—

per X, da M. M. de Jong, advocaat;

—

per il governo dei Paesi Bassi, da C. Schillemans, C. Wissels e M. Noort, in qualità di agenti;

—

per il governo finlandese, da J. Heliskoski, in qualità di agente;

—

per la Commissione europea, da C. Barslev, R. Troosters e R. Lyal, in qualità di agenti,

1

La domanda di pronuncia pregiudiziale verte sull’interpretazione dell’articolo 110 TFUE.

2

Tale domanda è stata presentata nell’ambito di una controversia promossa dalla persona giuridica X, in merito alla tassa sulle autovetture e sui motoveicoli («belasting personenauto’s en motorrijwielen»; in prosieguo: la «BPM») che X ha dovuto pagare al momento dell’immatricolazione nei Paesi Bassi di un’autovettura proveniente da un altro Stato membro.

3

L’articolo 1 della legge del 1992 relativa alla tassa sulle autovetture e sui motoveicoli (Wet op de belasting personenauto’s en motorrijwielen 1992), nella versione applicabile ai fatti del procedimento principale (in prosieguo: la «legge BPM»), dispone quanto segue:

«1.   Sulle autovetture, sui motoveicoli e sugli autoveicoli è riscossa una tassa denominata “[BPM]”.

2.   La tassa è dovuta all’atto dell’iscrizione di un’autovettura, di un motoveicolo o di un autoveicolo nel registro delle immatricolazioni in virtù della legge sulla circolazione stradale [Wegenverkeerswet] del 1994.

(…)».

4

Dal 2006 al 2009 la BPM era calcolata, ai sensi dell’articolo 9 della legge BPM, in base a una percentuale del «prezzo netto di catalogo» del veicolo di cui trattasi, fatte salve le riduzioni e le maggiorazioni indicate in tale disposizione.

5

Per quanto riguarda il prezzo netto di catalogo, l’articolo 9, punti 3 e 6, della BPM dispone quanto segue:

«3.   Per prezzo netto di catalogo si intende il prezzo di catalogo al netto dell’imposta sul valore aggiunto (…) in esso compresa.

(…)

6.   Per un’autovettura usata (…) il prezzo di catalogo è il prezzo applicabile al momento della prima utilizzazione dell’autovettura (…)».

6

A partire dal 1o febbraio 2008, la base imponibile della BPM è stata modificata. Essa non è più calcolata esclusivamente in base al prezzo netto di catalogo, ma include anche un importo che dipende dal tasso di emissione di biossido di carbonio (in prosieguo: il «CO2»), misurato in conformità della direttiva 80/1268/CEE del Consiglio, del 16 dicembre 1980, per il riavvicinamento delle legislazioni degli Stati membri relative al consumo di carburate dei veicoli a motore (GU L 375, pag. 36). Pertanto, nella base imponibile della BPM la quota relativa al prezzo netto di catalogo è gradualmente ridotta rispetto alla quota relativa al tasso di emissione di CO2.

7

Nel corso degli anni da 2006 a 2009 le percentuali del prezzo netto di catalogo prese in considerazione nella base imponibile della BPM sono state le seguenti:

8

Nel periodo compreso tra il 1o febbraio 2008 e il 31 dicembre 2009, a causa delle disposizioni transitorie, ai veicoli usati importati e immatricolati nel corso di tale periodo, utilizzati per la prima volta anteriormente al 1o febbraio 2008, non si applicava la BPM calcolata in base alle emissioni di CO2.

9

A partire dal 1o gennaio 2010, la BPM, calcolata contemporaneamente in base al prezzo netto di catalogo e del tasso di emissioni di CO2, si applica all’immatricolazione di tutti i veicoli, compresi quelli utilizzati per la prima volta anteriormente al 1o febbraio 2008.

10

Per quanto riguarda l’importo della BPM per i veicoli usati, l’articolo 10 della legge BPM dispone quanto segue:

«1.   (…) l’importo della tassa applicabile [al veicolo] (…) viene calcolato applicando una riduzione.

2.   La riduzione, di cui al paragrafo 1, è pari al deprezzamento, espresso in percentuale del valore di acquisto nei Paesi Bassi, al momento della prima utilizzazione del veicolo. (…)

(…)».

11

La legge BPM attribuisce al contribuente la possibilità di optare per una BPM ridotta se l’importo della BPM che avrebbe dovuto essere applicato al momento della prima utilizzazione del veicolo come veicolo nuovo nei Paesi Bassi, in forza delle disposizioni di legge relative alla base imponibile e all’aliquota applicabili a tale data, è inferiore all’importo calcolato per il 2010.

12

L’11 gennaio 2010, ai fini dell’immatricolazione di un’autovettura nei Paesi Bassi, X ha presentato una dichiarazione relativa alla BPM per l’importo di EUR 5 776 e ha provveduto a versare tale importo. L’autovettura era stata messa in circolazione per la prima volta in Germania il 30 maggio 2006 e in quel momento aveva una targa tedesca.

13

X ha proposto un reclamo contro l’importo della BPM dovuto e versato. Poiché il voorzitter van het managementteam van het onderdeel Belastingdienst/Z van de rijksbelastingdienst ha respinto tale reclamo, X ha proposto un ricorso dinanzi il Rechtbank Breda. Tale giudice ha parzialmente accolto il ricorso e disposto la restituzione della BPM per un importo pari a EUR 1 233.

14

X ha impugnato la sentenza resa dal Rechtbank Breda dinanzi al Gerechtshof s-Hertogenbosch. X ritiene che per il calcolo della BPM dovuta occorra partire dall’importo della tassa che grava ancora sui veicoli usati similari immatricolati nel corso del periodo compreso tra il 1o febbraio 2008 e il 31 dicembre 2009, nella cui base imponibile non era incorporata la quota relativa alle emissioni di CO2. In tal modo X chiede il rimborso della BPM versata per un importo di EUR 2 809.

15

X afferma che la BPM è incompatibile con il diritto dell’Unione. Il suo importo sarebbe superiore a quello che grava ancora sui veicoli usati similari utilizzati per la prima volta anteriormente al 1o febbraio 2009 e che, contrariamente al veicolo di cui trattasi, sono stati importati e immatricolati nel periodo compreso tra il 1o febbraio 2008 e il 31 dicembre 2009. I veicoli usati importati successivamente a tale periodo sarebbero così tassati maggiormente dei veicoli comparabili immatricolati nel corso di tale periodo.

16

Il voorzitter van het managementteam van het onderdeel Belastingdienst/Z van de rijksbelastingdienst ritiene che, per il calcolo della BPM dovuta, occorra partire dall’importo della tassa che grava ancora sui veicoli similari che, come il veicolo di cui trattasi, sono stati utilizzati per la prima volta nel 2006 e che sono stati immatricolati in quanto veicoli nuovi nei Paesi Bassi nel corso di quello stesso anno.

17

Il giudice del rinvio esprime dubbi circa la compatibilità della BPM con l’articolo 110 TFUE. Tale giudice si chiede se la riscossione della suddetta tassa al momento dell’iscrizione del veicolo di cui trattasi nel procedimento principale nel registro delle immatricolazioni non debba essere esclusa poiché dipende dalle emissioni di CO2. Detto giudice si chiede altresì se l’importo della BPM richiesto al momento dell’immatricolazione di tale veicolo nel 2010 debba essere confrontato con l’importo residuo di tale tassa, ancora incorporato nel 2010 nel valore dei veicoli similari, importati e immatricolati nei Paesi Bassi nel 2006 come veicoli nuovi, oppure anche con l’importo residuo di tale tassa incorporato nel 2010 nel valore dei veicoli che, come quello di cui trattasi, sono stati utilizzati per la prima volta nel 2006 e sono stati successivamente importati e immatricolati come veicoli d’occasione nel corso del periodo compreso tra il 1o febbraio 2008 e il 31 dicembre 2009.

18

È in tale contesto che il Gerechthof’s Hertogenbosh ha deciso di sospendere il procedimento e di sottoporre alla Corte le seguenti questioni pregiudiziali:

19

Con le sue questioni, che è opportuno esaminare congiuntamente, il giudice del rinvio cerca, in sostanza, di sapere, da un lato, quali siano, ai fini dell’applicazione dell’articolo 110 TFUE, i prodotti nazionali similari, comparabili ad un veicolo usato, utilizzato per la prima volta anteriormente al 1o febbraio 2008 e importato e immatricolato nei Paesi Bassi nel 2010, nonché, dall’altro, se l’articolo 110 TFUE debba essere interpretato nel senso che osta ad un’imposta come la BPM in vigore nel 2010.

20

In via preliminare, occorre rilevare che una tassa riscossa da uno Stato membro in occasione dell’immatricolazione di autoveicoli sul suo territorio ai fini di un’immissione in circolazione costituisce un tributo interno e deve pertanto essere esaminata alla luce dell’articolo110 TFUE (v., in tal senso, sentenza del 7 aprile 2011, Tatu, C-402/09, Racc. pag. I-2711, punto 32 e giurisprudenza ivi citata).

21

A questo riguardo occorre ricordare che il primo comma del summenzionato articolo vieta a ciascuno Stato membro di applicare ai prodotti degli altri Stati membri tributi interni superiori a quelli applicati ai prodotti nazionali similari.

22

Inoltre, occorre rammentare che gli autoveicoli presenti sul mercato di uno Stato membro sono «prodotti nazionali» di quest’ultimo ai sensi dell’articolo 110 TFUE (v. sentenza Tatu, cit., punto 55).

23

Allorché tali prodotti sono messi in vendita sul mercato degli autoveicoli usati di tale Stato membro, essi devono essere considerati come «prodotti similari» ai veicoli usati importati se le loro caratteristiche e le esigenze a cui rispondono li collocano in un rapporto di concorrenza. Il grado di concorrenza fra due modelli dipende dalla loro rispondenza alle medesime esigenze in termini di prezzo, dimensioni, comodità, prestazioni, consumo, durata e affidabilità. Il veicolo di riferimento dev’essere quello che presenta le caratteristiche più vicine a quelle del veicolo importato, il che implica la presa in considerazione del modello, del tipo e di altre caratteristiche, quali il modo di propulsione o gli accessori, l’età nonché il chilometraggio, lo stato generale o la marca (v., in particolare, sentenze del 19 settembre 2002, Tulliasiamies e Siilin, C-101/00, Racc. pag. I-7487, punti 75 e 76, nonché del 20 settembre 2007, Commissione/Grecia, C-74/06, Racc. pag. I-7585, punti 29 e 37).

24

A tale proposito occorre rilevare che i criteri menzionati al punto precedente non sono stati elencati in modo esaustivo né imperativo. È evidente che il veicolo di riferimento può variare secondo le caratteristiche proprie del veicolo importato. Due veicoli che sono stati utilizzati per la prima volta alla stessa data non sono necessariamente similari a causa, per esempio, di una usura diversa. È compito del giudice nazionale stabilire quali sono i prodotti nazionali che presentano le caratteristiche più vicine a quelle del veicolo importato di cui trattasi, prendendo in considerazione caratteristiche come quelle menzionate al punto precedente.

25

Ne consegue che i prodotti nazionali similari, comparabili ad un veicolo usato, come quello di cui al procedimento principale, utilizzato per la prima volta anteriormente al 1o febbraio 2008 e importato e immatricolato nei Paesi Bassi nel 2010, sono i veicoli già presenti sul mercato olandese che hanno le caratteristiche più vicine a quelle del veicolo di cui trattasi.

26

L’articolo 110 TFUE mira a garantire la libera circolazione delle merci fra gli Stati membri in normali condizioni di concorrenza mediante l’eliminazione di ogni forma di protezione che possa derivare dall’applicazione di tributi interni discriminatori nei confronti delle merci originarie di altri Stati membri (sentenza Tatu, cit., punto 34 e giurisprudenza ivi citata).

27

A tal fine, come è stato rilevato al punto 21 della presente sentenza, il primo comma del summenzionato articolo vieta a ciascuno Stato membro di applicare ai prodotti degli altri Stati membri tributi interni superiori a quelli applicati ai prodotti nazionali similari.

28

A tale riguardo, occorre rammentare che, in conformità di una giurisprudenza costante, un sistema di imposizione può essere considerato compatibile con l’articolo 110 TFUE solo qualora venga provato che esso è congegnato in modo da escludere in ogni caso che i prodotti importati siano tassati maggiormente dei prodotti nazionali e, pertanto, che esso non comporta, in nessun caso, effetti discriminatori (sentenza del 19 marzo 2009, Commissione/Finlandia, C-10/08, Racc. pag. I-4085, punto 24 e giurisprudenza ivi citata).

29

In materia di tassazione degli autoveicoli usati importati, la Corte ha già statuito che tale disposizione del Trattato mira a garantire l’assoluta neutralità dei tributi interni rispetto alla concorrenza fra merci nazionali e merci importate (sentenze dell’11 dicembre 1990, Commissione/Danimarca, C-47/88, Racc. pag. I-4509, punto 9, e del 29 aprile 2004, Weigel, C-387/01, Racc. pag. I-4981, punto 66).

30

La Corte ha altresì precisato che, sin dal versamento di una tassa d’immatricolazione in uno Stato membro, l’importo di detta tassa si incorpora nel valore del veicolo. Infatti, quando un veicolo immatricolato nello Stato membro considerato viene in seguito venduto come veicolo usato nello stesso Stato membro, il suo valore commerciale, comprendente l’importo residuo della tassa d’immatricolazione, sarà pari ad una percentuale, determinata dal deprezzamento di detto veicolo, del suo valore iniziale (sentenza del 5 ottobre 2006, Nádasdi e Németh, C-290/05 e C-333/05, Racc. pag. I-10115, punto 54).

31

Dunque, vi è violazione dell’articolo 110 TFUE quando l’importo della tassa che grava su un veicolo usato importato da un altro Stato membro eccede l’importo residuo della tassa incorporato nel valore dei veicoli usati similari già immatricolati sul territorio nazionale (sentenze del 9 marzo 1995, Nunes Tadeu, C-345/93, Racc. pag. I-479, punto 20; del 22 febbraio 2001, Gomes Valente, C-393/98, Racc. pag. I-1327, punto 23, nonché Tulliasiamies e Siilin, cit., punto 55).

32

Infatti, qualora l’importo della tassa di immatricolazione che grava sui veicoli usati importati ecceda l’importo residuo della tassa incorporato nel valore degli veicoli usati similari già immatricolati sul territorio nazionale, ciò rischierebbe di favorire la vendita di veicoli usati nazionali e di disincentivare così l’importazione di veicoli usati similari.

33

Tuttavia, l’articolo 110 TFUE non mira ad impedire ad uno Stato membro l’introduzione di nuove imposte o la modifica dell’aliquota o della base imponibile esistenti (sentenze citate Nádasdi e Németh, punto 49, nonché Tatu, punto 50).

34

Cionondimeno, il potere degli Stati membri nell’introdurre nuove tasse o nel modificare l’aliquota o la base imponibile già esistenti non è illimitato. Il divieto sancito dall’articolo110 TFUE deve applicarsi ogniqualvolta un’imposizione fiscale è atta a scoraggiare l’importazione di merci originarie di altri Stati membri a vantaggio di prodotti nazionali (v., in tal senso, sentenza Tatu, cit., punto 52 e giurisprudenza ivi citata).

35

Gli Stati membri, quindi, non possono introdurre nuove tasse o modificare quelle esistenti con lo scopo o l’effetto di disincentivare la vendita di prodotti importati a favore della vendita di prodotti similari disponibili sul mercato nazionale e introdotti su quest’ultimo prima dell’entrata in vigore di dette tasse o modifiche (v., in tal senso, sentenza Tatu, cit., punto 53).

36

Per quanto riguarda la BPM, dal fascicolo presentato alla Corte risulta che tale tassa è dovuta e versata solo al momento della prima immatricolazione di un’autovettura sul territorio olandese. La normativa olandese è stata modificata più volte dal 2006. Anteriormente al 1o febbraio 2008 tale tassa era calcolata esclusivamente in funzione di una percentuale del prezzo netto di catalogo. A partire da tale data, la sua base imponibile include altresì un importo che dipende dal livello di emissioni di CO2. In tale base imponibile, la quota relativa al prezzo netto di catalogo è quindi gradualmente ridotta a vantaggio della quota relativa al livello di emissioni di CO2.

37

Come hanno sottolineato il governo olandese e la Commissione europea, risulta che, malgrado la modifica apportata al metodo di calcolo della BPM, il fatto generatore dell’imposta, cioè la prima immatricolazione di un veicolo sul territorio dei Paesi Bassi, rimane lo stesso, sia prima che dopo la modifica di cui trattasi. Nel caso di specie si tratta quindi della stessa tassa di prima.

38

Anche supponendo che si tratti di una nuova tassa, il divieto stabilito dall’articolo 110 TFUE, come rilevato al punto 34 della presente sentenza, si applica ogniqualvolta un’imposizione interna di uno Stato membro è atta a scoraggiare l’importazione di merci originarie di altri Stati membri a vantaggio di prodotti nazionali similari.

39

Nel procedimento principale, dal fascicolo presentato alla Corte sembra risultare che i veicoli usati la cui prima utilizzazione è anteriore al 1o febbraio 2008, ma che sono stati importati e immatricolati nei Paesi Bassi nel periodo compreso tra il 1o febbraio 2008 e il 31 dicembre 2009, a causa di un’esenzione riguardante la quota della BPM dipendente dal tasso di emissioni di CO2, sono stati assoggettati ad una BPM meno gravosa di quella a cui sono stati assoggettati i veicoli usati similari, che sono stati importati e immatricolati a partire dal 1o gennaio 2010.

40

In tale ipotesi, sul mercato nazionale vi sarebbero veicoli usati similari del tipo di quello di cui al procedimento principale, con un importo residuo della BPM ancora incorporato nel loro valore inferiore all’importo della tassa applicata al veicolo di cui trattasi.

41

Se quest’ultimo importo supera l’importo residuo più basso ancora incorporato nel valore dei veicoli usati similari già immatricolati sul territorio nazionale, allora non è accertato che la legge BPM sia strutturata in modo da escludere, in ogni caso, che i prodotti importati siano tassati maggiormente dei prodotti nazionali e, pertanto, che essa non comporti, in alcun caso, effetti discriminatori.

42

Tali effetti discriminatori possono essere evitati solo se è possibile optare per l’importo residuo più basso della tassa di immatricolazione ancora incorporato nel valore dei veicoli usati similari già immatricolati sul territorio nazionale.

43

È compito del giudice nazionale verificare se l’importo della BPM che grava su un veicolo usato, come quello di cui alla causa principale, ecceda o meno l’importo residuo più basso di tale tassa ancora incorporato nel valore dei veicoli usati similari già immatricolati sul territorio nazionale.

44

Ne consegue che l’articolo 110 TFUE osta ad una tassa come quella prevista dalla legge BPM se e nella misura in cui l’importo di tale tassa imposto ai veicoli usati importati al momento della loro immatricolazione nei Paesi Bassi supera il suo importo residuo più basso incorporato nel valore dei veicoli usati similari già immatricolati in questo stesso Stato membro.

45

Alla luce del complesso delle considerazioni che precedono, le questioni proposte vanno così risolte:

46

Nei confronti delle parti nel procedimento principale la presente causa costituisce un incidente sollevato dinanzi al giudice nazionale, cui spetta quindi statuire sulle spese. Le spese sostenute da altri soggetti per presentare osservazioni alla Corte non possono dar luogo a rifusione.

Per questi motivi, la Corte (Ottava Sezione) dichiara:

Ai fini dell’applicazione dell’articolo 110 TFUE i prodotti nazionali similari comparabili ad un veicolo usato, come quello di cui al procedimento principale – utilizzato per la prima volta anteriormente al 1o febbraio 2008 e importato e immatricolato nei Paesi Bassi nel 2010 –, sono i veicoli che si trovano già sul mercato olandese, che presentano le caratteristiche più vicine a quelle del veicolo di cui trattasi.

L’articolo 110 TFUE deve essere interpretato nel senso che osta ad una tassa, come quella sulle autovetture e sui motoveicoli («belasting personenauto’s en motorrijwielen») in vigore nel 2010, se e nella misura in cui l’importo di tale tassa applicato ai veicoli usati importati al momento della loro immatricolazione nei Paesi Bassi supera l’importo residuo più basso della stessa, incorporato nel valore dei veicoli usati similari già immatricolati in questo stesso Stato membro.