1. 

Käesolevas eelotsusetaotluses soovib Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie (Varssavi ringkondlik halduskohus) teada sisuliselt seda, kas EÜ artiklitega 25, 28 ja 90 ning nõukogu direktiivi 92/12/EMÜ ( 2 ) artikli 3 lõikega 3 on kooskõlas see, kui liikmesriik kehtestab sõiduautode suhtes aktsiisi:

Kui esineb vastuolu nimetatud sätetega, palub eelotsusetaotluse esitanud kohus Euroopa Kohtul määrata, kas tema otsuse ajalist kehtivust tuleks piirata.

2.

EÜ artiklis 23 ( 3 ) on sätestatud:

„1.   Ühendus rajaneb tolliliidul, mis hõlmab kogu kaubavahetust ning millega kaasneb impordi- ja ekspordimaksude ja kõigi samaväärse toimega maksude keelustamine liikmesriikide vahel, samuti ühise tollitariifistiku vastuvõtmine nende suhetes kolmandate riikidega.

2.   [A]rtikli 25 […] sätted kehtivad liikmesriikidest pärit toodete ning kolmandatest riikidest toodud toodete suhtes, mis on liikmesriikides vabas ringluses.”

3.

EÜ artiklis 25 on sätestatud:

„ Liikmesriikide vahel on keelatud impordi- ja ekspordimaksud ja samaväärse toimega maksud. See keeld kehtib ka fiskaalsete tollimaksude suhtes.”

4.

EÜ artiklis 28 on sätestatud:

„Keelatakse liikmesriikidevahelised koguselised impordipiirangud ja kõik samaväärse toimega meetmed.”

5.

EÜ artiklis 90 on sätestatud:

„Ükski liikmesriik ei kehtesta teiste liikmesriikide toodetele mingeid otseseid ega kaudseid riigimakse, mis on suuremad samasugustele kodumaistele toodetele kehtestatud otsestest või kaudsetest maksudest.

Liiatigi ei kehtesta ükski liikmesriik teiste liikmesriikide toodetele selliseid riigimakse, mis võimaldaksid teiste toodete kaudset kaitset.”

6.

Direktiivi 92/12 artikli 3 lõikega 1 on ette nähtud, et direktiivi kohaldatakse ühenduse tasandil mineraalõlide, alkoholi ja alkohoolsete jookide ning tubakatoodete suhtes. Teiste toodete suhtes asjakohases osas on artikli 3 lõikes 3 sätestatud:

„Liikmesriigid jätavad enesele õiguse kehtestada või säilitada makse lõikes 1 nimetamata kaubale tingimusel, et nimetatud maksud ei too liikmesriikide vahelises kaubanduses kaasa formaalsusi piiriületamisel.

[…]”.

7.

Euroopa Kohus on viidatud asutamislepingu sätteid uurinud mitmel korral, eeskätt seoses teistest liikmesriikidest imporditavate mootorsõidukite suhtes kehtestatud siseriiklike maksudega.

8.

Ennekõike on Euroopa Kohus sedastanud, et EÜ artiklis 28 sisalduv koguseliste piirangute keeld ei laiene teiste asutamislepingu sätetega hõlmatud kaubandustõketele, nagu tollimaksudega samaväärse toimega tõkked või fiskaalset laadi tõkked, mida käsitlevad vastavalt EÜ artikkel 25 ja artikkel 90. ( 4 ) Samuti ei saa viimati nimetatud kahe artikli sätteid kohaldada omavahelises koostoimes: üks maks ei saa kuuluda ühel ajal mõlemasse kategooriasse. ( 5 )

9.

Selles suhtes tuleb mootorsõidukite registreerimise suhtes kehtestatud riigimaksu, millega maksustatakse mitte sõiduki liikumisel üle liikmesriigi piiri, vaid sõiduki esmasel registreerimisel selles liikmesriigis, pidada riigisiseste kaubamaksude üldsüsteemi osaks ning seega käsitleda seda EÜ artiklist 90 lähtudes. ( 6 )

10.

Olen teinud lähtuvalt EÜ artiklist 90 seoses kasutatud sõidukite maksustamisega Euroopa Kohtu kõige asjakohasemate otsuste ( 7 ) kokkuvõtte kohtuasjas Nádasdi esitatud ettepaneku ( 8 ) punktides 4-22.

11.

Nimetatud kohtupraktikast on tuletatav, et EÜ artikliga 90 kooskõlas olemiseks peab siseriiklik maks, millega maksustatakse iga sõidukit ainult üks kord selle esmasel registreerimisel liikmesriigis, niivõrd kui see mõjutab kasutatud sõidukeid, olema määratud nii, et hoitakse ära igasugune diskrimineerimine selliste teistest liikmesriikidest pärit sõidukite suhtes. Sellepärast ei tohi selline maks koormata imporditud kasutatud sõidukeid maksuga, mis ületab samas liikmesriigis varasemal etapil esmaselt registreeritud samaväärse sõiduki maksumuses sisalduvat jääkmaksu.

12.

Nendes kohtuotsustes märkis Euroopa Kohus muu hulgas ka seda, et hinnates kooskõla EÜ artikliga 90, tuleb arvestada vastava maksu kinnipidamise üksikasjalikke eeskirju; et keskkonnakaitse eesmärk ei vabasta liikmesriiki kohustusest järgida diskrimineerimiskeeldu, et sõiduki väärtuse vähenemist ei tule igal üksikjuhul hinnata eraldi, vaid seda võib teha väärtuse vähenemise kohase hinnangulise suuruse arvutamist võimaldavatest kriteeriumidest lähtuvate hindamisskaalade ja arvutustabelite alusel; ning et sõiduki omanikul peab olema võimalik vaidlustada mainitud hindamisskaalade ja arvutustabelite kasutamist juhul, kui ei ole arvesse võetud konkreetse sõiduki tegelikke omadusi.

13.

On selge, et uute sõidukite maksustamine saab kuuluda EÜ artikli 90 esimese lõigu kohaldamisalasse üksnes omamaise tootmise olemasolu korral liikmesriigis. (Ja käesolevas kohtuasjas saab märkida, et selline tootmine on Poolas olemas.) Kui maksustamisel ei esine teistest liikmesriikidest imporditud sõidukite otsest diskrimineerimist, mis oleks selgelt vastuolus kõnealuse sättega, võib siiski tekkida küsimus, kas maksustamine on sellise struktuuriga, et sellel võib olla kaudselt diskrimineeriv või protektsionistlik mõju.

14.

Selles suhtes on Euroopa Kohus sedastanud, et maksusüsteemi ei saa pidada diskrimineerivaks üksnes põhjusel, et kõige rohkem maksustatakse ainult imporditavaid, eriti teistest liikmesriikidest imporditavaid tooteid, kui maksumäärade erinevus ei soodusta omamaiste tootjate sõidukite müüki, võrreldes teistest liikmesriikidest imporditutega. ( 9 )

15.

EÜ artikli 90 teine lõik keelab selliste riigimaksude kehtestamise, „mis võimaldaksid kaudset maksualast kaitset, millel võib olla negatiivne mõju imporditud toodetele, mis ei ole küll samasugused kui kodumaised tooted [EÜ] artikli [90] esimese lõigu tähenduses, kuid on siiski mõningatega neist vähemalt osaliselt, kaudselt või potentsiaalselt konkureerivad”. ( 10 ) Sõidukid on omavahel „samasugused”, kui nende selline vahekord tuleneb nende omadustest ja otstarvetest. Kahe mudeli vahelise konkurentsi määr sõltub sellest, millises ulatuses nad vastavad samadele hinna-, suurus-, mugavus-, jõudlus-, kütusekulu-, kestvus-, usaldusväärsus- jms nõuetele. ( 11 ) Siiski ei ole esinenud juhtumeid, kus oleks sedastatud või üldse väidetud, et imporditud mootorsõidukite maksustamine võimaldab kaudselt kaitsta muid tooteid peale mootorsõidukite.

16.

Eelotsusetaotlusest nähtuvalt on Poola aktsiisiseaduse ( 12 ) artikliga 80 kehtestatud aktsiis sõiduautodele, mis ei ole Poolas registreeritud kooskõlas liiklusalaste õigusnormidega. Seda maksu peavad tasuma isikud, kes müüvad sellise auto enne selle esmast registreerimist Poolas, koos importijate ja isikutega, kes teostavad sellise auto „ühendusesisese omandamise”. Termin „ühendusesisene omandamine” viitab auto ostmisele teises liikmesriigis ja selle toomisele Poolasse ning seda peetakse vastavalt kõnealuse seaduse artiklile 2, nagu Poola valitsus ja komisjon oma menetlusdokumentides märgivad, teostatuks auto tegeliku Poolasse toomise kuupäeval, mitte ostukuupäeval. Kohtuistungil ilmnes veel, et Poola sõiduautotootja oleks kohustatud tasuma kõnealust maksu, kui ta peaks registreerima auto enda nimele enne selle müümist, millisel juhul hilisemat maksukohustust praktikas ei teki.

17.

Sama seaduse artikli 81 kohaselt peavad ühendusesisest omandamist teostavad isikud esitama asjaomasele tolliasutusele lihtsustatud deklaratsiooni viie päeva jooksul alates omandamise kuupäevast ning tasuma aktsiisi hiljemalt auto Poolas registreerimise kuupäeval.

18.

Aktsiisiseaduse artikli 75 kohaselt vastab aktsiisi summa — kui ei ole sätestatud teisiti — 65%-le baassummast, mis artikli 10 kohaselt on sisuliselt võlgnetav või makstud hind. Siiski võidakse seda protsendimäära ministri määrusega muuta.

19.

Selline määrus on vastu võetud 2004. aastal. ( 13 ) Vastavalt määruse artiklile 7 koostoimes määruse lisadega 1 ja 2 on sõiduautode aktsiisimäär üle 2000 cm3 mahuga mootorite puhul 13,6% baassummast ja muudel juhtudel 3,1% baassummast.

20.

Kui müüakse, imporditakse või ühendusesiseselt omandatakse sõiduauto, mille väljalaskeaastast on möödunud rohkem kui kaks kalendriaastat (väljalaskeaastat käsitletakse kui esimest kalendriaastat), suurendatakse nimetatud protsendimäära arvu võrra, mida väljendab valem (12 ? (W-2))%, kus W on auto vanus aastates alates väljalaskeaastast kuni maksustatava teokoosseisu tekkimise aastani, mis on kaasa arvatud. Siiski ei saa koguprotsendimäär ületada 65%, mis on ette nähtud aktsiisiseaduse artiklis 75.

21.

Sellest saan ma aru nii, et kõikide, olgu imporditud või Poolas toodetud sõiduautode suhtes väljalaskeaastal või sellele järgneval aastal tasutava aktsiisi summa on mootori töömahust sõltuvalt 13,6% või 3,1% auto esma- või edasimüügihinnast.

22.

Seejärel kasvab kõnealune protsendimäär 12% iga aasta kohta. Nii on see viiendal aastal 36% — s.t 12 korda (5 miinus 2 = 3) — pluss mootori töömahust sõltuvalt kas 3,1% või 13,6%, mis teeb kokku 39,1% või 49,6% edasimüügihinnast vastaval ajal. Kuuendal aastal ulatub see protsendimäär samasuguse arvutuse kohaselt 51,1% või 61,6%-ni vastavast hinnast ning seitsmendal või kaheksandal aastal jõuab see protsendimäär maksimumi, milleks on 65%.

23.

Jällegi saan aru nii, et see kehtib võrdselt kõikide autode kohta, hoolimata sellest, kas need on imporditud või Poolas toodetud. Siiski tundub mõistlik eeldada, et praktikas registreeritakse kõik viimati osutatud kategooriasse kuuluvad autod (välja arvatud need, mida ei ole müüdud omamaisel turul, vaid mis on eksporditud ning mis seega niikuinii Poolas aktsiisiga maksustamisele ei kuulu) enne nende väljalaskeaastale järgneva aasta lõppu — kas sellepärast, et need on selleks ajaks müüdud, või sellepärast, et tootja registreerib need erandlikult enda nimele eesmärgiga vältida lisanduva aktsiisi tasumist.

24.

Juunis 2004 deklareeris põhikohtuasja hageja M. Brzeziński 1989. aastal toodetud sõiduauto Volkswagen Golf II ühendusesisese omandamise ning tasus sõiduki registreerimiseks Poolas aktsiisi summas 855 Poola zlotti. ( 14 )

25.

Seejärel taotles ta selle aktsiisisumma tagasimaksmist. Ta oli seisukohal, et kõnealuse aktsiisi tasumise kohustus on vastuolus EÜ artiklitega 23, 25 ja 90. Tolliasutus keeldus aktsiisi tagastamast, põhjendades seda sellega, et „[…] maksustamispoliitika on riikliku suveräänsuse sümbol ja riigi majanduspoliitika osa”. Brzeziński esitas selle keeldumise peale vaide, mis jäeti rahuldamata sisuliselt põhjendusel, et asjakohased Poola õigusnormid on siduvad ning vastavad asjakohasele ühenduse alussättele, nimelt direktiivi 92/12 artikli 3 lõikele 3.

26.

Nüüd taotleb Brzeziński kohtult õiguskaitset, et kohus tühistaks tolli otsuse ja kohustaks tasutud aktsiisi tagasi maksma.

27.

Siseriiklikul kohtul on kahtlusi seoses ühenduse eri õigusnormide õige kohaldamisega selliste asjaolude suhtes ning sellepärast taotleb ta eelotsust järgmistes küsimustes.

28.

Veel palub eelotsusetaotluse esitanud kohus Euroopa Kohtul määrata kindlaks tehtava otsuse ajaline kehtivus, kuna see otsus peaks mõjutama riigieelarvet.

29.

Kirjalikke märkusi on esitanud Poola valitsus ja komisjon, kes mõlemad, nagu ka Brzeziński, olid kohtuistungil esindatud.

30.

Lisaks direktiivi 92/12 artikli 3 lõikele 3 puudutavad siseriikliku kohtu eelotsuseküsimused kolme asutamislepingu sätet: EÜ artikleid 25, 28 ja 90.

31.

Sellegipoolest, nagu olen eespool märkinud, ( 15 ) nähtub Euroopa Kohtu praktikast selgelt, et ühendusesisest kaubandust väidetavalt piirava siseriikliku meetme hindamisel ei saa lähtuda korraga rohkem kui ühest nimetatud kolme sätte seast. EÜ artiklit 28 kohaldatakse siis, kui tegu ei ole maksuga; EÜ artiklit 25 siis, kui tegu on tolli- või muu maksuga, mis on seotud ühendusesisese piiri ületamisega, ja EÜ artiklit 90 siis, kui tegu on riigimaksuga.

32.

Sellepärast tuleb eelotsuseküsimusi arutades arvestada nendest asutamislepingu sätetest igaühe vastastikku välistavat kohaldamisala.

33.

Oma esimeses küsimuses soovib siseriiklik kohus teada sisuliselt seda, kas aktsiis, millega maksustatakse kõikide sõidukite omandamine, sõltumata nende päritolukohast, enne nende sõidukite esmast registreerimist asjaomase liikmesriigi territooriumil, kujutab endast impordimaksu või samaväärse toimega maksu vastavalt EÜ artiklile 25, mis keelab sellised maksud liikmesriikidevahelises kaubanduses.

34.

Kõnealuse maksu nimetus ei ole „impordimaks”, vaid „aktsiis”.

35.

Euroopa Kohtu praktikast ( 16 ) selgub, et igasugune rahaline kohustus — hoolimata selle nimetusest ja kohaldamise viisist —, mis kehtestatakse ühepoolselt kaupade suhtes seetõttu, et need kaubad ületavad piiri, ja mis ei ole tollimaks selle ranges tähenduses, kujutab endast samaväärse toimega maksu EÜ artikli 25 tähenduses. Maks, mis on osa liikmesriigi üldisest maksusüsteemist, mida süstemaatiliselt kohaldatakse teatavatele kaubakategooriatele objektiivsete kriteeriumide alusel ning vastava kauba päritolule või sihtkohale vaatamata, kuulub siiski EÜ artikli 90 kohaldamisalasse.

36.

Eelotsusetaotluses kirjeldatud aktsiisi ei kehtestatud kaupadele sellepärast, et need ületavad piiri, sest sellega maksustatakse ka omamaist toodangut. Seega on tegu riigimaksuga, mida süstemaatiliselt kohaldatakse teatavate tooteliikide suhtes objektiivsete kriteeriumide alusel ning vastava kauba päritolule vaatamata.

37.

Seega ei kuulu see aktsiis EÜ artikli 25 kohaldamisalasse. See, kas see on riigimaksuna kooskõlas EÜ artikliga 90, on teise ja kolmanda küsimuse teema.

38.

Teine küsimus on sisuliselt see, kas aktsiis, millega maksustatakse teistest liikmesriikidest pärit kasutatud autode omandamist, kuid ei maksustata asjaomases liikmesriigis juba registreeritud autode omandamist (mida on enne nende esmast registreerimist selle aktsiisiga juba maksustatud), kujutab endast teiste liikmesriikide toodete suhtes sellise riigimaksu kehtestamist, mis on suurem samasugustele kodumaistele toodetele kehtestatud otsestest või kaudsetest maksudest EÜ artikli 90 esimese lõigu tähenduses.

39.

Selle küsimuse uurimisel tuleb arvestada kõnealuse maksuga maksustamise üksikasjalikke eeskirju. ( 17 ) Olen esitanud need eeskirjad punktides 16-21 eespool.

40.

Samuti tuleb arvestada eespool punktides 10-14 viidatud Euroopa Kohtu praktikat, mis käsitleb asjaomases liikmesriigis toodetud või teistest liikmesriikidest imporditud nii uute kui ka kasutatud sõidukite suhtes kohaldatavate ühekordsete siseriiklike maksude hindamist EÜ artikli 90 esimesest lõigust lähtuvalt. Selle kohtupraktika kohaselt tuleb niisuguse maksu väljaarvutamisel ära hoida igasugune diskrimineerimine selliste teistest liikmesriikidest pärit sõidukite suhtes. Sellepärast ei tohi selline maks koormata imporditud kasutatud sõidukeid maksuga, mis ületab samas liikmesriigis varasemal etapil esmaselt registreeritud samaväärse sõiduki maksumuses sisalduvat jääkmaksu.

41.

Seoses sellega tuleb meeles pidada, et auto turuväärtus kahaneb aja möödudes. Euroopa Kohtu praktikas on järjepidevalt lähtutud sellest, et kui uue sõiduki suhtes kohaldatav maks võrdub teatava proportsionaalse osaga selle sõiduki hinnast, peab sõiduki hilisemal edasimüümisel hinnas sisalduv jääkmaksukoormus kulumiga korrigeerimise järgselt võrduma sama proportsionaalse osaga sellest hinnast. Niisugune maks muutub osaks sõiduki kapitalimaksumusest. Seejärel jääb see püsivalt kulumiga korrigeeritud maksumuse proportsionaalseks osaks.

42.

Seega, kui uue sõiduki müügihind koosneb näiteks 50% osas müüja tasust (maksumus pluss kasum) ja 50% osas maksust, siis teatava aja möödudes koosneb selle kulumiga korrigeeritud väärtus — näiteks 60% uue sõiduki hinnast — samamoodi võrdselt müüja tasu jääkväärtusest ja maksust. See põhimõte kehtib sõltumata sellest, milline on müüja hinna ja maksu omavaheline proportsioon. Raskused arvutamisel tulenevad mitte nende proportsionaalsete osade (mille vahekord teineteisega on konstantne) kindlaks määramata jätmisest, vaid vastava sõiduki kulumi protsentuaalse väärtuse määramisest asjakohase aja möödudes. See protsentuaalne väärtus sõltub teguritest, mis võivad — muu hulgas eri markide, mudelite ja sõidukite puhul — varieeruda.

43.

Euroopa Kohus on märkinud, et kulumit saab arvestada mitte ainult iga sõiduki hindamise või eksperthindamise teel, vaid ka näiteks fikseeritud astmiku abil, mis põhineb sellistel kriteeriumidel nagu sõiduki vanus, läbisõit, üldine seisukord, jõuallikas ja mark või mudel. Sellistes fikseeritud astmikes võidakse viidata juhendile või loetelule, kus on märgitud kasutatud sõidukite keskmised jooksvad hinnad siseriiklikul turul. ( 18 )

44.

Mulle näib, et need märkused ei kujuta endast lõplikku ega ammendavat kokkuvõtet. Asjakohase tulemuse võib saavutada ka muudel meetoditel. Seoses sellega on selge, et Poola aktsiisi arvutamisel sõiduautode suhtes võetakse arvesse kulumit, kuivõrd sellised arvutused põhinevad vastava tehingu tegelikul deklareeritud hinnal.

45.

Siiski on vastavalt sellise arvutamise üksikasjalikele eeskirjadele ( 19 ) tasutav aktsiisisumma väljalaskeaastal ja sellele järgneval aastal mootori töömahust sõltuvalt 3,1% või 13,6% auto hinnast, kasvades igal järgneval kalendriaastal igal juhul 12% võrra kuni maksimaalse 65%-ni, jõudes selleni üle 2000 cm3 mootori töömahuga autode puhul seitsmendal aastal ja muude autode puhul kaheksandal aastal. Protsendimäär põhineb alati sõiduki vastava aja hinnal.

46.

Seega käsitletakse väljalaskeaastal või sellele järgneval aastal uuena müüdavaid (s.t esmasele ostjale müüdavaid) autosid ühtmoodi, hoolimata sellest, kas need on toodetud Poolas või muus liikmesriigis.

47.

Peale selle on Poolasse väljalaskeaastal või sellele järgneval aastal imporditavate kasutatud autode aktsiisimäär (3,1% või 13,6% müügihinnast) sama mis jääkaktsiisikoormus Poolas uuena aktsiisiga maksustatud ja seejärel kasutatult Poolas müüdava võrreldava auto väärtusest (3,1% või 13,6% müüja tasust).

48.

Need kaks olukorda tunduvad täiesti kooskõlas EÜ artikli 90 esimese lõiguga, kuivõrd teistest liikmesriikidest pärit uute ega kasutatud autode suhtes kehtestatud maksud ei ületa neid, millega maksustatakse Poolast pärit uusi või kasutatud autosid.

49.

Autode puhul, mis müüakse kasutatult pärast nende väljalaskeaastale järgneva aasta lõppu, jääb uuena Poolas aktsiisiga maksustatud auto väärtuses sisalduv jääkaktsiisikoormus püsivalt määrale 3,1% või 13,6% (sõltuvalt mootori töömahust) müüja tasust, millest on maha arvatud kulum. Seevastu aktsiisimäär teistest liikmesriikidest pärit kasutatud autode puhul kasvab aasta-aastalt kuni 65%-ni.

50.

Seega, niivõrd kui see määr ületab jääkaktsiisikoormust sellise kasutatud auto väärtuses, mida uuena Poolas aktsiisiga maksustati, on teistest liikmesriikidest pärit kasutatud autodele kehtestatud siseriiklik maks suurem samasugustele omamaistele toodetele kehtestatud maksust. Seetõttu rikutakse sellega EÜ artikli 90 esimest lõiku. ( 20 )

51.

Poola valitsus on esitanud kolm kaalutlust, mis tema meelest õigustavad kasutatud arvutusmeetodit. Käsitlen põgusalt neid kaalutlusi, ehkki mingil juhul ei võimalda miski asutamislepingus ega Euroopa Kohtu praktikas õigustada diskrimineerivat maksustamist vastuolus EÜ artikliga 90. ( 21 )

52.

Esiteks rõhutab Poola valitsus keskkonnakaitset, mis on osa EÜ artiklis 2 sätestatud Euroopa Ühenduse põhieesmärkidest. Üldiselt on vanemad autod tõenäoliselt saastavamad ning sellepärast on põhjendatav nende ostmise pidurdamine diferentseeriva maksustamise kaudu.

53.

Siiski, nagu meenutasin oma ettepanekus kohtuasjas Nádasdi, ( 22 ) on EÜ artikli 90 eesmärk keelustada kõik riigimaksud, mis on teistest liikmesriikidest pärinevatele toodetele suuremad kui samasugustele kodumaistele toodetele kehtestatud maksud. Maksu ei saa kõnealuse keelu kohaldamisalast välja arvata üksnes põhjendusel, et lisaks selle esmasele eesmärgile, milleks on tulu saamine, on selle eesmärk veel soodustada keskkonnasõbralike toodete tarbimist ja keskkonnasõbralike harjumuste kujundamist. Vastupidi, kõnealune eesmärk tuleb selle püstitamisel saavutada viisil, millega ei koormata kodumaiseid tooteid madalamalt kui teistest liikmesriikidest imporditud tooteid.

54.

Teiseks viitab Poola valitsus tegurile, mida on mainitud ka eelotsusetaotluses: usule või kahtlusele, et paljudel, kui mitte kõikidel juhtudel on ametiasutustele deklareeritav ostuhind oluliselt väiksem tegelikult makstud hinnast. Ta osutab, et arvutamise aluseks võetavat kulumiga korrigeeritud väärtust ei määra valem, mida võiks kritiseerida tegeliku kulumi mitte arvestamise eest. Aluseks võetakse objektiivselt see tehinguväärtus, mis deklareeritakse. Siiski on põhjendatav aktsiisiga maksustamine kõrgemal määral, et korvata eeldatav selle väärtuse kunstlikult väiksemana deklareerimine.

55.

See kaalutlus ei tundu mulle käesolevas kontekstis asjakohane. Selleks et selline lähenemisviis oleks kooskõlas EÜ artiklit 90 käsitleva Euroopa Kohtu praktikaga, tuleks eeldada, et teisest liikmesriigist omandatud auto ostuhind deklareeritakse väljalaskeaastal ja sellele järgneval aastal süstemaatiliselt tegelikus summas, kuid seejärel aladeklareeritakse süstemaatiliselt aasta-aastalt järjest suurema protsendimäära võrra, jõudes ligikaudu seitsme aasta möödudes maksimaalse aladeklareerimiseni. Arvan, et sellisest eeldusest ei ole mõistlik lähtuda. Muidugi on aladeklareerimise probleemi olemasolu täiesti võimalik, kui vahendid tegeliku hinna tuvastamiseks puuduvad. Selle probleemi lahendamiseks tuleb aga leida objektiivsed vahendid, et teha kindlaks sõidukite tegelik väärtus või vähemalt anda selle väärtuse ligikaudne hinnang, mida võib asjakohastel puhkudel vaidlustada.

56.

Kolmandaks on Poola valitsus esitanud arvusid, millest nähtuvalt kaasnes teistest liikmesriikidest ostetavate kasutatud autode suhtes aktsiisi kehtestamisega mais 2004 selliste ostutehingute kohene ja väga märkimisväärne kasv. Nii väidab ta olevat selge, et küsimus ei ole selliste ostutehingute diskrimineerimises, mis on EÜ artikliga 90 keelatud.

57.

Siiski ei ole nimetatud artiklis sisalduv keeld praktilise toime ega määra küsimus. EÜ artiklis 90 on täiesti selgelt sätestatud, et ükski liikmesriik „ei kehtesta teiste liikmesriikide toodetele mingeid otseseid ega kaudseid riigimakse, mis on suuremad samasugustele kodumaistele toodetele kehtestatud otsestest või kaudsetest maksudest”. Erinevalt EÜ artiklist 28 ei mainita selliste maksude võimalikku mõju ühendusesisesele kaubandusele. Samuti on kohtupraktikas välja kujunenud, et „maksusüsteemi saab [EÜ] artikliga [90] kooskõlas olevaks pidada üksnes siis, kui on tuvastatud, et see on korraldatud viisil, mille puhul välistatakse igal juhul see, et imporditud tooteid maksustatakse kõrgemalt kui kodumaised tooteid ning et sellega ei kaasneks ühelgi juhul diskrimineerivat mõju”. ( 23 )

58.

Seetõttu ei mõjuta ükski Poola valitsuse esitatud kaalutlustest minu seisukohta, et kõnealune aktsiis on vastuolus EÜ artikli 90 esimese lõiguga niivõrd, kui selle määr teistest liikmesriikidest pärit kasutatud autode suhtes ületab Poolas uuena aktsiisiga maksustatud sarnase auto väärtuses sisalduvat jääkaktsiisikoormust.

59.

Kolmandas küsimuses soovitakse teada sisuliselt seda, kas EÜ artikli 90 teine lõik keelab kehtestada aktsiisi, millega maksustatakse teistest liikmesriikidest imporditavaid kasutatud autosid autode vanusest ja mootori töömahust sõltuvalt varieeruva määra alusel, kuid ei maksustata asjaomases liikmesriigis müüdavaid kasutatud autosid (mida on juba maksustatud samasuguse valemi alusel enne nende esmast registreerimist selles liikmesriigis ja mille hinda hilisemal müümisel see seega mõjutab).

60.

EÜ artikli 90 teine lõik keelab sedalaadi siseriikliku maksustamise, millega võimaldatakse kaudset kaitset omamaistele toodetele, mis, olemata küll esimese lõigu tähenduses samasugused kui importtooted, nendega siiski konkureerivad. ( 24 )

61.

Eelotsusetaotluse esitanud kohtu poolt palutud hinnang puudutab siiski siseriiklikul turul juba olevate kasutatud autode ja teisest liikmesriigist omandatavate kasutatud autode võrdlust. Need kaks kategooriat on selgelt samasugused tooted EÜ artikli 90 esimese lõigu tähenduses, mille kohaselt kõnealust aktsiisi seega tuleb hinnata.

62.

Kuna eelotsusetaotluses ega Euroopa Kohtule esitatud märkustes ei viita miski sellele, et kõnealune aktsiis võimaldab kaudset kaitset sõiduautodega konkureerivatele teistsugustele toodetele, olen seisukohal, et siseriikliku kohtu teise küsimuse osas EÜ artikli 90 esimese lõigu põhjal antud hinnang on piisav. ( 25 )

63.

Siseriikliku kohtu neljas küsimus on sisuliselt see, kas nõue, mille kohaselt teisest liikmesriigist sõiduautot omandav isik peab viie päeva jooksul pärast sõiduki „ühendusesisest omandamist” esitama deklaratsiooni, on kooskõlas EÜ artikliga 28 ja/või direktiivi 92/12 artikli 3 lõikega 3.

64.

Sissejuhatavalt võib märkida, et see küsimus näib teataval määral põhinevat Brzeziński väärarusaamal seoses kõnesoleva viiepäevase tähtaja algusega.

65.

Eelotsusetaotlusest ilmnevalt märkis ta siseriiklikus kohtus, et ta oli kohustatud katkestama oma viibimise välismaal ja naasma Poola, et esitada deklaratsioon viie päeva jooksul alates kõnealuse auto ostmisest Saksamaal, ning seetõttu ei saanud ta seal läbi viia muid kavandatud asjatoimetusi.

66.

Siiski nõustuvad nii Poola valitsus kui ka komisjon oma kirjalikes märkustes, et „ühendusesisese omandamise” kuupäev aktsiisiseaduse tähenduses on kuupäev, mil auto tegelikult Poolasse tuuakse. Brzeziński ei vaidlustanud seda seisukohta kohtuistungil ega esitanud selles küsimuses muid märkusi.

67.

Kuivõrd küsimus võib põhineda niisugusel väärarusaamal, on võimalik, et eelotsusetaotluse esitanud kohus ei vaja sellele küsimusele enam vastust. Sellest hoolimata eelistan seda küsimust käsitleda, sest see võib olla jätkuvalt asjakohane mõnes muus siseriikliku menetluse aspektis.

68.

EÜ artikkel 28 keelab koguselised impordipiirangud ja kõik samaväärse toimega meetmed — välja arvatud maksunduslikud meetmed — liikmesriikidevahelises kaubanduses. Direktiivi 92/12 artikli 3 lõige 3 piirab maksustamisõiguse (selliste toodete puhul, mis ei ole mineraalõlid, alkohol, alkohoolsed joogid ega tubakatooted) maksudele, mis ei too liikmesriikide vahelises kaubanduses kaasa formaalsusi piiriületamisel.

69.

Sellepärast sõltub see, millisel alusel on õige deklareerimisnõuet hinnata, sellest, kas see liigitatakse mittemaksunduslikuks meetmeks, mis ei sõltu põhimõtteliselt kõne all olevast aktsiisist (sel juhul oleks asjakohane EÜ artikkel 28), või formaalsuseks, mille põhjustab kõnealuse maksuga maksustamine (ja sel juhul oleks asjakohane direktiivi 92/12 artikli 3 lõige 3).

70.

Komisjon märgib Poola valitsuse poolt kohtuistungil esitatud vormist lähtudes, et deklareerimise eesmärk on anda teavet imporditud autode arvu ja tasumisele kuuluva aktsiisi kohta. Komisjon järeldab — sel alusel minu arvates asjakohaselt —, et deklareerimisnõue on aktsiisi tegeliku tasumisega lahutamatult seotud kohustuslik formaalsus. Niisiis ei saa EÜ artikkel 28 olla asjakohane.

71.

Direktiivi 92/12 artikli 3 lõige 3 võib aga olla asjakohane, kui käsitleda kõnealust nõuet kui „formaalsust piiriületamisel”, mille põhjustab kõnealuse aktsiisiga maksustamine.

72.

Eelotsusetaotluse esitanud kohus märgib, et kui maksumaksja jätab deklaratsiooni viiepäevase tähtaja jooksul esitamata, ei teki sellest talle ebasoodsaid tagajärgi. Oluline on ainult nõue tasuda aktsiis enne auto esmast registreerimist.

73.

Nii komisjon kui ka Poola valitsus osutavad, et deklaratsiooni ei tule esitada sel ajal, kui auto tegelikult ületab Poola piiri. Kui aga deklaratsioon on tõepoolest kohustuslik, ei tundu selle esitamise täpne hetk mulle asjakohane kõnealuse nõude liigitamisel piiriületamise formaalsuseks. Olulisem on asjaolu, et see on seotud piiriületamise ajaga, mitte — nagu Brzeziński ilmselt uskus — ostmise ajaga.

74.

Veel mainib komisjon oma kirjalikes märkustes, et aktsiisiga, millega kõnealune deklaratsioon on lahutamatult seotud, maksustatakse mitte sellepärast, et auto ületab piiri, vaid lähtudes objektiivsest kriteeriumist, milleks on selle auto esmane registreerimine Poolas.

75.

Kohtuistungil selgitas Poola valitsuse esindaja siiski, et aktsiisi ja seega ka deklareerimisnõuet kohaldatakse kõikidele riiki toodavate sõiduautodele, sealhulgas ka nendele, mida ei registreerita liikluses kasutamiseks: näiteks näitusel eksponeeritavatele, eraomandis liiklusväliselt kasutatavatele, varuosadeks lammutatavatele jms. autodele.

76.

Veel nähtub Poola valitsuse poolt Euroopa Kohtu palvel esitatud vormidest, et sarnane (ehkki mitte täiesti samasugune) deklaratsioon tuleb seoses aktsiisi tasumisega esitada Poolas toodetud autode kohta.

77.

Sellepärast näib Euroopa Kohtu käsutuses oleva teabe põhjal, et aktsiisi tuleb tasuda kõikidelt sõiduautodelt, olgu need Poolas toodetud või imporditud; et mõlemal juhul tuleb esitada pädevatele ametiasutustele deklaratsioon; ning et selle deklaratsiooni esitamise aeg on seotud esimesel juhul sõiduki esmamüügiga Poolas ja teisel juhul sõiduki toomisega Poola territooriumile.

78.

Nendel asjaoludel olen seisukohal, et viimati nimetatud juhul ei saa deklaratsiooni esitamise nõuet pidada formaalsuseks piiriületamisel direktiivi 92/12 artikli 3 lõike 3 tähenduses. Kui maks ise on õiguspärane — ja käesolevas asjas ei ole minu arvates küsimus Poola aktsiisi põhimõttelises õiguspärasuses, vaid pelgalt selles, kas selle arvutamise meetod vanemate sõidukite suhtes on õiguspärane —, ei saa liikmesriike keelata nõudmast maksumaksjatelt teavet, mille põhjal hakatakse neid maksustama. Minu seisukohta toetab ka siseriikliku kohtu märkus, millest ilmnevalt ei rakendata kõnealuse viiepäevase tähtaja täitmata jätmise korral mingeid sanktsioone.

79.

Eespool esitatud analüüsist tulenevalt on maksustamine sellise maksuga nagu Poola aktsiis EÜ artikli 90 esimese lõigu rikkumine niivõrd, kui maksustamise määr teistest liikmesriikidest pärit kasutatud autode suhtes ületab Poolas uuena aktsiisiga maksustatud sarnase auto väärtuses sisalduvat jääkaktsiisikoormust. Euroopa Kohus on järjepidevalt sedastanud, et isikutel on õigus saada tagasi siseriiklikud maksud, millega maksustamisel on rikutud ühenduse õigust. ( 26 )

80.

Seda võimalust silmas pidades on eelotsusetaotluse esitanud kohus palunud Euroopa Kohtul täpsustada tehtava kohtuotsuse ajalise kehtivuse võimalikku piiramist. Poola valitsus on nii oma kirjalikes märkustes kui ka kohtuistungil esitanud argumente sellise piiramise toetuseks.

81.

Väljakujunenud kohtupraktika kohaselt selgitab ja täpsustab tõlgendus, mille Euroopa Kohus ühenduse õigusnormile annab, selle sätte tähendust ja ulatust, nagu seda peab või oleks pidanud mõistma ja kohaldama alates selle jõustumise hetkest. Kohtud saavad kohaldada ja peavad kohaldama õigusnormi selles tõlgenduses ka nendele õigussuhetele, mis on tekkinud enne eelotsusetaotluse suhtes kohtuotsuse tegemist. ( 27 )

82.

Viimati on Euroopa Kohus oma kohtuotsuste ajalise kehtivuse piiramist käsitlevas praktikas märkinud järgmist:

„Vastavalt ühenduse õiguskorra lahutamatuks osaks olevale õiguskindluse põhimõttele võib kohus erandlikult otsustada piirata huvitatud isikute võimalust tugineda sättele, mida kohus on tõlgendanud selliselt, et heas usus rajatud õigussuhted on muutunud kaheldavaks […].

Peale selle tuleneb väljakujunenud kohtupraktikast, et eelotsusena tehtud otsusest liikmesriigile tulenevad majanduslikud tagajärjed ei õigusta iseenesest selle otsuse mõju ajalist piiramist […].

Kohus on seda lahendust kasutanud vaid väga täpselt määratletud asjaoludel, kui ühelt poolt oli olemas raskete majanduslike vastukajade tekkimise oht, mis tulenes eelkõige arvatavalt seaduslikult kehtivate õigusnormide baasil heas usus loodud õigussuhete suurest arvust, ja kui teiselt poolt ilmnes, et üksikisikuid ja siseriiklikke ametiasutusi oli ühenduse õigusnormidele mittevastava käitumiseni viinud objektiivne ja märkimisväärne ebakindlus ühenduse õigusnormide reguleerimisala suhtes, mis võis olla tingitud ka teiste liikmesriikide või Euroopa Ühenduste Komisjoni sarnasest käitumisest […]” ( 28 ).

83.

Seega on vaja kaaluda esiteks seda, kas teistest liikmesriikidest imporditavate kasutatud autode aktsiisi arvutamise meetod võeti vastu ja seda kohaldati heas usus, EÜ artikli 90 reguleerimisalaga seotud objektiivse ja märkimisväärse ebakindluse olukorras, ( 29 ) millele võisid kaasa aidata teised liikmesriigid või komisjon; ja teiseks seda, kas nimetatud sätet rikkudes sisse nõutud maksu tagasimaksmine tekitaks Poolale raskeid majanduslikke tagajärgi.

84.

Esimeses aspektis märgib Poola valitsus, et nimetatud valdkonnas ei ole Euroopa Kohtu praktika sedavõrd täielik ja ühemõtteline, et välistada võimalus, et see, mida liikmesriik peab objektiivseks kriteeriumiks erinevate maksumäärade kohaldamisel eri toodete suhtes, ( 30 ) ei pruugi leida samasugust hinnangut Euroopa Kohtu poolt. Samuti rõhutab Poola valitsus, et kui kõnealune aktsiis 1. mail 2004 kehtestati, teatati komisjonile selle aktsiisi üksikasjad, kuid komisjon teatas Poola valitsusele oma seisukohast, et nimetatud aktsiis ei ole kooskõlas ühenduse õigusega, alles 13. juunil 2005 ehk pärast kuupäeva, mil siseriiklik kohus oli otsustanud taotleda Euroopa Kohtult käesolevas asjas eelotsust.

85.

Minu arvates on raske nõustuda väitega, et Euroopa Kohtu praktika selles valdkonnas ei ole ühemõtteline. Kui lugeda kohtuotsuseid, millele olen viidanud kohtuasjas Nádasdi esitatud ettepaneku punktides 4-22 ja mille olen kokku võtnud käesoleva ettepaneku punktides 11 ja 12, on vägagi selge, kuidas Euroopa Kohus on käsitlenud imporditavate kasutatud sõidukite suhtes kehtestatud ühekordse maksu määra ja omamaiste kasutatud sõidukite hinnas sisalduva jääkmaksukoormuse proportsiooni vahekorda. Olemas on piisaval arvul otsuseid, millest saab tuletada järjepidevad põhimõtted, ning see, kuidas arvutatakse Poola aktsiisi teistest liikmesriikidest imporditavatelt kasutatud sõidukitelt, ei vasta nendele põhimõtetele.

86.

Samuti ei pea ma õigeks väidet, et komisjoni tegevus aitas kaasa sellele ebakindlusele, mida Poola valitsus võis kogeda. On selge, et komisjonilt ei saa eeldada kohest reageerimist igale teatele uuest õigusnormist, mille üksikasju võib olla vaja kaalutlevalt uurida. Eriti on see nii sellises olukorras nagu ühenduse laienemine 15-lt 25-le liikmesriigile, kui 10 uut liikmesriiki eeldatavasti teatasid lühikese aja jooksul märkimisväärselt paljudest rakendusaktidest. Sellistel asjaoludel ei saa väita, nagu oleks see, et komisjon ei reageerinud 14 kuu jooksul — mis võiks ideaalses maailmas vahest olla kahetsusväärne —, aidanud kaasa mingile ebakindlusele, erinevalt näiteks olukorrast, kus komisjon oleks andnud mingisuguse ajutise tagatise seoses meetme vastavusega. Igal juhul ei saa sellega, et komisjon ei ole teatavaks kuupäevaks algatanud liikmesriigi kohustuse rikkumise menetlust, õigustada kohtuotsuse ajalise kehtivuse piiramist. ( 31 )

87.

Teises aspektis on Poola valitsus esitanud arvud, millest nähtuvalt ulatub alates 1. maist 2004 kuni 30. aprillini 2006 sõiduautodelt kogutud aktsiisi kogusumma 1,16%-ni 2006. aastaks prognoositud riigituludest. ( 32 )

88.

Siiski ei ole Poola valitsus esitanud nende arvude liigendust, mille põhjal saaks hinnata, milline osa sellest kogusummast võiks kuuluda tagasimaksmisele. Nimelt tuleb meeles pidada, et ühenduse õigusega on täielikult kooskõlas aktsiis, millega on maksustatud kõiki (sealhulgas imporditud) autosid kuni nende väljalaskeaastale järgnenud aasta lõpuni. Sellest aktsiisist ei tule tagasi maksta mingitki osa. Peale selle saab tagasimaksmiseks kvalifitseeruda ainult osa aktsiisist, millega on maksustatud pärast nimetatud kuupäeva imporditud autosid. Samuti võib praktikas eeldada, et kõik need, kellel oleks õigus tagasimaksele, ei esita tegelikult nõuet. Lisaks on Poola ametivõimudel võimalus otsustada, kuidas korrigeerida sõiduautodelt tasutava aktsiisi arvutamise meetodit nii, et võimalik kahju teatava aja jooksul korvata.

89.

Nendel asjaoludel olen seisukohal, et Euroopa Kohtule ei ole esitatud raskete majanduslike vastukajade kohta Euroopa Kohtu praktika tähenduses selliseid tõendeid, mis saaksid õigustada tema otsuse ajalise kehtivuse piiramist. Miski ei viita sellele, et — kui kohandada EKW kohtuotsuse sõnastust ( 33 ) — ajalise kehtivuse piiramata jätmine võiks „paisata tagantjärele kaosesse süsteemi, mille alusel rahastatakse Poola riiki”.

90.

Eespool esitatud kaalutlustel teen Euroopa Kohtule ettepaneku vastata Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie eelotsuse küsimustele järgmiselt.