Υπόθεση C‑128/14

Staatssecretaris van Financiën

κατά

Het Oudeland Beheer BV

(αίτηση του Hoge Raad der Nederlanden

για την έκδοση προδικαστικής αποφάσεως)

«Προδικαστική παραπομπή — Φορολογία — ΦΠΑ — Πράξεις υποκείμενες στον φόρο — Χρησιμοποίηση για τις ανάγκες της επιχειρήσεως αγαθών που αποκτήθηκαν “στο πλαίσιο της επιχειρήσεως” — Εξομοίωση με παράδοση εξ επαχθούς αιτίας — Βάση επιβολής του φόρου»

Περίληψη – Απόφαση του Δικαστηρίου (πρώτο τμήμα) της 28ης Απριλίου 2016

1. Εναρμόνιση των φορολογικών νομοθεσιών – Κοινό σύστημα φόρου προστιθέμενης αξίας – Πράξεις υποκείμενες στον φόρο – Χρήση αγαθού για τις ανάγκες της επιχειρήσεως – Εξομοίωση προς παράδοση που πραγματοποιείται εξ επαχθούς αιτίας – Σκοπός Αγαθό παραχθέν, κατασκευασθέν, εξορυχθέν ή μεταποιηθέν στο πλαίσιο επιχειρήσεως – Έννοια

   (Οδηγία 77/388 του Συμβουλίου, όπως τροποποιήθηκε με την οδηγία 95/7, άρθρο 5 § 7, στοιχείο αʹ)

2. Εναρμόνιση των φορολογικών νομοθεσιών – Κοινό σύστημα φόρου προστιθέμενης αξίας – Πράξεις υποκείμενες στον φόρο – Χρήση αγαθού για τις ανάγκες της επιχειρήσεως – Υπό ανέγερση κτίσμα επί οικοπέδου, αποπερατωθέν από τρίτο και εκμισθωθέν από υποκείμενο σε φόρο κάτοχο εμπραγμάτου δικαιώματος επί των εν λόγω αγαθών – Εξομοίωση προς παράδοση που πραγματοποιείται εξ επαχθούς αιτίας – Βάση επιβολής του φόρου – Τιμή αγοράς των αγαθών αποτελούμενη από την αξία του εμπράγματου δικαιώματος και από το κόστος αποπερατώσεως της κατασκευής – Περιλαμβάνεται – Προϋπόθεση – Άμεση και συνολική έκπτωση του φόρου προστιθέμενης αξίας που καταβλήθηκε για τα εν λόγω στοιχεία του κόστους

   (Οδηγία 77/388 του Συμβουλίου, όπως τροποποιήθηκε με την οδηγία 95/7, άρθρα 5 § 7, στοιχείο αʹ, και 11, A § 1, στοιχείο βʹ)

3. Εναρμόνιση των φορολογικών νομοθεσιών – Κοινό σύστημα φόρου προστιθέμενης αξίας – Βάση επιβολής του φόρου – Υπό ανέγερση κτίσμα επί οικοπέδου, αποπερατωθέν από τρίτο και εκμισθωθέν από υποκείμενο σε φόρο κάτοχο εμπραγμάτου δικαιώματος επί των εν λόγω αγαθών – Εξομοίωση προς παράδοση που πραγματοποιείται εξ επαχθούς αιτίας – Βάση επιβολής του φόρου αποτελούμενη από την τιμή αγοράς των αγαθών, ιδίως από την αξία του εμπράγματου δικαιώματος – Καθορισμός βάσει της εναπομένουσας αξίας κατά τον χρόνο της παραδόσεως

   (Οδηγία 77/388 του Συμβουλίου, όπως τροποποιήθηκε με την οδηγία 95/7, άρθρο 5 § 7, στοιχείο αʹ, και 11, A § 1, στοιχείο βʹ)

1.  Βλ. το κείμενο της αποφάσεως.

   (βλ. σκέψεις 29-32)

2.  Το άρθρο 11, A, παράγραφος 1, στοιχείο βʹ, της έκτης οδηγίας 77/388, περί εναρμονίσεως των νομοθεσιών των κρατών μελών, των σχετικών με τους φόρους κύκλου εργασιών, όπως έχει τροποποιηθεί από την οδηγία 95/7, έχει την έννοια ότι η αξία εμπραγμάτου δικαιώματος που παρέχει στον δικαιούχο του εξουσία χρήσεως επί ακινήτου και το κόστος αποπερατώσεως του κτιρίου γραφείων που ανεγέρθηκε στο συγκεκριμένο οικόπεδο μπορούν να περιληφθούν στη βάση επιβολής του φόρου παραδόσεως, κατά την έννοια του άρθρου 5, παράγραφος 7, στοιχείο αʹ, της οδηγίας αυτής, όπως έχει τροποποιηθεί, όταν ο υποκείμενος στον φόρο κατέβαλε ήδη τον φόρο προστιθέμενης αξίας (ΦΠΑ) επί της αξίας αυτής και επί του κόστους, αλλά επίσης προέβη σε άμεση και ολική έκπτωσή του.

   Πράγματι, μολονότι η δυνατότητα εξομοιώσεως μιας παραδόσεως προς παράδοση εξ επαχθούς αιτίας δεν μπορεί να χρησιμοποιείται για να επιβληθεί ΦΠΑ επί της αξίας αγαθών για την οποία ο εν λόγω υποκείμενος στον φόρο είχε ήδη καταβάλει ΦΠΑ στο πλαίσιο προηγούμενης φορολογήσεως, εντούτοις, εάν ο ΦΠΑ που καταβλήθηκε επί των στοιχείων κόστους εκπέσει στη συνέχεια, η φορολόγηση που προέρχεται από την εξομοίωση με παράδοση εξ επαχθούς αιτίας δεν συνιστά επαναλαμβανόμενη φορολόγηση της ίδιας αξίας. Μόνον όταν ο ΦΠΑ επί των στοιχείων αυτών εξακολουθεί να βαρύνει, ελλείψει εκπτώσεως, τον υποκείμενο στον φόρο πρέπει τα στοιχεία αυτά να μη λαμβάνονται υπόψη στη βάση επιβολής του φόρου, δυνάμει του άρθρου 5, παράγραφος 7, στοιχείο αʹ, της έκτης οδηγίας.

   (βλ. σκέψεις 41, 43, 46, διατακτ. 1)

3.  Σε περίπτωση στην οποία ένα οικόπεδο και ένα υπό ανέγερση κτίσμα ευρισκόμενο επί του οικοπέδου αυτού αποκτήθηκαν με τη σύσταση εμπραγμάτου δικαιώματος το οποίο παρέχει στον δικαιούχο του εξουσία χρήσεως επί των ακινήτων αυτών, το άρθρο 11, A, παράγραφος 1, στοιχείο βʹ, της έκτης οδηγίας 77/388, περί εναρμονίσεως των νομοθεσιών των κρατών μελών, των σχετικών με τους φόρους κύκλου εργασιών, όπως έχει τροποποιηθεί από την οδηγία 95/7, έχει την έννοια ότι η αξία του εν λόγω εμπραγμάτου δικαιώματος η οποία πρέπει να ληφθεί υπόψη στη βάση επιβολής του φόρου παραδόσεως, κατά την έννοια του άρθρου 5, παράγραφος 7, στοιχείο αʹ, της εν λόγω οδηγίας, αντιστοιχεί στην αξία των ποσών που πρέπει να καταβληθούν ως ετήσια αντιπαροχή για την εναπομένουσα διάρκεια ισχύος της συμβάσεως περί συστάσεως του εν λόγω εμπράγματου δικαιώματος επιφανείας, διορθωμένων ή ανακεφαλαιοποιημένων σύμφωνα με την ίδια μέθοδο που χρησιμοποιήθηκε για τον καθορισμό της αξίας συστάσεως του δικαιώματος επιφανείας.

   Συγκεκριμένα, μολονότι η παράδοση, κατά την έννοια του άρθρου 5, παράγραφος 7, στοιχείο αʹ, της έκτης οδηγίας, δεν συντελείται κατά τη στιγμή της συστάσεως του δικαιώματος επιφανείας, αλλά μεταγενέστερα, η αξία του δικαιώματος αυτού που πρέπει να ληφθεί υπόψη στη βάση επιβολής του φόρου αντιστοιχεί προς την εναπομένουσα αξία κατά τον χρόνο της παραδόσεως.

   (βλ. σκέψεις 55, 61, διατακτ. 2)