Mål C‑164/12

DMC Beteiligungsgesellschaft mbH

mot

Finanzamt Hamburg-Mitte

(begäran om förhandsavgörande från Finanzgericht Hamburg)

”Skatt — Inkomstskatt för juridiska personer — Överföring av ett personbolags andelar i ett kapitalbolag — Bokfört värde — Uppskattat värde — Avtal för undvikande av dubbelbeskattning — Omedelbar beskattning av orealiserade värdeökningar — Skillnad i behandling — Restriktion för fri rörlighet för kapital — Säkerställande av fördelningen av beskattningsrätten mellan medlemsstaterna — Proportionalitet”

Sammanfattning – Domstolens dom (första avdelningen) av den 23 januari 2014

1. Begäran om förhandsavgörande — Upptagande till sakprövning — Gränser — Frågor som uppenbarligen saknar relevans och hypotetiska frågor som ställts i ett sammanhang som inte medger ett användbart svar

   (Artikel 267 FEUF)

2. Fri rörlighet för kapital och friheten att utföra betalningar — Bestämmelser i fördraget — Tillämpningsområde — Nationell lagstiftning som föreskriver omedelbar beskattning av orealiserade värdeökningar på tillgångar efter överföring av ett personbolags andelar i ett kapitalbolag — Omfattas — Bestämmelserna om etableringsfrihet ej tillämpliga

   (Artiklarna 49 FEUF och 63 FEUF)

3. Fri rörlighet för kapital och friheten att utföra betalningar — Restriktioner — Skattelagstiftning — Bolagsskatt — Nationell lagstiftning som föreskriver omedelbar beskattning av orealiserade värdeökningar på tillgångar efter överföring av ett personbolags andelar i ett kapitalbolag — Otillåtlighet — Skäl — Välavvägd fördelning av beskattningsrätten mellan medlemsstaterna — Den ankommer på den nationella domstolen att bedöma om så är fallet

   (Artikel 63 FEUF)

4. Fri rörlighet för kapital och friheten att utföra betalningar — Restriktioner — Skattelagstiftning — Bolagsskatt — Nationell lagstiftning som föreskriver omedelbar beskattning av orealiserade värdeökningar på tillgångar efter överföring av ett personbolags andelar i ett kapitalbolag — Otillåtlighet — Skäl — Välavvägd fördelning av beskattningsrätten mellan medlemsstaterna — Villkor — Proportionalitet

   (Artikel 63 FEUF)

1.  Se domen.

   (se punkterna 24–26)

2.  En lagstiftning i en medlemsstat som innebär att värdet på tillgångar som ett kommanditbolag tillskjuter till kapitalbolag med säte i den medlemsstaten ska åsättas deras uppskattade värde – varigenom orealiserade värdeökningar på dessa tillgångar som genererats i den staten beskattas innan de realiserats, ska uteslutande prövas i förhållande till fri rörlighet för kapital enligt artikel 63 FEUF, eftersom tillämpningen av denna lagstiftning på ett specifikt fall inte villkoras av hur stor andel en investerare äger i ett kommanditbolag vars andelar tillskjuts som apportegendom till ett kapitalbolag i utbyte mot bolagsandelar. Enligt en sådan lagstiftning krävs det alltså inte att investeraren innehar en andel som ger vederbörande ett bestämmande inflytande i kommanditbolaget eller ens i kapitalbolaget.

   En sådan lagstiftning inverkar således mindre på etableringsförfarandet än på förfarandet för överföring av tillgångar mellan ett kommanditbolag och ett kapitalbolag.

   (se punkterna 27, 34, 37 och 38)

3.  Artikel 63 FEUF ska tolkas så, att ändamålet att säkerställa fördelningen av beskattningsrätten mellan medlemsstaterna kan motivera en nationell lagstiftning som innebär att värdet på tillgångar som ett kommanditbolag tillskjuter till kapitalbolag med säte i den medlemsstaten ska åsättas deras uppskattade värde – varigenom orealiserade värdeökningar på dessa tillgångar som genererats i den staten beskattas innan de realiserats – när nämnda stat de facto saknar möjlighet att utöva sin beskattningsrätt beträffande dessa värdeökningar när de faktiskt realiseras, något som det ankommer på den nationella domstolen att avgöra.

   En sådan lagstiftning kan således avhålla investerare från att inneha andelar i ett kommanditbolag, eftersom dessa – vid en senare omvandling av deras andelar till andelar i ett kapitalbolag – omedelbart har att betala skatten på vinst i form av orealiserade värdeökningar som genererats. En sådan restriktion, som i princip är otillåten enligt bestämmelserna om fri rörlighet för kapital, kan dock vara motiverad med hänsyn till säkerställandet av fördelningen av beskattningsrätten mellan medlemsstaterna.

   Redan den omständigheten att omvandlingen av andelar i ett kommanditbolag till andelar i ett kapitalbolag leder till att inkomst undgår beskattning i den medlemsstat där nämnda inkomst genererats är alltså tillräckligt för att motivera denna lagstiftning, i vilken föreskrivs att skatten på denna inkomst ska beräknas vid tidpunkten för nämnda omvandling.

   (se punkterna 41, 43, 49, 55 och 58 samt punkt 1 i domslutet)

4.  En lagstiftning i en medlemsstat i vilken det föreskrivs att orealiserade värdeökningar som genererats i landet ska beskattas omedelbart går inte utöver vad som är nödvändigt för att uppnå ändamålet att säkerställa fördelningen av beskattningsrätten mellan medlemsstaterna, i den mån den skattskyldiges skyldighet att ställa säkerhet vid ansökan om anstånd med betalningen tillämpas utifrån den konkreta risken för att skatten inte kommer att kunna uppbäras.

   En sådan säkerhet har emellertid i sig en begränsande verkan, eftersom den skattskyldige fråntas möjligheten att förfoga över den egendom som tas i anspråk för säkerheten. Ett sådant krav kan därmed av princip inte godtas utan en föregående bedömning av risken för att skatten inte kommer att kunna uppbäras.

   (se punkterna 66, 67 och 69 samt punkt 2 i domslutet)

Mål C‑164/12

DMC Beteiligungsgesellschaft mbH

mot

Finanzamt Hamburg-Mitte

(begäran om förhandsavgörande från Finanzgericht Hamburg)

”Skatt — Inkomstskatt för juridiska personer — Överföring av ett personbolags andelar i ett kapitalbolag — Bokfört värde — Uppskattat värde — Avtal för undvikande av dubbelbeskattning — Omedelbar beskattning av orealiserade värdeökningar — Skillnad i behandling — Restriktion för fri rörlighet för kapital — Säkerställande av fördelningen av beskattningsrätten mellan medlemsstaterna — Proportionalitet”

Sammanfattning – Domstolens dom (första avdelningen) av den 23 januari 2014

1. Begäran om förhandsavgörande – Upptagande till sakprövning – Gränser – Frågor som uppenbarligen saknar relevans och hypotetiska frågor som ställts i ett sammanhang som inte medger ett användbart svar

   (Artikel 267 FEUF)

2. Fri rörlighet för kapital och friheten att utföra betalningar – Bestämmelser i fördraget – Tillämpningsområde – Nationell lagstiftning som föreskriver omedelbar beskattning av orealiserade värdeökningar på tillgångar efter överföring av ett personbolags andelar i ett kapitalbolag – Omfattas – Bestämmelserna om etableringsfrihet ej tillämpliga

   (Artiklarna 49 FEUF och 63 FEUF)

3. Fri rörlighet för kapital och friheten att utföra betalningar – Restriktioner – Skattelagstiftning – Bolagsskatt – Nationell lagstiftning som föreskriver omedelbar beskattning av orealiserade värdeökningar på tillgångar efter överföring av ett personbolags andelar i ett kapitalbolag – Otillåtlighet – Skäl – Välavvägd fördelning av beskattningsrätten mellan medlemsstaterna – Den ankommer på den nationella domstolen att bedöma om så är fallet

   (Artikel 63 FEUF)

4. Fri rörlighet för kapital och friheten att utföra betalningar – Restriktioner – Skattelagstiftning – Bolagsskatt – Nationell lagstiftning som föreskriver omedelbar beskattning av orealiserade värdeökningar på tillgångar efter överföring av ett personbolags andelar i ett kapitalbolag – Otillåtlighet – Skäl – Välavvägd fördelning av beskattningsrätten mellan medlemsstaterna – Villkor – Proportionalitet

   (Artikel 63 FEUF)

1.  Se domen.

   (se punkterna 24–26)

2.  En lagstiftning i en medlemsstat som innebär att värdet på tillgångar som ett kommanditbolag tillskjuter till kapitalbolag med säte i den medlemsstaten ska åsättas deras uppskattade värde – varigenom orealiserade värdeökningar på dessa tillgångar som genererats i den staten beskattas innan de realiserats, ska uteslutande prövas i förhållande till fri rörlighet för kapital enligt artikel 63 FEUF, eftersom tillämpningen av denna lagstiftning på ett specifikt fall inte villkoras av hur stor andel en investerare äger i ett kommanditbolag vars andelar tillskjuts som apportegendom till ett kapitalbolag i utbyte mot bolagsandelar. Enligt en sådan lagstiftning krävs det alltså inte att investeraren innehar en andel som ger vederbörande ett bestämmande inflytande i kommanditbolaget eller ens i kapitalbolaget.

   En sådan lagstiftning inverkar således mindre på etableringsförfarandet än på förfarandet för överföring av tillgångar mellan ett kommanditbolag och ett kapitalbolag.

   (se punkterna 27, 34, 37 och 38)

3.  Artikel 63 FEUF ska tolkas så, att ändamålet att säkerställa fördelningen av beskattningsrätten mellan medlemsstaterna kan motivera en nationell lagstiftning som innebär att värdet på tillgångar som ett kommanditbolag tillskjuter till kapitalbolag med säte i den medlemsstaten ska åsättas deras uppskattade värde – varigenom orealiserade värdeökningar på dessa tillgångar som genererats i den staten beskattas innan de realiserats – när nämnda stat de facto saknar möjlighet att utöva sin beskattningsrätt beträffande dessa värdeökningar när de faktiskt realiseras, något som det ankommer på den nationella domstolen att avgöra.

   En sådan lagstiftning kan således avhålla investerare från att inneha andelar i ett kommanditbolag, eftersom dessa – vid en senare omvandling av deras andelar till andelar i ett kapitalbolag – omedelbart har att betala skatten på vinst i form av orealiserade värdeökningar som genererats. En sådan restriktion, som i princip är otillåten enligt bestämmelserna om fri rörlighet för kapital, kan dock vara motiverad med hänsyn till säkerställandet av fördelningen av beskattningsrätten mellan medlemsstaterna.

   Redan den omständigheten att omvandlingen av andelar i ett kommanditbolag till andelar i ett kapitalbolag leder till att inkomst undgår beskattning i den medlemsstat där nämnda inkomst genererats är alltså tillräckligt för att motivera denna lagstiftning, i vilken föreskrivs att skatten på denna inkomst ska beräknas vid tidpunkten för nämnda omvandling.

   (se punkterna 41, 43, 49, 55 och 58 samt punkt 1 i domslutet)

4.  En lagstiftning i en medlemsstat i vilken det föreskrivs att orealiserade värdeökningar som genererats i landet ska beskattas omedelbart går inte utöver vad som är nödvändigt för att uppnå ändamålet att säkerställa fördelningen av beskattningsrätten mellan medlemsstaterna, i den mån den skattskyldiges skyldighet att ställa säkerhet vid ansökan om anstånd med betalningen tillämpas utifrån den konkreta risken för att skatten inte kommer att kunna uppbäras.

   En sådan säkerhet har emellertid i sig en begränsande verkan, eftersom den skattskyldige fråntas möjligheten att förfoga över den egendom som tas i anspråk för säkerheten. Ett sådant krav kan därmed av princip inte godtas utan en föregående bedömning av risken för att skatten inte kommer att kunna uppbäras.

   (se punkterna 66, 67 och 69 samt punkt 2 i domslutet)