Mål C‑277/14

PPUH Stehcemp sp. j. Florian Stefanek, Janina Stefanek, Jarosław Stefanek

mot

Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi, meddelar

(begäran om förhandsavgörande från Naczelny Sąd Administracyjny)

”Begäran om förhandsavgörande — Beskattning — Mervärdesskatt — Sjätte mervärdesskattedirektivet — Avdragsrätt — Avslag — Försäljning som genomförts av en näringsidkare som betraktas som icke-existerande”

Sammanfattning – Domstolens dom (femte avdelningen) av den 22 oktober 2015

1. Harmonisering av skattelagstiftning — Gemensamt system för mervärdesskatt — Avdrag för ingående mervärdesskatt — Leverans av varor — Begrepp — Överföring av materiell egendom till en mottagare utan att leverantören har rätt att juridiskt förfoga över varorna — Omfattas — Villkor — Vara som faktiskt har överlämnats till mottagaren som använt dem i samband med sina skattepliktiga transaktioner

   (Rådets direktiv 77/388, artiklarna 5.1 och 17.2 a)

2. Harmonisering av skattelagstiftning — Gemensamt system för mervärdesskatt — Avdrag för ingående mervärdesskatt — Avslag på grund av en faktura som utfärdats av en näringsidkare som inte existerar — Otillåtet — Gränser — Villkor — Fakturamottagare som kände till eller borde ha känt till att transaktionen ingick i ett undandragande av mervärdesskatt — Prövning som det ankommer på den nationella domstolen att göra

   (Rådets direktiv 77/388, artikel 4.1, 4.2, 17.2 a, 18.1 a, 22.4 och 22.5)

1.  Det framgår av artikel 17.2 a i sjätte direktivet, om harmonisering av medlemsstaternas lagstiftning rörande omsättningsskatter, att det, för att en person ska ha avdragsrätt, krävs att de varor som åberopats som grund för ett sådant avdrag ska ha levererats. I detta avseende hänför sig begreppet leverans av varor inte till en äganderättsövergång i enlighet med de formkrav som uppställts i den tillämpliga nationella rätten, utan innefattar samtliga överföringar av materiell egendom från en part till en annan, som ger mottagaren befogenhet att faktiskt förfoga över egendomen som om han var ägare till densamma. Mot denna bakgrund kan inte den omständigheten att leverantören eventuellt saknade rätt att juridiskt förfoga över de i det nationella målet aktuella varorna anses innebära att det inte har skett någon leverans av dessa varor i den mening som avses i nämnda bestämmelse, eftersom varorna faktiskt har överlämnats till mottagaren som har använt dem i samband med sina skattepliktiga transaktioner.

   (se punkterna 28 och 44)

2.  Bestämmelserna i sjätte direktivet 77/388/EEG, om harmonisering av medlemsstaternas lagstiftning rörande omsättningsskatter, i dess lydelse enligt direktiv 2002/38/EG, ska tolkas så, att de utgör hinder för en nationell lagstiftning, enligt vilken en skattskyldig person inte får dra av den mervärdesskatt som ska betalas eller har betalats för varor som har levererats till denna, på grund av att fakturan har utfärdats av en näringsidkare som mot bakgrund av de kriterier som uppställs i nämnda lagstiftning ska betraktas som en icke-existerande näringsidkare och att det inte är möjligt att fastställa identiteten på den faktiska leverantören av varorna, såvida det inte visas, på grundval av objektiva kriterier och utan krav på att den skattskyldiga personen ska utföra kontroller som inte åligger vederbörande, att denna skattskyldiga person kände till eller borde ha känt till att nämnda leverans ingick i ett undandragande av mervärdesskatt, vilket det ankommer på den hänskjutande domstolen att kontrollera.

   Kriteriet enligt vilket det ska existera en varuleverantör eller att denna ska ha rätt att utfärda fakturor återfinns nämligen inte bland de villkor för avdragsrätt som avses i artiklarna 17.2 a och 18.1 a i sjätte direktivet.

   I artikel 17.2 a i sjätte direktivet föreskrivs tvärtom att nämnda leverantör ska vara en skattskyldig person i den mening som avses i artikel 4.1 och 4.2 i detta direktiv.

   Enligt artikel 4.1 och 4.2 i sjätte direktivet avses med skattskyldig person varje person som självständigt bedriver sådan ekonomisk verksamhet som bedrivs av producenter, återförsäljare eller personer som tillhandahåller tjänster, oavsett syfte och resultat. Denna ekonomiska verksamhet påvekras inte av den omständigheten att den byggnad som angetts som säte för verksamheten var så nedgången att det inte var möjligt att bedriva någon ekonomisk verksamhet där, eftersom detta konstaterande inte utesluter möjligheten att den berörda verksamheten bedrivs från en annan plats än sätet.

   På samma sätt kan inte den omständigheten att det i samband med administrativa förfaranden har varit omöjligt att etablera någon kontakt med detta bolag eller med den person som i handelsregistret anges som dennes direktör automatiskt leda till slutsatsen att det inte har funnits någon ekonomisk verksamhet vid tidpunkten för leveranserna, eftersom dessa kontaktförsök har gjorts under en period som ligger före eller efter de i det nationella målet aktuella leveranserna. Dessutom framgår det inte av artikel 4.1 och 4.2 i sjätte direktivet att det för att vara en skattskyldig person krävs något godkännande eller tillstånd från myndigheterna för utövande av ekonomisk verksamhet. Nämnda egenskap kan inte heller vara beroende av huruvida den skattskyldiga personen iakttar sina skyldigheter enligt artikel 22.4 och 22.5, att lämna in en deklaration och att betala mervärdesskatten. I synnerhet kan det inte som villkor för att anses som skattskyldig person ställas krav på att de årliga räkenskaperna ska offentliggöras eller att personen ska ha tillstånd för försäljning av bränsle, eftersom några sådana skyldigheter inte föreskrivs i sjätte direktivet.

   Eftersom mervärdesskatt dessutom ska utgå vid alla transaktioner i tillverknings- och distributionsleden, efter avdrag av det mervärdesskattebelopp som burits direkt av de olika kostnadskomponenter som utgör priset, saknar frågan huruvida leverantören av varorna har betalat in mervärdesskatten på dessa försäljningstransaktioner till statskassan därför betydelse för den skattskyldiga personens rätt att göra avdrag för ingående mervärdesskatt.

   Vad gäller den omständigheten, att de aktuella transaktionerna inte genomförts av det företag som utfärdat fakturorna, utan av en annan näringsidkare som har varit omöjlig att identifiera, varför skattemyndigheterna inte har kunnat driva in den skatt som belöper på dessa transaktioner, är bekämpande av skatteflykt, skatteundandragande och missbruk ett mål som erkänns och främjas i sjätte direktivet. Det ankommer således på nationella myndigheter och domstolar att neka den beskattningsbara personen avdragsrätt om det mot bakgrund av objektiva omständigheter framkommer att avdragsrätten har åberopats på ett sätt som är bedrägligt eller utgör missbruk. Detta gäller inte bara när den skattskyldiga personen själv har gjort sig skyldig till skatteundandragandet, utan även när denna person kände till eller borde ha känt till att vederbörande genom sitt förvärv deltog i en transaktion som ingick i ett undandragande av mervärdesskatt, vilket det ankommer på den hänskjutande domstolen att fastställa.

   Det ankommer på den skattemyndighet som uppdagat fakturautfärdarens skatteundandragande eller oegentligheter att med beaktande av objektiva kriterier och utan krav på att fakturamottagaren utför kontroller som inte åligger denna person visa att mottagaren kände till eller borde ha känt till att transaktionen ingick i ett undandragande av mervärdesskatt, vilket det ankommer på den hänskjutande domstolen att kontrollera. Avgörandet av vilka åtgärder som i ett enskilt fall rimligen kan krävas av en skattskyldig person som vill utnyttja rätten till avdrag för mervärdesskatt, för att vederbörande ska försäkra sig om att dennes transaktioner inte ingår i ett skatteundandragande som en näringsidkare i ett tidigare led gjort sig skyldig till, beror huvudsakligen på omständigheterna i det enskilda fallet.

   Även om en sådan skattskyldig person, för det fall att det förekommer något som ger fog för misstanke om förekomst av oegentligheter eller skatteundandragande, skulle kunna se sig tvingad att skaffa upplysningar om den näringsidkare från vilken vederbörande avser att förvärva varor eller tjänster, för att försäkra sig om dennes tillförlitlighet, kan skattemyndigheten likväl inte på ett generellt sätt kräva att denna skattskyldiga person dels ska kontrollera att den som utfärdat fakturan som är hänförlig till varorna och tjänsterna avseende vilka avdragsrätten begärs förfogade över varorna i fråga och kunde leverera dem och att fakturautfärdaren har uppfyllt sina skyldigheter med avseende på deklaration och inbetalning av mervärdesskatt, för att kunna försäkra sig om att näringsidkare i ett föregående led inte har gjort sig skyldiga till oegentligheter eller skatteundandragande, dels kunna förete handlingar som styrker detta.

   (se punkterna 33–37, 39, 45-48 och 50–53 samt domslutet)