Ediție provizorie

CONCLUZIILE AVOCATEI GENERALE

DOAMNA JULIANE KOKOTT

prezentate la 11 iulie 2024(1)

Cauza C‑376/23

SIA „BALTIC CONTAINER TERMINAL”

împotriva

Valsts ieņēmumu dienests

[cerere de decizie preliminară formulată de Augstākā tiesa (Senāts) (Curtea Supremă, Letonia)]

„Cerere de decizie preliminară – Uniunea vamală – Codul vamal al Uniunii – Scoaterea mărfurilor din zona liberă – Obligațiile impuse de dreptul Uniunii titularului unei zone libere – Datorie vamală în cazul unei încălcări a obligațiilor – Principiul protecției încrederii legitime – Protecția încrederii legitime printr‑o practică administrativă constantă – Extinderea autorității de lucru judecat a unei hotărâri de anulare a unei sancțiuni aplicate pentru încălcarea unor obligații vamale”

I.      Introducere

„Trebuie să ai încredere în toată lumea, altfel nu se poate trăi.” (Anton Pavlovici Cehov, scriitor și dramaturg rus, 1860-1904)

1.        Încrederea necesară în viață include și încrederea într‑o practică constantă a administrației fiscale a unui stat membru al Uniunii? Până unde merge o astfel de încredere legitimă – include ea și acțiunea ilicită a autorităților naționale nu doar în raport cu dreptul național, ci și cu dreptul Uniunii? În cazul în care o instanță a concluzionat deja în mod definitiv că nu au fost încălcate obligațiile vamale și a anulat o sancțiune aplicată în paralel pentru acest motiv, atunci persoana în cauză poate avea încredere în faptul că, la rândul lor, autoritățile statului, în cadrul unei alte proceduri, nu vor admite totuși o încălcare a obligațiilor și, prin urmare, nu vor stabili datorii vamale?

2.        Toate aceste întrebări fundamentale pot fi examinate de Curte în prezenta procedură. În definitiv, este vorba despre modificarea unei practici administrative constante a administrației fiscale letone. Până în prezent, mărfurile din zona liberă în discuție erau scoase întotdeauna din această zonă pe baza documentului de transport aferent mărfurilor (denumit în continuare „scrisoarea de trăsură CMR(2)”), atunci când, după verificarea lor, autoritățile fiscale le calificau ca fiind „mărfuri unionale” aplicând pe scrisoarea de trăsură CMR o ștampilă vamală și o semnătură. Titularul zonei libere verifica acest ultim aspect, semna și scotea mărfurile din zona liberă. Se pare că în luna iulie 2019, administrația fiscală a modificat această practică constantă și i‑a imputat titularului zonei libere faptul că, în perioada cuprinsă între anul 2018 și luna iulie 2019, a scos mărfurile din zona liberă fără înscrierea unui număr de referință principal. În prezent, Curtea este chemată să se pronunțe cu privire la chestiunea dacă, într‑adevăr, potrivit dreptului Uniunii, numărul de referință principal ar fi trebuit să fie înscris. În opinia instanței de trimitere, acest aspect nu pare să fie clar.

3.        În schimb, o altă instanță (Secția penală a Tribunalului Regional din Riga, Letonia) concluzionase anterior – fără a sesiza Curtea cu titlu preliminar – că nu au fost încălcate obligațiile vamale. Potrivit acesteia, titularul zonei libere a acționat în conformitate cu practica curentă a autorităților fiscale, iar acestea nu au putut indica nicio normă juridică din care să rezulte obligația de a efectua o verificare mai aprofundată a mărfurilor calificate de administrația fiscală drept „mărfuri unionale”.

4.        Cu toate acestea, în paralel, administrația fiscală a stabilit taxe la import și taxa pe valoarea adăugată în sarcina titularului zonei libere pentru motivul că ieșirea mărfurilor din zona liberă s‑a făcut cu încălcarea obligațiilor sale. Pentru acest motiv, titularul zonei libere (de asemenea) este obligat la plata datoriei vamale corespunzătoare. Persoana în cauză contestă decizia respectivă.

5.        Aceasta ridică problema modului în care trebuie să își îndeplinească obligațiile în calitate de titular al unei zone libere atunci când două instanțe ale statului apreciază deja în mod diferit întinderea acestor obligații, iar problema pare atât de neclară încât trebuie mai întâi să se solicite o interpretare Curții de Justiție de la Luxemburg. Totodată, persoana în cauză ridică problema previzibilității pentru ea a unei modificări cu efect retroactiv a practicii administrative. Mai mult, ea ar fi avut și ar fi putut avea încredere în practica anterioară. Aceasta ar fi situația cu atât mai mult cu cât practica ar fi fost confirmată în mod definitiv de o instanță letonă.

II.    Cadrul juridic

6.        Cadrul juridic al Uniunii în prezenta cauză este destul de complex. Acesta cuprinde în total trei acte legislative diferite, și anume un regulament, un regulament delegat și un regulament de punere în aplicare.

A.      Dreptul Uniunii

1.      Regulamentul (UE) nr. 952/2013(3) (denumit în continuare „Codul vamal”)

7.        Articolul 79 din Codul vamal reglementează nașterea unei datorii vamale:

„(1)      În cazul mărfurilor supuse unor taxe la import, o datorie vamală la import ia naștere în cazul nerespectării uneia dintre următoarele:

(a)      o obligație stabilită în legislația vamală cu privire la introducerea mărfurilor neunionale pe teritoriul vamal al Uniunii, la scoaterea lor de sub supravegherea vamală sau la circulația, perfecționarea, depozitarea, depozitarea temporară, admiterea temporară sau dispunerea de astfel de mărfuri pe teritoriul respectiv;

[…]

(3)      În cazurile menționate la alineatul (1) literele (a) și (b), debitorul este oricare dintre următoarele persoane:

(a)      orice persoană care trebuia să îndeplinească obligațiile în cauză;”

8.        Articolul 158 alineatul (1) din capitolul 2, intitulat „Plasarea mărfurilor sub un regim vamal”, din Codul vamal reglementează declararea mărfurilor în vamă și supravegherea vamală a mărfurilor unionale:

„(1)      Toate mărfurile destinate plasării sub un regim vamal, cu excepția regimului de zonă liberă, fac obiectul unei declarații vamale corespunzătoare acestui regim.”

9.        Documentele justificative necesare în acest sens sunt reglementate la articolul 163 din Codul vamal:

„(1)      Documentele justificative solicitate pentru aplicarea dispozițiilor regimului vamal pentru care mărfurile sunt declarate trebuie să se afle în posesia declarantului și la dispoziția autorităților vamale în momentul depunerii declarației vamale.

(2)      Documentele justificative se pun la dispoziția autorităților vamale în cazul în care legislația Uniunii prevede astfel sau atunci când este necesar în vederea controalelor vamale.

(3)      În cazuri specifice, operatorii economici pot întocmi documentele justificative, cu condiția să fie autorizați în acest sens de autoritățile vamale.”

10.      Potrivit articolului 211 alineatul (1) litera (b) din Codul vamal, exploatarea spațiilor de depozitare pentru antrepozitarea vamală a mărfurilor într‑o zonă liberă necesită o autorizație:

„(1)      O autorizație din partea autorităților vamale se solicită pentru următoarele:

(b)      exploatarea spațiilor de depozitare pentru antrepozitarea vamală a mărfurilor, cu excepția cazului în care operatorul spațiului respectiv este chiar autoritatea vamală.

Condițiile în care este admisă utilizarea unuia sau a mai multora dintre regimurile speciale menționate la primul paragraf sau exploatarea spațiilor de depozitare sunt precizate în autorizație.”

11.      Articolul 214 alineatul (1) din Codul vamal reglementează evidențele care trebuie păstrate în cadrul regimurilor vamale speciale, printre care figurează, conform articolului 210 litera (b) din Codul vamal, și depozitarea într‑o zonă liberă:

„(1)      Cu excepția regimului de tranzit sau în cazul în care nu există dispoziții contrare, titularul autorizației, titularul regimului și orice altă persoană care desfășoară o activitate implicând depozitarea, transformarea sau prelucrarea mărfurilor sau vânzarea și achiziționarea mărfurilor în zonele libere ține o evidență corespunzătoare în forma aprobată de către autoritățile vamale.

Evidențele trebuie să conțină informațiile și datele care să permită autorităților vamale să supravegheze regimul în cauză, în special în ceea ce privește identificarea mărfurilor plasate sub acest regim, statutul vamal și circulația acestora.”

12.      Articolul 215 din Codul vamal reglementează descărcarea unui regim special precum cel de depozitare într‑o zonă liberă:

„(1)      În alte cazuri decât regimul de tranzit și fără a aduce atingere articolului 254, un regim special este încheiat în cazul în care mărfurile plasate sub acest regim sau produsele prelucrate sunt plasate sub un alt regim vamal, sunt scoase de pe teritoriul vamal al Uniunii sau au fost distruse și nu au rămas resturi sau sunt abandonate în favoarea statului în temeiul articolului 199.

(2)      Regimul de tranzit este descărcat de către autoritățile vamale în momentul în care acestea sunt în măsură să stabilească, pe baza unei comparații între datele disponibile la biroul vamal de plecare și cele disponibile la biroul vamal de destinație, că acest regim s‑a încheiat corect.

(3)      Autoritățile vamale iau toate măsurile necesare în vederea reglementării situației mărfurilor pentru care regimul nu s‑a descărcat în condițiile prevăzute.

(4)      Cu excepția cazului în care există dispoziții contrare, descărcarea regimului vamal trebuie să aibă loc într‑un anumit termen.”

13.      În această privință, articolul 7 litera (c) din Codul vamal conferă Comisiei următoarea împuternicire generală:

„Comisia este împuternicită să adopte acte delegate în conformitate cu articolul 284, pentru a stabili următoarele:

(c)      tipul informațiilor și al datelor care trebuie cuprinse în evidențele menționate la articolele 148 alineatul (4) și 214 alineatul (1).”

2.      Regulamentul delegat (UE) 2015/2446(4) (denumit în continuare „regulamentul delegat”)

14.      Articolul 178 alineatul (1) literele (b), (c), (d) și (f) și alineatele (2) și (3) din regulamentul delegat prevăd:

„(1)      Evidențele menționate la articolul 214 alineatul (1) din cod trebuie să conțină următoarele:

(b)      MRN sau, dacă acesta nu există, orice alt număr sau cod de identificare a declarațiilor vamale prin intermediul cărora mărfurile sunt plasate sub regimul special și, dacă regimul a fost descărcat în conformitate cu articolul 215 alineatul (1) din cod, informații cu privire la modul în care regimul a fost descărcat;

(c)      date care să permită identificarea fără echivoc a documentelor vamale, altele decât declarațiile vamale, a oricăror alte documente relevante referitoare la plasarea mărfurilor sub un regim special și a oricăror alte documente relevante pentru descărcarea corespunzătoare a regimului;

(d)      informații referitoare la mărci, numere de identificare, numărul și tipul de ambalaje, cantitatea și descrierea comercială sau tehnică standard a mărfurilor și, atunci când este cazul, mărcile de identificare de pe container necesare pentru identificarea mărfurilor;

(f)      statutul vamal al mărfurilor;

(2)      În cazul zonelor libere, evidențele trebuie să conțină, pe lângă informațiile prevăzute la alineatul (1), următoarele:

(a)      date care să permită identificarea documentelor de transport pentru mărfuri care intră sau ies din zonele libere;

(b)      date privind utilizarea sau consumul de mărfuri a căror punere în liberă circulație sau admitere temporară nu ar atrage cu sine aplicarea taxelor de import sau a măsurilor stabilite în temeiul politicii agricole comune sau al politicilor comerciale, în conformitate cu articolul 247 alineatul (2) din cod.

(3)      Autoritățile vamale pot renunța la obligația referitoare la unele dintre informațiile prevăzute la alineatele (1) și (2), în cazul în care această renunțare nu afectează supravegherea și controalele vamale privind utilizarea unui regim special.”

3.      Regulamentul de punere în aplicare (UE) 2015/2447(5) (denumit în continuare „regulamentul de punere în aplicare”)

15.      Modul în care trebuie făcută dovada statutului vamal de mărfuri unionale decurge din articolul 199 și următoarele din regulamentul de punere în aplicare. Articolul 200 alineatele (1), (3) și (4) din regulamentul de punere în aplicare prevede în această privință:

„(1)      Biroul vamal competent vizează și înregistrează tipurile de dovadă a statutului vamal de mărfuri unionale menționate la articolul 199 alineatul (1) literele (b) și (c) din prezentul regulament, cu excepția cazurilor menționate la articolul 128 alineatul (1) din Regulamentul delegat (UE) 2015/2446, și comunică MRN‑ul tipurilor de dovadă respective persoanei în cauză.

(3)      Tipurile de dovadă menționate la alineatul (1) sunt prezentate biroului vamal competent la care sunt prezentate mărfurile după reintrarea pe teritoriul vamal al Uniunii, prin indicarea MRN‑ului lor.

(4)      Biroul vamal competent respectiv monitorizează folosirea tipurilor de dovadă menționate la alineatul (1) cu scopul de a se asigura, în special, că tipurile de dovadă nu sunt utilizate pentru alte mărfuri decât cele pentru care sunt eliberate.”

16.      Articolul 211 din regulamentul de punere în aplicare se referă la dovada statutului vamal de mărfuri unionale a căror valoare nu depășește 15 000 de euro și are următorul cuprins:

„În cazul mărfurilor care au statutul vamal de mărfuri unionale a căror valoare nu depășește 15 000 EUR, statutul vamal de mărfuri unionale poate fi dovedit prin prezentarea facturii sau a documentului de transport aferent mărfurilor respective, cu condiția ca acesta să privească numai mărfurile care au statutul vamal de mărfuri unionale.”

17.      Articolul 226 din regulamentul de punere în aplicare explică MRN și are următorul cuprins:

„Cu excepția cazurilor în care declarația vamală este depusă pe cale verbală ori printr‑un act care se consideră a fi o declarație vamală sau în care declarația vamală ia forma unei înscrieri în evidențele declarantului în conformitate cu articolul 182 din cod, autoritățile vamale îi notifică declarantului acceptarea declarației vamale și îi atribuie un MRN pentru declarația respectivă și data acceptării ei.

Prezentul articol nu se aplică până când nu sunt operaționale data de introducere a AES, a NCTS și, respectiv, data de modernizare a sistemelor naționale pentru import menționate în anexa la Decizia de punere în aplicare 2014/255/UE.”

B.      Dreptul leton

18.      Articolul 153 alineatul (3) din Administratīvā procesa likums (Codul privind contenciosul administrativ) prevede:

„Faptele considerate dovedite în motivarea unei hotărâri care a dobândit autoritate de lucru judecat nu trebuie să fie dovedite din nou cu ocazia examinării unei cauze administrative în care sunt implicate aceleași părți.”

19.      Articolul 16 alineatele (3) și (4) din Likums „Par tiesu varu” (Legea privind sistemul judiciar) prevede:

„(3)      În conformitate cu procedura prevăzută de lege, o hotărâre este obligatorie pentru instanță atunci când aceasta examinează alte cauze care au legătură cu cauza respectivă.

(4)      Hotărârile respective au putere de lege, sunt obligatorii erga omnes și sunt tratate cu același respect ca legile.”

20.      Ministru kabineta 2017. gada 22. augusta noteikumi Nr. 500 ,,Muitas noliktavu, pagaidu uzglabāšanas un brīvo zonu noteikumi” (Decretul nr. 500 al Consiliului de Miniștri din 22 august 2017 de stabilire a normelor privind antrepozitele vamale, depozitele temporare și zonele libere) prevede la punctul 77 că o persoană în a cărei zonă liberă sunt depozitate mărfuri neunionale trebuie să țină o evidență a mărfurilor depozitate în zona liberă. Punctul 78 prevede că evidențele trebuie să conțină datele menționate în special la articolul 178 alineatul (1) literele (b) și (c) și alineatul (2) din Regulamentul delegat 2015/2446. Punctul 79 prevede că evidența referitoare la mărfurile neunionale trebuie să includă numărul documentului vamal sau numărul scrisorii de trăsură a mărfurilor sub care mărfurile au intrat și au ieșit din zona liberă.

III. Situația de fapt și procedura preliminară

21.      „SIA BALTIC CONTAINER TERMINAL” (denumită în continuare „reclamanta”) este titulara unei autorizații pentru încărcarea, descărcarea și depozitarea mărfurilor în zona liberă a portului liber din Riga și are obligația să țină evidența mărfurilor aflate în această zonă.

22.      Valsts ieņēmumu dienests (administrația fiscală letonă, denumită în continuare „administrația fiscală”) a efectuat un control al mărfurilor aflate în zona liberă a reclamantei și a constatat că, în trei ocazii în anii 2018 și 2019, mărfurile au părăsit această zonă fără să fie plasate sub un alt regim vamal. Prin urmare, regimul special de „zonă liberă” nu a fost descărcat. Administrația fiscală a concluzionat că mărfurile respective au fost într‑adevăr scoase de sub supraveghere vamală, astfel încât s‑au născut (de asemenea) în sarcina reclamantei datorii vamale în temeiul articolului 79 alineatul (1) litera (a) și alineatul (3) litera (a) din Codul vamal.

23.      Mărfurile în discuție au fost predate pentru scoaterea lor din zona liberă pe baza scrisorilor de trăsură CMR care indicau statutul vamal al mărfurilor ca fiind cel de „mărfuri unionale” („C”). Aceste aspecte au fost confirmate de un funcționar al autorității vamale prin aplicarea ștampilei vamale și a semnăturii sale, în conformitate cu practica curentă, deși aceasta nu era prevăzută în mod expres în lege. Potrivit acestei practici, administrația fiscală verifica statutul vamal al mărfurilor înainte ca acestea să părăsească portul și îl evidenția în documentele de transport. Totuși, după ce mărfurile au fost scoase din zona liberă, funcționarii vamali au constatat că nu dispuneau de documente care să justifice modificarea statutului vamal al mărfurilor în cauză din „mărfuri neunionale” („N”) în „mărfuri unionale” („C”).

24.      Printr‑o decizie adoptată de administrația fiscală la 19 iulie 2019, reclamanta a fost obligată să plătească la bugetul de stat taxele la import, precum și taxa pe valoarea adăugată împreună cu penalitatea de întârziere aferentă. Reclamanta a atacat această decizie în instanță.

25.      Administratīvā apgabaltiesa (Curtea Administrativă Regională) a respins acțiunea. Aceasta a considerat că simpla aplicare a ștampilei și a semnăturii pe scrisoarea de trăsură CMR nu putea certifica statutul vamal de mărfuri unionale al unor mărfuri care au fost importate ca mărfuri neunionale. Doar pe baza scrisorii de trăsură CMR nu se putea deduce sub ce regim vamal ulterior au fost plasate mărfurile. Pentru o modificare a statutului mărfurilor era necesară o declarație cu un număr de referință principal (Master Reference Number; denumit în continuare „MRN”) sau o scrisoare de trăsură CMR care să poarte ștampila vamală și MRN. Acestea ar lipsi însă.

26.      Reclamanta a declarat recurs la Augstākā tiesa (Senāts) (Curtea Supremă, Letonia) împotriva acestei hotărâri.

27.      Ea a susținut că nu sunt întrunite condițiile de aplicare a articolului 79 alineatul (1) litera (a) și alineatul (3) litera (a) din Codul vamal și că, în consecință, nu a luat naștere nicio datorie vamală. A mai arătat că a ținut evidențele solicitate în conformitate cu autorizația emisă de administrația fiscală și că i‑a predat transportatorului mărfurile pe baza scrisorilor de trăsură CMR prezentate. În conformitate cu practica curentă a administrației fiscale, pe acestea se putea vedea statutul mărfurilor de mărfuri unionale, astfel cum a fost indicat de funcționarul vamal, semnătura funcționarului autorității vamale și ștampila vamală. Prin urmare, în opinia sa, a putut considera că mărfurile au fost puse în liberă circulație. Aceasta presupune că și regimul special de zonă liberă ar fi fost descărcat.

28.      În paralel, reclamanta a contestat și la Rīgas apgabaltiesas Krimināllietu kolēģija (Secția penală a Curții Regionale din Riga) sancțiunea administrativă aplicată pentru aceleași fapte. Prin hotărârea din 5 februarie 2021, această instanță a anulat sancțiunea administrativă, considerând că reclamanta nu a încălcat dispozițiile privind regimul vamal și că a acționat în conformitate cu practica curentă a autorităților vamale. În special, administrația fiscală nu a putut indica norme juridice care i‑ar impune reclamantei obligația de a verifica, pe lângă confirmarea din partea autorităților vamale, alte informații referitoare la validitatea modificării statutului mărfurilor.

29.      Potrivit instanței de trimitere, la momentul faptelor din litigiul principal, era o practică curentă a administrației fiscale ca funcționarii vamali să verifice statutul vamal al mărfurilor înainte ca acestea să iasă din zona liberă și să efectueze mențiunile corespunzătoare (statutul vamal al mărfurilor, ștampila punctului de control vamal și semnătura funcționarului vamal) pe documentele de ieșire (în general, scrisoarea de trăsură CMR). Procedura urmată în prezent prevede de asemenea că funcționarul vamal însuși trebuie să confirme modificarea statutului vamal al mărfurilor și că reclamanta, bazându‑se pe informațiile furnizate de acesta, trebuie să descarce regimul special de „zonă liberă”.

30.      În aceste condiții, Augstākā tiesa (Senāts) (Curtea Supremă, Letonia) a hotărât să suspende judecarea cauzei și să adreseze Curții, în cadrul unei cereri de decizie preliminară în temeiul articolului 267 TFUE, următoarele cinci întrebări:

1)      Articolul 178 alineatul (1) literele (b) și (c) din Regulamentul delegat 2015/2446 coroborat cu articolul 214 alineatul (1) din Codul vamal al Uniunii permite descărcarea regimului special de „zonă liberă” fără ca numărul de referință principal (MRN), care identifică declarația vamală în temeiul căreia mărfurile sunt plasate sub regimul vamal ulterior, să fi fost introdus în sistemul electronic de înregistrare?

2)      Articolul 214 alineatul (1) și articolul 215 alineatul (1) din Codul vamal al Uniunii și articolul 178 alineatul (1) literele (b) și (c) din Regulamentul delegat 2015/2446 permit titularului regimului special de „zonă liberă” să descarce acest regim numai pe baza unei mențiuni făcute de un funcționar al autorității vamale pe documentul de transport al mărfurilor (scrisoarea de trăsură CMR) referitoare la statutul vamal al acestora, fără să efectueze el însuși o verificare a validității statutului vamal al acestor mărfuri?

3)      În cazul unui răspuns negativ la a doua întrebare, ce nivel de verificare în temeiul articolului 214 alineatul (1) și al articolului 215 alineatul (1) din Codul vamal al Uniunii și al articolului 178 alineatul (1) literele (b) și (c) din Regulamentul delegat 2015/2446 este suficient pentru a considera că regimul special de „zonă liberă” a fost descărcat în mod corect?

4)      Titularul regimului special de „zonă liberă” putea să aibă o încredere legitimă ca urmare a confirmării de către autoritățile vamale a modificării statutului vamal al mărfurilor din „mărfuri neunionale” în „mărfuri unionale”, deși această confirmare nu indică nici motivul modificării statutului mărfurilor și nici date care să permită verificarea acestui motiv?

5)      În cazul unui răspuns negativ la a patra întrebare preliminară, poate constitui un motiv de scutire de datoria vamală născută în temeiul articolului 79 alineatul (1) litera (a) și alineatul (3) litera (a) din Codul vamal al Uniunii, având în vedere principiul autorității de lucru judecat recunoscut de dreptul național și de dreptul Uniunii, faptul că, într‑o altă cauză aflată pe rolul unei instanțe naționale, s‑a constatat, prin hotărâre definitivă, că, în conformitate cu procedurile stabilite de autoritățile vamale, titularul regimului vamal nu a săvârșit nicio încălcare a regimului vamal de „zonă liberă”?

31.      În procedura în fața Curții au depus observații scrise reclamanta, Letonia și Comisia Europeană. În temeiul articolului 76 alineatul (2) din Regulamentul de procedură, Curtea a decis să nu organizeze o ședință de audiere a pledoariilor.

IV.    Apreciere juridică

32.      Cele cinci întrebări preliminare privesc în esență două chestiuni. Primele trei întrebări se referă la obligațiile vamale de păstrare a evidenței și de verificare ce revin titularului unei autorizații pentru regimul special de zonă liberă (denumit în continuare „titularul unei zone libere”) care a scos din zona liberă mărfuri neunionale depozitate în această zonă (secțiunea A). În schimb, a cincea întrebare privește extinderea, în dreptul național, a autorității de lucru judecat a unei hotărâri prin care s‑a statuat – posibil contrar dreptului Uniunii – că nu există o încălcare a unei obligații de diligență a titularului unei zone libere (secțiunea B.2). Aceasta este precedată de a patra întrebare, referitoare la protecția încrederii legitime a titularului unei zone libere care s‑a orientat în funcție de practica anterioară a administrației fiscale a statului membru, chiar dacă această practică ar fi fost contrară dreptului Uniunii (secțiunea B.1).

A.      Cu privire la interpretarea Codului vamal al Uniunii

33.      În sarcina reclamantei, în calitate de titulară a unei zone libere, a fost stabilită o datorie sub formă de taxe la import (denumită în continuare „datoria vamală”). Datoria vamală a titularului unei zone libere se întemeiază pe articolul 79 alineatul (1) litera (a) din Codul vamal. Aceasta este legată de nerespectarea unei obligații stabilite în legislația vamală cu privire la introducerea mărfurilor neunionale pe teritoriul vamal al Uniunii. Curtea nu are cunoștință dacă datoria vamală a declarantului, născută ca urmare a punerii mărfurilor în liberă circulație, a putut fi executată între timp.

34.      Într‑adevăr, titularul unei zone libere este supus unor obligații speciale(6) a căror nerespectare poate da naștere unei datorii vamale. Totuși, aceasta este doar o datorie vamală suplimentară și solidară (a se vedea articolul 84 din Codul vamal) care s‑a născut ca urmare a propriei nerespectări a unei obligații și care urmărește, în definitiv, asigurarea recuperării corecte a datoriei vamale. Datoria vamală (inițială) a declarantului continuă să existe [articolul 77 alineatul (3) din Codul vamal].

1.      Cu privire la obligația de înscriere în evidențe a unui „Master Reference Number”

35.      Reclamanta nu a înscris în evidențe și nu a introdus un MRN în sistemul electronic. Prin intermediul primei întrebări, instanța de trimitere solicită să se stabilească dacă înscrierea în evidențe și introducerea MRN erau impuse de dreptul Uniunii, astfel încât omisiunea de a proceda în acest mod avut ca rezultat nerespectarea obligațiilor de către reclamantă, condiție necesară pentru stabilirea unei datorii vamale.

36.      Elementul determinant în această privință este dacă titularul unei zone libere trebuie să înscrie întotdeauna în evidențe un MRN pentru a evita o datorie vamală proprie – pe lângă datoria vamală a declarantului –, în temeiul articolului 79 alineatul (1) litera (a) și alineatul (3) din Codul vamal. Articolul 214 alineatul (1) din Codul vamal reglementează evidențele care trebuie păstrate în cadrul regimurilor vamale speciale. Potrivit articolului 210 litera (b) din Codul vamal, printre regimurile vamale speciale figurează și depozitarea într‑o zonă liberă.

37.      Potrivit articolului 214 alineatul (1) din Codul vamal, „titularul regimului” (în speță, regimul de zonă liberă) ține o evidență corespunzătoare în forma aprobată de autoritățile vamale. Evidențele trebuie să conțină informațiile și datele care să permită autorităților vamale să supravegheze regimul în cauză, în special în ceea ce privește identificarea mărfurilor plasate sub acest regim, statutul vamal și circulația acestora.

38.      Exploatarea spațiilor de depozitare pentru antrepozitarea vamală a mărfurilor într‑o zonă liberă necesită, potrivit articolului 211 alineatul (1) litera (b) din Codul vamal, o autorizație din partea autorităților. În general, din această autorizație rezultă obligații concrete de păstrare a evidenței în vederea documentării și monitorizării descărcării acestui regim special prin plasarea sub un alt regim vamal [adesea, punerea în liberă circulație – articolul 77 alineatul (1) litera (a) din Codul vamal]. Cu toate acestea, din cererea de decizie preliminară nu reiese care este sau era conținutul exact al autorizației reclamantei în speță.

39.      Pe lângă obligațiile de păstrare a evidenței care pot decurge din autorizație, articolul 7 litera (c) din Codul vamal împuternicește Comisia să adopte acte delegate care să reglementeze tipul de informații și datele care trebuie incluse în evidențele menționate la articolul 214 alineatul (1) din Codul vamal. Astfel, articolul 178 alineatul (1) litera (b) din regulamentul delegat prevede că evidențele menționate la articolul 214 din Codul vamal trebuie să conțină „MRN sau, dacă acesta nu există, orice alt număr sau cod de identificare a declarațiilor vamale prin intermediul cărora mărfurile sunt plasate sub regimul special și, dacă regimul a fost descărcat în conformitate cu articolul 215 alineatul (1) din cod, informații cu privire la modul în care regimul a fost descărcat”.

40.      Chiar de aici rezultă în mod clar că MRN nu trebuie în niciun caz să fie obligatoriu înscris în evidențe.

41.      Pe de o parte, articolul 178 alineatul (1) litera (b) din regulamentul delegat privește, în cadrul primei ipoteze, doar MRN care permite identificarea declarațiilor vamale „prin intermediul cărora mărfurile sunt plasate sub regimul special”. Pentru plasarea sub regimul special de zonă liberă nu este necesară nicio declarație vamală [a se vedea articolul 158 alineatul (1) din Codul vamal]. Astfel, în acest caz nu poate fi vorba decât despre plasarea sub un alt regim special. În speță însă, mărfurile nu au fost plasate sub un alt regim special (de la titlul VII din Codul vamal), ci sub regimul „normal” prevăzut în titlul VI din Codul vamal (punerea în liberă circulație). Pentru această situație, prima ipoteză a articolului 178 alineatul (1) litera (b) din regulamentul delegat nu impune înscrierea în evidențe a MRN.

42.      Pe de altă parte, chiar articolul 178 alineatul (1) litera (b) din regulamentul delegat pornește de la premisa că nu se atribuie un MRN fiecărei declarații vamale. Acest lucru este confirmat la articolul 226 din regulamentul de punere în aplicare. Potrivit acestuia, desigur, autoritățile vamale trebuie, în principiu, să atribuie declarantului (și nu titularului unei zone libere) un astfel de MRN pentru declarația sa vamală. Totuși, acest lucru nu este valabil pentru fiecare declarație vamală și nici înainte de datele la care AES și NCTS devin operaționale și la care sistemele naționale pentru import sunt adaptate în conformitate cu anexa la Decizia de punere în aplicare 2014/255/UE. Curtea nu a fost informată dacă aceasta a fost într‑adevăr situația în speță.

43.      Având în vedere că administrația fiscală îi notifică MRN declarantului vamal (iar nu titularului unei zone libere), articolul 178 alineatul (1) litera (b) din regulamentul delegat impune în mod expres titularului unei zone libere înscrierea în evidențe a numărului numai în cazul în care acesta există. În caz contrar, acesta își îndeplinește obligațiile de păstrare a evidenței dacă înscrie în evidențe un alt număr sau un cod care să permită identificarea mărfurilor. Prin urmare, înscrierea obligatorie a MRN în evidențe nu rezultă din Codul vamal și nici din regulamentul delegat, astfel cum susține în mod întemeiat și Comisia. Acest lucru este valabil cu atât mai mult atunci când mărfurile nu au fost plasate sub un regim special.

44.      La aceasta se adaugă și dispoziția prevăzută la articolul 178 alineatul (3) din regulamentul delegat. Potrivit acestuia, autoritățile vamale pot renunța la obligația referitoare la unele dintre informațiile prevăzute la alineatele (1) și (2). Dreptul Uniunii nu impune, așadar, în mod obligatoriu înscrierea în evidențe a MRN. Mai degrabă, aspectul determinant este dacă dreptul național (care este obligatoriu pentru autoritățile vamale) sau autoritatea vamală națională însăși a renunțat la o astfel de înscriere în evidențe. În caz afirmativ, neînscrierea în evidențe nu poate da naștere unei datorii vamale.

45.      În speță, o astfel de renunțare ar putea fi de asemenea observată, de exemplu, în practica administrativă constantă a autorităților vamale letone, evocată de instanța de trimitere. Astfel, potrivit instanței de trimitere, la momentul situației de fapt din litigiul principal, era o practică obișnuită a administrației fiscale ca funcționarii vamali să verifice statutul vamal al mărfurilor înainte ca acestea să iasă din zona liberă și să facă mențiunile corespunzătoare (statutul vamal al mărfurilor, ștampila punctului de control vamal și semnătura funcționarului vamal) pe documentele de ieșire (în general, scrisoarea de trăsură CMR). Acest lucru părea suficient pentru îndeplinirea obligațiilor de până atunci de păstrare a evidenței.

46.      Dreptul Uniunii nu prevede condiții specifice pentru o astfel de renunțare. Prin urmare, o renunțare implicită la cerința de păstrare a evidenței este posibilă și în temeiul articolului 178 alineatul (1) litera (b) din regulamentul delegat. Acest lucru este valabil cu atât mai mult cu cât declarațiile implicite, ca procedură colectivă, nu sunt străine în dreptul vamal. Astfel, în temeiul articolului 158 alineatul (2) din Codul vamal coroborat cu articolele 135 și următoarele și cu articolul 141 din regulamentul delegat, există chiar și posibilitatea de a face declarații vamale verbale sau implicite. Problema dacă practica administrativă constantă – astfel cum este descrisă de instanța de trimitere – constituie o renunțare explicită sau implicită a administrației fiscale este o chestiune de apreciere a situației de fapt care este de competența exclusivă a acestei instanțe.

47.      Prin urmare, răspunsul la prima întrebare este că articolul 214 din Codul vamal coroborat cu articolul 178 din regulamentul delegat nu îi impune în mod obligatoriu și în toate cazurile titularului unei zone libere să înscrie în evidențe un MRN pentru a‑și îndeplini obligațiile de păstrare a evidenței prevăzute de acesta. Dimpotrivă, această dispoziție permite autorităților vamale să autorizeze în mod explicit sau implicit forme diferite de păstrare a evidenței.

2.      Descărcarea regimului de zonă liberă

48.      Prin intermediul primei întrebări, instanța de trimitere solicită în continuare să se stabilească dacă articolul 214 din Codul vamal permite descărcarea regimului special de zonă liberă fără înscrierea în evidențe a unui MRN. Aceasta se referă la a doua ipoteză a obligațiilor de păstrare a evidenței prevăzută la articolul 178 alineatul (1) litera (b) din regulamentul delegat. Potrivit acestei dispoziții, informațiile cu privire la modul în care regimul a fost descărcat trebuie de asemenea să fie înscrise în evidențe.

49.      Descărcarea unui regim vamal special (în speță, cel al zonei libere) în temeiul articolului 215 din Codul vamal trebuie distins de respectarea, menționată mai sus, a obligațiilor de păstrare a evidenței prevăzute la articolul 214 din Codul vamal. Astfel, descărcarea are loc numai atunci când mărfurile au fost plasate sub un alt regim vamal. În speță, mărfurile au fost puse în liberă circulație (titlul VI din Codul vamal), iar statutul lor s‑a modificat din cel de mărfuri neunionale în cel de mărfuri unionale.

50.      Administrația fiscală pur și simplu nu știe de ce s‑a întâmplat acest lucru. Nici din observațiile scrise ale Letoniei nu reiese motivul pentru care un funcționar vamal a aplicat un „C” (pentru mărfuri unionale) pe scrisoarea de trăsură CMR, a ștampilat‑o și a semnat‑o în condițiile în care aceste mărfuri erau în continuare mărfuri neunionale. În orice caz, acestora li s‑a acordat liberul de vamă după verificarea efectuată de către o persoană. Aspectul dacă liberul de vamă a fost acordat în mod întemeiat (în special dacă există o declarație vamală corespunzătoare) și dacă datoria vamală născută a fost achitată de declarantul vamal este în orice caz lipsit de relevanță pentru descărcarea „regimului de zonă liberă”.

51.      Cu toate acestea, modul în care titularul unei zone libere trebuie să țină evidențele corespunzătoare nu este prevăzut în mod exhaustiv de dreptul Uniunii (a se vedea punctul 35 și următoarele de mai sus). Problema dacă regimul special de zonă liberă poate fi descărcat prin înscrierea în evidențe a scrisorii de trăsură CMR pe care a fost aplicată o ștampilă și semnătura administrației fiscale depinde în ultimă instanță de dreptul național (de conținutul autorizației și, respectiv, de renunțarea administrației fiscale la anumite obligații de păstrare a evidenței). Prin urmare, acest aspect nu poate fi apreciat decât de instanța de trimitere.

52.      Dacă din practica constantă reiese că marfa a fost pusă la dispoziția declarantului, iar statutul de marfă unională a fost confirmat pe scrisoarea de trăsură CMR prin intermediul ștampilei și al semnăturii unui funcționar fiscal și că aceasta are loc numai în cazul punerii în liberă circulație, scrisoarea de trăsură pare a fi suficientă pentru a documenta și descărcarea regimului special de zonă liberă prin punerea în liberă circulație. Aceasta poate constitui o renunțare explicită sau implicită la eventuale cerințe suplimentare privind dovezile, permisă de dreptul Uniunii.

3.      Obligația de verificare și întinderea verificării cu privire la validitatea statutului vamal al mărfurilor (întrebările 2 și 3)?

53.      Prin intermediul celei de a doua și al celei de a treia întrebări, instanța de trimitere solicită să se stabilească dacă articolul 214 alineatul (1) și articolul 215 alineatul (1) din Codul vamal permit titularului unei zone libere să descarce regimul de zonă liberă fără să efectueze el însuși o verificare a validității statutului vamal al mărfurilor și, respectiv, care este întinderea unei astfel de obligații de verificare.

54.      Această întrebare se adresează în contextul în care mărfurile pot fi plasate într‑o zonă liberă fără declarație vamală pentru a fi ulterior plasate sub un alt regim vamal, în general, prin intermediul unei declarații vamale depuse de declarantul vamal. Astfel, într‑o zonă liberă pot fi depozitate de exemplu mărfuri de diferite tipuri (atât mărfuri unionale, cât și mărfuri neunionale) (a se vedea articolul 177 din regulamentul delegat). În majoritatea cazurilor, mărfurile depozitate într‑o zonă liberă sunt plasate ulterior sub alte regimuri vamale speciale (titlul VII din Codul vamal, cum ar fi regimul de admitere temporară sau de perfecționare) sau chiar sub regimul vamal general (punerea în liberă circulație – titlul VI din Codul vamal). Aceasta are loc prin intermediul unei declarații vamale [articolul 158 alineatul (1) din Codul vamal] depuse de către un terț (altfel spus, de regulă, nu de către titularul zonei libere).

55.      În ceea ce privește chestiunea care trebuie soluționată în speță privind obligația de verificare și, respectiv, întinderea verificării pentru titularul unei zone libere, important este ca verificarea declarației vamale prevăzută la articolul 188 din Codul vamal să fie efectuată numai de autoritatea vamală. Potrivit articolului 189 din Codul vamal, aceasta poate efectua o examinare a mărfurilor. În schimb, în Codul vamal nu se regăsesc obligații de verificare ce revin titularului unei zone libere. De asemenea, conform articolului 194 din Codul vamal, liberul de vamă pentru mărfuri este acordată exclusiv de autoritățile vamale (iar nu de către un particular) atunci când sunt întrunite condițiile de plasare a mărfurilor sub regimul în cauză. Potrivit articolului 195 alineatul (1) din Codul vamal, acordarea liberului de vamă pentru mărfuri este condiționată de plata datoriei vamale născute sau de constituirea unei garanții pentru acoperirea acestei datorii vamale. În Letonia, liberul de vamă pentru marfă era acordat în practică de autoritatea vamală, după toate probabilitățile, prin ștampilarea și semnarea scrisorii de trăsură CMR.

56.      În schimb, regimul special de zonă liberă este reglementat de articolul 210 și următoarele din Codul vamal. Totuși, nici din această secțiune nu reiese obligația de verificare a corectitudinii conținutului unei declarații vamale a unui terț. Dimpotrivă, articolul 214 din Codul vamal prevede obligațiile de păstrare a evidenței deja evocate mai sus (a se vedea punctul 35 și următoarele). Articolul 215 din Codul vamal reglementează momentul în care un regim special (precum cel de zonă liberă) este descărcat, motivul principal al descărcării trebuind să fie plasarea sub un alt regim vamal.

57.      În această privință, articolul 214 alineatul (1) a doua teză din Codul vamal precizează că evidențele trebuie să conțină informațiile și datele care să le permită autorităților vamale să supravegheze regimul în cauză, în special în ceea ce privește identificarea mărfurilor plasate sub acest regim, statutul vamal și circulația acestora. În schimb, nici articolul 214 din Codul vamal nu menționează validitatea statutului vamal sau o verificare a acestei validități.

58.      Rezultă și de aici că trebuie ținute evidențe doar cu privire la statutul vamal, iar nu că ar trebui verificată corectitudinea conținutului acestui statut. În această privință, prezintă din nou relevanță – aspect pe care Comisia pare să îl fi trecut cu vederea – obligațiile în materie de probă aplicabile în Letonia. Dacă administrația fiscală a renunțat (în mod explicit sau implicit) la prezentarea altor dovezi decât scrisoarea de trăsură CMR prevăzută cu o ștampilă privind statutul mărfurilor și cu o semnătură a funcționarului vamal [a se vedea articolul 178 alineatul (3) din regulamentul delegat], nu mai există nici alte obligații în materie de probă și, cu atât mai puțin, alte obligații de verificare. Numai instanța de trimitere poate decide dacă aceasta este situația.

59.      Prin urmare, reclamanta nu trebuia să verifice motivele pentru care a fost ștampilată scrisoarea de trăsură CMR și motivele pentru care mărfurile menționate în cadrul acesteia au fost declarate de autoritățile vamale ca fiind mărfuri unionale. De asemenea, pare îndoielnic că ea poate efectua în mod eficient această verificare.

60.      Astfel, statutul vamal al mărfurilor rezultă din declarația vamală a unei alte persoane, care trebuie verificată de autoritățile vamale. În cazul în care mărfurile au fost puse ulterior în liberă circulație în urma unei decizii a autorității vamale, statutul lor s‑a modificat din mărfuri neunionale în mărfuri unionale. În cazul de față, acest lucru pare să fi fost confirmat de funcționarul vamal prin intermediul ștampilei și al semnăturii aplicate pe scrisoarea de trăsură CMR (a se vedea doar a patra întrebare a instanței de trimitere). Nu pare nici necesar, nici posibil ca o altă persoană particulară să verifice din nou acest aspect. Potrivit informațiilor furnizate de instanța de trimitere și observațiilor scrise ale reclamantei, și în prezenta procedură, numai administrația fiscală este cea care modifică statutul în sistemul electronic al reclamantei, fără ca aceasta din urmă să îi poată verifica corectitudinea.

61.      Legalitatea și, cu atât mai mult, validitatea unei decizii administrative este verificată de regulă de o altă autoritate (superioară) sau de o instanță judecătorească, iar nu de un particular. În cazul în care nu există indicii privind o falsificare a dovezilor prezentate – în speță, cu privire la statutul mărfurilor –, Codul vamal nu prevede, în plus față de obligațiile de păstrare a evidenței, nicio obligație de verificare ce revine titularului unei zone libere pentru a stabili dacă statutul vamal al mărfurilor este cu adevărat „valid”.

62.      Prin urmare, trebuie să se răspundă la a doua și la a treia întrebare că descărcarea regimului vamal special de „zonă liberă” nu impune ca titularul zonei libere să verifice el însuși validitatea statutului mărfii certificat de administrația fiscală. Situația poate fi diferită dacă există indicii privind falsificarea certificatului. Forma acestui certificat și modul în care trebuie dovedit statutul mărfurilor puse în liberă circulație decurg în ultimă instanță din dreptul național, întrucât autoritățile vamale pot renunța la anumite informații în temeiul articolului 178 alineatul (3) din regulamentul delegat.

B.      Cu titlu subsidiar: cu privire la protecția încrederii legitime și la extinderea autorității de lucru judecat (a patra și a cincea întrebare)

63.      Prin intermediul celei de a patra și al celei de a cincea întrebări, instanța de trimitere solicită în esență să se stabilească dacă reclamanta (în cazul în care mărfurile nu erau mărfuri unionale și ea ar fi trebuit să verifice acest lucru înainte de a scoate mărfurile din zona liberă) beneficiază cel puțin de o anumită protecție a încrederii legitime. Această concluzie este susținută, pe de o parte, de faptul că administrația fiscală a confirmat statutul de marfă unională prin ștampila și prin semnătura aplicate pe scrisoarea de trăsură CMR. Pe de altă parte, o altă instanță a statuat deja în mod definitiv că nu există o încălcare a articolului 79 din Codul vamal. Or, o astfel de încălcare constituie o condiție pentru nașterea unei datorii vamale (suplimentare) a titularului unei zone libere. Prin urmare, și autoritatea de lucru judecat a acestei decizii s‑ar putea opune stabilirii unei datorii vamale.

64.      Cele două întrebări se ridică însă numai dacă într‑adevăr a avut loc o încălcare a cerințelor privind dovezile prevăzute la articolul 214 din Codul vamal coroborat cu articolul 178 din regulamentul delegat. Potrivit articolului 178 alineatul (3) din regulamentul delegat, acest aspect depinde la rândul său de decizia adoptată la acel moment de autoritatea vamală letonă cu privire la întinderea obligațiilor în materie de probă. Așa cum s‑a arătat mai sus (punctul 44 și următoarele), autoritățile vamale au renunțat, în cadrul unei practici constante, la dovezi suplimentare, astfel încât o datorie vamală suplimentară a reclamantei este mai degrabă improbabilă.

65.      Întrebările care precedă se ridică numai în ipoteza în care Curtea ar ajunge la o concluzie contrară sau dacă instanța de trimitere ar considera totuși că reclamanta și‑a încălcat obligațiile vamale. Prin urmare, acestea nu vor fi examinate decât cu titlu subsidiar.

1.      Protecția încrederii legitime în cazul unei practici administrative contrare dreptului Uniunii

66.      Principiul protecției încrederii legitime face parte integrantă din ordinea juridică a Uniunii și este obligatoriu pentru orice autoritate națională însărcinată cu aplicarea dreptului Uniunii(7). Prin urmare, autoritățile naționale trebuie să respecte principiul protecției încrederii legitime atunci când pun în aplicare dispozițiile Codului vamal și ale regulamentului delegat.

67.      Or, principiul protecției încrederii legitime nu poate fi invocat împotriva unei dispoziții clare din dreptul Uniunii(8). O asemenea dispoziție clară din care să rezulte în mod necesar că reclamanta trebuia să înscrie MRN în evidență și că ștampila și semnătura administrației fiscale nu sunt suficiente nu pare să existe în speță. În același mod, nicio dispoziție precisă nu indică faptul că titularul unei zone libere trebuie să verifice motivul modificării statutului unei mărfi (a se vedea punctul 35 și următoarele de mai sus). În plus, o instanță națională a statuat deja că nu există aceste obligații, iar o alta nu este sigură, astfel încât solicită interpretarea Curții. Prin urmare, chiar dacă Curtea ar ajunge la o concluzie diferită, nu se poate în niciun caz vorbi despre o „dispoziție clară” în sensul jurisprudenței citate anterior.

68.      În consecință, în speță poate fi avută în vedere o protecție a încrederii legitime în temeiul dreptului Uniunii. Aceasta presupune de asemenea ca actele autorităților administrative să fi dat naștere, în percepția unui operator economic prudent și avizat, unor așteptări rezonabile și legitime(9).

69.      Aceasta pare să fie situația și în speță. Aparent, reclamanta s‑a bazat pe faptul că și‑a îndeplinit obligațiile de păstrare a evidenței prin înscrierea în evidență a scrisorii de trăsură CMR pe care, în urma unei verificări, autoritatea vamală a menționat statutul mărfii prin intermediul ștampilei și al semnăturii, ceea ce a condus la plasarea sub un alt regim vamal (în speță, punerea în liberă circulație). Din punctul său de vedere, regimul de zonă liberă a fost astfel descărcat în mod corespunzător. După cum arată instanța de trimitere, această încredere este întemeiată pe practica administrativă constantă a autorităților fiscale letone care se datora probabil necesităților unei proceduri colective. O practică administrativă constantă care, astfel cum am arătat mai sus, nu este vădit contrară dreptului Uniunii poate da naștere unor așteptări rezonabile și legitime că nu se va deroga retroactiv de la ea.

70.      Prin urmare, trebuie să se răspundă la a patra întrebare că o practică administrativă constantă în care autoritatea vamală, în urma unei verificări, menționează statutul mărfurilor prin intermediul ștampilei și al semnăturii aplicate pe scrisoarea de trăsură CMR și care, în trecut, a permis întotdeauna descărcarea în mod eficient a regimului de zonă liberă poate constitui temeiul protecției încrederii legitime. Situația este aceeași în cazul în care pe document nu se precizează motivul modificării statutului. În orice caz, acest lucru nu contravine în mod vădit dreptului Uniunii, întrucât acesta permite autorităților vamale naționale să impună cerințe diferite privind dovezile (a se vedea punctul 44 și următoarele de mai sus).

2.      Extinderea autorității de lucru judecat a unei decizii contrare dreptului Uniunii

71.      Prin intermediul celei de a cincea întrebări, la care trebuie să se răspundă de asemenea numai cu titlu subsidiar, instanța de trimitere solicită în esență să se stabilească dacă în speță principiul autorității de lucru judecat se poate opune stabilirii unei datorii vamale întemeiate pe articolul 79 alineatul (1) litera (a) și alineatul (3) litera (a) din Codul vamal.

72.      Această problemă se pune în contextul în care, într‑o procedură privind o sancțiune administrativă aplicată reclamantei, s‑a statuat în mod definitiv că nu au fost încălcate obligațiile vamale. La această procedură se pare că a participat și administrația fiscală. Potrivit legislației naționale în vigoare, faptele constatate în motivarea unei hotărâri care a dobândit autoritate de lucru judecat nu trebuie să fie dovedite din nou cu ocazia examinării unei cauze administrative în care sunt implicate aceleași părți [articolul 153 alineatul (3) din Codul privind contenciosul administrativ]. Totodată, o hotărâre este obligatorie pentru instanță atunci când aceasta examinează alte cauze care au legătură cu cauza respectivă [articolul 16 alineatele (3) și (4) din Legea privind sistemul judiciar]. Dat fiind că instanța anterioară a concluzionat în mod definitiv că nu au fost încălcate obligațiile prevăzute de Codul vamal, instanța de trimitere este împiedicată să stabilească o datorie vamală care presupune existența unei încălcări a obligațiilor prevăzute de Codul vamal.

73.      Principiul autorității de lucru judecat are o importanță primordială atât în dreptul Uniunii, cât și în ordinile juridice naționale. Astfel, pentru a garanta stabilitatea dreptului și a raporturilor juridice, dar și o bună administrare a justiției, este necesar ca hotărârile judecătorești rămase definitive după epuizarea căilor de atac disponibile sau după expirarea termenelor de exercitare a acestor căi de atac să nu mai poată fi contestate(10).

74.      Prin urmare, dreptul Uniunii nu impune instanței naționale să înlăture aplicarea normelor de procedură interne care conferă autoritate de lucru judecat unei hotărâri judecătorești, chiar dacă acest lucru ar permite îndreptarea unei situații naționale incompatibile cu acest drept(11).

75.      În lipsa unei reglementări a Uniunii în materie, modalitățile de punere în aplicare a principiului autorității de lucru judecat aparțin ordinii juridice a statelor membre în temeiul principiului autonomiei procedurale a acestora. Ele nu trebuie să fie însă mai puțin favorabile decât cele aplicabile unor situații similare de natură internă (principiul echivalenței) și nici să fie reglementate astfel încât să facă practic imposibilă sau excesiv de dificilă exercitarea drepturilor conferite de ordinea juridică a Uniunii (principiul efectivității)(12). Totuși, acesta din urmă prezintă doar o relevanță limitată în speță. Astfel, în speță, extinderea autorității de lucru judecat a unei hotărâri (eventual contrare dreptului Uniunii) în detrimentul statului membru nu ar face mai dificilă exercitarea drepturilor unui particular.

76.      Cu toate acestea, principiul efectivității se opune principiului autorității de lucru judecat prevăzut de dreptul național în ipoteza în care o hotărâre care a dobândit autoritate de lucru judecat cu încălcarea dreptului Uniunii ar fi obligatorie și pentru alte perioade care nici măcar nu au făcut obiectul hotărârii definitive, întrucât, în acest caz, corectarea situației contrare dreptului Uniunii nu ar fi posibilă nici în viitor(13).

77.      Totuși, această situație nu se regăsește în speță, contrar a ceea ce pare să susțină Comisia. Bunăoară, autoritatea de lucru judecat a unei hotărâri nu se extinde asupra altor perioade viitoare, împiedicând astfel corectarea în viitor a situației contrare dreptului Uniunii. Dimpotrivă, numai autoritatea de lucru judecat a unei hotărâri referitoare la aprecierea juridică a unei anumite fapte (încălcarea obligațiilor de diligență în calitate de titular al unei zone libere) este transferată, cu privire la aceeași perioadă, din dreptul ce reglementează sancțiunile în dreptul vamal. Prin urmare, este vorba despre aprecierea juridică a unei fapte identice (unei perioade identice) care este relevantă atât pentru impunerea unei sancțiuni administrative, cât și pentru stabilirea unei datorii vamale.

78.      Nici obligația impusă statelor membre de dreptul Uniunii de a prevedea sancțiuni administrative cu efect disuasiv nu duce, de pildă, la înlăturarea autorității de lucru judecat(14). O hotărâre penală de achitare, care se bucură de autoritate de lucru judecat în temeiul dreptului național în privința unei proceduri privind o sancțiune administrativă referitoare la aceleași fapte precum în hotărârea penală, este la fel de lipsită de riscuri din perspectiva dreptului Uniunii(15) ca și hotărârea de achitare în materie de sancționare administrativă din cazul în speță. Nici în situația de față, obligația de a stabili datoria vamală nu poate impune înlăturarea autorității de lucru judecat a unei hotărâri, în măsura în care se referă la aceeași faptă, iar dreptul intern prevede o astfel de extindere a autorității de lucru judecat.

79.      Dat fiind că, în ambele cazuri, o instanță a unui stat membru se pronunță în cadrul unei proceduri contradictorii cu privire la existența unei încălcări a obligațiilor vamale, iar părțile la cele două proceduri sunt probabil aceleași (reclamanta și administrația fiscală), o poziție contrară ar putea duce la probleme în legătură cu principiul ne bis in idem (articolul 50 din Carta drepturilor fundamentale)(16).

80.      În schimb, hotărârea Curții în cauza Avio Lucos(17) privea un caz complet diferit. În cauza respectivă, Curtea a identificat o încălcare a principiului efectivității în faptul că o hotărâre judecătorească pronunțată în cadrul unei proceduri de contencios administrativ a fost extinsă, în detrimentul reclamantului, inclusiv asupra procedurilor de drept civil și a tuturor hotărârilor referitoare la același raport juridic.

81.      O situație diferită a fost vizată și în hotărârea Curții în cauza CRPNPAC și Vueling Airlines în care nu s‑a statuat că autoritatea de lucru judecat a unei hotărâri penale contrare dreptului Uniunii, pronunțată împotriva unui particular, nu se extinde în dreptul civil în raport cu alte persoane(18). Astfel, în speță, nu este vorba despre stabilirea unei legături între un particular și o hotărâre contrară dreptului Uniunii care îi este defavorabilă.

82.      Prin urmare, dreptul Uniunii nu se opune ca principiul autorității de lucru judecat din dreptul intern să împiedice stabilirea unei datorii vamale ca urmare a unei încălcări a obligațiilor în temeiul articolului 79 alineatul (1) litera (a) din Codul vamal atunci când o instanță națională a statuat deja în mod definitiv, în cadrul unei proceduri de sancționare, că nu au fost încălcate obligațiile vamale în cursul aceleiași perioade.

V.      Concluzie

83.      Având în vedere considerațiile care precedă, propunem Curții să răspundă la întrebările preliminare adresate de Augstākā tiesa (Senāts) (Curtea Supremă, Letonia) după cum urmează:

1.      Articolul 214 din Regulamentul (UE) nr. 952/2013 coroborat cu articolul 178 din Regulamentul delegat (UE) 2015/2446 nu îi impune în toate cazurile titularului unei zone libere să înscrie în evidențe un „Master Reference Number” pentru a‑și îndeplini obligațiile de păstrare a evidenței și pentru a descărca regimul special de zonă liberă.

2.      Problema dacă regimul de zonă liberă poate fi descărcat prin înscrierea în evidențe a scrisorii de trăsură CMR pe care a fost aplicată ștampila și semnătura administrației fiscale depinde de conținutul autorizației și, respectiv, de renunțarea administrației fiscale la anumite obligații de păstrare a evidenței. Acest aspect nu poate fi apreciat decât de instanța de trimitere.

3.      Descărcarea regimului special de zonă liberă nu impune ca titularul zonei libere să verifice el însuși validitatea statutului mărfii certificat de administrația fiscală, în cazul în care nu există indicii privind falsificarea certificatului respectiv. Forma acestui certificat și modul în care trebuie dovedit statutul mărfurilor puse în liberă circulație decurg din dreptul național, întrucât autoritățile vamale pot renunța la anumite informații în temeiul articolului 178 alineatul (3) din Regulamentul delegat 2015/2446.

4.      O practică administrativă constantă în care autoritatea vamală, în urma unei verificări, menționează statutul mărfurilor prin intermediul ștampilei și al semnăturii aplicate pe scrisoarea de trăsură CMR și care, în trecut, a permis întotdeauna descărcarea în mod eficient a regimului de zonă liberă poate constitui temeiul protecției încrederii legitime, chiar dacă pe document nu se precizează motivul modificării statutului mărfurilor. În orice caz, acest lucru nu contravine în mod vădit unor dispoziții clare din Codul vamal, întrucât acesta permite cerințe diferite privind dovezile.

5.      Dreptul Uniunii nu se opune ca principiul autorității de lucru judecat din dreptul intern să împiedice stabilirea unei datorii vamale ca urmare a unei încălcări a obligațiilor în temeiul articolului 79 alineatul (1) litera (a) din Regulamentul nr. 952/2013 atunci când o instanță națională a statuat deja în mod definitiv, în cadrul unei proceduri de sancționare, că nu au fost încălcate, prin aceeași faptă, obligațiile vamale în cursul aceleiași perioade.

1      Limba originală: germana.

2      Aceasta este abrevierea pentru „Convention relative au contrat de transport international de marchandises par route”.

3      Regulamentul (UE) nr. 952/2013 al Parlamentului European și al Consiliului din 9 octombrie 2013 de stabilire a Codului vamal al Uniunii (reformare), astfel cum a fost modificat la 14 decembrie 2016 (JO 2016, L 354, p. 32).

4      Regulamentul delegat (UE) 2015/2446 al Comisiei din 28 iulie 2015 de completare a Regulamentului (UE) nr. 952/2013 al Parlamentului European și al Consiliului în ceea ce privește normele detaliate ale anumitor dispoziții ale Codului vamal al Uniunii, astfel cum a fost modificat la 28 iulie 2015 (JO 2015, L 343, p. 1, rectificare în JO 2017, L 101, p. 164).

5      Regulamentul de punere în aplicare (UE) 2015/2447 al Comisiei din 24 noiembrie 2015 de stabilire a unor norme pentru punerea în aplicare a anumitor dispoziții din Regulamentul (UE) nr. 952/2013 al Parlamentului European și al Consiliului de stabilire a Codului vamal al Uniunii, astfel cum a fost modificat la 18 aprilie 2018 (JO 2015, L 343, p. 558).

6      A se vedea de exemplu Hotărârea din 6 septembrie 2012, Eurogate Distribution (C‑28/11, EU:C:2012:533, punctul 27 și următoarele cu privire la regimul de antrepozit vamal). Similar, pentru regimul de perfecționare, Hotărârea din 6 septembrie 2012, Döhler Neuenkirchen (C‑262/10, EU:C:2012:559, punctul 41) – „beneficiarii trebuie să respecte cu strictețe obligațiile care decurg din acest regim”.

7      Jurisprudență constantă: a se vedea Hotărârea din 14 iulie 2022, Sense Visuele Communicatie en Handel vof (C‑36/21, EU:C:2022:556, punctul 26), a se vedea în acest sens de asemenea Hotărârea din 7 august 2018, Ministru kabinets (C‑120/17, EU:C:2018:638, punctul 48), și Hotărârea din 26 aprilie 1988, Krücken (316/86, EU:C:1988:201, punctul 22)

8      Jurisprudență constantă: a se vedea Hotărârea din 14 iulie 2022, Sense Visuele Communicatie en Handel vof (C‑36/21, EU:C:2022:556, punctul 28), Hotărârea din 20 decembrie 2017, Erzeugerorganisation Tiefkühlgemüse (C‑516/16, EU:C:2017:1011, punctul 69), Hotărârea din 20 iunie 2013, Agroferm (C‑568/11, EU:C:2013:407, punctul 52), și Hotărârea din 26 aprilie 1988, Krücken (316/86, EU:C:1988:201, punctul 24).

9      A se vedea Concluziile noastre prezentate în cauza Agroferm (C‑568/11, EU:C:2013:35, Nr. 59), și Hotărârea din 14 septembrie 2006, Elmeka (C‑181/04-C‑183/04, EU:C:2006:563, punctul 32 și jurisprudența citată).

10      Hotărârea din 9 aprilie 2024, Profi Credit Polska (Redeschiderea unei proceduri finalizate printr‑o hotărâre definitivă) (C‑582/21, EU:C:2024:282, punctul 37), Hotărârea din 16 iulie 2020, UR (Supunerea avocaților la plata TVA‑ului) (C‑424/19, EU:C:2020:581, punctul 22), Hotărârea din 4 martie 2020, Telecom Italia (C‑34/19, EU:C:2020:148, punctul 64), Hotărârea din 11 septembrie 2019, Călin (C‑676/17, EU:C:2019:700, punctul 26), și Hotărârea din 3 septembrie 2009, Fallimento Olimpiclub (C‑2/08, EU:C:2009:506, punctul 22).

11      Hotărârea din 16 iulie 2020, UR (Supunerea avocaților la plata TVA‑ului) (C‑424/19, EU:C:2020:581, punctul 23), și Hotărârea din 11 septembrie 2019, Călin (C‑676/17, EU:C:2019:700, punctul 27 și jurisprudența citată).

12      Hotărârea din 16 iulie 2020, UR (Supunerea avocaților la plata TVA‑ului) (C‑424/19, EU:C:2020:581, punctul 25), Hotărârea din 4 martie 2020, Telecom Italia (C‑34/19, EU:C:2020:148, punctul 58), Hotărârea din 10 iulie 2014, Impresa Pizzarotti (C‑213/13, EU:C:2014:2067, punctul 54), și Hotărârea din 3 septembrie 2009, Fallimento Olimpiclub (C‑2/08, EU:C:2009:506, punctul 24).

13      Hotărârea din 16 iulie 2020, UR (Supunerea avocaților la plata TVA‑ului) (C‑424/19, EU:C:2020:581, punctele 31 și 32).

14      Hotărârea din 20 martie 2018, Di Puma și Zecca (C‑596/16 și C‑597/16, EU:C:2018:192, punctul 35).

15      Hotărârea din 20 martie 2018, Di Puma și Zecca (C‑596/16 și C‑597/16, EU:C:2018:192, punctul 35).

16      Acest lucru ar fi posibil, întrucât Curtea consideră că acest principiu este relevant în raportul dintre procedura penală și procedura fiscală – a se vedea Hotărârea din 20 martie 2018, Menci (C‑524/15, EU:C:2018:197). În această privință, nu pare exclus ca acest principiu să poată fi relevant și în raportul dintre procedura de sancționare administrativă și procedura fiscală.

17      A se vedea afirmațiile foarte detaliate prezentate în Hotărârea din 7 aprilie 2022, Avio Lucos (C‑116/20, EU:C:2022:273, punctele 97 și 105).

18      Hotărârea din 2 aprilie 2020, CRPNPAC și Vueling Airlines (C‑370/17 și C‑37/18, EU:C:2020:260, punctul 95 și următoarele).