Vec C‑492/10

Immobilien Linz GmbH & Co. KG

proti

Finanzamt Freistadt Rohrbach Urfahr

(návrh na začatie prejudiciálneho konania podaný Unabhängiger Finanzsenat, Außenstelle Linz)

„Dane – Smernica 69/335/EHS – Nepriame dane – Tvorba a zvýšenie základného imania – Článok 4 ods. 2 písm. b) – Transakcie podliehajúce kapitálovej dani – Zvýšenie podnikového kapitálu – Plnenie uskutočnené spoločníkom – Prevzatie strát na základe záväzku, ktorý predchádzal ich vzniku“

Abstrakt rozsudku

Daňové ustanovenia – Harmonizácia právnych predpisov – Nepriame dane z tvorby a zvýšenia základného imania – Zvýšenie podnikového kapitálu

[Smernica Rady 69/335, článok 4 od. 2 písm. b)]

Článok 4 ods. 2 písm. b) smernice 69/335 o nepriamych daniach z tvorby a navyšovania základného imania, zmenenej a doplnenej smernicou Rady 85/303, sa má vykladať v tom zmysle, že prevzatie strát spoločnosti spoločníkom v rámci plnenia jeho záväzku prijatého pred vznikom týchto strát výlučne na účely zabezpečenia pokrytia budúcich strát tejto spoločnosti nezvyšuje podnikový kapitál tejto spoločnosti.

Hoci sa totiž prevzatie strát spoločnosti spoločníkom má v podstate považovať za plnenie zvyšujúce podnikový kapitál tejto spoločnosti, nie je tomu tak v prípade vyššie uvedených okolností. Túto výnimku odôvodňuje skutočnosť, že na základe skôr prijatého záväzku spoločníka nemôže spoločnosť, v ktorej prospech bol tento záväzok prijatý bez ohľadu na výsledky jej hospodárskej činnosti, zaznamenať nijakú stratu, pretože všetky straty sú automaticky prevedené na jej spoločníka. Preto sa za konkrétnych okolností, keď bol takýto záväzok prijatý pred konštatovaním strát spoločnosti, predpokladá, že výsledky hospodárskej činnosti spoločnosti nezmenia jej ekonomický potenciál.

(pozri body 21 – 24, 26 a výrok)

ROZSUDOK SÚDNEHO DVORA (prvá komora)

z 1. decembra 2011 (*)

„Dane – Smernica 69/335/EHS – Nepriame dane – Tvorba a zvýšenie základného imania – Článok 4 ods. 2 písm. b) – Transakcie podliehajúce kapitálovej dani – Zvýšenie podnikového kapitálu – Plnenie uskutočnené spoločníkom – Prevzatie strát na základe záväzku, ktorý predchádzal ich vzniku“

Vo veci C‑492/10,

ktorej predmetom je návrh na začatie prejudiciálneho konania podľa článku 267 ZFEÚ, podaný rozhodnutím Unabhängiger Finanzsenat, Auβenstelle Linz (Rakúsko) zo 6. októbra 2010 a doručený Súdnemu dvoru 14. októbra 2010, ktorý súvisí s konaním:

Immobilien Linz GmbH & Co. KG

proti

Finanzamt Freistadt Rohrbach Urfahr,

SÚDNY DVOR (prvá komora),

v zložení: predseda prvej komory A. Tizzano, sudcovia M. Safjan, A. Borg Barthet (spravodajca), E. Levits a J.‑J. Kasel,

generálny advokát: P. Mengozzi,

tajomník: A. Impellizzeri, referentka,

so zreteľom na písomnú časť konania a po pojednávaní z 8. septembra 2011,

so zreteľom na pripomienky, ktoré predložili:

–        Immobilien Linz GmbH & Co. KG, v zastúpení: J. Mitterer, Rechtsanwalt,

–        Finanzamt Freistadt Rohrbach Urfahr, v zastúpení: G. Wöss, splnomocnený zástupca,

–        rakúska vláda, v zastúpení: C. Pesendorfer a F. Koppensteiner, splnomocnení zástupcovia,

–        talianska vláda, v zastúpení: G. Palmieri, splnomocnená zástupkyňa, za právnej pomoci G. Aiello, avvocato dello Stato,

–        Európska komisia, v zastúpení: L. Lozano Palacios a W. Mölls, splnomocnení zástupcovia,

so zreteľom na rozhodnutie prijaté po vypočutí generálneho advokáta, že vec bude prejednaná bez jeho návrhov,

vyhlásil tento

Rozsudok

1        Návrh na začatie prejudiciálneho konania sa týka výkladu článku 4 ods. 2 písm. b) smernice Rady 69/335/EHS zo 17. júla 1969 o nepriamych daniach z tvorby a navyšovania základného imania (Ú. v. ES L 249, s. 25; Mim. vyd. 09/001, s. 11), zmenenej a doplnenej smernicou Rady 85/303/EHS z 10. júna 1985 (Ú. v. ES L 156, s. 23; Mim. vyd. 09/001, s. 122, ďalej len „smernica 69/335“).

2        Tento návrh bol podaný v rámci sporu medzi Immobilien Linz GmbH & Co. KG (ďalej len „Immobilien Linz“), predtým Immobilien Linz GmbH & Co. KEG (ďalej len „Immobilien Linz KEG“) a Finanzamt Freistadt Rohrbach Urfahr (daňový orgán pre Freistadt Rohrbach Urfahr, ďalej len „Finanzamt“) vo veci výberu kapitálovej dane z prevzatia strát, ktoré spoločnosti vznikli v roku 2006 mestom Linz (Rakúsko), ktoré je jediným spoločníkom tejto spoločnosti.

 Právny rámec

 Právna úprava Únie

3        Článok 1 smernice 69/335 stanovuje:

„Členské štáty zaťažia daňou príspevky kapitálu do kapitálových podnikov, ktoré budú zosúladené v súlade s ustanoveniami článkov 2 až 9 a ďalej nazývané ‚kapitálové dane‘“.

4        Článok 3 tejto smernice stanovuje, čo sa má v zmysle tejto smernice rozumieť pod kapitálovým podnikom. Odsek 2 tohto článku stanovuje:

„Na účely aplikácie tejto smernice sa ľubovolný ďalší podnik, firma, združenie alebo právnická osoba pracujúca pre zisk budú považovať za kapitálový podnik. Členský štát však bude mať právo nerešpektovať to vzhľadom na vyberanie kapitálovej dane.“

5        V zmysle článku 4 ods. 2 tej istej smernice:

„Nasledovné transakcie môžu, do rozsahu, v ktorom boli zdanené sadzbou 1 % k 1. júlu 1984, aj naďalej podliehať kapitálovej dani:

…

b)      zvýšenie aktív kapitálového podniku prostredníctvom zabezpečenia služieb členom [zvýšenie podnikového kapitálu kapitálového podniku prostredníctvom plnení poskytnutých spoločníkom – neoficiálny preklad], ktoré nespôsobuje zvýšenie podnikového kapitálu [zvýšenie základného imania – neoficiálny preklad], ale ktoré spôsobuje zmenu práv v podniku, alebo ktoré môže zvýšiť hodnotu podnikových podielov.

…“

 Rakúska právna úprava

6        § 2 ods. 2 a 4 zákona o kapitálovej dani (Kapitalverkerhrssteuergesetz), v znení uplatniteľnom v spore vo veci samej (BGBl. I, č. 52/2009, ďalej len „KVG“), stanovujú:

„Kapitálovej dani podliehajú:

2.      plnenia uskutočnené spoločníkom tuzemského kapitálového podniku na základe povinnosti vyplývajúcej zo vzťahu k podniku (napríklad ďalšie vklady, príspevky). V prípade, že podnik vlastnými prostriedkami splní povinnosť spoločníka, považuje sa toto plnenie za plnenie spoločníka;

…

4.      nasledujúce dobrovoľné plnenie spoločníka voči tuzemskému kapitálovému podniku v prípade, že plnenie dokáže zvýšiť hodnotu podielu na podniku:

a)      príspevky,

…“

7        § 4 KVG s názvom „kapitálové podniky“ v odseku 2 stanovuje:

„Za kapitálové podniky sa podľa tohto zákona považujú tiež:

1.      komanditné spoločnosti (‚Kommanditgesellschafen‘, ďalej len ‚KG‘), ktorých spoločníkom je kapitálový podnik;

2.      komanditné spoločnosti, ktoré prevádzkujú malé podniky (‚Kommandit‑Erwerbsgesellschaften‘, ďalej len ‚KEG‘), ktorých spoločníkom je kapitálový podnik.

...“

 Spor vo veci samej a prejudiciálna otázka

8        Mestská rada mesta Linz na zasadnutí 16. decembra 2004 rozhodla o vyčlenení mestského nehnuteľného majetku a o prevode úloh spojených so správou a zhodnocovaním nehnuteľností na spoločnosť Immobilien Linz GmbH a Immobilien Linz KEG, teraz spoločnosť Immobilien Linz. Počas tohto zasadnutia sa tiež rozhodlo, že od účtovného roka 2005 bude mesto Linz každoročne poskytovať uvedeným spoločnostiam príspevok spoločníka vo výške navrhovanej v predbežnom rozpočte na daný rok.

9        Spoločenskou zmluvou z 22. apríla 2005 bola založená spoločnosť Immobilien Linz KEG. Spoločníkom s neobmedzeným ručením je spoločnosť Immobilien Linz GmbH, ktorej jediným spoločníkom je mesto Linz. Mesto Linz je zároveň jediným komanditistom Immobilien Linz.

10      Dňa 21. decembra 2005 schválila dozorná rada Immobilien Linz hospodársky plán na rok 2006. V rovnaký deň rozhodlo mesto Linz zastúpené primátorom poskytnúť príspevok spoločníka tejto spoločnosti na úhradu jej straty v potrebnej výške, maximálne však vo výške 11 862 000 eur, predpokladanej týmto hospodárskym plánom. Tento príspevok sa poskytol na základe uznesenia mestskej rady zo 16. decembra 2004.

11      Mesto Linz zároveň priznalo Immobilien Linz na rok 2006 príspevok vo výške 11 645 290,17 eura.

12      Rozhodnutím z 29. januára 2008 vyrubil Finanzamt kapitálovú daň vo výške 116 452,90 eura, čo predstavuje 1 % zo sumy skutočne poskytnutého príspevku. Svoje rozhodnutie odôvodnil takto:

„Podľa ustálenej judikatúry plnenia spoločníkov v prospech ich spoločnosti podliehajú kapitálovej dani. Kapitálovej dani nepodlieha len prevzatie straty spoločnosti v rámci dlhodobého záväzku založeného zmluvou o prevode ziskov a strát. Ak dá spoločník na základe podrobného hospodárskeho plánu vedeniu prísľub financovania, nasledujúce plnenia sa nepovažujú za povinné plnenia podľa § 2 ods. 2 KVG. Ide o kapitálovou daňou zdaniteľné dobrovoľné plnenie spoločníka podľa § 2 ods. 4 písm. a) KVG.“

13      Immobilien Linz podala proti tomuto rozhodnutiu Finanzamtu žalobu na vnútroštátny súd z dôvodu, že rozhodnutím mestskej rady zo 16. decembra 2004 a jej všeobecným rozhodnutím o schválení úhrady strát týkajúcich sa správy nehnuteľného majetku mesta Linz sa mesto v postavení spoločníka voči Immobilien Linz zaviazalo nahradiť straty vyplývajúce zo vzťahu k spoločnosti.

14      Vnútroštátny súd sa pýta, či je pre zvýšenie podnikového kapitálu v zmysle článku 4 ods. 2 písm. b) smernice 69/335 rozhodujúca právna forma, ktorou sa spoločník zaviazal uhradiť budúce straty spoločnosti. Na jednej strane sa totiž rakúska daňová správa a vnútroštátne súdy prikláňajú k zásade, že k zvýšeniu podnikového kapitálu spoločnosti nedôjde iba v tom prípade, ak sa prevzatie strát uskutoční na základe zmluvy o prevode ziskov a strát. Na druhej strane Súdny dvor v rozsudku z 28. marca 1990, Siegen (C‑38/88, Zb. s. I‑1447), na účely určenia, či sa podnikový kapitál zvýšil, alebo nezvýšil, stanovil ako jediné kritérium skoršiu existenciu povinnosti spoločníka uhradiť straty, z čoho vyplýva, že straty, ktoré vzniknú spoločnosti v budúcnosti, nebudú mať na výšku jej podnikového kapitálu žiadny vplyv.

15      Vnútroštátny súd uvádza, že prijatie konkrétnych záväzkov uhradiť straty na zisku Immobilien Linz pred začiatkom daného účtovného roku vo výške navrhovanej v predbežnom rozpočte alebo hospodárskom pláne tejto spoločnosti poskytuje tejto spoločnosti nárok, ktorý môže uplatniť na súde. O takýto nárok ide aj v prípade záväzku, ktorý prijal primátor mesta Linz 21. decembra 2005.

16      Za týchto podmienok sa Unabhängiger Finanzsenat, Außenstelle Linz rozhodol prerušiť konanie a položiť Súdnemu dvoru túto prejudiciálnu otázku:

„Zvýši prevzatie straty spoločnosti jediným spoločníkom, ktorý je subjektom verejného práva a ktorého zástupcu príslušný výbor poveril, aby poskytol každoročne príspevok spoločníka na úhradu straty vo výške navrhovanej v predbežnom rozpočte alebo v hospodárskom pláne schválenom spoločnosťou na začiatku účtovného roka, kapitál tejto spoločnosti v zmysle článku 4 ods. 2 písm. b) smernice 69/335/EHS…?“

 O prejudiciálnej otázke

17      Svojou otázkou sa vnútroštátny súd v podstate pýta, či sa za úkon, ktorý nezvyšuje podnikový kapitál spoločnosti v zmysle článku 4 ods. 2 písm. b) smernice 69/335 považuje len prevzatie straty spoločnosti jediným spoločníkom na základe zmluvy o prevode ziskov a strát uzavretej pred vznikom uvedených strát, alebo aj prípad prevzatia straty v rámci plnenia skoršieho záväzku spoločníka prijatého výlučne na účely zabezpečenia pokrytia budúcich strát tejto spoločnosti.

18      V prvom rade treba zdôrazniť, že v zmysle článku 4 ods. 2 písm. b) smernice 69/335 môžu kapitálovej dani podliehať plnenia spoločníka, ktoré umožňujú kapitálovému podniku zvýšiť svoj podnikový kapitál bez toho, aby to spôsobilo zvýšenie základného imania, a ktoré môžu zvýšiť hodnotu podnikových podielov.

19      Pokiaľ ide o prvú podmienku týkajúcu sa zvýšenia podnikového kapitálu, treba zdôrazniť, že keďže je tento kapitál definovaný ako súbor majetku, ktorý spoločníci vložili do jedného celku spolu s jeho prírastkami, zvýšenie podnikového kapitálu v zásade zahŕňa každú formu zvýšenia základného imania kapitálového podniku (rozsudok z 30. marca 2006, Aro Tubi Trafilerie, C‑46/04, Zb. s. I‑3009, bod 34 a citovaná judikatúra). Súdny dvor tiež rozhodol, že prevzatie strát spoločnosti niektorým z jej spoločníkov predstavuje plnenie, ktoré zvyšuje podnikový kapitál tejto spoločnosti, pretože tento kapitál zvyšuje na úroveň, ktorú dosiahol pred vznikom straty (rozsudok Siegen, už citovaný, bod 13).

20      Pokiaľ ide o druhú podmienku týkajúcu sa zvýšenia hodnoty podnikových podielov, treba zdôrazniť, že keďže prevzatie strát spoločnosti jedným z jej spoločníkov zvyšuje podnikový kapitál na úroveň, ktorú dosiahol pred vznikom straty, takýto úkon prispieva k posilneniu ekonomického potenciálu tejto spoločnosti. Takéto prevzatie treba preto považovať za plnenie, ktoré dokáže zvýšiť hodnotu podnikových podielov v zmysle článku 4 ods. 2 písm. b) smernice 69/335 (pozri v tomto zmysle rozsudky z 5. februára 1991, Deltakabel, C‑15/89, Zb. s. I‑241, bod 13, a Trave-Schiffahrtsgesellschaft, C‑249/89, Zb. s. I‑257, bod 13).

21      Z uvedeného vyplýva, že prevzatie strát spoločnosti jedným z jej spoločníkov zvyšuje jej podnikový kapitál v zmysle článku 4 ods. 2 písm. b) smernice 69/335.

22      Súdny dvor však v bodoch 13 a 14 už citovaného rozsudku Siegen uviedol, že hoci sa má prevzatie strát spoločnosti spoločníkom považovať za plnenie zvyšujúce podnikový kapitál tejto spoločnosti, nie je tomu tak v prípade, ak sa toto prevzatie uskutoční v rámci plnenia zmluvy o prevode ziskov a strát uzavretej pred vznikom týchto strát, keďže tento záväzok spôsobí, že straty, ktoré spoločnosti vznikli neskôr, nemajú žiadny vplyv na úroveň jej podnikového kapitálu.

23      Z už citovaného rozsudku Siegen vyplýva, že Súdny dvor pripustil výnimku, že v prípade, ak spoločník prevezme straty na základe záväzku, ktorý prijal pred vznikom týchto strát, tento záväzok spôsobí, že straty, ktoré spoločnosti vzniknú neskôr, nebudú mať žiadny vplyv na úroveň jej podnikového kapitálu. Tento výklad uvedeného rozsudku vo veci Siegen bol potvrdený rozsudkom zo 17. septembra 2002, Norddeutsche Gesellschaft zur Beratung und Durchführung von Entsorgungsaufgaben bei Kernkraftwerken (C‑392/00, Zb. s. I‑7397, bod 21).

24      Túto výnimku odôvodňuje skutočnosť, že na základe skôr prijatého záväzku spoločníka nemôže spoločnosť, v ktorej prospech bol tento záväzok prijatý bez ohľadu na výsledky jej hospodárskej činnosti, zaznamenať nijakú stratu, pretože všetky straty sú automaticky prevedené na jej spoločníka. Preto sa za konkrétnych okolností, akými sú okolnosti vo veci samej, keď bol takýto záväzok prijatý pred konštatovaním strát spoločnosti, predpokladá, že výsledky hospodárskej činnosti spoločnosti nezmenia jej ekonomický potenciál.

25      Za týchto podmienok vyrubenie kapitálovej dane za prevzatie strát tejto spoločnosti spoločníkom nie je odôvodnené, keďže sa podnikový kapitál nezvýšil.

26      Na položenú otázku treba preto odpovedať tak, že článok 4 ods. 2 písm. b) smernice 69/335 sa má vykladať v tom zmysle, že prevzatie strát spoločnosti spoločníkom v rámci plnenia jeho záväzku prijatého pred vznikom týchto strát výlučne na účely zabezpečenia pokrytia budúcich strát tejto spoločnosti nezvyšuje podnikový kapitál tejto spoločnosti.

 O trovách

27      Vzhľadom na to, že konanie pred Súdnym dvorom má vo vzťahu k účastníkom konania vo veci samej incidenčný charakter a bolo začaté v súvislosti s prekážkou postupu v konaní pred vnútroštátnym súdom, o trovách konania rozhodne tento vnútroštátny súd. Iné trovy konania, ktoré vznikli v súvislosti s predložením pripomienok Súdnemu dvoru a nie sú trovami uvedených účastníkov konania, nemôžu byť nahradené.

Z týchto dôvodov Súdny dvor (prvá komora) rozhodol takto:

Článok 4 ods. 2 písm. b) smernice Rady 69/335/EHS zo 17. júla 1969 o nepriamych daniach z tvorby a navyšovania základného imania, zmenenej a doplnenej smernicou Rady 85/303/EHS z 10. júna 1985, sa má vykladať v tom zmysle, že prevzatie strát spoločnosti spoločníkom v rámci plnenia jeho záväzku prijatého pred vznikom týchto strát výlučne na účely zabezpečenia pokrytia budúcich strát tejto spoločnosti nezvyšuje podnikový kapitál tejto spoločnosti.

Podpisy

---

* Jazyk konania: nemčina.