25.2.2017   

EL

Επίσημη Εφημερίδα της Ευρωπαϊκής Ένωσης

L 49/36

(1)

Τον Ιούλιο του 2014 περιήλθε σε γνώση της Επιτροπής ότι η Ουγγαρία θέσπισε νομοθετική πράξη που προβλέπει τη φορολόγηση του κύκλου εργασιών από διαφημιστικές δραστηριότητες (εφεξής «φόρος διαφήμισης»). Με επιστολή της 13ης Αυγούστου 2014 η Επιτροπή απέστειλε αίτημα παροχής πληροφοριών στις ουγγρικές αρχές, οι οποίες απάντησαν με την επιστολή της 2ας Οκτωβρίου 2014. Με επιστολή της 1ης Δεκεμβρίου 2014 υποβλήθηκε νέα δέσμη ερωτήσεων στις ουγγρικές αρχές, οι οποίες προς απάντηση υπέβαλαν συμπληρωματικά στοιχεία με επιστολή της 16ης Δεκεμβρίου 2014.

(2)

Με επιστολή της 2ας Φεβρουαρίου 2015 οι ουγγρικές αρχές ενημερώθηκαν ότι η Επιτροπή θα εξέταζε το ενδεχόμενο έκδοσης διαταγής αναστολής σύμφωνα με το άρθρο 11 παράγραφος 1 του κανονισμού (ΕΚ) αριθ. 659/1999 του Συμβουλίου (2). Με επιστολή της 17ης Φεβρουαρίου 2015 οι ουγγρικές αρχές υπέβαλαν τις παρατηρήσεις τους σχετικά με την εν λόγω επιστολή.

(3)

Με απόφαση της 12ης Μαρτίου 2015 η Επιτροπή ενημέρωσε την Ουγγαρία για την απόφασή της να κινήσει τη διαδικασία του άρθρου 108 παράγραφος 2 της Συνθήκης (εφεξής «απόφαση για την κίνηση της διαδικασίας») και να εκδώσει διαταγή αναστολής σύμφωνα με το άρθρο 11 παράγραφος 1 του κανονισμού (ΕΚ) αριθ. 659/1999 όσον αφορά το μέτρο.

(4)

Η απόφαση για την κίνηση της διαδικασίας και η διαταγή αναστολής δημοσιεύτηκαν στην Επίσημη Εφημερίδα της Ευρωπαϊκής Ένωσης  (3). Η Επιτροπή κάλεσε τα ενδιαφερόμενα μέρη να υποβάλουν τις παρατηρήσεις τους σχετικά με το μέτρο.

(5)

Η Επιτροπή έλαβε παρατηρήσεις από τρία ενδιαφερόμενα μέρη, τις οποίες διαβίβασε στις ουγγρικές αρχές, δίνοντάς τους την ευκαιρία να απαντήσουν.

(6)

Στις 21 Απριλίου 2015 οι ουγγρικές αρχές απέστειλαν σχέδιο πρότασης στην Επιτροπή για τροποποίηση του φόρου διαφήμισης. Στις 8 Μαΐου 2015 η Επιτροπή ζήτησε πληροφορίες από την Ουγγαρία όσον αφορά τη σχεδιαζόμενη τροποποίηση.

(7)

Στις 4 Ιουνίου 2015 η Ουγγαρία τροποποίησε τον φόρο διαφήμισης, χωρίς προηγούμενη κοινοποίηση προς την Επιτροπή ή έγκριση από αυτή. Στις 5 Ιουλίου 2015 τέθηκαν σε ισχύ οι τροποποιήσεις.

(8)

Με επιστολή της 6ης Ιουλίου 2015 η Ουγγαρία υπέβαλε παρατηρήσεις σχετικά με την απόφαση για την κίνηση της διαδικασίας και τις παρατηρήσεις των ενδιαφερόμενων μερών, καθώς και διευκρινίσεις σχετικά με την τροποποίηση του φόρου διαφήμισης.

(9)

Στις 11 Ιουνίου 2014 η Ουγγαρία θέσπισε τον νόμο XXII του 2014 για τον φόρο διαφήμισης (εφεξής «ο νόμος»), ο οποίος τροποποιήθηκε περαιτέρω στις 4 Ιουλίου και στις 18 Νοεμβρίου 2014. Ο νόμος προβλέπει έναν νέο ειδικό φόρο επί του κύκλου εργασιών που προκύπτει από τη δημοσίευση διαφημίσεων στην Ουγγαρία, ο οποίος εφαρμόζεται επιπροσθέτως των υφιστάμενων φόρων που επιβάλλονται στις επιχειρήσεις, ιδίως δε, του φόρου εισοδήματος. Σύμφωνα με την Ουγγαρία, σκοπός του νόμου είναι η προαγωγή της αρχής της κατανομής των δημόσιων βαρών.

(10)

Ο φόρος διαφήμισης καταλογίζεται επί του κύκλου εργασιών που προκύπτει από τη δημοσίευση διαφημίσεων στους χώρους των μέσων ενημέρωσης που καθορίζονται από τον νόμο (π.χ. σε υπηρεσίες μέσων ενημέρωσης· σε υλικό που προορίζεται για τον Τύπο· σε υπαίθρια διαφημιστικά μέσα· σε οποιοδήποτε όχημα ή ακίνητο· σε έντυπο υλικό· και στο διαδίκτυο). Ο φόρος εφαρμόζεται σε όλες τις επιχειρήσεις μέσων ενημέρωσης και ο υποκείμενος στον φόρο είναι καταρχήν εκείνος που δημοσιεύει τη διαφήμιση. Το εδαφικό πεδίο εφαρμογής του φόρου είναι η Ουγγαρία.

(11)

Η φορολογική βάση επί της οποίας εφαρμόζεται ο φόρος είναι ο κύκλος εργασιών του δημοσιεύοντος τη διαφήμιση που προκύπτει από τις διαφημιστικές υπηρεσίες τις οποίες παρέχει, χωρίς αφαίρεση των εξόδων. Η φορολογική βάση συνδεδεμένων επιχειρήσεων συναθροίζεται. Επομένως, ο εφαρμοστέος φορολογικός συντελεστής προσδιορίζεται βάσει του κύκλου εργασιών ολόκληρου του ομίλου στην Ουγγαρία.

(12)

Προβλέπεται ειδική φορολογική βάση για την αυτοδιαφήμιση, ήτοι τη διαφήμιση που αφορά προϊόντα, αγαθά, υπηρεσίες, δραστηριότητες, την επωνυμία και την εταιρική εικόνα του δημοσιεύοντος τη διαφήμιση. Στην περίπτωση αυτή, η φορολογική βάση στην οποία εφαρμόζεται ο φόρος είναι τα έξοδα που πραγματοποιεί απευθείας ο δημοσιεύων τη διαφήμιση σε σχέση με τη δημοσίευση της διαφήμισης.

(13)

Ο νόμος προβλέπει μια προοδευτική δομή συντελεστών που κυμαίνονται από 0 % έως 1 % για εταιρείες χαμηλό ή μεσαίο κύκλο εργασιών από διαφημιστικές δραστηριότητες έως 50 % για εταιρείες με υψηλό κύκλο εργασιών από διαφημιστικές δραστηριότητες, ως ακολούθως:

(14)

Η ανώτερη κλίμακα αυξήθηκε από 40 % σε 50 % από την 1η Ιανουαρίου 2015 βάσει του νόμου LXXIV του 2014 σχετικά με την τροποποίηση ορισμένων φόρων και της σχετικής νομοθεσίας και του νόμου CXXII του 2010 σχετικά με την εθνική φορολογική και τελωνειακή αρχή, με τον οποίο τροποποιήθηκε ο νόμος.

(15)

Σύμφωνα με τον νόμο, οι εταιρείες μπορούσαν να αφαιρέσουν από τη φορολογική βάση του 2014 το 50 % των ζημιών που μεταφέρθηκαν από τα προηγούμενα έτη σύμφωνα με τη νομοθεσία για τη φορολόγηση των εταιρειών και των μερισμάτων ή τη νομοθεσία για τον φόρο εισοδήματος φυσικών προσώπων.

(16)

Βάσει τροποποίησης της 4ης Ιουλίου 2014 στον εν λόγω νόμο, η έκπτωση αυτή περιορίστηκε σε εταιρείες που δεν ήταν κερδοφόρες το 2013 (δηλαδή μόνο αν το ποσό των προ φόρων κερδών της οικονομικής χρήσης 2013 είναι μηδενικό ή αρνητικό). Ως εκ τούτου, οι εταιρείες που μετέφεραν ζημίες από προηγούμενες χρήσεις αλλά ήταν κερδοφόρες το 2013, δεν είναι επιλέξιμες για την έκπτωση. Σύμφωνα με την Ουγγαρία, ο στόχος της τροποποίησης είναι η πρόληψη της φοροαποφυγής και της καταστρατήγησης των φορολογικών υποχρεώσεων.

(17)

Η δυνατότητα έκπτωσης των ζημιών που μεταφέρθηκαν ισχύει μόνο για τον φόρο που οφείλεται για το 2014. Δεν εφαρμόζεται για τον φόρο που οφείλεται για το 2015 ή τις επόμενες χρήσεις.

(18)

Σύμφωνα με τον νόμο, ο φορολογούμενος προσδιορίζει τη φορολογική οφειλή του με αυτοεκκαθάριση και υποβάλλει δήλωση στη φορολογική αρχή έως την τελευταία ημέρα του πέμπτου μήνα του επόμενου φορολογικού έτους.

(19)

Ο νόμος προβλέπει ότι ο φορολογούμενος προσδιορίζει και δηλώνει τη φορολογική οφειλή του και καταβάλλει τον φόρο έως την τελευταία ημέρα του πέμπτου μήνα του επόμενου φορολογικού έτους.

(20)

Για το 2014 ο φόρος καταλογίστηκε αναλογικά από την έναρξη ισχύος του νόμου στις 18 Ιουλίου 2014 με βάση τον κύκλο εργασιών από διαφημιστικές δραστηριότητες του 2014. Ο φορολογούμενος όφειλε να προσδιορίσει και να δηλώσει μια προκαταβολή φόρου για το 2014 (με βάση τον κύκλο εργασιών του από διαφημιστικές δραστηριότητες το 2013) έως τις 20 Αυγούστου 2014, και να τον καταβάλει σε δύο ισόποσες δόσεις έως τις 20 Αυγούστου 2014 και 20 Νοεμβρίου 2014.

(21)

Σύμφωνα με τα προσωρινά στοιχεία που ελήφθησαν από τις ουγγρικές αρχές, στις 28 Νοεμβρίου 2014 είχε εισπραχθεί συνολικό ποσό ύψους 2 640 100 000 HUF [~ 8 500 000 ευρώ] από προκαταβολές φόρου για το 2014. Περίπου το 80 % των συνολικών φορολογικών εσόδων που εισπράχτηκαν από τις εν λόγω προκαταβολές καταβλήθηκε από έναν όμιλο εταιρειών.

(22)

Με τον νόμο LXII του 2015 της 4ης Ιουνίου 2015, μετά την έκδοση της απόφασης για την κίνηση της διαδικασίας, η Ουγγαρία τροποποίησε τον νόμο για τον φόρο διαφήμισης, αντικαθιστώντας την προοδευτική κλίμακα των έξι φορολογικών συντελεστών που κυμαίνονται από 0 % έως 50 % με ένα σύστημα διπλού συντελεστή ως εξής:

(23)

Η τροποποίηση θεσπίζει προαιρετική αναδρομική εφαρμογή από την έναρξη ισχύος του νόμου το 2014. Επομένως, οι υποκείμενοι στον φόρο μπορούν να επιλέξουν, για τα προηγούμενα έτη, να υπάγονται είτε στο νέο σύστημα διπλού συντελεστή ή να συνεχίσουν να υπάγονται στην παλιά προοδευτική κλίμακα των έξι φορολογικών συντελεστών.

(24)

Δεν θίγονται οι διατάξεις για την έκπτωση των ζημιών που μεταφέρθηκαν από τη φορολογική βάση του 2014, η οποία περιορίζεται σε εταιρείες που δεν ήταν κερδοφόρες το 2013.

(25)

Η Επιτροπή κίνησε την επίσημη διαδικασία έρευνας διότι θεώρησε στο στάδιο αυτό ότι ο προοδευτικός χαρακτήρας των φορολογικών συντελεστών και οι διατάξεις σχετικά με την έκπτωση των μεταφερόμενων ζημιών από τη φορολογική βάση, όπως θεσπίζονται στον νόμο, συνιστούσαν κρατική ενίσχυση.

(26)

Η Επιτροπή θεώρησε ότι οι προοδευτικοί φορολογικοί συντελεστές συνιστούν διάκριση μεταξύ, αφενός, επιχειρήσεων με υψηλά διαφημιστικά έσοδα (μεγαλύτερων, επομένως, επιχειρήσεων) και, αφετέρου, επιχειρήσεων με χαμηλά διαφημιστικά έσοδα (μικρότερων, επομένως, επιχειρήσεων) και παρέχουν επιλεκτικό πλεονέκτημα στις τελευταίες με βάση το μέγεθός τους. Η Επιτροπή είχε αμφιβολίες κατά πόσο η ικανότητα πληρωμής, στην οποία αναφέρθηκε η Ουγγαρία, θα μπορούσε να λειτουργήσει ως κατευθυντήρια αρχή για φόρους κύκλου εργασιών. Η Επιτροπή συνεπώς θεώρησε, σε προκαταρκτικό στάδιο, ότι ο προοδευτικός χαρακτήρας του συντελεστή για τον φόρο διαφήμισης δυνάμει του νόμου συνιστούσε κρατική ενίσχυση, δεδομένου ότι, όπως φαινόταν, συντρέχουν όλα τα άλλα κριτήρια για να χαρακτηριστεί ως τέτοια.

(27)

Η Επιτροπή θεώρησε επίσης ότι οι διατάξεις του νόμου που επιτρέπουν την έκπτωση των ζημιών προηγούμενων χρήσεων που μεταφέρονται σύμφωνα με τη νομοθεσία για τη φορολόγηση των εταιρειών και των μερισμάτων ή τη νομοθεσία για τον φόρο εισοδήματος φυσικών προσώπων από τον οφειλόμενο φόρο και ιδίως ο περιορισμός σε επιχειρήσεις που δεν ήταν κερδοφόρες το 2013, συνιστούν διάκριση μεταξύ επιχειρήσεων οι οποίες, έναντι ενός φόρου που βασίζεται στον κύκλο εργασιών, βρίσκονται σε συγκρίσιμη κατάσταση. Θεώρησε ότι οι διατάξεις φαίνεται να παρέχουν επιλεκτικό πλεονέκτημα σε επιχειρήσεις που δεν ήταν κερδοφόρες το 2013, σε σύγκριση με τις επιχειρήσεις που δεν ήταν κερδοφόρες τα προηγούμενα έτη ή δεν 'ήταν καθόλου ζημιογόνες. Η Επιτροπή θεώρησε ότι η διαφορετική μεταχείριση δεν δικαιολογείται από τον χαρακτήρα και τη λογική του συστήματος φορολόγησης, δεδομένου ιδίως ότι η Ουγγαρία υποστήριζε ότι ο φόρος διαφήμισης βασίζεται στην ιδέα ότι και μόνη η είσπραξη διαφημιστικών εσόδων δικαιολογεί τη φορολόγηση. Ως εκ τούτου, η Επιτροπή θεώρησε ότι οι εν λόγω διατάξεις συνιστούν κρατική ενίσχυση, δεδομένου ότι, όπως φαίνεται, συντρέχουν όλα τα άλλα κριτήρια για να χαρακτηριστεί ως τέτοια.

(28)

Τα μέτρα δεν θεωρήθηκαν συμβατά με την εσωτερική αγορά.

(29)

Η Επιτροπή έλαβε παρατηρήσεις από τρία ενδιαφερόμενα μέρη.

(30)

Η Ένωση Διαφημιστών Ουγγαρίας περιέγραψε την κατάσταση του διαφημιστικού κλάδου στην Ουγγαρία και διατύπωσε προβληματισμούς σχετικά με τον φόρο διαφήμισης. Θεωρεί ότι ο φόρος δημιουργεί μια επιπρόσθετη επιβάρυνση σε έναν τομέα που έχει ήδη πληγεί από μείωση εσόδων. Επισημαίνει ότι οποιοσδήποτε φόρος διαφήμισης σε μικρές εταιρείες μέσων ενημέρωσης μπορεί να οδηγήσει τις εν λόγω εταιρείες εκτός αγοράς λόγω του χαμηλού περιθωρίου κέρδους που έχουν.

(31)

Το TV2, ένας ουγγρικός φορέας ιδιωτικής τηλεόρασης, υπέβαλε παρατηρήσεις μόνο για την έκπτωση ζημιών προηγούμενων χρήσεων που μεταφέρονται για λόγους φορολόγησης του εισοδήματος εταιρειών και φυσικών προσώπων. Το TV2 θεωρεί ότι η διάταξη που αφορά τον συμψηφισμό ζημιών προηγούμενων χρήσεων είναι μη επιλεκτική, διότι εμπίπτει στο πεδίο εφαρμογής της διακριτικής ευχέρειας ενός κράτους μέλους να σχεδιάζει έναν φόρο που βασίζεται στον κύκλο εργασιών, λαμβάνοντας παράλληλα υπόψη στοιχεία ενός φόρου που βασίζεται στην ικανότητα πληρωμής. Το μοναδικό στοιχείο επιλεκτικότητας που θα μπορούσε να εντοπίσει η Επιτροπή στους κανόνες για τη μείωση των ζημιών προηγούμενων χρήσεων, είναι ο περαιτέρω περιορισμός σε εταιρείες που δεν ήταν κερδοφόρες το 2013 και όχι ο γενικός κανόνας που επιτρέπει τη μείωση των ζημιών προηγούμενων χρήσεων.

(32)

Το RTL συμφωνεί με την εκτίμηση της Επιτροπής στην απόφαση για την κίνηση της διαδικασίας. Ανέφερε ότι ο φόρος διαφήμισης γεννά δύο επιπρόσθετα στοιχεία επιλεκτικότητας: i) από τον φόρο θα επωφεληθούν οι δημόσιοι ραδιοτηλεοπτικοί φορείς σε βάρος των εμπορικών ραδιοτηλεοπτικών φορέων, διότι οι πρώτοι φέρονται να χρηματοδοτούνται κατά βάση από το κράτος και επομένως επηρεάζονται λιγότερο από τον φόρο· ii) από τον φόρο θα επωφεληθούν οι ουγγρικοί ραδιοτηλεοπτικοί φορείς σε βάρος των διεθνών παραγόντων, διότι οι ουγγρικοί ραδιοτηλεοπτικοί φορείς φέρονται να έχουν κατά κανόνα χαμηλότερα διαφημιστικά έσοδα από τους μεγαλύτερους διεθνείς παράγοντες.

(33)

Οι ουγγρικές αρχές αμφισβητούν ότι τα μέτρα συνιστούν ενίσχυση. Ουσιαστικά, υποστηρίζουν ότι η ικανότητα πληρωμής δεν αντικατοπτρίζεται μόνο από την κερδοφορία μιας επιχείρησης, αλλά και από το μερίδιό της στην αγορά και επομένως από τον κύκλο εργασιών της. Η Ουγγαρία υποστηρίζει ότι οι προοδευτικοί φορολογικοί συντελεστές στην περίπτωση φόρου που βασίζεται στον κύκλο εργασιών δικαιολογούνται από την ικανότητα πληρωμής και ότι ο ακριβής ορισμός της κλίμακας συντελεστών εμπίπτει στην εθνική αρμοδιότητα. Η Ουγγαρία θεωρεί ότι το μεταβατικό μέτρο για τις εταιρείες που δεν ήταν κερδοφόρες το 2013 δικαιολογείται διότι η φορολογική επιβάρυνση για αυτές τις εταιρείες θα ήταν πολύ υψηλή χωρίς το εν λόγω μέτρο.

(34)

Η Ουγγαρία αμφισβητεί τον επιλεκτικό χαρακτήρα του φορολογικού καθεστώτος, ιδίως, με το επιχείρημα ότι δεν υπάρχει παρέκκλιση από το σύστημα αναφοράς, δεδομένου ότι το σύστημα αναφοράς στην περίπτωση προοδευτικών φόρων αποτελεί συνδυασμό της φορολογικής βάσης και των αντίστοιχων φορολογικών συντελεστών. Ως εκ τούτου, οι εταιρείες που βρίσκονται στην ίδια νομική και πραγματική κατάσταση (και που έχουν την ίδια φορολογική βάση) υπόκεινται στο ίδιο ποσό φορολογίας.

(35)

Η Ουγγαρία δήλωσε ότι η Ένωση Διαφημιστών Ουγγαρίας στις παρατηρήσεις της περιγράφει σωστά τη λειτουργία της ουγγρικής αγοράς διαφήμισης και, πιο συγκεκριμένα, συνάγει το συμπέρασμα ότι οι μικρότερες επιχειρήσεις και οι νεοεισερχόμενοι βρίσκονται σε δυσχερέστερη θέση από τις μεγαλύτερες επιχειρήσεις με υψηλότερο κύκλο εργασιών. Ως εκ τούτου, η θέση των μικρότερων παραγόντων της διαφημιστικής αγοράς δεν είναι συγκρίσιμη με εκείνη των μεγαλύτερων φορέων που διαθέτουν ικανότητα πληρωμής μεγαλύτερων ποσών και στους οποίους θα πρέπει να επιβάλλεται μια προοδευτικά υψηλότερη φορολογική επιβάρυνση.

(36)

Η Ουγγαρία συμφωνεί με τις παρατηρήσεις του TV2 και επισημαίνει ότι από την απόφαση του Δικαστηρίου στην υπόθεση Γιβραλτάρ προκύπτει ότι η κερδοφορία ως κριτήριο φορολογίας αποτελεί γενικό φορολογικό μέτρο, διότι αποτελεί απόρροια τυχαίου γεγονότος.

(37)

Η Ουγγαρία διαφωνεί με τα επιχειρήματα του RTL για τους λόγους που εξηγήθηκαν ήδη σε προηγούμενα έγγραφα που υπέβαλε. Η Ουγγαρία εξηγεί περαιτέρω ότι ο νόμος αντιμετωπίζει ισότιμα τους δημόσιους και ιδιωτικούς ραδιοτηλεοπτικούς φορείς και ότι κάθε δημοσίευση διαφήμισης έναντι αμοιβής υπόκειται στην ίδια φορολογική οφειλή.

(38)

Σύμφωνα με το άρθρο 107 παράγραφος 1 της ΣΛΕΕ, «ενισχύσεις που χορηγούνται υπό οποιαδήποτε μορφή από τα κράτη ή με κρατικούς πόρους και που νοθεύουν ή απειλούν να νοθεύσουν τον ανταγωνισμό διά της ευνοϊκής μεταχειρίσεως ορισμένων επιχειρήσεων ή ορισμένων κλάδων παραγωγής είναι ασυμβίβαστες με την εσωτερική αγορά, κατά το μέτρο που επηρεάζουν τις μεταξύ κρατών μελών συναλλαγές, εκτός αν οι Συνθήκες ορίζουν άλλως».

(39)

Κατά συνέπεια, για να χαρακτηριστεί ένα μέτρο ως κρατική ενίσχυση κατά την έννοια της διάταξης αυτής πρέπει να πληρούνται σωρευτικά οι ακόλουθες προϋποθέσεις: i) το μέτρο πρέπει να καταλογιστεί στο κράτος και να χρηματοδοτείται από κρατικούς πόρους· ii) πρέπει να παρέχει πλεονέκτημα στον δικαιούχο· iii) αυτό το πλεονέκτημα πρέπει να είναι επιλεκτικό· και iv) το μέτρο πρέπει να νοθεύει ή να απειλεί να νοθεύσει τον ανταγωνισμό και να μπορεί να επηρεάσει τις συναλλαγές μεταξύ κρατών μελών.

(40)

Για να συνιστά κρατική ενίσχυση, ένα μέτρο πρέπει να καταλογίζεται σε ένα κράτος μέλος και να χρηματοδοτείται από κρατικούς πόρους.

(41)

Εφόσον τα επίμαχα μέτρα είναι απόρροια νόμου του ουγγρικού κοινοβουλίου, μπορούν σαφώς να καταλογιστούν στο ουγγρικό κράτος.

(42)

Σε ό,τι αφορά τη χρηματοδότηση του μέτρου μέσω κρατικών πόρων, όταν το αποτέλεσμα ενός μέτρου είναι ότι το κράτος δεν εισπράττει έσοδα τα οποία θα έπρεπε να εισπράξει υπό κανονικές συνθήκες από μια επιχείρηση, πληρούται και αυτή η προϋπόθεση (4). Στην παρούσα περίπτωση, η Ουγγαρία παραιτείται από πόρους που θα έπρεπε υπό κανονικές συνθήκες να εισπράττει από επιχειρήσεις με χαμηλότερο επίπεδο κύκλου εργασιών (μικρότερες, επομένως, επιχειρήσεις), εάν αυτές υπέκειντο στην ίδια εισφορά υγείας με επιχειρήσεις με υψηλότερο επίπεδο κύκλου εργασιών (μεγαλύτερες, επομένως, επιχειρήσεις).

(43)

Σύμφωνα με τη νομολογία των δικαστηρίων της Ένωσης, η έννοια της ενίσχυσης δεν καλύπτει μόνον θετικές παροχές, αλλά και παρεμβάσεις οι οποίες υπό διάφορες μορφές ελαφρύνουν τις επιβαρύνσεις που κανονικώς βαρύνουν τον προϋπολογισμό μιας επιχείρησης (5). Πλεονέκτημα μπορεί να χορηγηθεί μέσω διαφορετικών ειδών μειώσεων στη φορολογική επιβάρυνση μιας εταιρείας και, συγκεκριμένα, μέσω της μείωσης του εφαρμοστέου συντελεστή φόρου, της φορολογητέας βάσης ή του ποσού του οφειλόμενου φόρου (6). Παρότι ένα μέτρο μείωσης φόρου δεν περιλαμβάνει τη θετική μεταβίβαση κρατικών πόρων, παρέχει πλεονέκτημα διότι περιάγει τις επιχειρήσεις στις οποίες έχει εφαρμογή σε ευνοϊκότερη οικονομική κατάσταση σε σχέση με τους λοιπούς φορολογουμένους και έχει ως συνέπεια την απώλεια εσόδων για το κράτος (7).

(44)

Ο νόμος θεσπίζει προοδευτικούς συντελεστές φορολογίας που έχουν εφαρμογή στον ετήσιο κύκλο εργασιών που προκύπτει από τη δημοσίευση διαφημίσεων στην Ουγγαρία ανάλογα με την κλίμακα στην οποία εμπίπτει ο κύκλος εργασιών μιας επιχείρησης. Ο προοδευτικός χαρακτήρας των εν λόγω συντελεστών έχει ως αποτέλεσμα το ποσοστό φόρου που εισπράττεται επί του κύκλου εργασιών μιας επιχείρησης να αυξάνεται προοδευτικά ανάλογα με τον αριθμό κλιμάκων στις οποίες εμπίπτει ο κύκλος εργασιών. Κατά συνέπεια, οι επιχειρήσεις με χαμηλό κύκλο εργασιών (μικρότερες επιχειρήσεις) φορολογούνται με σημαντικά χαμηλότερο μέσο συντελεστή από ό,τι οι επιχειρήσεις με υψηλό κύκλο εργασιών (μεγαλύτερες επιχειρήσεις). Η φορολόγηση των επιχειρήσεων με χαμηλό κύκλο εργασιών με αυτόν τον σημαντικά χαμηλότερο μέσο φορολογικό συντελεστή, ελαφρύνει τις επιβαρύνσεις με τις οποίες βαρύνονται σε σχέση με επιχειρήσεις με υψηλό κύκλο εργασιών και συνεπώς συνιστά πλεονέκτημα προς όφελος των μικρότερων επιχειρήσεων σε σχέση με τις μεγαλύτερες επιχειρήσεις για τους σκοπούς του άρθρου 107 παράγραφος 1 της Συνθήκης.

(45)

Ομοίως, η δυνατότητα έκπτωσης των ζημιών που μεταφέρονται για λόγους φορολόγησης των εταιρειών ή του εισοδήματος φυσικών προσώπων στο πλαίσιο του νόμου συνιστά πλεονέκτημα για τις επιχειρήσεις που δεν ήταν κερδοφόρες το 2013, καθώς μειώνει τη φορολογική τους βάση και κατ' επέκταση τη φορολογική τους επιβάρυνση σε σύγκριση με επιχειρήσεις που δεν μπορούν να επωφεληθούν από την εν λόγω έκπτωση.

(46)

Ένα μέτρο θεωρείται επιλεκτικό αν ευνοεί ορισμένες επιχειρήσεις ή ορισμένους κλάδους παραγωγής κατά την έννοια του άρθρου 107 παράγραφος 1 της Συνθήκης. Για τα δημοσιονομικά μέτρα, το Δικαστήριο της Ευρωπαϊκής Ένωσης έχει αποφανθεί ότι η επιλεκτικότητα του μέτρου θα πρέπει κατά κανόνα να αξιολογείται με την πραγματοποίηση μιας ανάλυσης σε τρία στάδια (8). Αρχικά, προσδιορίζεται το κοινό ή κανονικό φορολογικό καθεστώς που είναι εφαρμοστέο στο κράτος μέλος: το «σύστημα αναφοράς». Δεύτερον, θα πρέπει να προσδιορίζεται κατά πόσον ένα συγκεκριμένο μέτρο αποτελεί παρέκκλιση από το εν λόγω σύστημα στο μέτρο που διαφοροποιεί τους οικονομικούς φορείς οι οποίοι, υπό το πρίσμα των στόχων που είναι συμφυείς με το σύστημα, βρίσκονται σε συγκρίσιμη πραγματική και νομική κατάσταση. Εάν το υπό ανάλυση μέτρο δεν συνιστά παρέκκλιση από το σύστημα αναφοράς, δεν είναι επιλεκτικό. Ωστόσο, εάν αποτελεί παρέκκλιση (και ως εκ τούτου είναι εκ πρώτης όψεως επιλεκτικό), θα πρέπει να διαπιστωθεί κατά το τρίτο στάδιο της ανάλυσης κατά πόσον η παρέκκλιση δικαιολογείται από τη φύση ή από την εν γένει οικονομία του φορολογικού συστήματος αναφοράς (9). Εάν ένα εκ πρώτης όψεως επιλεκτικό μέτρο δικαιολογείται από τη φύση ή από την εν γένει οικονομία του συστήματος, δεν θα θεωρείται επιλεκτικό και, συνεπώς, δεν θα εμπίπτει στο πεδίο εφαρμογής του άρθρου 107 παράγραφος 1 της Συνθήκης.

(47)

Το σύστημα αναφοράς συνιστά το πλαίσιο σε σχέση με το οποίο αξιολογείται η επιλεκτικότητα των μέτρων.

(48)

Στην παρούσα περίπτωση, το σύστημα αναφοράς συνίσταται στην επιβολή ενός ειδικού φόρου διαφήμισης επί του κύκλου εργασιών που προέρχεται από την παροχή υπηρεσιών διαφήμισης, δηλαδή στην πλήρη αμοιβή που λαμβάνεται από τους δημοσιεύοντες τις διαφημίσεις, χωρίς αφαίρεση των εξόδων. Η Επιτροπή δεν θεωρεί ότι η προοδευτική δομή του συντελεστή του φόρου διαφήμισης μπορεί να αποτελέσει τμήμα του εν λόγω συστήματος αναφοράς.

(49)

Όπως απεφάνθη το Δικαστήριο της Ευρωπαϊκής Ένωσης (10), δεν επαρκεί πάντα ο περιορισμός της ανάλυσης της επιλεκτικότητας στο κατά πόσο το μέτρο παρεκκλίνει του συστήματος αναφοράς, όπως ορίζεται από το κράτος μέλος. Είναι επίσης αναγκαίο να εκτιμηθεί κατά πόσον τα όρια του εν λόγω συστήματος έχουν σχεδιαστεί από το κράτος μέλος κατά τρόπο συνεπή ή, αντίθετα, κατά τρόπο σαφώς αυθαίρετο ή μεροληπτικό, ούτως ώστε να ευνοούν ορισμένες επιχειρήσεις έναντι άλλων. Διαφορετικά, αντί να ορίζει γενικούς κανόνες που έχουν εφαρμογή σε όλες τις επιχειρήσεις και από τους οποίους υφίσταται παρέκκλιση για ορισμένες επιχειρήσεις, το κράτος μέλος θα μπορούσε να επιτύχει το ίδιο αποτέλεσμα, παρακάμπτοντας τους κανόνες περί κρατικών ενισχύσεων και προσαρμόζοντας και συνδυάζοντάς τους κατά τρόπο τέτοιο που η ίδια η εφαρμογή τους να έχει ως αποτέλεσμα διαφορετική επιβάρυνση για διαφορετικές επιχειρήσεις (11). Είναι ιδιαίτερα σημαντικό να υπενθυμιστεί στο πλαίσιο αυτό ότι σύμφωνα με πάγια νομολογία του Δικαστηρίου το άρθρο 107 παράγραφος 1 της Συνθήκης δεν εισάγει διάκριση μεταξύ των μέτρων κρατικής ενίσχυσης ως προς τα αίτια ή τους στόχους τους, αλλά τα ορίζει σε συνάρτηση με τα αποτελέσματά τους και επομένως ανεξαρτήτως των χρησιμοποιούμενων τεχνικών (12).

(50)

Η προοδευτική δομή του φόρου που εισήγαγε ο νόμος φαίνεται να έχει σχεδιαστεί σκόπιμα από την Ουγγαρία με σκοπό να ευνοηθούν ορισμένες επιχειρήσεις έναντι άλλων. Σύμφωνα με την προοδευτική δομή του φόρου που εισήγαγε ο νόμος, οι επιχειρήσεις που δημοσιεύουν διαφημίσεις υπόκεινται σε διαφορετικούς φορολογικούς συντελεστές που αυξάνονται προοδευτικά από 0 % έως 50 %, ανάλογα με την κλίμακα στην οποία εμπίπτει ο κύκλος εργασιών τους. Επομένως, εφαρμόζεται διαφορετικός μέσος φορολογικός συντελεστής σε επιχειρήσεις που υπόκεινται στον φόρο διαφήμισης ανάλογα με το επίπεδο του κύκλου εργασιών τους.

(51)

Το αποτέλεσμα της προοδευτικής δομής του συντελεστή που εισήγαγε ο νόμος είναι επομένως ότι διαφορετικές επιχειρήσεις υπόκεινται σε διαφορετικά επίπεδα φορολογίας (που εκφράζεται ως ποσοστό του συνολικού ετήσιου κύκλου εργασιών από διαφημιστικές δραστηριότητες) ανάλογα με το μέγεθός τους, καθώς το ποσό του κύκλου εργασιών από διαφημιστικές δραστηριότητες που επιτυγχάνει μια επιχείρηση σχετίζεται σε ορισμένο βαθμό με το μέγεθος της εν λόγω επιχείρησης.

(52)

Επειδή κάθε εταιρεία φορολογείται με διαφορετικό συντελεστή, η Επιτροπή δεν μπορεί να προσδιορίσει έναν μοναδικό συντελεστή αναφοράς στον φόρο διαφήμισης. Η Ουγγαρία δεν παρουσίασε συγκεκριμένο συντελεστή ως συντελεστή αναφοράς ή ως «κανονικό» συντελεστή και ούτε εξήγησε γιατί ένας υψηλότερος συντελεστής θα μπορούσε να δικαιολογηθεί για επιχειρήσεις με υψηλό επίπεδο κύκλου εργασιών, ούτε γιατί θα πρέπει να εφαρμόζονται χαμηλότεροι συντελεστές σε επιχειρήσεις με χαμηλότερα επίπεδα κύκλων εργασιών από διαφημιστικές δραστηριότητες.

(53)

Ο δεδηλωμένος στόχος του φόρου διαφήμισης είναι η προαγωγή της αρχής της κατανομής των δημόσιων βαρών. Υπό το πρίσμα του στόχου αυτού, η Επιτροπή θεωρεί ότι όλοι οι φορείς που υπόκεινται στον φόρο διαφήμισης βρίσκονται σε συγκρίσιμη νομική και πραγματική κατάσταση. Κατά συνέπεια, εκτός εάν δικαιολογείται δεόντως, όλοι οι φορείς θα πρέπει να αντιμετωπίζονται ισότιμα και να καταβάλλουν το ίδιο ποσοστό του κύκλου εργασιών τους, ανεξάρτητα από το επίπεδο του κύκλου εργασιών τους. Η Επιτροπή διαπιστώνει ότι η συνέπεια της επιβολής ενιαίου φορολογικού συντελεστή σε όλους τους φορείς είναι ήδη ότι οι φορείς με υψηλότερο κύκλο εργασιών εισφέρουν περισσότερο στον κρατικό προϋπολογισμό από ό,τι οι φορείς με χαμηλά επίπεδα κύκλου εργασιών. Η Ουγγαρία δεν έχει προβάλει πειστική επιχειρηματολογία που να δικαιολογεί τη διάκριση μεταξύ αυτών των τύπων επιχειρήσεων, που συνιστά η προοδευτική επιβολή αναλογικά υψηλότερης φορολογικής επιβάρυνσης στις επιχειρήσεις με υψηλότερο κύκλο εργασιών από διαφημιστικές δραστηριότητες. Επομένως, η Ουγγαρία σχεδίασε σκόπιμα τον φόρο διαφήμισης κατά τρόπο τέτοιο ώστε να ευνοούνται αυθαίρετα ορισμένες επιχειρήσεις, δηλαδή αυτές με χαμηλότερο επίπεδο κύκλου εργασιών (μικρότερες, επομένως, επιχειρήσεις) και να λαμβάνουν δυσμενή μεταχείριση άλλες, μεγαλύτερες επιχειρήσεις (13).

(54)

Το σύστημα αναφοράς είναι επομένως επιλεκτικό από τον σχεδιασμό του κατά τρόπο μη δικαιολογημένο υπό το πρίσμα του στόχου του φόρου διαφήμισης, ο οποίος είναι η προαγωγή της αρχής της κατανομής των δημόσιων βαρών και η συγκέντρωση πόρων για τον κρατικό προϋπολογισμό.

(55)

Ομοίως, η δυνατότητα έκπτωσης των ζημιών προηγούμενων χρήσεων που μεταφέρονται για λόγους φορολόγησης του εισοδήματος εταιρειών και φυσικών προσώπων από τη φορολογική βάση του 2014 δεν μπορεί να θεωρηθεί μέρος του συστήματος αναφοράς στην παρούσα περίπτωση για δύο τουλάχιστον λόγους. Αφενός, ο φόρος βασίζεται στη φορολογία του κύκλου εργασιών σε αντίθεση με τον φόρο που βασίζεται στο κέρδος, το οποίο συνεπάγεται ότι τα έξοδα δεν μπορούν κατά κανόνα να αφαιρεθούν από τη φορολογική βάση ενός φόρου κύκλου εργασιών. Οι ουγγρικές αρχές δεν μπόρεσαν να εξηγήσουν στην παρούσα περίπτωση πώς αυτή η δυνατότητα έκπτωσης των εξόδων θα μπορούσε να συνδεθεί με τον στόχο ή τον χαρακτήρα του φόρου κύκλου εργασιών. Αφετέρου, η δυνατότητα έκπτωσης προσφέρεται μόνο σε επιχειρήσεις που δεν ήταν κερδοφόρες το 2013. Δεν αποτελεί γενικό κανόνα έκπτωσης και η εν λόγω δυνατότητα έκπτωσης φαίνεται να είναι αυθαίρετη ή τουλάχιστον δεν είναι αρκετά συνεπής ώστε να αποτελεί μέρος ενός συστήματος αναφοράς.

(56)

Κατά την άποψη της Επιτροπής, το σύστημα αναφοράς για τη φορολογία του κύκλου εργασιών από διαφημιστικές δραστηριότητες θα πρέπει να είναι ένας φόρος επί του κύκλου εργασιών από διαφημιστικές δραστηριότητες που θα συμμορφώνεται με τους κανόνες περί κρατικών ενισχύσεων, ήτοι όπου:

(57)

Σε δεύτερη φάση, είναι απαραίτητο να προσδιοριστεί κατά πόσο το μέτρο παρεκκλίνει από το σύστημα αναφοράς υπέρ ορισμένων επιχειρήσεων που βρίσκονται στην ίδια πραγματική και νομική κατάσταση, υπό το πρίσμα του στόχου που είναι συμφυής με το σύστημα αναφοράς.

(58)

Η προοδευτικότητα της δομής του συντελεστή του φόρου διαφήμισης διακρίνει μεταξύ επιχειρήσεων που δραστηριοποιούνται στη δημοσίευση διαφημίσεων στην Ουγγαρία με βάση την κλίμακα των διαφημιστικών δραστηριοτήτων τους, όπως εκφράζεται από τον κύκλο εργασιών από διαφημιστικές δραστηριότητες.

(59)

Πράγματι, λόγω του προοδευτικού χαρακτήρα των συντελεστών που προβλέπει ο νόμος, οι επιχειρήσεις με κύκλο εργασιών που εμπίπτει σε χαμηλότερες κλίμακες, υπόκεινται σε σημαντικά χαμηλότερη φορολογία από ό,τι επιχειρήσεις με κύκλο εργασιών που εμπίπτει σε υψηλότερες κλίμακες. Κατά συνέπεια, οι επιχειρήσεις με χαμηλό κύκλο εργασιών υπόκεινται τόσο σε σημαντικά χαμηλότερους οριακούς φορολογικούς συντελεστές όσο και σε σημαντικά χαμηλότερους μέσους φορολογικούς συντελεστές, σε σύγκριση με επιχειρήσεις με υψηλά επίπεδα κύκλου εργασιών, και επομένως υπόκεινται σε σημαντικά χαμηλότερη φορολογία για τις ίδιες δραστηριότητες. Ειδικότερα, η Επιτροπή επισημαίνει ότι για επιχειρήσεις με υψηλότερο κύκλο εργασιών από διαφημιστικές δραστηριότητες η φορολογία του κύκλου εργασιών που εμπίπτει στις ανώτερες κλίμακες (30 % / 40 % / 50 %) είναι εξαιρετικά υψηλή και επομένως έχει ως αποτέλεσμα διαφορετική μεταχείριση σε πολύ σημαντικό βαθμό.

(60)

Επιπλέον, από τα στοιχεία σχετικά με τις προκαταβολές φόρου που υποβλήθηκαν από τις ουγγρικές αρχές στις 17 Φεβρουαρίου 2015 προκύπτει ότι οι φορολογικοί συντελεστές 30 % και 40 % / 50 % που ισχύουν για τον κύκλο εργασιών από διαφημιστικές δραστηριότητες και εμπίπτουν στις δύο υψηλότερες κλίμακες, στην πραγματικότητα εφαρμόστηκαν μόνο σε μία επιχείρηση το 2014 και ότι η εν λόγω επιχείρηση έχει καταβάλει περίπου 80 % των συνολικών εσόδων από προκαταβολές φόρου που εισέπραξε το ουγγρικό κράτος. Αυτά τα στοιχεία αποδεικνύουν τα απτά αποτελέσματα της διαφορετικής μεταχείρισης των επιχειρήσεων στο πλαίσιο του νόμου και τον επιλεκτικό χαρακτήρα των προοδευτικών συντελεστών που προβλέπονται σε αυτόν.

(61)

Ως εκ τούτου, η Επιτροπή θεωρεί ότι η προοδευτική δομή των συντελεστών που εισήγαγε ο νόμος παρεκκλίνει από το σύστημα αναφοράς που συνίσταται στην επιβολή ενός φόρου διαφήμισης σε όλους τους φορείς που δραστηριοποιούνται στη δημοσίευση διαφημίσεων στην Ουγγαρία υπέρ των επιχειρήσεων με χαμηλότερο κύκλο εργασιών.

(62)

Η Επιτροπή επίσης θεωρεί ότι η δυνατότητα έκπτωσης από τη φορολογική βάση του 2014 των ζημιών προηγούμενων χρήσεων που μεταφέρονται για λόγους φορολόγησης του εισοδήματος εταιρειών και φυσικών προσώπων για επιχειρήσεις που δεν ήταν κερδοφόρες το 2013 παρεκκλίνει από το σύστημα αναφοράς, δηλαδή από τον γενικό κανόνα για τη φορολογία φορέων με βάση τον κύκλο εργασιών τους από διαφημιστικές δραστηριότητες. Αφενός, ο φόρος βασίζεται στη φορολογία του κύκλου εργασιών σε αντίθεση με τον φόρο που βασίζεται στο κέρδος, το οποίο συνεπάγεται ότι τα έξοδα δεν μπορούν κατά κανόνα να αφαιρεθούν από τη φορολογική βάση ενός φόρου κύκλου εργασιών.

(63)

Ειδικότερα, ο περιορισμός της έκπτωσης ζημιών σε επιχειρήσεις που δεν ήταν κερδοφόρες το 2013 συνιστά διάκριση, αφενός, μεταξύ επιχειρήσεων που μετέφεραν ζημίες από προηγούμενες χρήσεις και δεν ήταν κερδοφόρες το 2013 και, αφετέρου, μεταξύ επιχειρήσεων που ήταν κερδοφόρες το 2013 αλλά θα μπορούσαν να έχουν μεταφέρει ζημίες από προηγούμενες χρήσεις. Επίσης, η διάταξη δεν περιορίζει τις ζημίες που μπορούν να συμψηφιστούν με τη φορολογική οφειλή από διαφήμιση στις ζημίες που αφορούν το 2013, αλλά επιτρέπει τη χρήση ζημιών από προηγούμενες χρήσεις και σε επιχειρήσεις που δεν ήταν κερδοφόρες το 2013. Επιπλέον, η Επιτροπή θεωρεί ότι η έκπτωση ζημιών που υφίστανται ήδη κατά τον χρόνο θέσπισης του νόμου για τον φόρο διαφήμισης συνεπάγεται επιλεκτικότητα, επειδή το δικαίωμα αυτής της έκπτωσης θα μπορούσε να ευνοεί ορισμένες επιχειρήσεις με σημαντικές ζημίες από προηγούμενες χρήσεις.

(64)

Η Επιτροπή θεωρεί ότι οι διατάξεις του νόμου που επιτρέπουν —υπό τους όρους που προβλέπει ο νόμος— την έκπτωση ζημιών προηγούμενων χρήσεων συνιστούν διάκριση μεταξύ επιχειρήσεων που δεν βρίσκονται σε συγκρίσιμη νομική και πραγματική κατάσταση υπό το πρίσμα του στόχου του ουγγρικού νόμου για τον φόρο διαφήμισης.

(65)

Η Επιτροπή θεωρεί επομένως ότι τα μέτρα είναι εκ πρώτης όψεως επιλεκτικά.

(66)

Ένα μέτρο που παρεκκλίνει από το σύστημα αναφοράς δεν είναι επιλεκτικό εάν αυτό δικαιολογείται από τη φύση ή την εν γένει οικονομία του συστήματος αυτού. Αυτό ισχύει σε περιπτώσεις όπου η επιλεκτική μεταχείριση είναι το αποτέλεσμα των εγγενών μηχανισμών που απαιτούνται για τη λειτουργία και την αποτελεσματικότητα του συστήματος (14). Εναπόκειται στο κράτος μέλος να παρέχει την εν λόγω αιτιολόγηση.

(67)

Οι ουγγρικές αρχές υποστήριξαν ότι ο κύκλος εργασιών και το μέγεθος μιας επιχείρησης αντικατοπτρίζουν την ικανότητα πληρωμής αυτής της επιχείρησης και επομένως μια επιχείρηση με υψηλό κύκλο εργασιών από διαφημιστικές δραστηριότητες έχει μεγαλύτερη ικανότητα πληρωμής από μια επιχείρηση με χαμηλότερο κύκλο εργασιών από διαφημιστικές δραστηριότητες. Η Επιτροπή θεωρεί ότι από τις πληροφορίες που υπέβαλε η Ουγγαρία δεν διαπιστώνεται ότι ο κύκλος εργασιών ενός ομίλου εταιρειών αποτελεί αξιόπιστη ένδειξη της ικανότητάς του για πληρωμή ούτε ότι το μοντέλο της προοδευτικότητας του φόρου δικαιολογείται από τη φύση ή την εν γένει οικονομία του φορολογικού συστήματος.

(68)

Αποτελεί φυσική συνέπεια των φόρων επί του κύκλου εργασιών (με ενιαίο συντελεστή) το γεγονός ότι όσο αυξάνεται ο κύκλος εργασιών μιας εταιρείας τόσο περισσότερους φόρους πληρώνει. Αντίθετα από τους φόρους που βασίζονται στο κέρδος (15), η φορολογία με βάση τον κύκλο εργασιών δεν αποσκοπεί να λαμβάνει υπόψη —και πράγματι δεν λαμβάνει υπόψη— τις δαπάνες που συνδέονται με τη δημιουργία αυτού του κύκλου εργασιών. Επομένως, απουσία συγκεκριμένων αποδείξεων περί του αντιθέτου, το επίπεδο του παραγόμενου κύκλου εργασιών δεν μπορεί να θεωρηθεί αυτόματα ότι αποτυπώνει την ικανότητα πληρωμής της επιχείρησης. Η Ουγγαρία δεν έχει αποδείξει την ύπαρξη της επικαλούμενης σχέσης μεταξύ κύκλου εργασιών και ικανότητας πληρωμής ούτε ότι αυτή η σχέση θα αντικατοπτριζόταν σωστά στο μοντέλο της προοδευτικότητας (από 0 % έως 50 % του κύκλου εργασιών) του φόρου διαφήμισης.

(69)

Η Επιτροπή θεωρεί ότι οι προοδευτικοί συντελεστές για φόρους επί του κύκλου εργασιών θα μπορούσαν να δικαιολογηθούν μόνο κατ' εξαίρεση, δηλαδή αν ο συγκεκριμένος στόχος που επιδιώκεται από τον φόρο πράγματι προϋποθέτει προοδευτικούς συντελεστές. Οι προοδευτικοί φόροι επί του κύκλου εργασιών θα μπορούσαν, για παράδειγμα, να δικαιολογηθούν αν επίσης αυξάνονται προοδευτικά οι εξωτερικότητες που δημιουργούνται από μια δραστηριότητα, τις οποίες καλείται να αντιμετωπίσει ο φόρος —δηλαδή περισσότερο από αναλογικά— με τον κύκλο εργασιών του. Ωστόσο, η Ουγγαρία δεν παρείχε καμία αιτιολόγηση της προοδευτικότητας του φόρου από τις εξωτερικότητες που ενδέχεται να δημιουργούνται από τη διαφήμιση.

(70)

Όσον αφορά την έκπτωση ζημιών προηγούμενων χρήσεων για επιχειρήσεις που δεν ήταν κερδοφόρες το 2013, αυτή η έκπτωση δεν μπορεί να αιτιολογηθεί ως μέτρο για την πρόληψη της φοροαποφυγής και της καταστρατήγησης των φορολογικών υποχρεώσεων. Το μέτρο εισάγει μια αυθαίρετη διάκριση μεταξύ δύο ομίλων εταιρειών που βρίσκονται σε συγκρίσιμη νομική και πραγματική κατάσταση. Επειδή η διάκριση είναι αυθαίρετη και δεν συμβαδίζει με τη φύση ενός φόρου που βασίζεται σε κύκλο εργασιών, όπως περιγράφεται στις αιτιολογικές σκέψεις 62 και 63, δεν μπορεί να θεωρηθεί συνεπής κανόνας κατά των καταχρήσεων που θα δικαιολογούσε μια διαφορετική αντιμετώπιση.

(71)

Κατά συνέπεια, η Επιτροπή θεωρεί ότι η ικανότητα πληρωμής δεν μπορεί να χρησιμεύσει ως κατευθυντήρια αρχή για τη φορολογία με βάση τον κύκλο εργασιών από διαφημιστικές δραστηριότητες στην Ουγγαρία. Ως εκ τούτου, η Επιτροπή δεν θεωρεί ότι τα μέτρα δικαιολογούνται από τη φύση ή την εν γένει οικονομία του φορολογικού συστήματος. Επομένως, τα μέτρα παρέχουν επιλεκτικό πλεονέκτημα σε διαφημιστικές εταιρείες με χαμηλότερο επίπεδο κύκλου εργασιών (και επομένως μικρότερες επιχειρήσεις) και σε επιχειρήσεις που δεν ήταν κερδοφόρες το 2013 και μπορούσαν να αφαιρέσουν τις ζημίες προηγούμενων χρήσεων από τη φορολογική βάση του 2014.

(72)

Σύμφωνα με το άρθρο 107 παράγραφος 1 της Συνθήκης, ένα μέτρο πρέπει να νοθεύει ή να απειλεί να νοθεύσει τον ανταγωνισμό και να επηρεάζει τις συναλλαγές στο εσωτερικό της Ένωσης για να συνιστά κρατική ενίσχυση.

(73)

Τα μέτρα έχουν εφαρμογή σε όλες τις επιχειρήσεις των οποίων ο κύκλος εργασιών προέρχεται από τη δημοσίευση διαφημίσεων στην Ουγγαρία. Η ουγγρική διαφημιστική αγορά είναι ανοιχτή στον ανταγωνισμό και χαρακτηρίζεται από την παρουσία φορέων από άλλα κράτη μέλη, επομένως τυχόν ενισχύσεις υπέρ ορισμένων φορέων διαφήμισης μπορούν να επηρεάσουν τις συναλλαγές στο εσωτερικό της Ένωσης. Πράγματι, τα μέτρα επηρεάζουν την ανταγωνιστική κατάσταση των επιχειρήσεων που υπόκεινται στον φόρο. Τα μέτρα απαλλάσσουν τις επιχειρήσεις με χαμηλότερα επίπεδα κύκλου εργασιών και επιχειρήσεις που δεν ήταν κερδοφόρες το 2013 από μια φορολογική οφειλή την οποία θα έπρεπε διαφορετικά να καταβάλουν, εάν αυτές είχαν υπαχθεί στον ίδιο φόρο διαφήμισης με επιχειρήσεις με υψηλό επίπεδο κύκλου εργασιών και/ή επιχειρήσεις που ήταν κερδοφόρες το 2013. Συνεπώς, η ενίσχυση που χορηγείται στο πλαίσιο αυτών των μέτρων συνιστά λειτουργική ενίσχυση καθώς απαλλάσσει τις εν λόγω επιχειρήσεις από μια οφειλή με την οποία υπό άλλες συνθήκες θα βαρύνονταν στο πλαίσιο της καθημερινής τους διαχείρισης ή των συνήθων δραστηριοτήτων τους. Το Δικαστήριο έχει επανειλημμένα αποφανθεί ότι η λειτουργική ενίσχυση νοθεύει τον ανταγωνισμό (16), επομένως τυχόν ενίσχυση που παρέχεται στις εν λόγω επιχειρήσεις θα πρέπει να θεωρείται ότι νοθεύει ή απειλεί να νοθεύσει τον ανταγωνισμό μέσω της ενίσχυσης της θέσης τους στην ουγγρική διαφημιστική αγορά. Κατά συνέπεια, τα μέτρα νοθεύουν ή απειλούν να νοθεύσουν τον ανταγωνισμό και να επηρεάσουν τις συναλλαγές στο εσωτερικό της Ένωσης.

(74)

Καθώς όλες οι προϋποθέσεις που θέτει το άρθρο 107 παράγραφος 1 της Συνθήκης πληρούνται, η Επιτροπή συνάγει το συμπέρασμα ότι ο φόρος διαφήμισης που θεσπίζει μια προοδευτική δομή φορολογικών συντελεστών και έκπτωση των ζημιών προηγούμενων χρήσεων από τη φορολογική βάση του 2014 που περιορίζεται σε εταιρείες οι οποίες δεν ήταν κερδοφόρες το 2013, συνιστά κρατική ενίσχυση κατά την έννοια της εν λόγω διάταξης.

(75)

Η κρατική ενίσχυση θεωρείται ότι συμβιβάζεται με την εσωτερική αγορά εάν εμπίπτει σε οποιαδήποτε από τις κατηγορίες που απαριθμούνται στο άρθρο 107 παράγραφος 2 της Συνθήκης (17) και μπορεί να θεωρηθεί ότι συμβιβάζεται με την εσωτερική αγορά εάν η Επιτροπή κρίνει ότι εμπίπτει σε οποιαδήποτε από τις κατηγορίες που απαριθμούνται στο άρθρο 107 παράγραφος 3 της Συνθήκης (18). Ωστόσο, είναι το κράτος μέλος που χορηγεί την ενίσχυση που φέρει το βάρος αποδείξεως ότι η κρατική ενίσχυση που χορηγεί συμβιβάζεται με την εσωτερική αγορά σύμφωνα με το άρθρο 107 παράγραφοι 2 ή 3 της Συνθήκης (19).

(76)

Η Επιτροπή επισημαίνει ότι οι ουγγρικές αρχές δεν παρείχαν επιχειρήματα που θα μπορούσαν να αποδείξουν ότι τα μέτρα θα ήταν συμβιβάσιμα με την εσωτερική αγορά και ότι η Ουγγαρία δεν σχολίασε τις αμφιβολίες που εκφράστηκαν στην απόφαση για την κίνηση της διαδικασίας ως προς το συμβιβάσιμο των μέτρων. Η Επιτροπή θεωρεί ότι καμία από τις εξαιρέσεις που αναφέρονται στις προαναφερθείσες διατάξεις της Συνθήκης δεν έχει εφαρμογή, διότι τα μέτρα δεν δείχνουν να επιδιώκουν κανέναν από τους στόχους που απαριθμούνται στις εν λόγω διατάξεις.

(77)

Συνεπώς, τα μέτρα δεν μπορούν να κηρυχθούν συμβιβάσιμα με την εσωτερική αγορά.

(78)

Ο φόρος διαφήμισης που θεσπίστηκε από τον νόμο XXII του 2014 —όπως περιγράφεται στην απόφαση για την κίνηση της διαδικασίας— σταμάτησε να ισχύει από την ημερομηνία έκδοσης της απόφασης της Επιτροπής να κινήσει την επίσημη έρευνα και να εκδώσει διαταγή αναστολής. Ωστόσο, ο φόρος διαφήμισης του 2014 τροποποιήθηκε από τις ουγγρικές αρχές τον Ιούνιο 2015, χωρίς προηγούμενη κοινοποίηση και/ή έγκριση από την Επιτροπή και επομένως ο φόρος συνέχισε να εφαρμόζεται στην τροποποιημένη εκδοχή του. Η Επιτροπή θεωρεί ότι η τροποποιημένη εκδοχή του φόρου διαφήμισης βασίζεται στις ίδιες αρχές με τον αρχικό φόρο και περιέχει —σε ορισμένο βαθμό τουλάχιστον— τα ίδια χαρακτηριστικά που περιγράφονται στην απόφαση για την κίνηση της διαδικασίας που οδήγησαν την Επιτροπή να κινήσει την επίσημη έρευνα. Κατά συνέπεια, η Επιτροπή θεωρεί ότι η τροποποιημένη εκδοχή του φόρου διαφήμισης εμπίπτει στο πεδίο εφαρμογής της απόφασης για την κίνηση της διαδικασίας. Στο τμήμα αυτό, η Επιτροπή αξιολογεί κατά πόσο —και σε ποιον βαθμό— η τροποποιημένη εκδοχή του φόρου αίρει τους προβληματισμούς που διατυπώθηκαν στην απόφαση για την κίνηση της διαδικασίας σε σχέση με τον αρχικό φόρο διαφήμισης.

(79)

Η τροποποίηση του 2015 επιλαμβάνεται μεν ορισμένων από προβληματισμούς ως προς την ύπαρξη κρατικής ενίσχυσης που διατύπωσε η Επιτροπή στην απόφαση για την κίνηση της διαδικασίας, αλλά δεν τους αίρει στο σύνολό τους.

(80)

Πρώτον, η νέα δομή φορολογικών συντελεστών εξακολουθεί να προβλέπει εξαίρεση για εταιρείες (ομίλους) με κύκλο εργασιών κάτω από 100 εκατ. HUF, περίπου 325 000 ευρώ (εφαρμόζεται συντελεστής 0 %) ενώ οι υπόλοιπες εταιρείες θα καταβάλλουν 5,3 % για το μέρος του κύκλου εργασιών τους που υπερβαίνει τα 100 εκατ. HUF. Πρακτικά αυτό σημαίνει ότι η προοδευτικότητα διατηρείται στη φορολογία των εταιρειών με κύκλο εργασιών από διαφημιστικές δραστηριότητες μεγαλύτερο από το όριο.

(81)

Το νέο όριο κάτω του οποίου εφαρμόζεται συντελεστής 0 % (100 εκατ. HUF) είναι χαμηλότερο από το όριο κάτω του οποίου εφαρμόζεται φορολογικός συντελεστής 0 % σύμφωνα με την παλιά νομοθεσία (που ανέρχονταν σε 500 εκατ. HUF). Ωστόσο, έχει ως αποτέλεσμα τη μη είσπραξη φόρων έως περίπου 17 000 ευρώ ετησίως (5,3 % × 325 000 ευρώ).

(82)

Η Επιτροπή έδωσε στην Ουγγαρία την ευκαιρία να δικαιολογήσει την εφαρμογή φορολογικού συντελεστή 0 % σε κύκλο εργασιών από διαφημιστικές δραστηριότητες κάτω από 100 εκατ. HUF από τη λογική του συστήματος φορολόγησης (π.χ. διοικητική επιβάρυνση). Ωστόσο, η Ουγγαρία δεν ανέπτυξε επιχειρήματα για να αποδείξει ότι το κόστος είσπραξης του φόρου (διοικητική επιβάρυνση) θα υπερέβαινε τα ποσά φόρου που εισπράχθηκαν (έως περίπου 17 000 ευρώ φόρου ετησίως).

(83)

Δεύτερον, η τροποποίηση θεσπίζει προαιρετική αναδρομική εφαρμογή από την έναρξη ισχύος του φόρου το 2014: για τα προηγούμενα έτη, οι φορολογούμενοι μπορούν να επιλέξουν να υπάγονται είτε στο νέο σύστημα ή στο παλιό.

(84)

Αυτό σημαίνει πρακτικά ότι οι εταιρείες που έχουν υπαχθεί στον φορολογικό συντελεστή 0 % και 1 % τα προηγούμενα έτη δεν θα φορολογηθούν αναδρομικά με τον συντελεστή 5,3 % καθώς είναι απίθανο να επιλέξουν να καταβάλουν περισσότερους φόρους. Επομένως, το προαιρετικό αναδρομικό αποτέλεσμα του τροποποιημένου φόρου επιτρέπει σε εταιρείες να μην υπόκεινται στην πληρωμή του φόρου στο πλαίσιο του νέου συστήματος και προβλέπει οικονομικό πλεονέκτημα για τις εταιρείες που δεν θα επιλέξουν τον συντελεστή 5,3 %.

(85)

Τρίτον, εξακολουθεί να ισχύει η έκπτωση ζημιών προηγούμενων χρήσεων από τη φορολογική βάση του 2014, η οποία περιορίζεται σε εταιρείες που δεν ήταν κερδοφόρες το 2013. Οι προβληματισμοί για ύπαρξη κρατικής ενίσχυσης που διατυπώνονται στην απόφαση για την κίνηση της διαδικασίας επομένως δεν αίρονται από το τροποποιημένο σύστημα και εξακολουθούν να ισχύουν.

(86)

Κατά συνέπεια, η Επιτροπή θεωρεί ότι οι τροποποιήσεις του 2015 στον νόμο για τον φόρο διαφήμισης μόνο εν μέρει αίρουν τους προβληματισμούς που διατυπώθηκαν στην απόφαση για την κίνηση της διαδικασίας σε σχέση με τον νόμο για τον φόρο διαφήμισης του 2014. Πράγματι ο τροποποιημένος νόμος εμφανίζει τα ίδια στοιχεία τα οποία η Επιτροπή θεωρούσε ότι συνεπάγονται κρατική ενίσχυση όσον αφορά το προηγούμενο σύστημα. Αν και ο αριθμός των εφαρμοστέων συντελεστών και κλιμάκων έχει μειωθεί από 6 σε 2 και ο υψηλότερος συντελεστής ουσιαστικά μειώθηκε από 50 % σε 5,3 %, ο φόρος παρέμεινε προοδευτικός, η προοδευτικότητά του παρέμεινε αβάσιμη και η έκπτωση ζημιών που μεταφέρονται από προηγούμενες χρήσεις εξακολουθεί να ισχύει όπως ίσχυε. Αυτή η εκτίμηση ισχύει για το μέλλον αλλά και για τα προηγούμενα έτη, δηλαδή από την έναρξη ισχύος του τροποποιημένου νόμου στις 5 Ιουλίου 2015 και ενδεχομένως με αναδρομική ισχύ από την έναρξη ισχύος του νόμου το 2014.

(87)

Επομένως, οι τροποποιήσεις του 2015 στον φόρο διαφήμισης δεν επηρεάζουν το συμπέρασμα της Επιτροπής ότι ο φόρος διαφήμισης εξακολουθεί να συνεπάγεται παράνομη και ασυμβίβαστη κρατική ενίσχυση.

(88)

Όπως αναφέρθηκε ήδη στην αιτιολογική σκέψη 78, η Επιτροπή θεωρεί ότι η απόφαση για την κίνηση της διαδικασίας καλύπτει επίσης και το τροποποιημένο σύστημα. Επομένως, η απόφαση αφορά τον νόμο για τον φόρο διαφήμισης που ίσχυε κατά τον χρόνο έκδοσης της απόφασης για την κίνηση της διαδικασίας, ήτοι στις 12 Μαρτίου 2015, καθώς και τις τροποποιήσεις της 5ης Ιουνίου 2015.

(89)

Τα μέτρα δεν κοινοποιήθηκαν στην Επιτροπή —ούτε κηρύχθηκαν συμβιβάσιμα με την εσωτερική αγορά από την Επιτροπή. Τα εν λόγω μέτρα συνιστούν κρατική ενίσχυση κατά την έννοια του άρθρου 107 παράγραφος 1 της Συνθήκης και νέα ενίσχυση κατά την έννοια του άρθρου 1 στοιχείο γ) του κανονισμού (ΕΕ) 2015/1589. Δεδομένου ότι τα μέτρα αυτά έχουν τεθεί σε εφαρμογή κατά παράβαση της υποχρέωσης αναστολής της εφαρμογής που θεσπίζεται στο άρθρο 108 παράγραφος 3 της Συνθήκης, επίσης συνιστούν παράνομη ενίσχυση κατά την έννοια του άρθρου 1 στοιχείο στ) του κανονισμού (ΕΕ) 2015/1589.

(90)

Συνέπεια της διαπίστωσης ότι τα μέτρα συνιστούν παράνομη και ασυμβίβαστη κρατική ενίσχυση είναι ότι η ενίσχυση πρέπει να ανακτηθεί από τους αποδέκτες της σύμφωνα με το άρθρο 16 του κανονισμού (ΕΕ) 2015/1589.

(91)

Όσον αφορά την προοδευτικότητα του φορολογικού συντελεστή, η ανάκτηση της ενίσχυσης συνεπάγεται ότι η Ουγγαρία πρέπει να αντιμετωπίζει όλες τις επιχειρήσεις ισότιμα σαν να είχαν υπαχθεί σε ενιαίο σταθερό συντελεστή. Εξ ορισμού, η Επιτροπή θεωρεί ότι ο ενιαίος σταθερός συντελεστής είναι 5,3 % όπως καθορίζεται από την Ουγγαρία στην τροποποιημένη εκδοχή του φόρου, εκτός εάν η Ουγγαρία αποφασίσει, εντός δύο μηνών από την ημερομηνία έκδοσης της παρούσας απόφασης, να ορίσει διαφορετικό επίπεδο για τον ενιαίο φορολογικό συντελεστή που θα ισχύει αναδρομικά για όλες τις επιχειρήσεις καθ' όλη την περίοδο εφαρμογής του φόρου διαφήμισης (αρχική και τροποποιημένη εκδοχή) ή να καταργήσει τον φόρο διαφήμισης αναδρομικά από την ημερομηνία έναρξης της ισχύος του.

(92)

Όσον αφορά την ενίσχυση που χορηγήθηκε σε επιχειρήσεις που δεν ήταν κερδοφόρες το 2013 η οποία προκύπτει από την έκπτωση ζημιών από προηγούμενες χρήσεις, η Ουγγαρία οφείλει να ανακτήσει τη διαφορά μεταξύ του οφειλόμενου φόρου, εφαρμόζοντας τον σταθερό φορολογικό συντελεστή στον συνολικό κύκλο εργασιών από διαφημιστικές δραστηριότητες των εταιρειών που υπόκεινται στον φόρο χωρίς καμία έκπτωση ζημιών, και του φόρου που πραγματικά καταβλήθηκε. Η διαφορά αντιστοιχεί στον φόρο που αποφεύχθηκε μετά την έκπτωση.

(93)

Όπως αναφέρεται στην αιτιολογική σκέψη 56, το σύστημα αναφοράς για τη φορολογία του κύκλου εργασιών από διαφημιστικές δραστηριότητες θα είναι ένας φόρος όπου:

(94)

Όσον αφορά την ανάκτηση, αυτή συνεπάγεται ότι για την περίοδο μεταξύ της έναρξης ισχύος του φόρου διαφήμισης το 2014 και της ημερομηνίας κατάργησης ή αντικατάστασής αυτού με ένα σύστημα που θα εναρμονίζεται πλήρως με τους κανόνες περί κρατικών ενισχύσεων, το ποσό της ενίσχυσης που λαμβάνεται από τις εταιρείες με κύκλο εργασιών από διαφημιστικές δραστηριότητες θα πρέπει να υπολογίζεται ως η διαφορά μεταξύ:

(95)

Στον βαθμό που η διαφορά μεταξύ του ποσού του φόρου (1) και του ποσού του φόρου (2) είναι θετική, το ποσό της ενίσχυσης θα πρέπει να ανακτάται συμπεριλαμβανομένων των τόκων από την ημερομηνία οφειλής του φόρου.

(96)

Δεν θα υφίσταται ανάγκη ανάκτησης εάν η Ουγγαρία καταργήσει το φορολογικό σύστημα με αναδρομική ισχύ από την ημερομηνία έναρξης ισχύος του φόρου διαφήμισης το 2014. Τούτο δεν απαγορεύει στην Ουγγαρία να θεσπίσει μελλοντικά, π.χ. από το 2017, ένα φορολογικό σύστημα που δεν είναι προοδευτικό και δεν κάνει διάκριση μεταξύ οικονομικών φορέων που υπόκεινται σε καταβολή φόρου.

(97)

Η Επιτροπή διαπιστώνει ότι η Ουγγαρία χορήγησε παράνομα την εν λόγω ενίσχυση κατά παράβαση του άρθρου 108 παράγραφος 3 της Συνθήκης.

(98)

Η Ουγγαρία πρέπει είτε να καταργήσει το παράνομο σύστημα ενίσχυσης ή να το αντικαταστήσει με νέο σύστημα που εναρμονίζεται με τους κανόνες περί κρατικών ενισχύσεων.

(99)

Η Ουγγαρία πρέπει να ανακτήσει την ενίσχυση.

(100)

Ωστόσο, η Επιτροπή διαπιστώνει ότι το φορολογικό πλεονέκτημα, ήτοι ο διαφυγών φόρος, που προκύπτει από την εφαρμογή του ορίου ύψους 100 εκατ. HUF μπορεί να συμμορφώνεται με τον κανονισμό (ΕΕ) αριθ. 1407/2013 της Επιτροπής (20) (εφεξής «κανονισμός για τις ενισχύσεις ήσσονος σημασίας»). Το ανώτατο όριο που μπορεί να λάβει ένας όμιλος εταιρειών ανέρχεται σε 200 000 ευρώ ανά περίοδο τριών ετών, λαμβάνοντας υπόψη όλες τις ενισχύσεις ήσσονος σημασίας. Προκειμένου να επιτυγχάνεται συμμόρφωση με τους κανόνες για τις κρατικές ενισχύσεις ήσσονος σημασίας πρέπει να πληρούνται όλοι οι υπόλοιποι όροι που προβλέπονται στον κανονισμό για τις κρατικές ενισχύσεις ήσσονος σημασίας. Σε περίπτωση που το πλεονέκτημα το οποίο προκύπτει από την εξαίρεση συμμορφώνεται με τους κανόνες για τις κρατικές ενισχύσεις ήσσονος σημασίας, δεν χαρακτηρίζεται ως παράνομη και ασυμβίβαστη κρατική ενίσχυση και δεν ανακτάται.

(101)

Η παρούσα απόφαση εκδίδεται με την επιφύλαξη τυχόν ερευνών σχετικά με τη συμμόρφωση των μέτρων με τις θεμελιώδεις ελευθερίες που προβλέπονται στη Συνθήκη, ιδίως δε με την ελευθερία εγκατάστασης, όπως αυτή κατοχυρώνεται στο άρθρο 49 της Συνθήκης,

α)

τον πίνακα των δικαιούχων που έχουν λάβει ενισχύσεις στο πλαίσιο του καθεστώτος που αναφέρεται στο άρθρο 1 και το συνολικό ποσό των ενισχύσεων που έχει λάβει κάθε ένας από αυτούς βάσει του καθεστώτος·

β)

το συνολικό ποσό (αρχικό κεφάλαιο και τόκοι ανάκτησης) που θα πρέπει να ανακτηθεί από κάθε δικαιούχο·

γ)

λεπτομερή περιγραφή των μέτρων που έχει ήδη λάβει και προγραμματίσει ώστε να συμμορφωθεί με την παρούσα απόφαση·

δ)

έγγραφα που αποδεικνύουν ότι έχει δοθεί εντολή στους δικαιούχους να επιστρέψουν την ενίσχυση.