Vec C‑18/13

Maks Pen EOOD

proti

Direktor na Direkcija „Obžalvane i danăčno‑osiguritelna praktika“ Sofija

(návrh na začatie prejudiciálneho konania, ktorý podal Administrativen săd Sofija‑grad)

„Dane — Spoločný systém dane z pridanej hodnoty — Smernica 2006/112/ES — Odpočet dane zaplatenej na vstupe — Poskytnuté plnenia — Kontrola — Dodávateľ, ktorý nedisponuje potrebnými prostriedkami — Pojem daňový podvod — Povinnosť určiť ex offo daňový podvod — Požiadavka skutočného poskytnutia služieb — Povinnosť viesť dostatočne podrobné účtovníctvo — Spory — Zákaz pre súd kvalifikovať daňový podvod ako trestný a priťažiť žalobcovi“

Abstrakt – Rozsudok Súdneho dvora (siedma komora) z 13. februára 2014

1. Harmonizácia daňových právnych predpisov – Spoločný systém dane z pridanej hodnoty – Odpočet dane zaplatenej na vstupe – Daň uvedená na faktúrach vystavených dodávateľmi, ktorí nedisponovali potrebnými prostriedkami na poskytnutie fakturovaných služieb – Plnenie poskytnuté iným dodávateľom – Vylúčenie práva na odpočítanie dane – Prípustnosť – Podmienky – Overenie prislúchajúce vnútroštátnemu súdu

   (Smernica Rady 2006/112)

2. Právo Európskej únie – Žaloba pred vnútroštátnym súdom – Uplatnenie ex offo ustanovenia práva Únie, ktoré vedie k vylúčeniu vnútroštátnej zásady zákazu reformatio in peius – Povinnosť vnútroštátneho súdu – Absencia – Výnimka

3. Harmonizácia daňových právnych predpisov – Spoločný systém dane z pridanej hodnoty – Odpočet dane zaplatenej na vstupe – Vnútroštátna právna úprava, ktorá zakazuje odpočet dane z pridanej hodnoty v prípade podvodu alebo zneužitia – Povinnosť určiť ex offo daňový podvod – Výklad vnútroštátneho práva vnútroštátnym súdom vo svetle znenia a účelu smernice 2006/112 – Zohľadnenie celého vnútroštátneho práva a uplatnenie jeho výkladových metód

   (Smernica Rady 2006/112)

4. Harmonizácia daňových právnych predpisov – Spoločný systém dane z pridanej hodnoty – Odpočet dane zaplatenej na vstupe – Povinnosť viesť dostatočne podrobné účtovníctvo – Rozsah – Povinnosť zdaniteľnej osoby dodržiavať medzinárodné účtovné štandardy – Prípustnosť – Podmienky

   (Nariadenie Európskeho parlamentu a Rady č. 1606/2002; smernica Rady 2006/112, články 242 a 273)

1.  Smernica Rady 2006/112 o spoločnom systéme dane z pridanej hodnoty sa má vykladať v tom zmysle, že bráni tomu, aby si zdaniteľná osoba odpočítala daň z pridanej hodnoty, ktorá je uvedená na faktúrach vystavených dodávateľom v prípade, ak sa ukáže, že hoci bolo dodanie uskutočnené, v skutočnosti nebolo vykonané ani dodávateľom, ani jeho subdodávateľom, najmä vzhľadom na skutočnosť, že títo nedisponovali potrebnými zamestnancami, hmotnými prostriedkami a aktívami, že náklady na poskytnutie plnenia neboli zaznamenané v ich účtovníctve a totožnosť osôb, ktoré podpísali niektoré dokumenty ako dodávatelia, sa ukázala ako nejasná, pod dvojitou podmienkou, že táto skutočnosť predstavuje podvodné konanie a ak sa preukáže, že vzhľadom na objektívne skutočnosti predložené daňovými úradmi zdaniteľná osoba vedela alebo mala vedieť, že uvedené plnenie zakladajúce právo na odpočet dane bolo súčasťou tohto podvodu, pričom prislúcha vnútroštátnemu súdu túto skutočnosť overiť.

   (pozri bod 32, bod 1 výroku)

2.  V tomto ohľade je pravda, že právo Únie nemôže udeliť vnútroštátnemu súdu povinnosť uplatniť ex offo ustanovenie tohto práva, pokiaľ by toto uplatnenie malo za následok vylúčenie zásady zákazu reformatio in peius zakotvenej v jeho vnútroštátnom procesnom práve.

   Nezdá sa však, že v spore, ktorý sa od svojho začiatku týka práva na odpočet dane z pridanej hodnoty nachádzajúcej sa na niektorých označených faktúrach, sa takýto zákaz môže uplatniť na skutočnosť, že daňový úrad predložil v priebehu konania pred vnútroštátnym súdom niektoré nové skutočnosti, ktoré sa týkajú týchto faktúr a ktoré môžu byť považované za priťažujúce okolnosti pre zdaniteľnú osobu dovolávajúcu sa svojho práva na odpočítanie dane.

   (pozri bod 37)

3.  V prípade, ak vnútroštátne súdy majú povinnosť alebo možnosť ex offo vzniesť právne dôvody založené na záväznom pravidle vnútroštátneho práva, musia to robiť vo vzťahu k záväznému pravidlu práva Únie, akým je aj pravidlo, ktoré požaduje, aby vnútroštátne orgány a vnútroštátne súdy zamietli právo na odpočet dane z pridanej hodnoty, ak sa vzhľadom na objektívne skutočnosti preukáže, že sa toto právo nárokuje podvodne alebo zneužívajúcim spôsobom. Týmto vnútroštátnym súdom prináleží pri posúdení podvodného alebo zneužívajúceho charakteru tohto nároku na odpočet dane vykladať vnútroštátne právo s čo najväčším ohľadom na znenie a účel smernice 2006/112 o spoločnom systéme dane z pridanej hodnoty s cieľom dosiahnuť ňou sledovaný výsledok, čo vyžaduje, aby urobili všetko, čo je v ich právomoci, berúc do úvahy celé vnútroštátne právo a uplatniac výkladové metódy ním uznané.

   V tejto súvislosti hoci by pravidlo vnútroštátneho práva kvalifikovalo daňový podvod ako trestný čin a hoci by také kvalifikovanie prislúchalo jedine súdu v trestných veciach, nezdá sa, že by takéto pravidlo bránilo tomu, aby sa súd poverený vykonaním posúdenia zákonnosti opravného daňového výmeru spochybňujúcemu odpočítanie dane z pridanej hodnoty, na ktoré si nárokuje zdaniteľná osoba, mohol odvolať na objektívne skutočnosti predložené daňovým úradom na preukázanie existencie podvodu, pričom podľa iného ustanovenia vnútroštátneho práva nemôže byť neodôvodnene vyfakturovaná daň z pridanej hodnoty odpočítaná.

   (pozri body 38, 39, bod 2 výroku)

4.  Smernica 2006/112 o spoločnom systéme dane z pridanej hodnoty, ktorá podľa svojho článku 242 požaduje najmä, aby každá zdaniteľná osoba viedla na účely uplatnenia dane z pridanej hodnoty a jej kontroly daňovým úradom dostatočne podrobné účtovníctvo, sa má vykladať v tom zmysle, že nebráni tomu, aby dotknutý členský štát požadoval v medziach ustanovení článku 273 tej istej smernice od všetkých zdaniteľných osôb, aby v tejto súvislosti dodržiavali všetky vnútroštátne právne normy v oblasti účtovníctva, ktoré sú v súlade s medzinárodnými účtovnými štandardmi, pod podmienkou, že opatrenia prijaté v tomto zmysle nejdú nad rámec toho, čo je potrebné na dosiahnutie cieľov spočívajúcich v zabezpečení riadneho výberu dane a predchádzaniu podvodom. V tejto súvislosti smernica 2006/112 bráni vnútroštátnemu ustanoveniu, podľa ktorého je služba považovaná za dodanú v okamihu splnenia podmienok uznania príjmov z dotknutého plnenia.

   Preto nemôže byť okamih splatnosti dane, a teda jej odpočítateľnosti pre zdaniteľnú osobu, všeobecne určený splnením podmienok, akými sú zaznamenanie v účtovníctve dodávateľov nákladov, ktoré im vznikli pri dodaní ich služieb. Okrem toho pod podmienkou, že štáty dodržujú tieto obmedzenia, právo Únie nebráni dodatočným právnym normám v oblasti účtovníctva, ktoré budú vypracované na základe medzinárodných účtovných štandardov uplatniteľných v Únii v súlade s podmienkami uvedenými v nariadení č. 1606/2002 o uplatňovaní medzinárodných účtovných noriem.

   (pozri body 44, 46, 48, bod 3 výroku)

Vec C‑18/13

Maks Pen EOOD

proti

Direktor na Direkcija „Obžalvane i danăčno‑osiguritelna praktika“ Sofija

(návrh na začatie prejudiciálneho konania, ktorý podal Administrativen săd Sofija‑grad)

„Dane — Spoločný systém dane z pridanej hodnoty — Smernica 2006/112/ES — Odpočet dane zaplatenej na vstupe — Poskytnuté plnenia — Kontrola — Dodávateľ, ktorý nedisponuje potrebnými prostriedkami — Pojem daňový podvod — Povinnosť určiť ex offo daňový podvod — Požiadavka skutočného poskytnutia služieb — Povinnosť viesť dostatočne podrobné účtovníctvo — Spory — Zákaz pre súd kvalifikovať daňový podvod ako trestný a priťažiť žalobcovi“

Abstrakt – Rozsudok Súdneho dvora (siedma komora) z 13. februára 2014

1. Harmonizácia daňových právnych predpisov — Spoločný systém dane z pridanej hodnoty — Odpočet dane zaplatenej na vstupe — Daň uvedená na faktúrach vystavených dodávateľmi, ktorí nedisponovali potrebnými prostriedkami na poskytnutie fakturovaných služieb — Plnenie poskytnuté iným dodávateľom — Vylúčenie práva na odpočítanie dane — Prípustnosť — Podmienky — Overenie prislúchajúce vnútroštátnemu súdu

   (Smernica Rady 2006/112)

2. Právo Európskej únie — Žaloba pred vnútroštátnym súdom — Uplatnenie ex offo ustanovenia práva Únie, ktoré vedie k vylúčeniu vnútroštátnej zásady zákazu reformatio in peius — Povinnosť vnútroštátneho súdu — Absencia — Výnimka

3. Harmonizácia daňových právnych predpisov — Spoločný systém dane z pridanej hodnoty — Odpočet dane zaplatenej na vstupe — Vnútroštátna právna úprava, ktorá zakazuje odpočet dane z pridanej hodnoty v prípade podvodu alebo zneužitia — Povinnosť určiť ex offo daňový podvod — Výklad vnútroštátneho práva vnútroštátnym súdom vo svetle znenia a účelu smernice 2006/112 — Zohľadnenie celého vnútroštátneho práva a uplatnenie jeho výkladových metód

   (Smernica Rady 2006/112)

4. Harmonizácia daňových právnych predpisov — Spoločný systém dane z pridanej hodnoty — Odpočet dane zaplatenej na vstupe — Povinnosť viesť dostatočne podrobné účtovníctvo — Rozsah — Povinnosť zdaniteľnej osoby dodržiavať medzinárodné účtovné štandardy — Prípustnosť — Podmienky

   (Nariadenie Európskeho parlamentu a Rady č. 1606/2002; smernica Rady 2006/112, články 242 a 273)

1.  Smernica Rady 2006/112 o spoločnom systéme dane z pridanej hodnoty sa má vykladať v tom zmysle, že bráni tomu, aby si zdaniteľná osoba odpočítala daň z pridanej hodnoty, ktorá je uvedená na faktúrach vystavených dodávateľom v prípade, ak sa ukáže, že hoci bolo dodanie uskutočnené, v skutočnosti nebolo vykonané ani dodávateľom, ani jeho subdodávateľom, najmä vzhľadom na skutočnosť, že títo nedisponovali potrebnými zamestnancami, hmotnými prostriedkami a aktívami, že náklady na poskytnutie plnenia neboli zaznamenané v ich účtovníctve a totožnosť osôb, ktoré podpísali niektoré dokumenty ako dodávatelia, sa ukázala ako nejasná, pod dvojitou podmienkou, že táto skutočnosť predstavuje podvodné konanie a ak sa preukáže, že vzhľadom na objektívne skutočnosti predložené daňovými úradmi zdaniteľná osoba vedela alebo mala vedieť, že uvedené plnenie zakladajúce právo na odpočet dane bolo súčasťou tohto podvodu, pričom prislúcha vnútroštátnemu súdu túto skutočnosť overiť.

   (pozri bod 32, bod 1 výroku)

2.  V tomto ohľade je pravda, že právo Únie nemôže udeliť vnútroštátnemu súdu povinnosť uplatniť ex offo ustanovenie tohto práva, pokiaľ by toto uplatnenie malo za následok vylúčenie zásady zákazu reformatio in peius zakotvenej v jeho vnútroštátnom procesnom práve.

   Nezdá sa však, že v spore, ktorý sa od svojho začiatku týka práva na odpočet dane z pridanej hodnoty nachádzajúcej sa na niektorých označených faktúrach, sa takýto zákaz môže uplatniť na skutočnosť, že daňový úrad predložil v priebehu konania pred vnútroštátnym súdom niektoré nové skutočnosti, ktoré sa týkajú týchto faktúr a ktoré môžu byť považované za priťažujúce okolnosti pre zdaniteľnú osobu dovolávajúcu sa svojho práva na odpočítanie dane.

   (pozri bod 37)

3.  V prípade, ak vnútroštátne súdy majú povinnosť alebo možnosť ex offo vzniesť právne dôvody založené na záväznom pravidle vnútroštátneho práva, musia to robiť vo vzťahu k záväznému pravidlu práva Únie, akým je aj pravidlo, ktoré požaduje, aby vnútroštátne orgány a vnútroštátne súdy zamietli právo na odpočet dane z pridanej hodnoty, ak sa vzhľadom na objektívne skutočnosti preukáže, že sa toto právo nárokuje podvodne alebo zneužívajúcim spôsobom. Týmto vnútroštátnym súdom prináleží pri posúdení podvodného alebo zneužívajúceho charakteru tohto nároku na odpočet dane vykladať vnútroštátne právo s čo najväčším ohľadom na znenie a účel smernice 2006/112 o spoločnom systéme dane z pridanej hodnoty s cieľom dosiahnuť ňou sledovaný výsledok, čo vyžaduje, aby urobili všetko, čo je v ich právomoci, berúc do úvahy celé vnútroštátne právo a uplatniac výkladové metódy ním uznané.

   V tejto súvislosti hoci by pravidlo vnútroštátneho práva kvalifikovalo daňový podvod ako trestný čin a hoci by také kvalifikovanie prislúchalo jedine súdu v trestných veciach, nezdá sa, že by takéto pravidlo bránilo tomu, aby sa súd poverený vykonaním posúdenia zákonnosti opravného daňového výmeru spochybňujúcemu odpočítanie dane z pridanej hodnoty, na ktoré si nárokuje zdaniteľná osoba, mohol odvolať na objektívne skutočnosti predložené daňovým úradom na preukázanie existencie podvodu, pričom podľa iného ustanovenia vnútroštátneho práva nemôže byť neodôvodnene vyfakturovaná daň z pridanej hodnoty odpočítaná.

   (pozri body 38, 39, bod 2 výroku)

4.  Smernica 2006/112 o spoločnom systéme dane z pridanej hodnoty, ktorá podľa svojho článku 242 požaduje najmä, aby každá zdaniteľná osoba viedla na účely uplatnenia dane z pridanej hodnoty a jej kontroly daňovým úradom dostatočne podrobné účtovníctvo, sa má vykladať v tom zmysle, že nebráni tomu, aby dotknutý členský štát požadoval v medziach ustanovení článku 273 tej istej smernice od všetkých zdaniteľných osôb, aby v tejto súvislosti dodržiavali všetky vnútroštátne právne normy v oblasti účtovníctva, ktoré sú v súlade s medzinárodnými účtovnými štandardmi, pod podmienkou, že opatrenia prijaté v tomto zmysle nejdú nad rámec toho, čo je potrebné na dosiahnutie cieľov spočívajúcich v zabezpečení riadneho výberu dane a predchádzaniu podvodom. V tejto súvislosti smernica 2006/112 bráni vnútroštátnemu ustanoveniu, podľa ktorého je služba považovaná za dodanú v okamihu splnenia podmienok uznania príjmov z dotknutého plnenia.

   Preto nemôže byť okamih splatnosti dane, a teda jej odpočítateľnosti pre zdaniteľnú osobu, všeobecne určený splnením podmienok, akými sú zaznamenanie v účtovníctve dodávateľov nákladov, ktoré im vznikli pri dodaní ich služieb. Okrem toho pod podmienkou, že štáty dodržujú tieto obmedzenia, právo Únie nebráni dodatočným právnym normám v oblasti účtovníctva, ktoré budú vypracované na základe medzinárodných účtovných štandardov uplatniteľných v Únii v súlade s podmienkami uvedenými v nariadení č. 1606/2002 o uplatňovaní medzinárodných účtovných noriem.

   (pozri body 44, 46, 48, bod 3 výroku)