52013SC0473

DOCUMENTO DE TRABAJO DE LOS SERVICIOS DE LA COMISIÓN

RESUMEN DE LA EVALUACIÓN DE IMPACTO

que acompaña al documento

Propuesta de Directiva del Consejo

por la que se modifica la Directiva 2011/96/UE relativa al régimen fiscal común aplicable a las sociedades matrices y filiales de Estados miembros diferentes

1.           Cuestiones de procedimiento y consulta de las partes interesadas

Contexto de la UE

Asimetrías en los préstamos híbridos

Dentro de su trabajo sobre los efectos falseadores de las asimetrías, el Grupo del Código de Conducta revisó una forma híbrida de deuda entre empresas asociadas, denominada «préstamos con participación en los beneficios» (en lo sucesivo, «PPB»). El problema radica en que los pagos efectuados en concepto de PPB transfronterizo se consideran fiscalmente deducibles en el Estado miembro de origen y se tratan como una distribución de beneficios (dividendos) exenta de impuestos en el Estado miembro del beneficiario, lo que genera una doble no imposición.

En mayo de 2010, el Grupo del Código de Conducta acordó que el Estado miembro del beneficiario debe aplicar a los pagos efectuados en concepto de préstamo híbrido el mismo trato fiscal (es decir, deuda o capital) que el Estado miembro de origen (doc. 10033/10 FISC 47).

Sin embargo, en octubre de 2011, un análisis de la Comisión puso de manifiesto que esa solución consensuada era contradictoria con la Directiva sobre sociedades matrices y filiales[1]. Cabían dos alternativas para resolver el problema: i) idear una solución alternativa en el Grupo del Código de Conducta o ii) modificar la Directiva sobre sociedades matrices y filiales. Una reunión de expertos de los Estados miembros, celebrada en el marco de un grupo de trabajo de la Comisión, llegó a la conclusión de que los Estados miembros preferían una modificación específica de la Directiva.

El Plan de acción para reforzar la lucha contra el fraude fiscal y la evasión fiscal, adoptado por la Comisión el 6 de diciembre de 2012 [COM(2012) 722] incluyó esa modificación como una de las acciones que deben emprenderse a corto plazo (2013). En el contexto del plan de acción, la Comisión celebró en abril de 2013 dos reuniones de consulta con expertos de los Estados miembros y partes interesadas externas del sector privado, del mundo académico, de organizaciones empresariales y de asociaciones en el ámbito tributario, a fin de debatir dos opciones estratégicas.

En la opción A1, los pagos en concepto de distribución de beneficios deducibles en el Estado miembro de origen quedarían excluidos de la Directiva sobre sociedades matrices y filiales. En la opción A2, se denegaría la exención fiscal prevista en la Directiva sobre sociedades matrices y filiales en relación con la distribución de beneficios deducible en el Estado miembro de origen.

Ocho de los quince Estados miembros participantes apoyaron con determinación la opción A2. Un Estado miembro aceptó modificar la Directiva sobre sociedades matrices y filiales para mayor claridad, con una ligera preferencia por esta opción. Cuatro Estados miembros comunicaron que aceptarían una modificación con fines de clarificación, aunque no estimaran necesaria una modificación de la Directiva sobre sociedades matrices y filiales. Un Estado miembro se pronunció a favor de la opción A1. Otro manifestó su apertura a ambas opciones y solicitó una modificación rápida. Cuatro Estados miembros optaron por no participar.

En la reunión de las partes interesadas, las opiniones expresadas fueron diferentes. Si bien en las respuestas a la consulta pública de 2012 se llegó en general a la conclusión de que esas asimetrías no son deseables, algunos representantes empresariales declararon no ver la doble no imposición como algo negativo. En particular, no gustó la opción A2, ya que limita los derechos de los contribuyentes y de los Estados miembros; autorizar la doble no imposición se consideró una opción posiblemente deliberada de los Estados miembros. Otros representantes empresariales apoyaron la opción A1. A la inversa, las ONG y el mundo académico apoyaron en general la opción A2.

El 21 de mayo de 2013, el Parlamento Europeo adoptó una Resolución[2] en la que instaba a los Estados miembros a adoptar el Plan de acción de la Comisión y a aplicar plenamente la Recomendación sobre la planificación fiscal agresiva. El Parlamento Europeo también pidió a la Comisión que abordara el problema de las asimetrías entre los distintos regímenes fiscales y presentara una propuesta de revisión de la Directiva sobre sociedades matrices y filiales a fin de revisar la cláusula contra las prácticas abusivas y eliminar la doble no imposición en la UE.

En sus conclusiones de 22 de mayo de 2013, el Consejo Europeo solicitó un avance rápido en la resolución de determinados problemas fiscales y anunció que «la Comisión se propone presentar antes de fin de año una propuesta de revisión de la Directiva sobre sociedades matrices y filiales»[3].

Disposición contra las prácticas abusivas

Con el Plan de acción, la Comisión se comprometió asimismo a revisar las disposiciones contra las prácticas abusivas de la Directiva sobre sociedades matrices y filiales y de las Directivas sobre intereses y cánones y sobre fusiones, a fin de aplicar los principios en que se basa la Recomendación sobre la planificación fiscal agresiva.

En la Recomendación se pide a los Estados miembros que adopten una norma general contra las prácticas abusivas («GAAR», por sus siglas en inglés) a fin de contrarrestar las prácticas de planificación fiscal agresiva que no entran en el ámbito de aplicación de las normas específicas vigentes contra la evasión. Sin embargo, la Recomendación no se aplica a las Directivas sobre el impuesto de sociedades, por lo que sus principios subyacentes no podrán aplicarse si no se adopta un acto legislativo.

La propuesta sobre la norma general contra las prácticas abusivas se ajusta al enfoque adoptado en el artículo 13 de la propuesta de Directiva por la que se establece una cooperación reforzada en el ámbito del impuesto sobre las transacciones financieras[4]. Las consultas con los Estados miembros y las partes interesadas se celebraron en abril de 2013.

Cuatro de los cinco Estados miembros que tomaron la palabra adujeron que no debería incluirse en las Directivas una norma general contra las prácticas abusivas. Preferirían adoptar esa norma a escala nacional. Dos de ellos opinaron asimismo que se podría mejorar la norma general contra las prácticas abusivas.

Un Estado miembro se mostró a favor de modificar las tres Directivas, aunque consideró que debería redactarse mejor la norma general contra las prácticas abusivas. En una contribución por escrito, ese Estado miembro reiteró posteriormente su apoyo a una modificación de la Directiva sobre sociedades matrices y filiales a fin de crear la obligación de disponer de una norma contra las prácticas abusivas.

Las partes interesadas no llegaron a un acuerdo sobre la conveniencia de modificar o no las Directivas con una norma general contra las prácticas abusivas, pero los representantes empresariales se mostraron, en general, a favor de normas nacionales contra las prácticas abusivas. Por otro lado, las ONG y un representante empresarial parecieron preferir la inclusión en las Directivas de una cláusula general contra las prácticas abusivas.

Contexto internacional

El problema de la erosión de la base tributaria de las sociedades figura entre las prioridades políticas máximas de varios países, tanto dentro como fuera de la UE, y ha sido tratado en reuniones recientes del G-20 y del G-8[5], así como por la OCDE, que está trabajando en la erosión de la base tributaria y la transferencia de beneficios («BEPS»)[6].

En marzo de 2012, la OCDE publicó asimismo un informe titulado «Hybrid Mismatch Arrangements: Tax Policy and Compliance Issues», en el que recomendaba a los países que considerasen la posibilidad de introducir o revisar normas por las que se denegara la concesión de ventajas fiscales en algunos casos de mecanismos híbridos asimétricos. Los mecanismos híbridos asimétricos y el arbitraje también se consideran un elemento clave en el proyecto BEPS[7].

La Comisión reconoce la importancia de soluciones a escala mundial, pero la UE ha de resolver el problema de las asimetrías y de los abusos teniendo en cuenta su legislación vigente y la jurisprudencia del Tribunal de Justicia. La Comisión considera que la revisión de la Directiva sobre sociedades matrices y filiales puede constituir una aportación importante a la labor de la OCDE en materia de BEPS, ya que supondría una buena práctica en la lucha contra la erosión de la base tributaria.

2.           Definición del problema

Presentación del problema

Asimetrías en los préstamos híbridos

Los mecanismos de préstamo híbrido son instrumentos financieros que presentan características tanto de deuda como de capital. Debido a las diferentes consideraciones fiscales otorgadas por los Estados miembros a los préstamos híbridos (deuda o capital), los pagos en concepto de préstamo híbrido transfronterizo se tratan como un gasto deducible fiscalmente en un Estado miembro (el Estado miembro del pagador) y como distribución de beneficios exenta de impuestos en el otro Estado miembro (el Estado miembro del beneficiario), provocando así una doble no imposición no deseable.

Disposición contra las prácticas abusivas

El artículo 1, apartado 2, de la Directiva sobre sociedades matrices y filiales ya permite a los Estados miembros adoptar disposiciones nacionales contra las prácticas abusivas. Sin embargo, las medidas vigentes en los Estados miembros contra las prácticas abusivas son muy variadas, ya que han sido diseñadas para atender a las preocupaciones específicas de los Estados miembros y a las características de sus regímenes fiscales, lo que da lugar a una falta de claridad tanto para los contribuyentes como para las administraciones fiscales. La situación actual también podría dar lugar a una aplicación incorrecta de la Directiva si las disposiciones contra las prácticas abusivas en algunos Estados miembros son menos estrictas o inexistentes.

 ¿A quién afecta?

Los Estados miembros se ven afectados por la reducción de los ingresos fiscales. También se ven afectadas las empresas, ya que las grandes empresas con actividades transfronterizas que pueden permitirse pagar por una planificación fiscal compleja disfrutan de una ventaja competitiva frente a las pequeñas y medianas empresas y a las grandes empresas que no recurren a este tipo de planificación fiscal agresiva. Los ciudadanos se ven afectados indirectamente por la reducción del presupuesto para servicios públicos y prestaciones sociales. La confianza pública en la imparcialidad del sistema fiscal puede verse afectada si algunos contribuyentes pueden sacar ventaja de sus asimetrías.

Subsidiariedad y proporcionalidad

La presente iniciativa pretende resolver el problema que plantean algunas asimetrías de los mecanismos de financiación híbridos por medio de la Directiva sobre sociedades matrices y filiales e introducir una norma general contra las prácticas abusivas a fin de proteger el funcionamiento de dicha Directiva.

Dichos objetivos requieren una modificación de la Directiva sobre sociedades matrices y filiales. En el ámbito de la fiscalidad directa, la base jurídica pertinente es el artículo 115 del Tratado de Funcionamiento de la Unión Europea (TFUE), en virtud del cual la Comisión puede adoptar directivas para la aproximación de las disposiciones de los Estados miembros que afecten directamente al funcionamiento del mercado interior.

Los objetivos de la iniciativa no pueden ser alcanzados de manera suficiente por los Estados miembros de forma unilateral. Son precisamente las diferencias en la legislación nacional sobre el tratamiento fiscal de los mecanismos de financiación híbridos las que permiten a los contribuyentes, en particular a los grupos de sociedades, acogerse a estrategias transfronterizas de planificación fiscal que dan lugar a distorsiones en los movimientos de capitales y a un falseamiento de la competencia en el mercado interior. Las modificaciones propuestas cumplen por tanto el principio de subsidiariedad. Cumplen asimismo el principio de proporcionalidad, ya que no van más allá de lo necesario para abordar los problemas planteados y, por tanto, para alcanzar los objetivos de los Tratados, en particular el funcionamiento adecuado y eficaz del mercado interior.

3.           Objetivos

Asimetrías en los préstamos híbridos

El objetivo de la iniciativa es que todas las empresas estén sujetas a impuesto por los beneficios obtenidos en el Estado miembro de la UE de que se trate y que ninguna sociedad pueda eludir la imposición merced a las lagunas creadas por la financiación híbrida en situaciones transfronterizas. Esta iniciativa se propone garantizar una acción eficaz contra la doble no imposición en este ámbito. La aplicación de la Directiva sobre sociedades matrices y filiales no debería impedir, de forma involuntaria, que esta actuación surta efecto.

Disposición contra las prácticas abusivas

El objetivo de la iniciativa es ofrecer claridad y seguridad a los contribuyentes y a las administraciones tributarias y garantizar que las empresas no aprovechen de forma indebida las disposiciones de la Directiva sobre sociedades matrices y filiales.

4.           Opciones estratégicas

Asimetrías en los préstamos híbridos

Se han tenido en cuenta las siguientes opciones estratégicas:

Opción A0:     Statu quo (hipótesis de referencia)

Opción A1:     Los pagos en concepto de distribución de beneficios deducibles en el Estado miembro de origen quedarían excluidos de la Directiva sobre sociedades matrices y filiales.

Opción A2:     La exención fiscal prevista en la Directiva sobre sociedades matrices y filiales se denegaría en relación con los pagos en concepto de distribuciones de beneficios deducibles en el Estado miembro de origen. Así pues, el Estado miembro de la sociedad beneficiaria (sociedad matriz o establecimiento permanente de la sociedad matriz) gravará la parte de los pagos relacionados con una distribución de beneficios que sea deducible en el Estado miembro de la filial que efectúa el pago.

Disposición contra las prácticas abusivas

A efectos de claridad y seguridad, se han examinado las siguientes vías alternativas para mejorar la disposición contra las prácticas abusivas de la Directiva sobre sociedades matrices y filiales:

Opción B0:      Statu quo (hipótesis de referencia)

Opción B1:     Actualizar las disposiciones vigentes contra las prácticas abusivas de la Directiva sobre sociedades matrices y filiales a la luz de la norma general contra las prácticas abusivas propuesta en la Recomendación de diciembre de 2012 sobre la planificación fiscal agresiva. Se modificaría la Directiva para incluir en ella la norma común recomendada contra las prácticas abusivas. Con arreglo a esta opción, los Estados miembros podrían decidir si adoptan o no la norma contra las prácticas abusivas.

Opción B2:     Idéntica a la opción B1, con la particularidad de que, con esta opción, los Estados miembros tendrían la obligación de adoptar la norma común contra las prácticas abusivas.

5.           Análisis de impacto

Asimetrías en los mecanismos de financiación híbridos

En el cuadro siguiente se resume el análisis de los impactos (escala ascendente de – – – a + + +)

Impacto previsto

|| Opción A0: statu quo || Opción A1: excluir los pagos efectuados en concepto de préstamos híbridos de la Directiva sobre sociedades matrices y filiales* || Opción A2: excluir los pagos efectuados en concepto de préstamos híbridos de la exención fiscal prevista en la Directiva sobre sociedades matrices y filiales*

Eficacia en la consecución del objetivo estratégico || = || + || +++

Cuatro libertades || = || = || =

Impacto económico || = || + || +++

Repercusiones sociales || = || + || ++

Impacto sobre los contribuyentes y las administraciones tributarias || = || + || +++

Incidencia en el presupuesto de la EU || = || = || =

Impacto en otras partes || = || = || =

* los impactos previstos serían los mismos que con la opción A2 si todos los Estados miembros aplicaran las directrices del Grupo del Código de Conducta.

Disposición contra las prácticas abusivas

En el cuadro siguiente se resume el análisis de los impactos (escala ascendente de – – – a + + +)

Impacto previsto

|| Opción B0: statu quo* || Opción B1: norma contra las prácticas abusivas optativa en la Directiva sobre sociedades matrices y filiales* || Opción B2: norma contra las prácticas abusivas obligatoria en la Directiva sobre sociedades matrices y filiales*

Eficacia en la consecución del objetivo estratégico || = || + || +++

Cuatro libertades || = || + || +

Impacto económico || = || = || +

Repercusiones sociales || = || = || =

Impacto sobre los contribuyentes y las administraciones tributarias || = || + || +

Incidencia en el presupuesto de la EU || = || = || =

Impacto en otras partes || = || = || =

* los impactos previstos serían los mismos que con la opción B2 si todos los Estados miembros aplicaran la norma contra las prácticas abusivas recomendada.

6.           Comparación de las opciones

Asimetrías en los mecanismos de financiación híbridos

La opción A0 no resolvería el problema de la doble no imposición, ni permitiría a los Estados miembros aplicar en su legislación nacional la solución política acordada en el Grupo del Código de Conducta. Así pues, con la hipótesis de referencia se mantendría la laguna existente.

La opción A1 se ajustaría a la solución adoptada en la Directiva sobre el pago de intereses y cánones, pero no resolvería la posible doble no imposición causada por los pagos en concepto de mecanismos de financiación híbridos, por lo que cada Estado miembro tendría que adaptar, a su manera, sus normas nacionales a las directrices del Grupo del Código de Conducta.

La opción A2 sería más eficaz que la opción A1 para contrarrestar las asimetrías de los mecanismos de financiación híbridos y garantizaría la coherencia del tratamiento en toda la UE[8].

La opción A2 contribuiría a alcanzar la finalidad fundamental de la Directiva sobre sociedades matrices y filiales, a saber, crear condiciones de igualdad entre grupos de sociedades matrices y filiales de Estados miembros diferentes y grupos de sociedades matrices y filiales de un mismo Estado miembro. El aumento de las inversiones transfronterizas permite a los grupos transfronterizos utilizar instrumentos financieros híbridos para aprovechar las asimetrías entre los distintos regímenes fiscales nacionales. Esto provoca, dentro de la UE, un falseamiento de la competencia entre los grupos transfronterizos y los grupos nacionales, en contradicción con el objetivo de la Directiva sobre sociedades matrices y filiales.

Además, la opción A2 se ajustaría a las recomendaciones de la OCDE y al planteamiento político actual, tanto de la UE como de los terceros países, contra la erosión de la base imponible y la planificación fiscal agresiva.

Así pues, la opción A2 es la opción preferida.

Disposición contra las prácticas abusivas

La opción B0 no garantizaría claridad y seguridad en cuanto a las disposiciones contra las prácticas abusivas. Tampoco protegería contra un uso indebido de la Directiva sobre sociedades matrices y filiales.

La opción B1 ofrecería la ventaja de la claridad, ya que la disposición se ajustaría a la jurisprudencia del TJUE sobre abuso de derechos, pero no protegería contra la utilización abusiva de la Directiva sobre sociedades matrices y filiales.

La opción B2 sería la única opción que cumpliera este último propósito. Asimismo, sería más eficaz que la opción B1 en la consecución de una norma común contra las prácticas abusivas a fin de evitar la utilización abusiva de la Directiva sobre sociedades matrices y filiales. Una disposición común contra las prácticas abusivas en todos los Estados miembros ofrecería claridad y seguridad a todos los contribuyentes y a las administraciones tributarias. La opción B2 garantizaría que las medidas contra las prácticas abusivas adoptadas y aplicadas por los Estados miembros de la UE no generen ningún problema de conformidad a escala de la UE.

Así pues, la opción B2 es la opción preferida.

7.           Seguimiento y evaluación

Según una práctica consolidada, la Comisión supervisa la aplicación por los Estados miembros de las Directivas de la UE. Los cambios jurídicos previstos por la iniciativa son tan sencillos que no resulta necesario realizar un estudio para comprobar si se han alcanzado sus objetivos. Bastará con comprobar que los Estados miembros han incorporado las normas a su normativa nacional.

[1]               Directiva 2011/96/UE, relativa al régimen fiscal común aplicable a las sociedades matrices y filiales de Estados miembros diferentes (refundición), modificada por la Directiva 2013/13/UE del Consejo, por la que se adaptan determinadas Directivas en el ámbito de la fiscalidad, con motivo de la adhesión de la República de Croacia.

[2]               Resolución del Parlamento Europeo, de 21 de mayo de 2013, sobre la lucha contra el fraude fiscal, la evasión fiscal y los paraísos fiscales [2013/2060(INI)].

[3]               EUCO 75/1/13 REV 1.

[4]               COM(2013) 71 final de 14 de febrero de 2013.

[5]               Declaraciones finales de la reunión de los dirigentes del G-20 de 18 y 19 de junio de 2012; Comunicado de la reunión de los Ministros de Hacienda y Gobernadores de Bancos Centrales del G-20 de 5 y 6 de noviembre de 2012, de 15 y 16 de febrero de 2013 y de 18 y 19 de abril de 2013; Declaración conjunta de los Ministros de Hacienda del Reino Unido y de Alemania al margen de la reunión del G-20 de noviembre de 2012; Comunicado de la cumbre de los dirigentes del G-8 de 17 y 18 de junio de 2013.

[6]               «Addressing Base Erosion and Profit Shifting», informe de la OCDE de 2013.

[7]               «Action Plan on Base Erosion and Profit Shifting», informe de la OCDE de 2013.

[8]               El Consejo está examinando una propuesta para adaptar el umbral de participación que figura en la Directiva relativa a los pagos de intereses y cánones al umbral del 10 % de la Directiva sobre sociedades matrices y filiales. Propuesta de Directiva del Consejo relativa a un régimen fiscal común aplicable a los pagos de intereses y cánones efectuados entre sociedades asociadas de diferentes Estados miembros (refundición), COM(2011) 714.