turto naudingo tarnavimo laiką) taikomas šis aiškinimas, jeigu vykdomos 5 straipsnio a punkto sąlygos. TG 1–8 straipsniuose pateikiamos gairės, kaip nustatyti, ar viešųjų ir privačiųjų paslaugų koncesijų susitarimams taikomas šis aiškinimas ir kokia apimtimi.

7   Šis aiškinimas taikomas:

a)	infrastruktūrai, kurią veiklos vykdytojas stato arba įsigyja iš trečiosios šalies paslaugų susitarimo tikslu; ir

b)	esamai infrastruktūrai, kurioje teikėjas suteikia veiklos vykdytojui teisę veikti paslaugų susitarimo tikslu.

8   Šiame aiškinime tiksliai neapibrėžta infrastruktūros, kurią veiklos vykdytojas iki paslaugų susitarimo sudarymo laikė ir pripažino ilgalaikiu materialiuoju turtu, apskaita. Tokiai infrastruktūrai taikomi TFAS pripažinimo nutraukimo reikalavimai (išdėstyti 16-ajame TAS).

9   Šiame aiškinime tiksliai neapibrėžta teikėjų vedama apskaita.

KLAUSIMAI

10   Šiame aiškinime pateikiami bendrieji paslaugų koncesijų susitarimų įsipareigojimų ir susijusių teisių pripažinimo ir vertinimo principai. Informacijos apie paslaugų koncesijų susitarimus atskleidimo reikalavimai nurodyti 29-ajame NAK Paslaugų koncesijų susitarimai. Atskleidimas. Šiame aiškinime nagrinėjami šie klausimai:

a)	veiklos vykdytojo teisių į infrastruktūrą traktavimas;

b)	susitarimų atlygio pripažinimas ir vertinimas;

c)	statybos arba atnaujinimo paslaugos;

d)	veiklos paslaugos;

e)	skolinimosi išlaidos;

f)	paskesnė finansinio turto ir nematerialiojo turto apskaitos tvarka ir

g)	teikėjo veiklos vykdytojui suteikti objektai.

BENDRAS SUSITARIMAS

Veiklos vykdytojo teisių į infrastruktūrą traktavimas

11   Šiame aiškinime infrastruktūra nepripažįstama kaip veiklos vykdytojo ilgalaikis materialusis turtas, nes sutartimi įformintu paslaugų susitarimu veiklos vykdytojui neperduodama teisė kontroliuoti viešųjų paslaugų infrastruktūros naudojimo. Veiklos vykdytojas gali naudoti infrastruktūrą, siekdamas teikti viešąją paslaugą teikėjo vardu pagal sutartyje nurodytas sąlygas.

Susitarimų atlygio pripažinimas ir vertinimas

12   Pagal sutartimi įformintus susitarimus, kuriems taikomas šis aiškinimas, veiklos vykdytojas veikia kaip paslaugų teikėjas. Veiklos vykdytojas stato arba atnaujina infrastruktūrą (statybos arba atnaujinimo paslaugos), per kurią teikiama viešoji paslauga, ir tam tikrą laiką naudoja bei prižiūri tą infrastruktūrą (veiklos paslaugos).

13   Veiklos vykdytojas pripažįsta ir vertina iš teikiamų paslaugų gautas pajamas pagal 11-ajį ir 18-ąjį TAS. Jeigu veiklos vykdytojas teikia daugiau nei vieną paslaugą (t. y. statybos arba atnaujinimo paslaugas ir veiklos paslaugas) pagal vieną sutartį ar susitarimą, gautas arba gautinas atlygis paskirstomas remiantis atitinkamomis suteiktų paslaugų tikrosiomis vertėmis, kai sumas galima atskirai identifikuoti. Atlygio pobūdis nulemia paskesnę jo apskaitos tvarką. Paskesnė atlygio, gauto kaip finansinis turtas ir kaip nematerialusis turtas, apskaita išsamiai apibūdinta 23–26 straipsniuose.

Statybos arba atnaujinimo paslaugos

14   Veiklos vykdytojas apskaito su statybų arba atnaujinimo paslaugomis susijusias pajamas ir išlaidas pagal 11-ąjį TAS.

Teikėjo mokamas atlygis veiklos vykdytojui

15   Jeigu veiklos vykdytojas teikia statybų arba atnaujinimo paslaugas, veiklos vykdytojo gautas arba gautinas atlygis pripažįstamas tikrąja verte. Atlygis gali būti teisės į:

a)	finansinį turtą arba

b)	nematerialųjį turtą.

16   Veiklos vykdytojas pripažįsta finansinį turtą, jeigu jis turi besąlyginę sutartinę teisę gauti grynuosius pinigus arba kitą finansinį turtą iš teikėjo arba pastarojo nurodymu už statybos paslaugas; teikėjas turi nedaug (jeigu turi) veiksmų laisvės vengti atlikti mokėjimą, nes paprastai sutartis įgyvendinama įstatymu. Veiklos vykdytojas turi besąlyginę teisę gauti grynuosius pinigus, jeigu teikėjas sutartimi garantuoja sumokėti veiklos vykdytojui: a) nurodytas ar nustatomas sumas arba b) jeigu yra, trūkumą, susidariusį tarp sumų, gautų iš viešųjų paslaugų vartotojų, ir nurodytų arba nustatomų sumų, netgi jeigu mokėjimas priklauso nuo to, kad veiklos vykdytojas užtikrintų, jog infrastruktūra atitiktų nurodytus kokybės ar naudingumo reikalavimus.

17   Veiklos vykdytojas pripažįsta nematerialųjį turtą, jeigu jis gauna teisę (licenciją) imti mokesčius is viešosios paslaugos vartotojų. Teisė imti mokesčius is viešosios paslaugos vartotojų nėra besąlyginė teisė gauti grynuosius pinigus, nes sumos priklauso nuo to, kiek visuomenė naudojasi paslauga.

18   Jeigu veiklos vykdytojui už statybos paslaugas iš dalies mokama finansiniu turtu, o iš dalies – nematerialiuoju turtu, būtina atskirai apskaityti kiekvieną veiklos vykdytojo atlygio komponentą. Gautas arba gautinas atlygis abiems komponentams iš pradžių turi būti pripažįstamas gauto arba gautino atlygio tikrąja verte.

19   Atlygio, kurį teikėjas moka veiklos vykdytojui, pobūdis nustatomas remiantis sutarties sąlygomis ir, kai yra, atitinkama sutarčių teise.

Veiklos paslaugos

20   Veiklos vykdytojas apskaito su veiklos paslaugomis susijusias pajamas ir išlaidas pagal 18-ajį TAS.

Sutartiniai įsipareigojimai siekiant atstatyti infrastruktūrą iki nurodyto tinkamumo naudoti lygio

21   Veiklos vykdytojas gali turėti sutartinių įsipareigojimų, kuriuos privalo vykdyti kaip sąlygą pagal savo licenciją: a) išlaikyti nurodytą infrastrūkturos tinkamumo naudoti lygį arba b) atstatyti infrastrūkturą iki nurodytos būklės prieš perduodant ją teikėjui pasibaigus paslaugų susitarimo galiojimui. Šie sutartiniai įsipareigojimai išlaikyti arba atstatyti infrastruktūrą, išskyrus bet kurį atnaujinimo elementą (žr. 14 straipsnį), pripažįstami ir vertinami pagal 37-ąjį TAS, t. y. taikant geriausią išlaidų, kurių reikėtų norint padengti esamą įsipareigojimą balanso datą, įvertininimą.

Veiklos vykdytojo patirtos skolinimosi išlaidos

22   Vadovaujantis 23-iuoju TAS, susitarimui priskirtinos skolinimosi išlaidos pripažįstamos sąnaudomis to laikotarpio, per kurį jos patiriamos, jeigu veiklos vykdytojas neturi sutartinės teisės gauti nematerialųjį turtą (teisės imti mokesčius iš viešosios paslaugos vartotojų). Šiuo atveju susitarimui priskirtinos skolinimosi išlaidos pagal tą standartą turi būti kapitalizuojamos su statybomis susijusiame susitarimo etape.

Finansinis turtas

23   32-asis ir 39-asis TAS bei 7-asis TFAS taikomi finansiniam turtui, kuris pripažįstamas pagal 16 ir 18 straipsnius.

24   Teikėjo mokėtina suma arba jo nurodymu mokėtina suma yra apskaitoma pagal 39-ąjį TAS kaip:

a)	paskola arba gautina suma;

b)	pardavimui skirtas finansinis turtas arba;

c)	jeigu taip apibrėžta per pirminį pripažinimą, finansinis turtas tikrąja verte pelne ar nuostoliuose, jeigu tenkinamos tokio klasifikavimo sąlygos.

25   Jeigu teikėjo mokėtina suma apskaitoma kaip paskola arba gautina suma, arba kaip pardavimui skirtas finansinis turtas, palūkanos, apskaičiuotos taikant faktinių palūkanų metodą, pagal 39-ajį TAS turi būti pripažįstamos pelnu ar nuostoliais.

Nematerialusis turtas

26   38-asis TAS taikomas nematerialiajam turtui, pripažįstamam pagal 17 ir 18 straipsnius. 38-ojo TAS 45–47 straipsniuose pateikiamos gairės, kaip vertinti nematerialųjį turtą, įsigytą mainais už nepiniginį turtą arba už piniginio ir nepiniginio turto kombinaciją.

Teikėjo veiklos vykdytojui suteikti objektai

27   Vadovaujantis 11 straipsniu, infrastruktūros objektai, kuriais teikėjas leidžia naudotis veiklos vykdytojui paslaugų susitarimo tikslais, nepripažįstami veiklos vykdytojo ilgalaikiu materialiuoju turtu. Teikėjas taip pat gali suteikti veiklos vykdytojui kitus objektus, kuriuos veiklos vykdytojas gali laikyti ar elgtis su jais savo nuožiūra. Jeigu toks turtas sudaro dalį atlygio, kurį teikėjas moka už paslaugas, toks turtas nėra valstybės dotacijos, kaip apibrėžta 20-ajame TAS. Jis pripažįstamas kaip veiklos vykdytojo turtas, vertinamas tikrąja verte per pirminį pripažinimą. Veiklos vykdytojas pripažįsta su neįvykdytais įsipareigojimais susijusį įsipareigojimą, kurį jis prisiėmė mainais už turtą.

ĮSIGALIOJIMO DATA

28   Ūkio subjektas taiko šį aiškinimą metiniams ataskaitiniams laikotarpiams, prasidedantiems 2008 m. sausio 1 d. arba vėliau. Leidžiama taikyti anksčiau. Jeigu ūkio subjektas taiko šį aiškinimą ataskaitiniam laikotarpiui, prasidedančiam iki 2008 m. sausio 1 d., jis turi atskleisti šį faktą.

PEREINAMASIS LAIKOTARPIS

29   Atsižvelgiant į 30 straipsnį, apskaitos politikos pakeitimai apskaitomi pagal 8-ajį TAS, t. y. atgaline data.

30   Jeigu įgyvendindamas bet kurį konkretų paslaugų susitarimą veiklos vykdytojas negali praktiškai taikyti šio aiškinimo atgaline data anksčiausio nurodyto laikotarpio pradžioje, jis imasi šių veiksmų:

a)	pripažįsta finansinį turtą ir nematerialųjį turtą, kuris buvo anksčiausio nurodyto laikotarpio pradžioje;

b)	taiko to finansinio ir nematerialiojo turto (nepaisant to, kaip jis buvo klasifikuotas anksčiau) ankstesnes balansines vertes kaip jo balansines vertes tą dieną ir

c)	patikrina tą dieną pripažinto finansinio ir nematerialiojo turto verčių sumažėjimą, o jeigu to padaryti praktiškai neįmanoma, patikrinamas verčių sumažėjimas einamojo laikotarpio pradžioje.