Zadeva C‑656/19

BAKATI PLUS Kereskedelmi és Szolgáltató Kft.

proti

Nemzeti Adó- és Vámhivatal Fellebbviteli Igazgatósága

(Predlog za sprejetje predhodne odločbe, ki ga je vložilo Szegedi Közigazgatási és Munkaügyi Bíróság)

 Sodba Sodišča (peti senat) z dne 17. decembra 2020

„Predhodno odločanje – Skupni sistem davka na dodano vrednost (DDV) – Direktiva 2006/112/ES – Oprostitve pri izvozu – Člen 146(1)(b) – Blago, ki ga pridobitelj, ki nima prebivališča na ozemlju zadevne države članice, odpošlje ali odpelje iz Evropske unije – Člen 147 – ‚Blago, ki se prevaža v osebni prtljagi potnikov‘, ki nimajo prebivališča v Uniji – Pojem – Blago, ki je dejansko zapustilo ozemlje Unije – Dokaz – Zavrnitev oprostitve pri izvozu – Načeli davčne nevtralnosti in sorazmernosti – Goljufija“

1.        Vprašanja za predhodno odločanje – Predložitev Sodišču – Določitev vprašanj, ki se predložijo – Izključna pristojnost nacionalnega sodišča – Možnost strank, da spremenijo vsebino vprašanj – Neobstoj

(člen 267 PDEU; Statut Sodišča, člen 23)

(Glej točki 32 in 33.)

2.        Harmonizacija davčne zakonodaje – Skupni sistem davka na dodano vrednost – Oprostitve – Oprostitve pri izvozu – Blago, ki se prevaža v osebni prtljagi potnikov – Pojem – Avtonomna in enotna razlaga

(Direktiva Sveta 2006/112, člen 147)

(Glej točko 38.)

3.        Harmonizacija davčne zakonodaje – Skupni sistem davka na dodano vrednost – Oprostitve – Oprostitve pri izvozu – Dobava blaga, ki se odpošlje ali odpelje iz Unije – Pojem blaga, ki se prevaža v osebni prtljagi potnikov, ki nimajo prebivališča v Uniji – Blago, ki ga tak potnik odnese s sabo za nadaljnjo prodajo v tretji državi – Izključitev

(Direktiva Sveta 2006/112, člena 146(1)(b) in 147)

(Glej točke od 42 do 53 in točko 1 izreka.)

4.        Harmonizacija davčne zakonodaje – Skupni sistem davka na dodano vrednost – Oprostitve – Določitev pogojev – Pooblastilo držav članic – Meje – Spoštovanje splošnih načel prava Unije – Formalne in vsebinske zahteve – Vpliv nespoštovanja formalnih zahtev – Neobstoj – Izjeme

(Direktiva Sveta 2006/112, členi 131, 146, 147 in 273)

(Glej točke od 69 do 74.)

5.        Harmonizacija davčne zakonodaje – Skupni sistem davka na dodano vrednost – Oprostitve – Oprostitve pri izvozu – Dobava blaga, ki se odpošlje ali odpelje iz Unije – Dokazna pravila, ki se nanašajo na izvoz blaga – Načini dokazovanja – Meje – Spoštovanje načela sorazmernosti – Formalne in vsebinske zahteve

(Direktiva Sveta 2006/112, člen 146(1)(b))

(Glej točke od 75 do 79.)

6.        Harmonizacija davčne zakonodaje – Skupni sistem davka na dodano vrednost – Oprostitve – Oprostitve pri izvozu – Dobava blaga, ki se odpošlje ali odpelje iz Unije – Načeli davčne nevtralnosti in sorazmernosti – Blago, ki je nedvomno zapustilo ozemlje Evropske unije – Nacionalna praksa, v skladu s katero se samodejno zavrne upravičenost do oprostitve v primeru slabe vere davčnega zavezanca – Nedopustnost – Izjeme

(Direktiva Sveta 2006/112, členi 131, 146(1)(b), 147 in 273)

(Glej točke 80, 82, 84 in od 86 do 89 ter točko 3 izreka.)

7.        Harmonizacija davčne zakonodaje – Skupni sistem davka na dodano vrednost – Oprostitve – Oprostitve pri izvozu – Dobava blaga, ki se odpošlje ali odpelje iz Unije – Blago, ki se prevaža v osebni prtljagi potnikov – Dejanski prevoz iz Evropske unije – Obveznost davčne uprave, da preuči možnost uporabe oprostitve – Dopustnost – Nespoštovanje carinskih formalnosti, ki veljajo za izvoz – Namera izkoristiti oprostitev, določeno za navedeno blago, ki se prevaža v prtljagi – Nevplivanje

(Direktiva Sveta 2006/112, člena 146(1)(b) in 147)

(Glej točke od 62 do 64 in točko 2 izreka.)

Povzetek

Tožeča stranka v postopku v glavni stvari, BAKATI PLUS (v nadaljevanju: Bakati), je podjetje madžarskega prava, katerega letni promet se je od leta 2015 povečal s 50 milijonov madžarskih forintov (HUF) (približno 140.000 EUR) na milijardo HUF (približno 2.784.000 EUR). Leta 2016 je bila njegova dejavnost v glavnem sestavljena iz dobave velikih količin prehranskih in kozmetičnih izdelkov ter čistil dvajsetim posameznikom.

Pridobitelji blaga so ga iz skladišča, ki so ga najeli na Madžarskem v bližini meje s Srbijo, kjer so bili računi in obrazci za zahtevo za vračilo DDV za tuje potnike, ki jih je podjetje Bakati izdalo na podlagi informacij, ki so jih predložili ti pridobitelji, izročeni skupaj z zadevnim blagom v zameno za nakupno ceno, z osebnim vozilom odpeljali v Srbijo kot osebno prtljago.

V skladu z madžarskim zakonom o DDV so dobave blaga, odposlanega ali odpeljanega iz Madžarske v tretjo državo zunaj Evropske unije, pod določenimi pogoji oproščene plačila tega davka. Dobava blaga, ki se prevaža v osebni prtljagi tujih potnikov, je v tem zakonu posebej oproščena plačila davka.

Pridobitelji so bili upravičeni do te oprostitve, tako da so podjetju Bakati poslali obrazec za zahtevek za vračilo DDV, na katerem je carinski organ potrdil iznos in v katerem je bilo navedeno, da je blago zapustilo ozemlje Evropske unije. Podjetje Bakati jim je ob prejemu tega obrazca vrnilo DDV, ki so ga plačali ob nakupu. Podjetje Bakati je v obračunih DDV za davčno leto 2016 kot znesek, ki ga je treba odbiti od davka, ki ga je treba plačati, navedlo znesek DDV, vrnjen tem pridobiteljem, v skupnem znesku 339.788.000 HUF (približno 946.000 EUR).

Davčni organ je pri davčnem nadzoru ugotovil, da so zadevni nakupi presegali osebne in družinske potrebe pridobiteljev in da so bili opravljeni za nadaljnjo prodajo pridobljenega blaga, s čimer je bilo izključeno, da bi to blago lahko pomenilo osebno prtljago v smislu madžarskega zakona o DDV. Ta organ je poleg tega menil, da podjetje Bakati na podlagi tega zakona ne more biti upravičeno do oprostitve iz drugega naslova, ker ni opravilo carinskih formalnosti in ni imelo za to potrebnih dokumentov. Zato je z odločbo z dne 27. junija 2018 od podjetja Bakati zahteval plačilo razlike DDV, skupaj z davčno globo in zamudnimi obrestmi.

Ker je bila ta odločba potrjena z odločbo direktorata za pritožbe davčne uprave, je podjetje Bakati pri Szegedi Közigazgatási és Munkaügyi Bíróság (upravno in delovno sodišče v Szegedu, Madžarska) vložilo tožbo za odpravo zadnjenavedene odločbe.

Predložitveno sodišče je za uporabo madžarskega zakona o DDV, katerega določbe o oprostitvah plačila DDV pri izvozu v bistvu ustrezajo členoma 146 in 147 Direktive o DDV,(1) Sodišču predložilo več vprašanj za predhodno odločanje o razlagi zadnjenavedenih določb.

Presoja Sodišča

Na prvem mestu, Sodišče je preučilo, ali za blago, ki ga posameznik, ki nima prebivališča v Uniji, odnese s sabo iz Unije v komercialne namene za nadaljnjo prodajo v tretji državi, velja oprostitev, ki je v členu 147 Direktive o DDV določena za „blago, ki se prevaža v osebni prtljagi potnikov“.

Glede tega Sodišče – ob opozorilu, da oprostitve, določene v Direktivi o DDV, pomenijo samostojne pojme prava Unije – ugotavlja, da se zgoraj navedeni izrazi v skladu z njihovim običajnim pomenom v vsakdanjem jeziku nanašajo na blago, običajno majhne velikosti ali v majhni količini, ki ga oseba nese s sabo med potovanjem ali ga pridobi med tem potovanjem, ki ga potrebuje med potovanjem in ki je namenjeno za zasebno rabo ali uporabo njene družine.

Ob preučitvi okvira, v katerem se uporabljajo ti izrazi, Sodišče iz pogojev za uporabo oprostitve, določene v členu 147 Direktive o DDV, sklepa, da je potencialni upravičenec do te oprostitve fizična oseba, ki ne deluje kot gospodarski subjekt, kar izključuje možnost, da bi se uporabljala za komercialni izvoz. Ker je treba oprostitve plačila DDV razlagati ozko in ob upoštevanju posebnega cilja promocije turizma, ki mu sledi ta člen, in zakonodajnega razvoja določbe, ki je zdaj v navedenem členu, Sodišče ugotavlja, da oprostitev, določena za blago, ki se prevaža v osebni prtljagi potnikov, ne velja za blago, ki ga posameznik, ki nima prebivališča v Uniji, odnese s sabo iz Unije v komercialne namene za nadaljnjo prodajo v tretji državi.

Na drugem mestu, Sodišče je razsodilo, da člen 146(1)(b) in člen 147 Direktive o DDV ne nasprotujeta nacionalni sodni praksi, v skladu s katero je davčna uprava – če ugotovi, da pogoji za oprostitev plačila DDV, določeno za blago, ki se prevaža v osebni prtljagi potnikov, niso izpolnjeni, da pa je pridobitelj zadevno blago dejansko odpeljal iz Evropske unije – zavezana preučiti, ali je oprostitev plačila DDV, določeno v tem členu 146(1)(b), mogoče uporabiti za zadevno dobavo, čeprav veljavne carinske formalnosti niso bile izpolnjene in pridobitelj ob nakupu ni nameraval izkoristiti zadnjenavedene oprostitve.

Transakcija, kakršna je ta v postopku v glavni stvari, namreč pomeni dobavo blaga v smislu člena 146(1)(b) Direktive o DDV, če izpolnjuje objektivna merila, s katerimi je opredeljena taka dobava, in sicer, če je bila pravica do razpolaganja s tem blagom kot lastnik prenesena na kupca, če je dobavitelj dokazal, da je bilo to blago odposlano ali odpeljano iz Unije in če je blago po tem pošiljanju ali prevozu fizično zapustilo ozemlje Unije. Spoštovanje carinskih formalnosti, ki veljajo za izvoz, ali dejstvo, da pridobitelj ob nakupu ni nameraval izkoristiti oprostitve, določene v tej določbi, ampak oprostitev, določeno v členu 147 Direktive o DDV, ne vplivata na opredelitev dobave kot izvoz.

Nazadnje, Sodišče je preučilo, ali zgoraj navedene določbe Direktive o DDV ter načeli davčne nevtralnosti in sorazmernosti nasprotujejo temu, da davčna uprava davčnemu zavezancu samodejno zavrne upravičenost do oprostitve plačila DDV, določene v teh določbah, če ugotovi, da je ta davčni zavezanec obrazec, na podlagi katerega je pridobitelj uveljavljal oprostitev, določeno v členu 147, izdal v slabi veri, čeprav ni sporno, da je zadevno blago zapustilo ozemlje Unije.

Sodišče poudarja, da lahko nespoštovanje formalne zahteve povzroči izgubo pravice do oprostitve plačila DDV samo v dveh primerih: 1. če zaradi kršitve formalne zahteve ni mogoče predložiti trdnega dokaza, da so bile vsebinske zahteve za uporabo te oprostitve izpolnjene, ali 2. če se dokaže, da je davčni zavezanec vedel ali bi moral vedeti, da je bila zadevna transakcija povezana z goljufijo, ki ogroža delovanje skupnega sistema DDV.

V obravnavanem primeru nespoštovanje carinskih formalnosti ne more povzročiti izgube pravice do oprostitve plačila DDV, določene v členu 146(1)(b) Direktive o DDV. Po eni strani namreč ni sporno, da je bilo blago dejansko izvoženo, kar je potrjeno z zaznamkom izstopnega carinskega organa na predloženih obrazcih, čeprav so bili ti obrazci namenjeni za uporabo oprostitve, določene v členu 147, in da dobava torej glede na njene objektivne značilnosti izpolnjuje pogoje za oprostitev, določeno v členu 146(1)(b) Direktive o DDV.

Po drugi strani dejstvo, da je podjetje Bakati sodelovalo pri kršitvi člena 147(1) Direktive o DDV, ne povzroči primanjkljaja v davčnih prihodkih Unije in zanj ni mogoče šteti, da ogroža delovanje skupnega sistema DDV. Ne da bi bila izključeno, da se za tako kršitev na podlagi nacionalnega prava lahko naložijo sorazmerne upravne sankcije, je ni mogoče sankcionirati z zavrnitvijo upravičenosti do oprostitve plačila DDV za dejansko opravljen izvoz.

1      Direktiva Sveta 2006/112/ES z dne 28. novembra 2006 o skupnem sistemu davka na dodano vrednost (UL 2006, L 347, str. 1; v nadaljevanju: Direktiva o DDV).