–

fínska vláda, v zastúpení: H. Leppo, splnomocnená zástupkyňa,

–

Európska komisia, v zastúpení: H. Tserepa‑Lacombe, A. Armenia a E. Paasivirta, splnomocnení zástupcovia,

1

Návrh na začatie prejudiciálneho konania sa týka výkladu článkov 13 a 157 smernice Európskeho parlamentu a Rady 2009/138/ES z 25. novembra 2009 o začatí a vykonávaní poistenia a zaistenia (Solventnosť II) (Ú. v. EÚ L 335, 2009, s. 1), zmenenej smernicou Európskeho parlamentu a Rady 2013/58/EÚ z 11. decembra 2013 (Ú. v. EÚ L 341, 2013, s. 1) (ďalej len „smernica 2009/138“).

2

Tento návrh bol podaný v rámci konania začatého na návrh poisťovne A Ltd vo veci daňového stanoviska, o ktoré táto poisťovňa požiadala Keskusverolautakunta (Ústredná daňová komisia, Fínsko) a ktoré sa týka určenia členského štátu, ktorý má právomoc v oblasti zdanenia poistného.

3

Podľa článku 13 bodu 13 smernice 2009/138/ES sa za „členský štát, v ktorom je umiestnené riziko“ považuje jeden týchto členských štátov:

4

Článok 157 tejto smernice stanovuje:

„1.   Bez toho, aby tým bola dotknutá akákoľvek následná harmonizácia, každá poistná zmluva podlieha výlučne nepriamym daniam a obdobným odvodom z poistného v členskom štáte, v ktorom sa nachádza riziko alebo v členskom štáte, v ktorom je krytý záväzok.

…

3.   Každý členský štát uplatní svoje vnútroštátne právne predpisy na tie poisťovne, ktoré kryjú riziká alebo záväzky umiestnené na jeho území, aby zabezpečil vyberanie nepriamych daní a obdobných poplatkov splatných podľa odseku 1.“

5

Podľa článku 310 uvedenej smernice sa druhá smernica Rady 88/357/EHS z 22. júna 1988 o koordinácii zákonov, iných právnych predpisov a správnych opatrení, týkajúcich sa priameho poistenia s výnimkou životného poistenia, na uľahčenie účinného vykonávania slobody poskytovať služby a o zmene a doplnení smernice 73/239/EHS (Ú. v. ES L 172, 1988, s. 1; Mim. vyd. 06/001, s. 198) zrušuje s účinnosťou od 1. januára 2016 a odkazy na túto poslednú uvedenú smernicu sa považujú za odkazy na smernicu 2009/138 a majú sa vykladať v súlade s tabuľkou zhody uvedenou v prílohe VII tejto poslednej uvedenej smernice. V súlade s uvedenou tabuľkou článok 13 bod 13 smernice 2009/138 zodpovedá článku 2 písm. d) smernice 88/357.

6

Článok 2 smernice 88/357 stanovoval:

„Na účely tejto smernice:

…

…“

7

Podľa § 1 ods. 1 laki eräistä vakuutusmaksuista suoritettavasta verosta (664/1966) [zákon (664/1966) o daniach z niektorých druhov poistného] v znení, ktoré sa uplatňuje na spor vo veci samej, vzniká v súlade s ustanoveniami tohto zákona povinnosť odviesť štátu daň z poistného, ktoré sa platí na základe poistnej zmluvy, ak sa poistenie vzťahuje na majetok nachádzajúci sa vo Fínsku alebo na záujem týkajúci sa činnosti vykonávanej vo Fínsku alebo na iný záujem nachádzajúci sa vo Fínsku.

8

Podľa § 6 ods. 1 laki ulkomaisista vakuutusyhtiöistä (398/1995) [zákon (398/1995) o zahraničných poisťovniach] sa za „riziko umiestnené vo Fínsku“ považuje:

„1.   majetok umiestnený vo Fínsku, ak je predmetom poistenia pozemok alebo budova alebo budova a súčasne hnuteľné veci nachádzajúce sa v nej, ak sú tieto hnuteľné veci pokryté tým istým poistením ako budova;

2.   vozidlo zaregistrované vo Fínsku, ak je predmetom poistenia vozidlo, alebo

3.   riziko spojené s cestou alebo dovolenkou, ak bola predmetná poistná zmluva uzatvorená najdlhšie na dobu štyroch mesiacov a poistník uzatvoril zmluvu vo Fínsku.“

9

Podľa § 6 ods. 2 tohto zákona v iných prípadoch, než sú prípady uvedené v odseku 1 tohto paragrafu, sa riziko považuje za riziko umiestnené vo Fínsku vtedy, ak tam má poistník svoje obvyklé bydlisko alebo ak poistník, ktorý je právnická osoba, tam má prevádzkareň, na ktorú sa vzťahuje poistenie.

10

A Ltd je poskytovateľom poistných produktov so sídlom v Spojenom kráľovstve, ktorý vykonáva činnosť vo Fínsku na základe licencie na prístup na trh v tomto členskom štáte. Táto spoločnosť nemá vo Fínsku osobitnú stálu prevádzkareň.

11

A Ltd ponúka svojim klientom okrem iného poistné produkty súvisiace s nadobúdaním podnikov. Hlavné poistné produkty, ktoré v tejto súvislosti ponúka, sú poistenia nazvané „warranty & indemnity“ (ďalej len poistenie „záruka a odškodnenie“), ktorého poistníkom je buď predávajúci, alebo nadobúdateľ, a poistenie zodpovednosti za škodu, ktoré sa týka zodpovednosti súvisiacej s daňovou situáciou prevádzaného podniku (ďalej len „poistenie daňovej zodpovednosti“). Cieľom týchto poistení je pokryť zodpovednosť poistníka alebo nahradiť mu finančnú ujmu.

12

Cieľom poistenia „záruka a odškodnenie“, ktoré uzatvára predávajúci alebo nadobúdateľ, je, aby poisťovňa v súlade s podmienkami zmluvy pokryla ujmu spôsobenú nadobúdateľovi z dôvodu porušenia vyhlásení urobených predávajúcim v kúpnej zmluve. Poistenie daňovej zodpovednosti funguje podľa podobnej zásady, ale jeho cieľom je pokrytie záväzku, ktorý prevzal predávajúci v kúpnej zmluve a podľa ktorého spoločnosť, ktorá je predmetom predaja (ďalej len „cieľová spoločnosť“), nebude podliehať dani za obdobie, počas ktorého bola vo vlastníctve predávajúceho.

13

Všetky poistenia uvedené vyššie sa týkajú zmluvného rizika spojeného s hodnotou akcií a primeranou kúpnou cenou zaplatenou nadobúdateľom.

14

A Ltd podala na Ústrednú daňovú komisiu žiadosť o vydanie predbežného rozhodnutia s cieľom získať daňové stanovisko týkajúce sa určenia štátu, ktorý vyberá daň z poistného, ak medzi poistníkom a cieľovou spoločnosťou, ktorá je predmetom nadobudnutia, je jeden zahraničnou právnickou osobou a druhý fínskou akciovou spoločnosťou.

15

Ako vyplýva z návrhu na začatie prejudiciálneho konania, A Ltd uviedla vo svojej žiadosti o vydanie predbežného rozhodnutia, že poistenie „záruka a odškodnenie“, ktoré uzatvára predávajúci, okrem iného pokrýva trovy konania a ujmu, ktoré sú spojené s porušením vyhlásení predávajúceho urobených v kúpnej zmluve, až do výšky dohodnutej maximálnej sumy. V týchto situáciách je predávajúci zodpovedný voči nadobúdateľovi a je povinný nahradiť mu škodu, pričom poistenie sa uplatňuje následne, aby pokrylo predávajúcemu výdavky a náhradu škody, ktoré zaplatil kupujúcemu z dôvodu vzniknutej zodpovednosti.

16

Pokiaľ ide o poistenie „záruka a odškodnenie“, pri ktorom je poistníkom nadobúdateľ, A Ltd vysvetlila, že cieľom tohto poistenia je priamo nahradiť nadobúdateľovi vecnú škodu spôsobenú porušením vyhlásení predávajúceho. Pokrýva tiež trovy konania vynaložené nadobúdateľom v súvislosti so žalobou o náhradu škody, ktorú podala tretia osoba a ktorá má súčasne za následok, že predávajúci porušil svoje vyhlásenia.

17

Pokiaľ ide o poistenie daňovej zodpovednosti, A Ltd uviedla, že má chrániť buď predávajúceho, alebo nadobúdateľa pred zodpovednosťou, ktorá vznikne cieľovej spoločnosti pred uskutočnením prevodu. Pokiaľ ide o zostávajúcu časť, poistenie daňovej zodpovednosti funguje rovnako ako dva druhy poistenia „záruka a odškodnenie“.

18

Poistenia poskytované spoločnosťou A Ltd, ktoré majú väzbu s Fínskom, obsahujú pre poistníka a cieľovú spoločnosť tri možnosti. Vo väčšine prípadov je poistníkom, ktorým môže byť buď predávajúci, alebo nadobúdateľ, fínska akciová spoločnosť a aj cieľová spoločnosť je fínskou právnickou osobou. Je však možné aj to, že poistníkom je fínska akciová spoločnosť a cieľovou spoločnosťou je zahraničná právnická osoba, alebo že poistníkom je zahraničná právnická osoba a cieľovou spoločnosťou je fínska akciová spoločnosť.

19

Rozhodnutím zo 4. novembra 2016 sa Ústredná daňová komisia vo svojom daňovom stanovisku za obdobie od 4. novembra 2016 do 31. decembra 2017 vyjadrila v tom zmysle, že ak A Ltd ponúka poistenie fínskej akciovej spoločnosti a cieľová spoločnosť je zahraničnou právnickou osobou, poistné nepodlieha vo Fínsku dani z poistného.

20

Tento orgán ešte uviedol, že ak A Ltd ponúka poistenie zahraničnej právnickej osobe a cieľovou spoločnosťou je fínska akciová spoločnosť, poistné podlieha vo Fínsku dani z poistného.

21

Vo svojej žalobe podanej na vnútroštátny súd Korkein hallinto‑oikeus (Najvyšší správny súd, Fínsko) proti tomuto daňovému stanovisku A Ltd tvrdila, že členský štát, v ktorom je umiestnené riziko, by sa mal určiť podľa štátu, v ktorom má sídlo poistník.

22

Do konania pred týmto súdom vstúpil ako vedľajší účastník Veronsaajien oikeudenvalvontayksikkö (Úrad na ochranu práv príjemcov dane, Fínsko) s cieľom podporiť postoj, ktorý zaujala Ústredná daňová komisia vo svojom stanovisku. Tento úrad s odkazom na rozsudok zo 14. júna 2001, Kvaerner (C‑191/99, EU:C:2001:332), uviedol, že riziko sa týka koncernu, ktorého súčasťou je cieľová zahraničná spoločnosť, a že umiestnenie tohto rizika je potrebné určiť podľa väzby. Konkrétnym kritériom väzby, ktoré umožňuje určiť umiestnenie rizika, je teda podľa neho miesto, kde sa nachádza prevádzkareň cieľovej spoločnosti.

23

Za týchto okolností Korkein hallinto‑oikeus (Najvyšší správny súd) rozhodol prerušiť konanie a položiť Súdnemu dvoru tieto prejudiciálne otázky:

24

Svojimi štyrmi otázkami, ktoré je potrebné preskúmať spoločne, sa vnútroštátny súd v podstate pýta, či v prípade, že poisťovňa so sídlom na území členského štátu ponúka poistné krytie zmluvných rizík spojených s hodnotou akcií a primeranou kúpnou cenou, ktorú zaplatil nadobúdateľ pri nadobudnutí podniku, sa má článok 157 ods. 1 prvý pododsek smernice 2009/138 v spojení s článkom 13 bodom 13 tejto smernice vykladať v tom zmysle, že na poistnú zmluvu uzavretú v tomto rámci sa vzťahujú výlučne nepriame dane a obdobné poplatky z poistného v členskom štáte, v ktorom je usadený poistník, alebo v tom zmysle, že na poistnú zmluvu uzavretú v tomto rámci sa vzťahujú výlučne nepriame dane a obdobné poplatky z poistného v členskom štáte, v ktorom je usadená cieľová spoločnosť.

25

V tejto súvislosti treba uviesť, že zo samotného znenia článku 157 ods. 1 prvého pododseku smernice 2009/138 vyplýva, že bez toho, aby tým bola dotknutá akákoľvek následná harmonizácia, každá poistná zmluva podlieha výlučne nepriamym daniam a obdobným odvodom z poistného v členskom štáte, v ktorom je umiestnené riziko.

26

Tiež je potrebné konštatovať, že podľa článku 13 bodu 13 písm. d) bodu ii) smernice 2009/138 sa na účely uvedenej smernice v prípade, ak je poistníkom právnická osoba, za „členský štát, v ktorom je umiestnené riziko“ považuje členský štát, v ktorom sa nachádza prevádzkareň tohto poistníka, ktorej sa týka zmluva.

27

Keďže za okolností, ako sú tie vo veci samej, je poistníkom právnická osoba, treba na to, aby sa odpovedalo na položené otázky, určiť členský štát, v ktorom sa nachádza prevádzkareň poistníka, ktorej sa týkajú poistné zmluvy v zmysle článku 13 bodu 13 písm. d) bodu ii) smernice 2009/138.

28

Keďže v tejto súvislosti článok 13 bod 13 smernice 2009/138 zodpovedá podľa tabuľky uvedenej v prílohe VII k tejto smernici článku 2 písm. d) smernice 88/357, je potrebné odkázať na rozsah článku 2 písm. d) poslednej zarážky tejto poslednej uvedenej smernice, ktorý je zhodný s rozsahom článku 13 bodu 13 písm. d) bodu ii) smernice 2009/138, ako aj na príslušnú judikatúru Súdneho dvora.

29

V tejto súvislosti Súdny dvor na jednej strane spresnil, že z článku 2 písm. d) prvej až štvrtej zarážky smernice 88/357 vyplýva, že normotvorca Únie zamýšľal navrhnúť pre všetky druhy poistených rizík riešenie, ktoré umožní určiť členský štát, v ktorom je umiestnené riziko, pričom vychádzal z kritérií konkrétnej a fyzickej povahy, nie z kritérií právnej povahy. Cieľom bolo, aby každému riziku zodpovedal jeden konkrétny prvok umožňujúci jeho umiestnenie do konkrétneho členského štátu (rozsudok zo 14. júna 2001, Kvaerner, C‑191/99, EU:C:2001:332, bod 44).

30

Na druhej strane Súdny dvor uviedol, že cieľom článku 2 písm. d) poslednej zarážky tejto smernice je prijať doplnkové pravidlo na určenie, kde je umiestnené prevádzkové riziko, ak sa takéto riziko neviaže osobitne na konkrétnu budovu, dopravný prostriedok alebo cestu. V tejto súvislosti sa vychádza z miesta výkonu činnosti, ktorej riziko sa pokrýva na základe zmluvy (pozri v tomto zmysle rozsudok zo 14. júna 2001, Kvaerner, C‑191/99, EU:C:2001:332, bod 46).

31

Z tejto judikatúry vyplýva, že na určenie členského štátu, v ktorom je umiestnené riziko v zmysle článku 157 ods. 1 smernice 2009/138, treba predovšetkým určiť konkrétnu činnosť, ktorej riziká sú pokryté jednotlivými poistnými zmluvami, o ktoré ide vo veci samej.

32

V tejto súvislosti z návrhu na začatie prejudiciálneho konania vyplýva, že vec sama sa týka rôznych druhov zmlúv, ktoré pokrývajú rôzne druhy rizík.

33

Po prvé cieľom poistenia „záruka a odškodnenie“, ktoré uzatvára buď predávajúci, alebo nadobúdateľ cieľovej spoločnosti, je, aby poisťovňa pokryla ujmu spôsobenú nadobúdateľovi z dôvodu porušenia vyhlásení urobených predávajúcim v kúpnej zmluve.

34

Po druhé cieľom poistenia daňovej zodpovednosti je pokrytie rizika spojeného so záväzkom, ktorý preberá predávajúci cieľového podniku, pokiaľ ide o daňovú situáciu tejto poslednej uvedenej spoločnosti v okamihu predaja za obdobie predchádzajúce prevodu vlastníctva tejto spoločnosti v prospech kupujúceho a chráni tak buď predávajúceho, alebo kupujúceho pred zodpovednosťou, ktorá môže prípadne vzniknúť cieľovej spoločnosti pred jej nadobudnutím.

35

Vzhľadom na ciele ochrany uvedené v dvoch predchádzajúcich bodoch je cieľom poistných zmlúv v každom z týchto prípadov výlučne chrániť poistníka, či už koná ako nadobúdateľ, alebo ako predávajúci cieľovej spoločnosti, pred rizikom spojeným s porušením vyhlásení a záväzkov predávajúceho, ktoré urobil alebo prijal pri predaji.

36

Ako výslovne vyplýva z návrhu na začatie prejudiciálneho konania, za týchto podmienok sa tri druhy poistných zmlúv, o ktoré ide vo veci samej, týkajú zmluvného rizika spojeného s hodnotou akcií a primeranou kúpnou cenou zaplatenou nadobúdateľom. Poistenie sa vzťahuje iba na zníženie hodnoty akcií, ktoré by bolo spôsobené skutočnosťami, ktoré boli predmetom samostatných vyhlásení predávajúceho pri uzavretí kúpnej zmluvy.

37

Ani poistné zmluvy „záruka a odškodnenie“, ani poistenie daňovej zodpovednosti totiž nemajú pokrývať riziká prípadnej škody alebo finančných strát spojených s prevádzkovaním cieľovej spoločnosti alebo jej riadnym fungovaním.

38

V tejto súvislosti by určenie miesta výkonu činnosti, ktorej riziko je kryté poistnou zmluvou, automaticky podľa miesta, kde je usadená cieľová spoločnosť, ako to navrhla fínska vláda, narážalo na znenie článku 13 bodu 13 písm. d) bodu ii) smernice 2009/138, keďže toto ustanovenie jednoznačne stanovuje, že pri určení členského štátu, v ktorom je umiestnené riziko, je relevantné jedine umiestnenie prevádzkarne „poistníka“.

39

Za predpokladu, že poistnú zmluvu by ako poistník uzavrel nadobúdateľ podniku, tento podnik by sa mal považovať za „prevádzkareň poistníka“ až od okamihu nadobudnutia účinnosti prevodu vlastníckeho práva k tomuto podniku na jeho osobu.

40

To isté platí v opačnom prípade vyznačujúcom sa skutočnosťou, že poistnú zmluvu uzavrel predávajúci podniku. Za tohto predpokladu by sa tento podnik mal považovať za „prevádzkareň poistníka“ iba do toho istého dňa.

41

Vzhľadom na to, čo bolo uvedené, treba na jednej strane dospieť k záveru, že miestom výkonu činnosti, ktorej riziko je kryté poistnými zmluvami, o ktoré ide vo veci samej, je miesto, kde sa nachádza prevádzkareň poistníka, ktorý koná podľa rozsahu dotknutej poistnej zmluvy buď ako predávajúci, alebo ako nadobúdateľ, a nie miesto, kde sa nachádza cieľová spoločnosť.

42

Na strane druhej z predchádzajúcich úvah vyplýva, že okolnosti uvedené v druhej až štvrtej otázke nemajú vplyv na prejednávanú vec.

43

V dôsledku toho treba na položené otázky odpovedať tak, že článok 157 ods. 1 prvý pododsek smernice 2009/138 v spojení s článkom 13 bodom 13 tejto smernice sa má vykladať v tom zmysle, že v prípade, že poisťovňa so sídlom na území členského štátu ponúka poistné krytie zmluvných rizík spojených s hodnotou akcií a primeranou kúpnou cenou, ktorú zaplatil nadobúdateľ pri nadobudnutí podniku, sa na poistnú zmluvu uzavretú v tomto rámci vzťahujú výlučne nepriame dane a obdobné poplatky z poistného v členskom štáte, v ktorom je usadený poistník.

44

Vzhľadom na to, že konanie pred Súdnym dvorom má vo vzťahu k účastníkom konania vo veci samej incidenčný charakter a bolo začaté v súvislosti s prekážkou postupu v konaní pred vnútroštátnym súdom, o trovách konania rozhodne tento vnútroštátny súd. Iné trovy konania, ktoré vznikli v súvislosti s predložením pripomienok Súdnemu dvoru a nie sú trovami uvedených účastníkov konania, nemôžu byť nahradené.

Z týchto dôvodov Súdny dvor (šiesta komora) rozhodol takto:

Článok 157 ods. 1 prvý pododsek smernice Európskeho parlamentu a Rady 2009/138/ES z 25. novembra 2009 o začatí a vykonávaní poistenia a zaistenia (Solventnosť II), zmenenej smernicou Európskeho parlamentu a Rady 2013/58/EÚ z 11. decembra 2013, v spojení s článkom 13 bodom 13 uvedenej smernice 2009/138 sa má vykladať v tom zmysle, že v prípade, že poisťovňa so sídlom na území členského štátu ponúka poistné krytie zmluvných rizík spojených s hodnotou akcií a primeranou kúpnou cenou, ktorú zaplatil nadobúdateľ pri nadobudnutí podniku, sa na poistnú zmluvu uzavretú v tomto rámci vzťahujú výlučne nepriame dane a obdobné poplatky z poistného v členskom štáte, v ktorom je usadený poistník.