Kohtuasi C‑457/21 P

Euroopa Komisjon

versus

Luksemburgi Suurhertsogiriik,
Amazon.com, Inc
ja
Amazon EU Sàrl

Euroopa Kohtu (teine koda) 14. detsembri 2023. aasta otsus

Apellatsioonkaebus – Riigiabi – ELTL artikli 107 lõige 1 – Liikmesriigi tehtud maksualane eelotsus – Siseturuga kokkusobimatuks tunnistatud abi – Mõiste „eelis“ – Võrdlusraamistiku kindlakstegemine – „Tavapärane“ maksustamine liikmesriigi õiguse alusel – Reaalturuväärtuse põhimõte – Euroopa Kohtu kontroll selle üle, kuidas Üldkohus on tõlgendanud ja kohaldanud riigisisest õigust

1. Apellatsioonkaebus – Väited – Asjaolude ja tõendite ebaõige hindamine – Vastuvõetamatus – Asjaolude ja tõendite hindamise kontroll Euroopa Kohtus – Välistamine, v.a tõendite moonutamise korral – Maksualase riigiabi olemasolu kontrollimine komisjoni poolt – Võrdlusraamistiku piiritlemine riigisiseses õiguses ning selle moodustavate sätete tõlgendamine ja kohaldamine – Õigusküsimus, mida võib apellatsioonkaebuse raames esitada

   (ELTL artikli 256 lõike 1 teine lõik; Euroopa Kohtu põhikiri, artikli 58 esimene lõik)

   (vt punktid 17–23)

2. Riigiabi – Mõiste – Meetme valikulisus – Maksusoodustust andev meede – Maksualane eelotsus integreeritud ettevõtja siirdehindade kohta – Võrdlusraamistik valikulise eelise olemasolu kindlakstegemiseks – Üldkohaldatava või „tavapärase“ maksustamiskorra kindlakstegemine – Üksnes otsest maksustamist käsitleva riigisisese õiguse arvessevõtmine – Kontsernisiseste tehingute maksustamise kontrollimine lähtuvalt reaalturuväärtuse põhimõttest, sõltumata selle põhimõtte riigisiseses õiguses sätestatusest – Võrdlusraamistiku ebaõige kindlakstegemine

   (ELTL artikli 107 lõige 1)

   (vt punktid 33–50)

3. Riigiabi – Mõiste – Meetme valikulisus – Maksusoodustust andev meede – Maksualane eelotsus integreeritud ettevõtja siirdehindade kohta – Komisjoni analüüs, milles järeldati valikulise eelise andmist – Analüüs, milles on rikutud õigusnorme valikulise eelise olemasolu hindamiseks võrdlusraamistiku kindlakstegemisel

   (ELTL artikli 107 lõige 1)

   (vt punktid 53–58)

Kokkuvõte

Alates 2006. aastast tegeles Amazoni kontsern oma äritegevusega Euroopas kahe Luksemburgi Suurhertsogiriigis asuva äriühingu kaudu, millest üks oli Amazon Europe Holding Technologies SCS (edaspidi „LuxSCS“) ja teine LuxSCSi 100protsendilise osalusega tütarettevõtja Amazon EU Sàrl (edaspidi „LuxOpCo“).

Selles kontekstis sai LuxSCS Amazoni kontserni Ameerika üksustega sõlmitud mitmesuguste lepingute alusel õiguse kasutada teatud intellektuaalomandiõigusi, mis puudutasid peamiselt selle kontserni tehnoloogiat, kliendiandmeid ja kaubamärke, ning anda selle immateriaalse vara kohta all-litsentse. Selleks sõlmis LuxSCS muu hulgas litsentsilepingu LuxOpCo‑ga kui peamise ettevõtjaga, kes tegeles Amazoni kontserni äritegevusega Euroopas. Lepingu kohaselt kohustus LuxOpCo maksma LuxSCSile litsentsitasu immateriaalse vara kasutamise eest.

2014. aastal toimus Amazoni kontserni uus ümberkorraldus ning LuxSCSi ja LuxOpCo vahelisi lepinguid enam ei kohaldatud.

Luksemburgi maksuhaldur tegi 2006. aasta ümberkorralduse ettevalmistamise ajal Amazoni kontsernile viimase taotluse alusel maksualase eelotsuse (tax ruling, edaspidi „maksualane eelotsus“) selle kohta, kuidas LuxOpCo‑d ja LuxSCSi maksustatakse Luksemburgi äriühingu tulumaksuga. Maksualases eelotsuses esiteks kinnitati, et LuxSCS ei ole oma õigusliku vormi tõttu kohustatud Luksemburgi äriühingu tulumaksu maksma, ning teiseks kiideti heaks LuxOpCo poolt LuxSCSile eespool nimetatud litsentsilepingu alusel tasumisele kuuluva iga-aastase litsentsitasu arvutamise meetod.

Euroopa Komisjon asus 4. oktoobri 2017. aasta otsuses ( 1 ) (edaspidi „vaidlusalune otsus“) seisukohale, et maksualane eelotsus ning selle iga-aastane rakendamine aastatel 2006–2014 olid käsitatavad Amazoni kontsernile antud abina, mis on siseturuga kokkusobimatu ELTL artikli 107 tähenduses. Komisjon leidis sellega seoses, et maksualase eelotsusega heaks kiidetud meetod, mis võimaldas välja arvutada LuxOpCo poolt LuxSCSile tasumisele kuuluva iga-aastase litsentsitasu suuruse, ei võimaldanud jõuda reaalturuväärtusele vastava tulemuseni. Komisjoni hinnangul oli selle meetodi kohaselt arvutatud iga-aastane litsentsitasu liiga suur, mistõttu vähendati kunstlikult LuxOpCo maksustatavat summat.

Lahendades kahte tühistamishagi, mille esitasid Luksemburgi Suurhertsogiriik ja Amazoni kontsern vaidlusaluse otsuse peale, tühistas Üldkohus selle otsuse 12. mai 2021. aasta kohtuotsusega ( 2 ) ning seda sisuliselt põhjusel, et komisjon ei suutnud tõendada, et esines eelis ELTL artikli 107 lõike 1 tähenduses.

Euroopa Kohus jättis komisjoni apellatsioonkaebuse rahuldamata ning leidis põhjenduste asendamise teel ja jätkuna oma kohtuotsusele Fiat Chrysler Finance Europe vs. komisjon ( 3 ), et kuna komisjon kohaldas vaidlusaluses otsuses reaalturuväärtuse põhimõtet, kuigi seda põhimõtet ei olnud maksualase eelotsuse tegemise ajal Luksemburgi maksuõiguses ette nähtud, tegi komisjon selle võrdlusraamistiku kindlakstegemisel, millest lähtudes tuli maksualast eelotsust hinnata, vea, mis muutis ekslikuks kogu tema arutluskäigu, mis puudutas valikulise eelise olemasolu.

Euroopa Kohtu hinnang

Esimesena tunnistas Euroopa Kohus vastuvõetavaks apellatsioonkaebuses esitatud väited, millega vaieldi vastu sellele, kuidas Üldkohus tõlgendas ja kohaldas reaalturuväärtuse põhimõtet selle järelduse põhjendamiseks, mille kohaselt komisjon ei suutnud tõendada, et esines eelis ELTL artikli 107 lõike 1 tähenduses.

Kuna komisjon kaasas reaalturuväärtuse põhimõtte võrdlusraamistikku, mida ta kasutas valikulise eelise olemasolu hindamisel, märkis Euroopa Kohus, et küsimus, kas kohtuotsuses, mille peale esitati apellatsioonkaebus, piiritles Üldkohus asjakohase võrdlussüsteemi sobivalt ning – laiemalt võttes – tõlgendas ja kohaldas õigesti selle osaks olevaid sätteid, on õigusküsimus, mida Euroopa Kohus võib apellatsioonimenetluses kontrollida.

Sellest tulenevalt olid vastuvõetavad komisjoni argumendid, millega ta soovis kahtluse alla seada selle, kuidas Üldkohus tõlgendas ja kohaldas reaalturuväärtuse põhimõtet, kui ta otsustas, et vaidlusaluses otsuses kasutatud võrdlussüsteem oli väär ja et seega ei olnud Amazoni kontsernile eelise andmine tõendatud.

Teisena tuletas Euroopa Kohus sisu osas meelde, et liidu õiguse praeguses seisus võib reaalturuväärtuse põhimõtet selleks, et analüüsida maksumeetmeid ELTL artikli 107 lõike 1 alusel, kohaldada üksnes siis, kui seda on tunnustatud asjaomases riigisiseses õiguses, ja selles õiguses sätestatud korra kohaselt. Seega rikkus Üldkohus õigusnormi, kui ta järeldas, et komisjon võis ELTL artikli 107 lõike 1 rakendamisel üldiselt kohaldada reaalturuväärtuse põhimõtet, täpsustamata, et see institutsioon oli enne kohustatud veenduma, et see põhimõte sisaldub Luksemburgi maksuõiguses ja et sellele on seal sellisena sõnaselgelt viidatud.

Lisaks, viidates Majanduskoostöö ja Arengu Organisatsiooni (OECD) suuniste „ilmselgele praktilisele tähtsusele“ reaalturuväärtuse põhimõtte järgimise hindamisel, kuigi need suunised ei ole OECD liikmesriikidele siduvad, rikkus Üldkohus taas õigusnormi, kuna ta pidas nende suuniste kohaldatavust eeldatavaks, kontrollimata, kas komisjon veendus, et Luksemburgi maksuõiguses oli nendele sõnaselgelt viidatud.

Seega järeldas Euroopa Kohus, et Üldkohtu analüüs ELTL artikli 107 lõike 1 tähenduses valikulise eelise olemasolu tingimuse kohta on õiguslikult väär, kuna see põhineb asjakohase võrdlussüsteemi ekslikul kindlaksmääramisel.

Kolmandana otsustas Euroopa Kohus siiski jätta apellatsioonkaebuse tervikuna rahuldamata, asendades Üldkohtu otsuse põhjendused.

Sellega seoses tõdes Euroopa Kohus esiteks, et Amazoni kontsernile eelise andmise tõendamiseks kohaldas komisjon reaalturuväärtuse põhimõtet nii, nagu seda oleks sellisena tunnustatud liidu õiguses, kuigi kohtuotsusest Fiat nähtub, et kehtiva liidu õiguse kohaselt ei eksisteeri reaalturuväärtuse autonoomset põhimõtet, mida kohaldataks sõltumata sellest, kas see on riigisiseses õiguses ette nähtud.

Teiseks leidis komisjon, et maksuhaldur tõlgendas Luksemburgi tulumaksuseadust nii, nagu oleks sellega Luksemburgi maksuõiguses kehtestatud reaalturuväärtuse põhimõte. Siiski, nagu nähtub kohtuotsusest Fiat, võimaldaks ELTL artikli 107 lõike 1 tähenduses valikulise eelise olemasolu hindamisel komisjonil seda põhimõtet kohaldada üksnes selle põhimõtte kui sellise riigisiseses õiguses sätestatus, mis nõuab vähemalt, et selles õiguses oleks kõnealusele põhimõttele sõnaselgelt viidatud. Ent, nagu komisjon vaidlusaluses otsuses ise möönis, ei olnud see nõue maksualase eelotsuse tegemise ajal täidetud, mistõttu ei saanud institutsioon seda põhimõtet kõnealuses otsuses tagasiulatuvalt kohaldada.

Kolmandaks märkis Euroopa Kohus, et kui komisjon kohaldas vaidlusaluses otsuses OECD siirdehindade suuniseid, ilma et ta oleks tõendanud, et need olid osaliselt või täielikult sõnaselgelt Luksemburgi õigusesse üle võetud, rikkus ta kohtuotsuses Fiat meenutatud keeldu võtta ELTL artikli 107 lõike 1 tähenduses valikulise maksusoodustuse olemasolu hindamisel ja ettevõtjal tavaliselt lasuva maksukoormuse kindlakstegemiseks arvesse asjaomase riigisisese maksustamissüsteemi väliseid parameetreid ja eeskirju – nagu kõnealused suunised –, välja arvatud juhul, kui selles maksustamissüsteemis on neile sõnaselgelt viidatud.

Eespool toodut silmas pidades järeldas Euroopa Kohus, et Üldkohus toimis õigesti, kui ta tuvastas, et komisjon ei tõendanud Amazoni kontsernile ELTL artikli 107 lõike 1 tähenduses eelise andmist, ning tühistas seetõttu vaidlusaluse otsuse. Seega jättis Euroopa Kohus komisjoni apellatsioonkaebuse tervikuna rahuldamata.

( 1 ) Komisjoni 4. oktoobri 2017. aasta otsus (EL) 2018/859 riigiabi SA.38944 (2014/C) (ex 2014/NN) kohta, mida Luksemburg andis ettevõtjale Amazon (ELT 2018, L 153, lk 1).

( 2 ) 12. mai 2021. aasta kohtuotsus Luksemburg ja Amazon vs. komisjon (T‑816/17 ja T‑318/18, EU:T:2021:252).

( 3 ) 8. novembri 2022. aasta kohtuotsus Fiat Chrysler Finance Europe vs. komisjon (C‑885/19 P ja C‑898/19 P, EU:C:2022:859, edaspidi „kohtuotsus Fiat“).