—

TBG Limited, esindaja: advocaat B. J. Rubbens,

—

Madalmaade valitsus, esindajad: B. Koopman ja C. Wissels,

—

Ühendkuningriigi valitsus, esindaja: L. Christie, keda abistas barrister S. Ford,

—

Euroopa Komisjon, esindajad: W. Mölls ja W. Roels,

1

Eelotsusetaotlused puudutavad küsimust, kas kapitali vaba liikumist käsitlevaid liidu õigusnorme nagu EÜ artikkel 56, tuleb tõlgendada nii, et sellega on vastuolus liikmesriigi meede, mis võib takistada kapitali vaba liikumist selle liikmesriigi ja tema ülemeremaade ja -territooriumide (edaspidi „enda ÜMT”) vahel.

2

Taotlused on esitatud kahe kohtuvaidluse raames vastavalt X BV ja Staatssecretaris van Financiëni ning TBG Limited ja Staatssecretaris van Financiëni vahel ning puudutavad Madalmaades kehtestatud maksu, mida kohaldatakse dividendidele, mida maksavad Madalmaades asuvad äriühingud oma Hollandi Antillidel asuvatele valdusühingutele, samas kui dividendide maksmine Madalmaades või mõnes muus liikmesriigis asuvale äriühingule on maksuvaba.

3

Hollandi Antillid on loetletud EÜ asutamislepingu II lisas esitatud nimekirjas pealkirjaga „Ülemeremaad ja -territooriumid, mille puhul kehtivad asutamislepingu IV osa sätted”.

4

Asutamislepingu IV osa „Ülemeremaade ja -territooriumide assotsieerimine” hõlmab EÜ artikleid 182–188.

5

EÜ artikkel 187 näeb ette:

„Nõukogu määrab [ÜMT‑de] ühendusega assotsieerimisel omandatud kogemuste ja käesolevas lepingus esitatud põhimõtete alusel ühehäälselt kindlaks sätted, mis käsitlevad [ÜMT‑de] ühendusega assotsieerimise üksikasjalikke eeskirju ja menetlusi.”

6

Nõukogu võttis EÜ artikli 187 alusel korduvalt üksikasjalikke reegleid, et täpsustada Euroopa Liidu ja ÜMT‑de assotsieerimise erikorda ning et saavutada assotsieerimise eesmärgid.

7

Põhikohtuasja asjaolude aset leidmise ajal oli kohaldatavaks õigusaktiks nõukogu 27. novembri 2001. aasta otsus 2001/822/EÜ ülemeremaade ja -territooriumide assotsieerimise kohta Euroopa Ühendusega (ÜMT‑de assotsieerimise otsus) (ELT L 314, lk 1; edaspidi: „ÜMT otsus”).

8

ÜMT otsuse põhjenduses 6 on kirjas:

„Kuigi ÜMT‑d ei kuulu kolmandate riikide hulka, ei moodusta need ka osa siseturust ning peavad kaubanduse valdkonnas täitma kolmandatele riikidele pandud kohustusi, eelkõige päritolureegleid, tervishoiu- ja taimekaitsenorme ja kaitsemeetmeid.”

9

Selle otsuse põhjendus 16 on sõnastatud järgmiselt:

„Asutamislepingu ja sellest tulenevate õigusaktide üldsätteid ei kohaldata automaatselt ÜMT‑de suhtes, kui puuduvad selgesõnalised sätted, mis näevad ette teisiti. Sellest hoolimata peavad ÜMT‑de tooted, mis ühendusse imporditakse, vastama ühenduse kehtivatele reeglitele.”

10

ÜMT otsuse artikkel 47 „Jooksvad maksed ja kapitali liikumine” sätestab:

„1.   Ilma et see piiraks lõike 2 kohaldamist:

2.   Ühendusel, liikmesriikidel ja ÜMT‑del on õigus võtta asutamislepingu artiklites 57, 58, 59, 60 ja 301 mutatis mutandis osutatud meetmeid samades artiklites sätestatud tingimustel. […]”

11

ÜMT otsuse artikli 55 „Maksuerand” lõige 2 sätestab:

„Käesolevas otsuses sätestatut ei tõlgendata nii, nagu takistaks see selliste meetmete võtmist või rakendamist, mille eesmärk on takistada topeltmaksustamise vältimiseks sõlmitud lepingute maksustamissätete või muude maksukokkulepete või kehtiva siseriikliku maksuseadusega ette nähtud maksudest kõrvalehoidumist või nendega seotud maksupettust.”

12

Madalmaade Kuningriigi vastavat õiguskorda reguleerib Statuut voor het Koninkrijk der Nederlanden (Madalmaade Kuningriigi harta). Põhikohtuasjas asjaomastel maksustamisaastatel, ehk aastatel 2005 ja 2006 koosnes Madalmaade Kuningriik (Koninkrijk der Nederlanden) kolmest üksusest, nimelt Madalmaad (Nederland), Hollandi Antillid (Nederlandse Antillen) ja Aruba.

13

Nende kolme üksuse maksualaseid suhteid reguleeris Belastingregeling voor het Koninkrijk (Madalmaade Kuningriigi maksueeskiri, edaspidi „BRK”). Igal Madalmaade Kuningriigi riiklikul üksusel oli BRK‑s sätestatud piirides oma maksustamispädevus.

14

BRK artikli 11 lõiked 1 ja 2, mis käsitlevad osaluse alusel makstava dividendi maksu, sätestavad:

„1.   Dividendid, mida saab ühe üksuse elanik ja mille maksab välja teises üksuses asuv juriidiline isik, maksustatakse esimesena nimetatud üksuses.

2.   Kui selle juriidilise isiku asukohaüksus, kellele tuleb dividende välja maksta, näeb ette dividendide maksu kinnipidamise teel, lubab lõige 1 seda tüüpi maksustamist, kui maksumäär ei ületa 15%.”

15

BRK artikli 11 lõige 3 sätestas kuni 1. jaanuarini 2002 kehtinud redaktsioonis:

„Edaspidi täpsustatavatel tingimustel, millega tagada selle artikli nõuetekohane kohaldamine nii eesmärgi kui mõtte osas, ei või lõikes 2 sätestatud maksumäär ületada 7,5%, kui dividende saab äriühing, mille kapital on täielikult või osaliselt jaotatud aktsiateks, mis asub teises riigis ja mis on aktsionär vähemalt ühe neljandiku osas selle äriühingu sissemakstud aktsiakapitalist, kellel tuleb dividende maksta. Edaspidi täpsustatavatel tingimustel, millega tagada selle artikli nõuetekohane kohaldamine nii eesmärgi kui mõtte osas, ei või maksumäär siiski ületada eelmises lauses viidatud juhul 5%, kui dividende saava äriühingu asukohariigis maksustatakse dividendid vähemalt 5,5% ettevõtte tulumaksu määraga.”

16

Kuni 1. jaanuarini 2002 kehtis osaluse alusel makstavatele dividendidele, mida sai Hollandi Antillidel asuv äriühing ja mida maksis Madalmaades asuv äriühing, vastavalt BRK artikli 11 lõikele 3 kinnipeetava tulumaksu määr antud juhul Madalmaades 7,5% või 5%.

17

Hollandi Antillid omakorda nägid ette Landsverordening op de winstbelasting (määrus ettevõtte tulumaksu kohta) artiklite 8A, 8B, 14 ja 14A (varasem redaktsioon) alusel ettevõtte tulumaksu madala (2,4%–3%) või kõrge (5,5%) maksumäära.

18

Lisaks kehtis Hollandi Antillidel võimalus Hollandi Antillide ettevõtte tulumaksu määramisel, lähtudes „Hollandi Antillide maksustamispraktikast”, milleks on Hollandi Antillide maksuhalduriga sõlmitud individuaalne kokkulepe, maha arvata maksustatavast summast (reaalsed) kulud, sealhulgas laenuintressid.

19

Jättes Hollandi Antillide ettevõtte tulumaksu määramisel „Hollandi Antillide maksustamispraktika” kõrvale, oli selle tulemusel Madalmaade dividendimaksu ja Hollandi Antillide ettevõtte tulumaksu maksukoormus kokku umbes 10%.

20

BRK artikli 11 lõiget 3 muudeti alates 1. jaanuarist 2002 (edaspidi „BRK artikli 11 lõige 3 muudetud kujul”) järgmises sõnastuses:

„[…] erandina kahest eelnevast lausest kohaldatakse dividendidele, mida saab Hollandi Antillidel asuv äriühing ja mida maksab Madalmaades asuv äriühing, järgmist korda:

[…]”

21

Seega on alates 1. jaanuarist 2002 Madalmaadest Hollandi Antillidel asuvale äriühingule osaluse alusel makstavate dividendide maksustamisel uus kinnipeetava maksu määr 8,3%. Kinnipeetav maks kantakse tervenisti Hollandi Antillidele.

22

Määruse ettevõtte tulumaksu kohta (varasem redaktsioon) artiklid 8A, 8B, 14 ja 14A tunnistati kehtetuks 1. jaanuaril 2002. Madalmaades asuvates tütarettevõtjates olevate osalustega seotud dividendid vabastati seetõttu Hollandi Antillidel maksust.

23

Mis puudutab dividende, mida maksavad Madalmaades asuvad äriühingud selles liikmesriigis või mõnes teises liikmesriigis asuvatele äriühingutele, vabastatakse sellised dividendid Wet op de dividendbelastingi 1965 (1965. aasta dividendimaksu seadus) artiklite 4 ja 4a alusel kinnipeetavast tulumaksust, kui on täidetud teatavad tingimused.

24

Seevastu ei ole lubatud maksust vabastada dividende, mida maksavad Madalmaades asuvad äriühingud Hollandi Antillidel asuvatele äriühingutele.

25

Kohtuasi C‑24/12: X BV on Madalmaade õiguse alusel asutatud äriühing. Kõik X BV osad kuuluvad Stichting A van aandelen X BV‑le. Aktsiatähtede valdajaks on B NV, mis asub Hollandi Antillidel.

26

X BV maksis 27. juunil 2005 B NV‑le dividende summas 5000000 eurot. Nimetatud summalt tuli tasuda dividendimaksu 8,3%, ehk kokku 415000 eurot, mis peeti kinni ja tasuti vastavalt BRK (muudetud kujul) artikli 11 lõikele 3.

27

X BV esitas selle dividendimaksu maksmise peale vaide, mille Staatssecretaris van Financiën jättis rahuldamata. Vaiete rahuldamata jätmise peale esitas see äriühing kaebuse Rechtbank te Haarlemile, ent viimane tunnistas selle põhjendamatuks. X BV esitas apellatsioonkaebuse Gerechtshof te Amsterdamile, mis jättis Rechtbank Haarlemi otsuse muutmata. Seejärel esitas X BV Gerechtshof te Amsterdami otsuse peale kassatsioonkaebuse eelotsusetaotluse esitanud kohtule.

28

Kohtuasi C‑27/12: Hollandsch Amerikaansche Beleggingsmaatschappij Holland American Investment Corporation NV (edaspidi „HAIC”) on Madalmaade õiguse alusel asutatud äriühing, mis asub Madalmaades ja mille ainuaktsionäriks on Hollandi Antillide õiguse alusel asutatud TBG Holding NV.

29

HAIC maksis 1. septembril 2006 TBG Holdingule dividende summas 376369430 eurot. Nimetatud summalt tuli tasuda dividendimaksu 8,3%, ehk kokku 31238663 eurot, mis peeti kinni ja tasuti vastavalt BRK (muudetud kujul) artikli 11 lõikele 3.

30

HAIC ja TBG Holding esitasid selle dividendimaksu maksmise peale vaided, mille Staatssecretaris van Financiën jättis rahuldamata. Vaiete rahuldamata jätmise peale esitasid nimetatud äriühingud kaebused Rechtbank te Haarlemile, kes liitis need üheks kaebuseks ent tunnistas põhjendamatuks. HAIC ja TBG Holding pöördusid apellatsioonkaebusega Gerechtshof te Amsterdami poole, kes jättis Rechtbank te Haarlemi otsuse muutmata.

31

TBG Limited, kellele on üle läinud HAIC ja TBG Holdingu õigused ja kohustused, esitas Gerechtshof te Amsterdami otsuse peale kassatsioonkaebuse eelotsusetaotluse esitanud kohtule.

32

Eelotsusetaotluse esitanud kohus toob välja, et Gerechtshof te Amsterdami menetluses olevad vaidlused käsitlevad sisuliselt küsimust, kas selline dividendimaks nagu põhikohtuasjas, on vastuolus EÜ artiklis 56 ette nähtud kapitali vaba liikumisega. Gerechtshof te Amsterdam asus seisukohale, et EÜ artikkel 56 ei kehti üldiselt ÜMT‑de suhtes ning et ÜMT otsuse valguses tuleb pidada Madalmaade ja Hollandi Antillide omavahelist suhet liidu õiguse seisukohast „riigisiseseks olukorraks”, mida reguleerib üksnes BRK ja 1965. aasta dividendimaksu seadus.

33

Eelotsusetaotluse esitanud kohus märgib, et EÜ artikli 56 kohaselt on keelatud kõik kapitali liikumise piirangud liikmesriikide vahel ning liikmesriikide ja kolmandate riikide vahel. Ta leiab, et kohtuotsuse Prunus ja Polonium (C‑384/09, EU:C:2011:276) punktis 20 leidis Euroopa Kohus, et – võttes arvesse, et selle sätte territoriaalne kohaldamisala ei ole piiratud – kohaldub see tingimata ÜMT‑desse liikuva ja neist pärineva kapitali liikumise suhtes, ning punktides 30 ja 31, et ÜMT‑d kui kolmandad riigid võivad tugineda EÜ artiklis 56 sätestatud kapitali liikumise liberaliseerimisele, kuna ei Euroopa Liidu lepingus enne Lissaboni lepingut kehtinud redaktsioonis ega EÜ asutamislepingus ei ole sõnaselget viidet kapitali liikumise kohta liikmesriikide ja ÜMT‑de vahel.

34

Sellegipoolest palub eelotsusetaotluse esitanud kohus selgitada, kas kohtuotsus Prunus ja Polonium (EU:C:2011:276) on kohaldatav tema menetluses olevates kohtuvaidlustes, võttes arvesse, et nimetatud otsus ei käsitle kapitali vaba liikumist liikmesriigi ja tema enda ÜMT vahel.

35

Ta märgib selle kohta, et nimetatud kohtuotsusest saab siiski tuletada, et kapitali vaba liikumise põhimõtte kohaldamisel tuleb ÜMT‑d üldjuhul pidada suhtes temaga seotud liikmesriigiga kolmandaks riigiks. Ometi on tema sõnul võimalik väita, et EÜ asutamislepinguga ette nähtud vabadused ei kehti põhimõtteliselt kapitali liikumise suhtes, mis leiab täies ulatuses aset Madalmaade Kuningriigi territooriumil – mille hulka kuuluvad nii Madalmaad kui ka Hollandi Antillid.

36

Juhul, kui kõnealune liikumine kuulub kapitali vaba liikumise alla, küsib nimetatud kohus, kas EÜ artikli 57 lõikes 1 sisalduv klausel, mis kujutab endast „standstill-tingimust”, on kohaldatav.

37

Selle kohta märgib eelotsusetaotluse esitanud kohus, et BRK muutmise seaduse ettevalmistavatest materjalidest nähtub, et selle meetmega sooviti korrigeerida Hollandi Antillide „maksuparadiisi” mainet ning lisaks säilitada juba olemasolevat Madalmaadest Hollandi Antillidele osaluse alusel makstava dividendi tegelikku maksukoormust.

38

Ta leiab, et alates 1. jaanuarist 2002 kehtima hakanud BRK muudatus ei sisalda uut piirangut, alates nimetatud kuupäevast suurendati üksnes dividendimaksu määra. Neil asjaoludel kerkib küsimus, kas siseriiklik kohus peab standstill-tingimuse kohaldamise raames, vastates küsimusele, kas olemasolevat piirangut on pärast 31. detsembrit 1993 karmistatud, lähtuma üksnes kuni 31. detsembrini 1993 kehtinud õiguslikust olukorrast ja (alates 1. jaanuarist 2002) suurendatud Madalmaades kinnipeetavast maksust või tuleb arvesse võtta ka muudatusi Hollandi Antillide ettevõtte tulumaksuga maksustamisel, antud juhul viimaste poolt antavat maksuvabastust. Viimase käsituse poolt räägib asjaolu, et Madalmaades kinnipeetud maks tuleb BRK artikli 11 lõike 3 kolmanda lause punkti b kohaselt maksta Hollandi Antillidele ja seega korraldavad Madalmaad faktiliselt maksu sissenõudmist Hollandi Antillide heaks.

39

Juhul, kui arvesse tuleb võtta kogumaksukoormust Madalmaades ja Hollandi Antillidel, küsib eelotsusetaotluse esitanud kohus, kas arvesse tuleb võtta ka „Hollandi Antillide maksustamispraktikat”. Viimase arvesse võtmisele võiks vastu väita, et see praktika võib omada olenevalt üksikjuhtumi asjaoludest iga maksukohustuslase maksukoormuse suhtes erinevat mõju.

40

Neil asjaoludel otsustas Hoge Raad der Nederlanden menetluse peatada ja esitada Euroopa Kohtule järgmised eelotsuse küsimused, mis on kohtuasjades C‑24/12 ja C‑27/12 sõnastatud identselt:

41

Euroopa Kohtu president otsustas 27. veebruar 2012. aasta määrusega liita kohtuasjad C‑24/12 ja C‑27/12 kirjaliku ja suulise menetluse huvides ning kohtuotsuse tegemiseks.

42

Eelotsusetaotluse esitanud kohus küsib esimese küsimusega sisuliselt seda, kas kapitali vaba liikumist käsitlevaid liidu õigusnorme nagu EÜ artikkel 56, tuleb tõlgendada nii, et nendega on vastuolus liikmesriigi meede, mis võib takistada kapitali vaba liikumist selle liikmesriigi ja tema ÜMT vahel.

43

Kõigepealt tuleb märkida, et EÜ artikli 299 lõike 3 kohaselt kohaldatakse neljandas osas, s.o. EÜ artiklites 182–188 määratud assotsieerimise erikorda II lisas loetletud ÜMT‑de suhtes ning selle üksikasjalikud eeskirjad ja menetlused näeb EÜ artikli 187 kohaselt ette nõukogu oma otsustega.

44

Hollandi Antillid, mis Madalmaade põhiseaduse järgi moodustavad ühe kolmest Madalmaade Kuningriigi üksusest, on nimetatud lisas loetletud ning seetõttu kohaldatakse neile EÜ asutamislepingu neljandas osas määratud assotsieerimise erikorda.

45

Euroopa Liidu ja ÜMT‑de vahelise erikorra olemasolu tulemuseks on see, et EÜ asutamislepingu üldsätted, ehk need, mida asutamislepingu neljas osa ei käsitle, ei ole ÜMT‑dele kohaldatavad, kui see ei ole sõnaselgelt ette nähtud (kohtuotsused Leplat, C‑260/90, EU:C:1992:66, punkt 10; Eman ja Sevinger, C‑300/04, EU:C:2006:545, punkt 46, ning Prunus ja Polonium (EU:C:2011:276, punkt 29 ja seal viidatud kohtupraktika).

46

Asutamislepingu neljanda osa kohta tuleb sedastada, et kuigi see sisaldab teatavaid sätteid, mis käsitlevad nii kaupade vaba liikumist (EÜ artiklid 184 ja 185), töötajate vaba liikumist (EÜ artikkel 186) kui ka asutamisvabadust (EÜ artikli 183 punkt 5), ei sisalda see aga ühtki sätet kapitali vaba liikumise kohta.

47

ÜMT otsus, mille nõukogu võttis vastu EÜ artikli 187 alusel, et täpsustada assotsieerimise korda, toob artikli 47 lõikes 1 välja selle, millised piirangud maksetele ja kapitali vabale liikumisele liidu ja ÜMT‑de vahel on keelatud.

48

Kuna ÜMT otsuse artikli 47 lõige 1 viitab maksebilansile ja keelab esiteks kõik piirangud maksebilansi jooksevkonto kohastele vabalt vahetatavas vääringus tehtavatele maksetele ja teiseks piirangud kapitali vabale liikumisele, mis on seotud äriühingutesse otse investeerimisega ja mis käsitlevad nimetatud bilansi kapitalikonto kohaseid tehinguid, on sellel eriti lai kohaldamisala, lähenedes EÜ artikli 56 ulatusele liikmesriikide ja kolmandate riikide vahelistes suhetes (vt selle kohta seoses ELTL artikliga 63 kohtuotsus Prunus ja Polonium, EU:C:2011:276, punktid 29–31).

49

Järelikult, keelates eelkõige piirangud osaluse omandamisele äriühingutes ja sellest tuleneva kasumi kodumaale tagasiviimise, keelab ÜMT otsuse artikli 47 lõike 1 punkt b muude piirangute hulgas ka dividendide maksmise piirangu liidu ja ÜMT vahel, sarnaselt EÜ artiklis 56 sätestatud selliste meetmete keelamisele, mis puudutab just liikmesriikide ja kolmandate riikide vahelisi suhteid.

50

Arvestades aga käesoleva kohtuotsuse punktis 45 viidatud kohtupraktikat ja asjaolu, et ei EÜ asutamislepingu neljas osa ega ÜMT otsus, mis on vastu võetud asutamislepingu selle osa alusel, ei viita sõnaselgelt EÜ artiklile 56, siis tuleb analüüsida esitatud küsimust lähtudes artikli 47 lõikest 1 ja kontrollida, kas selle sätte ulatus on täpsustatud või piiratud teiste erikorra sätetega, mis reguleerivad EL-ÜMT assotsieerimist.

51

Sellega seoses, nagu rõhutas ka Ühendkuningriigi valitsus, pöörati EL‑ÜMT assotsieerimiseks kapitali vaba liikumise liberaliseerimisel erilist tähelepanu asjaolule, et mitut ÜMT‑d käsitletakse maksuparadiisidena. ÜMT otsus sisaldab niisiis artiklis 55 maksuerandit, mis näeb sõnaselgelt ette maksudest kõrvalehoidumise takistamise.

52

Artikli 55 lõike 2 kohaselt ei tõlgendata „[ÜMT] otsuses sätestatut nii, nagu takistaks see selliste meetmete võtmist või rakendamist, mille eesmärk on takistada […] maksustamissätete või muude maksukokkulepete või kehtiva siseriikliku maksuseadusega ette nähtud maksudest kõrvalehoidumist […]”.

53

Selline maksumeede nagu on kõne all põhikohtuasjas, mille eesmärk tulenevalt selle ettevalmistavate materjalide ja eelotsusetaotluse esitanud kohtu antud kirjeldusest on takistada ülemäära suurt kapitali voogu Hollandi Antillidesse ja võidelda seeläbi nimetatud ÜMT kui maksuparadiisi maine vastu, kuulub eespool nimetatud maksuerandi kohaldamisalasse ja jääb seega väljapoole ÜMT otsuse artikli 47 lõike 1 kohaldamisala, tingimusel, et see taotleb nimetatud eesmärgi saavutamist tõhusalt ja proportsionaalselt – viimati nimetatud asjaolu tuleb välja selgitada eelotsusetaotluse esitanud kohtul.

54

Eeltoodust tulenevalt – ilma, et oleks vaja analüüsida küsimust, millises ulatuses kohaldatakse liidu ja ÜMT‑de vahelistele suhetele kohaldatavaid liidu õigusnorme liikmesriigi ja tema enda ÜMT vahelistele suhetele – tuleb esimesele küsimusele vastata, et liidu õigust tuleb tõlgendada nii, et sellega ei ole vastuolus liikmesriigi maksumeede, mis takistab kapitali vaba liikumist selle liikmesriigi ja tema ÜMT vahel, kui selle eesmärk on tõhusalt ja proportsionaalselt võidelda maksudest kõrvalehoidumisega.

55

Arvestades esimesele küsimusele antud vastust, ei ole teisele küsimusele vaja vastata.

56

Kuna põhikohtuasja poolte jaoks on käesolev menetlus eelotsusetaotluse esitanud kohtus pooleli oleva asja üks staadium, otsustab kohtukulude jaotuse siseriiklik kohus. Euroopa Kohtule seisukohtade esitamisega seotud kulusid, välja arvatud poolte kohtukulud, ei hüvitata.

Esitatud põhjendustest lähtudes Euroopa Kohus (kolmas koda) otsustab:

Liidu õigust tuleb tõlgendada nii, et sellega ei ole vastuolus liikmesriigi maksumeede, mis takistab kapitali vaba liikumist selle liikmesriigi ja tema ülemeremaade ja -territooriumide vahel, kui selle eesmärk on tõhusalt ja proportsionaalselt võidelda maksudest kõrvalehoidumisega.