–

KRI SpA, v zastúpení: M. Logozzo a F. C. Palermo, avvocati,

–

talianska vláda, v zastúpení: G. Palmieri, splnomocnená zástupkyňa, za právnej pomoci A. Collabolletta, avvocato dello Stato,

–

Európska komisia, v zastúpení: M. Björkland a F. Moro, splnomocnení zástupcovia,

1

Návrh na začatie prejudiciálneho konania sa týka výkladu článku 14 ods. 1 smernice Rady 92/12/EHS z 25. februára 1992 o všeobecnom systéme, držbe, preprave a kontrole tovarov podliehajúcich spotrebným daniam (Ú. v. ES L 76, 1992, s. 1; Mim. vyd. 09/001, s. 179), zmenenej smernicou Rady 2004/106/ES zo 16. novembra 2004 (Ú. v. EÚ L 359, 2004, s. 30) (ďalej len „smernica 92/12“).

2

Tento návrh bol podaný v rámci sporu medzi spoločnosťou KRI SpA, právnou nástupkyňou spoločnosti SI.LO.NE. – Sistema logistico nord‑est Srl, na jednej strane a Agenzia delle Dogane e dei Monopoli (Agentúra pre clá a monopoly, Taliansko) na druhej strane vo veci vymáhania spotrebných daní dlhovaných touto spoločnosťou z dôvodu, že údajne porušila režim pozastavenia dane pri preprave minerálnych olejov.

3

Prvé, štvrté a piate odôvodnenie smernice 92/12 zneli:

„Keďže vytvorenie a činnosť vnútorného trhu si vyžaduje voľný pohyb tovaru, vrátane tovaru, ktorý podlieha spotrebným daniam;

…

keďže k tomu, aby sa zabezpečilo vytvorenie a fungovanie vnútorného trhu, zdanenie by malo byť identické vo všetkých členských štátoch;

keďže akékoľvek odosielanie a vlastníctvo výrobkov s cieľom dodávať alebo zásobovať obchodníka, ktorý vykonáva hospodársku aktivitu nezávisle alebo na účely orgánu podliehajúceho verejnému právu uplatňovanému v členskom štáte inom než je štát, v ktorom sú výrobky uvoľnené na spotrebu [uvedené do daňového voľného obehu – neoficiálny preklad], dáva podnet na vznik spotrebnej dane v ďalších členských štátoch.“

4

Článok 1 ods. 1 tejto smernice stanovoval:

„Táto smernica stanovuje systém pre výrobky podliehajúce spotrebnej dani a iným nepriamym daniam, ktoré sa vyberajú priamo alebo nepriamo na spotrebu takýchto výrobkov s výnimkou dane z pridanej hodnoty a daní, stanovených [Európskym] spoločenstvom.“

5

Podľa článku 3 ods. 1 sa uvedená smernica uplatňovala na úrovni Spoločenstva okrem iného na minerálne oleje.

6

Článok 4 tej istej smernice stanovoval:

„Na účely tejto smernice sa majú aplikovať nasledovné definície:

…“

7

Článok 5 ods. 1 prvý pododsek smernice 92/12 stanovoval:

„Výrobky, ktoré sú uvedené v článku 3 [ods. 1], budú podliehať spotrebnej dani v čase ich pohybu [výroby – neoficiálny preklad] v rámci územia Spoločenstva, ako je definované v článku 2[,] alebo ich dovozu na toto územie.“

8

Článok 6 ods. 1 písm. a) tejto smernice stanovoval:

„1.   Spotrebná daň sa začne vyberať v čase uvoľnenia výrobkov na spotrebu, alebo ak sa zaznamená nedostatok, čo musí podliehať spotrebnej dani v súlade s článkom 14 (3) [Daňová povinnosť k spotrebnej dani vzniká v okamihu prepustenia do daňového voľného obehu alebo v prípade zistenia schodkov, ktoré majú podliehať spotrebnej dani podľa článku 14 ods. 3 – neoficiálny preklad].

Uvoľnenie výrobkov na spotrebu, ktoré podliehajú spotrebnej dani, bude znamenať [Uvedenie výrobkov, ktoré podliehajú spotrebnej dani, do daňového voľného obehu znamená – neoficiálny preklad]:

9

Článok 13 uvedenej smernice stanovoval:

„Od oprávneného vlastníka skladu sa bude požadovať [Oprávnený prevádzkovateľ daňového skladu je povinný – neoficiálny preklad]:

V požiadavkách sa musí zohľadňovať princíp nediskriminácie medzi vnútroštátnymi transakciami a transakciami vo vnútri spoločenstva [Tieto povinnosti musia byť v súlade so zásadou nediskriminácie medzi vnútroštátnymi transakciami a transakciami v rámci Spoločenstva – neoficiálny preklad].“

10

Podľa článku 14 tej istej smernice:

„1.   Oprávnení vlastníci skladov majú byť oslobodení od dane, pokiaľ ide o straty, ktoré sa vyskytnú v čase pozastavenia dohôd, čo sa pripisuje náhodným udalostiam alebo force majeure stanovenej oprávnenými osobami príslušného členského štátu [Oprávnení prevádzkovatelia daňových skladov majú nárok na oslobodenie od dane v prípade strát, ktoré vznikli v rámci režimu pozastavenia dane v dôsledku nepredvídateľných okolností alebo vyššej moci a ktoré konštatovali orgány každého členského štátu – neoficiálny preklad]. Títo tiež majú byť oslobodení od dane, v čase pozastavenia dohôd, v súvislosti so stratami vlastností výrobkov počas výroby, spracovávania, skladovania a prepravy [V rámci režimu pozastavenia dane majú nárok aj na oslobodenie od dane v prípade strát vyplývajúcich z povahy výrobkov počas procesu výroby a spracovania, skladovania a prepravy – neoficiálny preklad]. Každý členský štát má stanoviť podmienky, za ktorých sú tieto výnimky (zľavy na daniach) zaručené [Každý členský štát stanoví podmienky priznania takéhoto oslobodenia od dane – neoficiálny preklad]. Tieto výnimky (zľavy na daniach) sa majú aplikovať rovnakou mierou na obchodníkov uvedených v článku 16 počas prepravy výrobkov v čase dohôd o pozastavení spotrebnej dane [Takéto oslobodenie od dane sa uplatní aj na hospodárske subjekty uvedené v článku 16 pri preprave výrobkov v režime pozastavenia spotrebnej dane – neoficiálny preklad].

2.   Straty uvedené v odseku 1, ktoré sa vyskytnú pri preprave výrobkov v rámci spoločenstva v dobe platnosti systému o pozastavení spotrebnej dane [režimu pozastavenia dane – neoficiálny preklad], sa musia stanoviť podľa pravidiel cieľového členského štátu.

3.   Bez toho, aby bol dotknutý článok 20, poplatky za straty iné, než sú za straty uvedené v odseku 1 a straty, pre ktoré neplatia výnimky uvedené v odseku 1, sa majú vyberať na základe sadzieb aplikovateľných v príslušných členských štátoch v čase, keď sa vyskytli straty, stanovené kompetentnými orgánmi, alebo ak je nevyhnutné v čase, keď bola zaznamenaná strata [Bez toho, aby bol dotknutý článok 20, v prípade iných schodkov, ako sú straty uvedené v odseku 1, a v prípade strát, za ktoré sa oslobodenie od dane uvedené v odseku 1 nepriznáva, sa dane vyberajú v závislosti od sadzieb platných v dotknutom členskom štáte v okamihu zistenia schodkov – neoficiálny preklad].

…“

11

Článok 15 smernice 92/12 stanovoval:

„1.   Bez ohľadu na opatrenia článkov 5 (2), 16, 19 (4) a 23 (1a), pohyb výrobkov, ktoré podliehajú spotrebnej dani v čase pozastavenia dohôd, sa musí uskutočniť medzi daňovými skladmi [Bez toho, aby boli dotknuté ustanovenia článku 5 ods. 2, článku 16, článku 19 ods. 4 a článku 23 ods. 1a, preprava výrobkov podliehajúcich spotrebnej dani v režime pozastavenia dane sa musí uskutočniť medzi daňovými skladmi – neoficiálny preklad].

…

2.   O vlastníkoch skladov oprávnených kompetentnými orgánmi členského štátu v súlade s článkom 13 sa má rozhodnúť, či budú oprávnení na pohyb v štáte a pohyb v rámci spoločenstva [Prevádzkovatelia daňového skladu oprávnení príslušnými orgánmi členského štátu v súlade s článkom 13 sa považujú za oprávnených na prepravu na vnútroštátnej úrovni a v rámci Spoločenstva – neoficiálny preklad].

3.   Sprievodné riziká pri pohybe v rámci spoločenstva musia byť pokryté zárukou poskytnutou autorizovaným majiteľom skladu odoslania [Riziká spojené s prepravou vnútri Spoločenstva sú kryté zábezpekou na spotrebnú daň, ktorú zloží oprávnený prevádzkovateľ daňového skladu odoslania – neoficiálny preklad], ako je uvedené v článku 13 alebo, ak je to potrebné zárukou spoločne a jednotlivo záväznou pre odosielateľa i dopravcu [alebo v prípade potreby spoločnou a nerozdielnou zábezpekou odosielateľa a prepravcu – neoficiálny preklad]. Kompetentné úrady v členskom štáte môžu povoliť dopravcovi alebo vlastníkovi výrobkov poskytnúť záruku [zábezpeku – neoficiálny preklad] na mieste poskytnutom autorizovaným majiteľom skladu [oprávneným prevádzkovateľom daňového skladu – neoficiálny preklad] odoslania. Ak je to vhodné, členský štát môže požadovať od príjemcu poskytnutie záruky [zábezpeky – neoficiálny preklad].

Ak sú minerálne oleje, ktoré podliehajú spotrebnej dani prepravované v rámci spoločenstva po mori alebo potrubím, členské štáty môžu oslobodiť majiteľa skladu [prevádzkovateľa daňového skladu – neoficiálny preklad] odoslania od povinnosti poskytnúť záruku [zábezpeku – neoficiálny preklad] uvedenú v prvom odseku.

Podrobné pravidlá pre záruku [zábezpeku – neoficiálny preklad] musia byť stanovené členskými štátmi. Záruka [Zábezpeka – neoficiálny preklad] musí byť platná v celom spoločenstve.

4.   Bez toho, aby boli dotknuté opatrenia článku 20, od ručenia oprávneného vlastníka skladu [od zábezpeky oprávneného prevádzkovateľa daňového skladu – neoficiálny preklad] za zásielku a prípadne od ručenia [zábezpeky – neoficiálny preklad] prepravcu sa môže upustiť len na základe dôkazu, že príjemca prevzal zásielku výrobkov, zvlášť na základe sprievodného dokumentu, o ktorom sa hovorí v článku 18 za podmienok stanovených v článku 19.

…“

12

Článok 18 tejto smernice stanovoval:

„1.   Bez ohľadu na prípadné použitie elektronického spracovania dát bude ku každému tovaru podliehajúcemu spotrebnej dani, ktorý je v priebehu konania zdanenia dopravovaný medzi rôznymi členskými štátmi – aj pri priamej lodnej alebo leteckej preprave medzi dvoma prístavmi alebo letiskami spoločenstva – priložený sprievodný doklad vyhotovený odosielateľom. Týmto sprievodným dokladom môže byť buď administratívny, alebo obchodný doklad. Forma a obsah tohto dokladu, ako aj postupy v prípadoch, keď je použitie tohto dokladu objektívne nevhodné, budú stanovené postupom podľa článku 24.

…

3.   …

Tento dokument musí udávať:

…“

13

Článok 19 ods. 1 uvedenej smernice stanovoval:

„Daňové úrady členských štátov majú byť informované obchodníkmi [hospodárskymi subjektmi – neoficiálny preklad] o odoslanom alebo prijatom tovare prostredníctvom dokumentu alebo referencie k dokumentu špecifikovanému v článku 18. Tento dokument má byť napísaný [vyhotovený – neoficiálny preklad] v štyroch kópiách [exemplároch – neoficiálny preklad]:

…“

14

Článok 20 ods. 1 až 3 tej istej smernice znel:

„1.   Ak sa priestupok alebo trestný čin [nezrovnalosť alebo protiprávne konanie – neoficiálny preklad] vyskytli v čase pohybu, ktorý spôsobil vyberanie spotrebnej dane, táto daň sa má vyberať v tom členskom štáte, kde bol priestupok alebo trestný čin spáchaný fyzickou alebo právnickou osobou [kde došlo k nezrovnalosti alebo protiprávnemu konaniu zo strany fyzickej alebo právnickej osoby – neoficiálny preklad], ktorá garantovala platbu spotrebnej dane v súlade s článkom 15 [ods. 3], bez ohľadu na nasadenie trestnoprávnych postupov.

Ak sa spotrebná daň vyberá v členskom štáte inom, než je odosielajúci členský štát, členský štát, ktorý vyberá dane, má informovať kompetentné orgány krajiny odoslania.

2.   Ak bol v čase pohybu zistený priestupok alebo trestný čin [Ak bolo počas prepravy zistené, že došlo k nezrovnalosti alebo protiprávnemu konaniu, – neoficiálny preklad] bez toho, aby bolo možné určiť, kde bol spáchaný [kde došlo k nezrovnalosti alebo protiprávnemu konaniu – neoficiálny preklad], má byť rozhodnuté, že sa to stalo v členskom štáte, v ktorom sa to zistilo.

3.   Bez toho, aby bolo dotknuté opatrenie článku 6 [ods. 2], ak výrobky podliehajúce spotrebnej dani nedôjdu do miesta určenia a nie je možné určiť, kde bol priestupok alebo trestný čin spáchaný [kde došlo k nezrovnalosti alebo protiprávnemu konaniu – neoficiálny preklad], má sa rozhodnúť, že tento priestupok alebo prečin bol spáchaný [k tejto nezrovnalosti alebo k tomuto protiprávnemu konaniu, došlo – neoficiálny preklad] v odosielajúcom členskom štáte, ktorý má vybrať spotrebnú daň v sadzbách, ktoré sú platné v deň, keď bol tovar odoslaný, s výnimkou obdobia štyroch mesiacov, kompetentnými orgánmi zodpovednými za správnosť transakcie alebo miesta, kde bol priestupok alebo trestný čin spáchaný [pokiaľ nebol v období štyroch mesiacov odo dňa odoslania tovaru spôsobom, ktorý kompetentné orgány považujú za uspokojivý, preukázaný súlad tejto transakcie s predpismi alebo miesto, kde došlo k nezrovnalosti alebo protiprávnemu konaniu – neoficiálny preklad]. Členské štáty prijmú potrebné opatrenia na vylúčenie nezákonného a nesprávneho konania [na nápravu akéhokoľvek protiprávneho konania alebo akejkoľvek nezrovnalosti – neoficiálny preklad] a na uvalenie účinných sankcií.“

15

Smernica 92/12 bola zrušená a nahradená s účinnosťou od 1. apríla 2010 smernicou Rady 2008/118/ES zo 16. decembra 2008 o všeobecnom systéme spotrebných daní a o zrušení smernice 92/12/EHS (Ú. v. EÚ L 9, 2009, s. 12). Vzhľadom na skutkové okolnosti vo veci samej sa však návrh na začatie prejudiciálneho konania posudzuje z hľadiska smernice 92/12.

16

Decreto legislativo n. 504 – Testo unico delle disposizioni legislative concernenti le imposte sulla produzione e sui consumi e relative sanzioni penali e amministrative (legislatívny dekrét č. 504, ktorým sa schvaľuje konsolidované znenie legislatívnych ustanovení týkajúcich sa výrobných a spotrebných daní a príslušných trestných a správnych sankcií) z 26. októbra 1995 (GURI č. 279 z 29. novembra 1995, s. 5), v znení legge n. 342 – Misure in materia fiscale (zákon č. 342 o opatreniach v daňovej oblasti) z 21. novembra 2000 (GURI č. 194 z 25. novembra 2000, s. 5) (ďalej len „legislatívny dekrét č. 504/1995“) v článku 2 ods. 1, 2 a 4 stanovuje:

„1.   V prípade výrobkov podliehajúcich spotrebnej dani vzniká daňová povinnosť v čase výroby alebo dovozu.

2.   Spotrebná daň je splatná pri uvedení výrobku do daňového voľného obehu na území štátu. Za uvedenie do daňového voľného obehu sa považujú aj:

…

4.   Majiteľ daňového skladu, z ktorého sa uskutočňuje uvedenie do daňového voľného obehu, a spoločne a nerozdielne osoba, ktorá sa zaručila za túto platbu, alebo osoba, ktorá splnila podmienky na vznik daňovej povinnosti, sú povinní zaplatiť spotrebnú daň. V prípade dovážaných výrobkov je zdaniteľná osoba identifikovaná na základe colných predpisov.

…“

17

Podľa článku 4 legislatívneho dekrétu č. 504/1995 s názvom „Oslobodenie od dane v prípade strát a škôd“:

„1.   V prípade straty alebo zničenia výrobkov nachádzajúcich sa v režime pozastavenia dane sa oslobodenie od dane prizná, ak osoba povinná platiť daň preukáže, že strata alebo zničenie výrobkov je dôsledkom nepredvídateľných okolností alebo vyššej moci. Za nepredvídateľné okolnosti a prípady vyššej moci sa považujú konania tretích osôb, ktoré nemožno pripísať zdaniteľnej osobe z dôvodu úmyselného konania alebo hrubej nedbanlivosti, a konania, ktoré tejto zdaniteľnej osobe možno pripísať z dôvodu menšej nedbanlivosti. Ak sa v dôsledku spáchania trestných činov tretími osobami začne trestné stíhanie,
postup výberu spotrebnej dane sa pozastaví, kým nebude vydané uznesenie o zastavení konania alebo rozhodnutie, proti ktorému nie je prípustný opravný prostriedok podľa článku 648 Trestného poriadku. V tomto prípade sa pozastaví aj postup výberu dane z pridanej hodnoty, ktorý sa týka samotnej spotrebnej dane. Ak sa nezistí, že sa zdaniteľná osoba podieľala na týchto skutkoch, a ak sa zistili skutočne zodpovedné osoby alebo ak tieto osoby nie sú známe, oslobodenie od spotrebnej dane sa prizná zdaniteľnej osobe a prípadné vymáhanie sa vykoná od skutočne zodpovednej osoby.

2.   V prípade strát výrobkov v režime pozastavenia dane, ku ktorým došlo počas výrobného alebo spracovateľského procesu, ktorému podliehajú v prípade, že už vznikol daňový dlh, sa oslobodenie priznáva v rámci technicky prípustnej škody, ktorú určí minister financií vyhláškou, ktorá sa prijme v súlade s článkom 17 ods. 3 zákona č. 400 z 23. augusta 1988.

3.   V prípade škôd spôsobených prírodnými udalosťami a technických škôd sa uplatňujú ustanovenia colných predpisov.

4.   Právna úprava týkajúca sa škôd spôsobených prepravou sa vzťahuje aj na prepravu výrobkov v režime pozastavenia spotrebnej dane z členských štátov Európskej únie.“

18

Článok 7 uvedeného legislatívneho dekrétu, nazvaný „Nezrovnalosti pri preprave výrobkov podliehajúcich spotrebnej dani“, stanovuje:

„1.   V prípade nezrovnalosti alebo protiprávneho konania, pre ktoré nie je stanovené oslobodenie od spotrebnej dane podľa článku 4 a ku ktorým došlo počas prepravy výrobkov v režime pozastavenia dane, sa uplatňujú nasledujúce ustanovenia bez toho, aby boli dotknuté ustanovenia upravujúce začatie trestného konania, ak skutky, ktoré sú vytýkané, predstavujú protiprávne konanie:

…“

19

Spoločnosť SI.LO.NE., ktorá je spoločnosťou založenou podľa talianskeho práva, vykonávala činnosť skladovania a prepravy ropných produktov. Zlúčila sa so spoločnosťou Shell Italia SpA, ktorá sa neskôr premenovala na KRI.

20

V období od 22. augusta 2005 do 30. júna 2006 SI.LO.NE. ako oprávnený prevádzkovateľ daňového skladu odoslala zo svojho daňového skladu nachádzajúceho sa v Taliansku 196 zásielok minerálnych olejov (nafta a benzín) v režime pozastavenia spotrebnej dane, pričom tieto zásielky boli určené spoločnosti BMB Projekt d.o.o. so sídlom v Slovinsku, ktorá je oprávnená prijímať takéto výrobky ako registrovaný hospodársky subjekt. Suma spotrebnej dane zodpovedajúca týmto zásielkam dosahovala 2816426,10 eura.

21

Na účely prepravy v režime pozastavenia spotrebnej dane SI.LO.NE. vystavila pre každú zásielku sprievodný administratívny dokument (ďalej len „SAD“) v štyroch exemplároch. Exemplár č. 1 si mal uchovať odosielateľ, exemplár č. 2 mal tovar sprevádzať a príjemca si ho mal ponechať, exemplár č. 3 mal sprevádzať tovar a príjemca ho mal vrátiť odosielateľovi spolu s potvrdením o prijatí tovaru a exemplár č. 4 mal sprevádzať tovar a príjemca ho mal predložiť príslušnému daňovému orgánu v mieste určenia.

22

Exemplár č. 3 SAD každej z týchto zásielok slovinský hospodársky subjekt vrátil spoločnosti SI.LO.NE. spolu s potvrdením o prijatí tovaru a potvrdením, ktoré viditeľným spôsobom pripojil slovinský colný orgán.

23

Dňa 10. júla 2008 v nadväznosti na žiadosť o informácie zaslanú talianskymi colnými orgánmi slovinským colným orgánom v rámci postupu týkajúceho sa administratívnej spolupráce v daňových veciach tieto orgány konštatovali, že vyhlásenia uvedené na zadnej strane exempláru č. 3 SAD boli nepravdivé, pokiaľ ide o 161 týchto zásielok, keďže len 35 z uvedených zásielok bolo skutočne dovezených na slovinské územie.

24

Na základe zisteného falšovania sa talianske colné orgány domnievali, že sa nepreukázalo, že predmetné výrobky boli uvedené do daňového voľného obehu mimo talianskeho územia. Preto sa domnievali, že ukončenie režimov, ktoré vykonala SI.LO.NE. v prípade 161 dotknutých zásielok, bolo neoprávnené. Keďže tieto orgány neboli schopné určiť miesto, kde boli predmetné výrobky protiprávne uvedené do daňového voľného obehu, usúdili tiež, že k týmto nezrovnalostiam došlo na talianskom území.

25

Za týchto podmienok rozhodli, že prináleží Talianskej republike, aby vymáhala spotrebnú daň z predmetných výrobkov.

26

Dňa 13. októbra 2008 bolo začaté trestné konanie proti právnym zástupcom spoločnosti SI.LO.NE. za falšovanie colných prepravných dokladov. Miestne príslušný súdny orgán rozhodol o zastavení tohto konania, pretože nebolo možné preukázať účasť právnych zástupcov tejto spoločnosti na konaniach, ktorých cieľom bolo vyhnúť sa plateniu spotrebnej dane, keďže falšovanie dokumentov bolo pripísané výlučne protiprávnemu konaniu tretej osoby.

27

Dňa 15. júla 2009 Agentúra pre clá a monopoly vystavila spoločnosti SI.LO.NE. platobný výmer na účely vymáhania spotrebnej dane z ropných produktov, ktoré boli predmetom 161 zásielok, v rámci ktorých sa vyskytli nezrovnalosti, a to v celkovej výške 2668179 eur.

28

SI.LO.NE. podala proti tomuto platobnému výmeru žalobu na Commissione tributaria provinciale di Udine (Provinčná daňová komisia Udine, Taliansko), pričom sa odvolávala na článok 4 legislatívneho dekrétu č. 504/1995, ktorý stanovuje oslobodenie od dane v prípade straty alebo zničenia výrobkov z dôvodu nepredvídateľnej okolnosti alebo vyššej moci.

29

Tento súd žalobe spoločnosti SI.LO.NE. vyhovel rozsudkom z 19. januára 2011. Agentúra pre clá a monopoly podala proti tomuto rozsudku odvolanie na Commissione tributaria regionale per il Friuli‑Venezia Giulia (Regionálna daňová komisia Friuli‑Venezia Giulia, Taliansko).

30

Rozsudkom zo 6. júla 2012 tento súd zmenil uvedený rozsudok a vyhovel odvolaniu Agentúry pre clá a monopoly.

31

Odvolací súd uviedol, že článok 4 legislatívneho dekrétu č. 504/1995 stanovoval oslobodenie od dane len v prípade straty alebo zničenia výrobkov podliehajúcich spotrebnej dani, a nie v prípade neoprávneného vyňatia alebo prepustenia z režimu pozastavenia dane, ako je to v prejednávanej veci. Usúdil teda, že SI.LO.NE. bola povinná zaplatiť spotrebnú daň, ktorej podliehali predmetné výrobky, z dôvodu ich neoprávneného prepustenia z režimu pozastavenia dane, a to na základe vnútroštátnej právnej úpravy týkajúcej sa neoprávneného vyňatia alebo prepustenia z režimu pozastavenia dane.

32

Tento súd sa v podstate stotožnil so stanoviskom Agentúry pre clá a monopoly, pokiaľ ide o zodpovednosť spoločnosti SI.LO.NE. za zaplatenie dane, pričom poznamenal, že pokiaľ ide o neoprávnené uvedenie ropných produktov do obehu v režime pozastavenia dane, prevádzkovateľ daňového skladu bol nevyhnutne zodpovedný za zaplatenie neodvedenej spotrebnej dane a že protiprávny skutok tretej osoby nemal vplyv na zánik tejto povinnosti, keďže zodpovednosť prevádzkovateľa daňového skladu bola objektívna.

33

Shell Italia podala proti tomuto rozsudku kasačný opravný prostriedok na Corte suprema di cassazione (Najvyšší kasačný súd, Taliansko), ktorý podal návrh na začatie prejudiciálneho konania, pričom naproti tomu tvrdila, že v prejednávanej veci sa má uplatniť vnútroštátna právna úprava týkajúca sa oslobodenia od dane.

34

Vzhľadom na judikatúru Súdneho dvora a svoju vlastnú judikatúru má vnútroštátny súd pochybnosti, pokiaľ ide o pôsobnosť článku 14 smernice 92/12, a najmä pokiaľ ide o pôsobnosť pojmov „nepredvídateľná okolnosť“ a „vyššia moc“ za predpokladu protiprávneho konania tretej osoby, ktoré môže v prípade neexistencie zavinenia z jej strany vyvolať legitímnu dôveru u samotného oprávneného prevádzkovateľa daňového skladu.

35

Vnútroštátny súd na jednej strane totiž poznamenáva, že prvý prúd judikatúry smeruje na základe mechanizmu objektívnej zodpovednosti zrejme k záveru, podľa ktorého úmyselné protiprávne konanie tretej osoby nezbavuje zdaniteľnú osobu jej daňovej povinnosti. Na druhej strane konštatuje, že existuje iný prúd judikatúry, ktorý sa naopak prikláňa k potvrdeniu spôsobilosti úmyselného protiprávneho konania tretej osoby oslobodiť zdaniteľnú osobu od jej daňovej povinnosti, ak sa v prípade podvodu spočívajúceho vo falšovaní colných dokumentov preukáže, že prevádzkovateľ daňového skladu, ktorý zložil zábezpeku, nemal nijakú vedomosť o tomto podvode, a teda nemal nijaký dôvod domnievať sa, že výrobok sa v režime pozastavenia dane neprepravuje v súlade s právnymi predpismi.

36

Podľa vnútroštátneho súdu rozsudok z 24. marca 2022, TanQuid Polska (C‑711/20, EU:C:2022:215), neumožňuje odstrániť pochybnosti o výklade článku 14 smernice 92/12 z dôvodu, že vo veci, ktorá viedla k tomuto rozsudku, príjemca minerálnych olejov prepravujúcich sa v režime pozastavenia dane poprel ich prijatie, zatiaľ čo v prejednávanej veci príjemca výrobkov vrátil exemplár č. 3 každého zo SAD, čím vyvolal u prevádzkovateľa daňového skladu dojem, že predmetné výrobky prišli do plánovaného miesta určenia.

37

Za týchto podmienok Corte suprema di cassazione (Najvyšší kasačný súd) rozhodol prerušiť konanie a položiť Súdnemu dvoru túto prejudiciálnu otázku:

„Má sa článok 14 [ods. 1] prvá veta smernice [92/12] vykladať v tom zmysle, že v prípade neoprávneného prepustenia výrobku podliehajúceho spotrebnej dani je zodpovednosť prevádzkovateľa daňového skladu, ktorý ručí za zaplatenie dane, objektívna bez možnosti zbavenia sa zodpovednosti za splnenie tejto povinnosti a za zaplatenie súm zodpovedajúcich príslušným pokutám, aj keď toto zbavenie závisí od protiprávneho skutku – výlučne – pripísateľného tretej osobe alebo sa môže vykladať v tom zmysle, že oslobodenie od dane a príslušných sankcií má byť uznané – z dôvodu nepredvídateľnej okolnosti alebo vyššej moci – prevádzkovateľovi daňového skladu, ktorý zložil zábezpeku a ktorý nielenže nemá nič spoločné s protiprávnym skutkom tretej osoby, ale aj legitímne a v dobrej viere očakával riadnu prepravu výrobku v režime pozastavenia dane?“

38

Svojou otázkou sa vnútroštátny súd v podstate pýta, či sa má článok 14 ods. 1 prvá veta smernice 92/12 vykladať v tom zmysle, že oslobodenie od dane, ktoré stanovuje v prípade strát, ktoré vznikli v rámci režimu pozastavenia dane z dôvodu nepredvídateľných okolností alebo vyššej moci, sa uplatňuje na prevádzkovateľa daňového skladu, ktorý je zodpovedný za zaplatenie dane, v prípade prepustenia z režimu pozastavenia dane z dôvodu protiprávneho konania, pokiaľ sa prevádzkovateľ daňového skladu vôbec nepodieľal na tomto protiprávnom konaní, ktoré možno pripísať výlučne tretej osobe, a mal legitímnu dôveru, že výrobok sa prepravoval v rámci režimu pozastavenia dane v súlade s právnymi predpismi.

39

Na úvod treba pripomenúť, že cieľom smernice 92/12 je stanoviť určité pravidlá týkajúce sa držby, pohybu a kontroly výrobkov podliehajúcich spotrebnej dani, ako sú minerálne oleje v zmysle článku 3 ods. 1 tejto smernice, a to najmä, ako vyplýva z jej štvrtého odôvodnenia, aby sa zabezpečilo, že vymáhateľnosť spotrebnej dane bude rovnaká vo všetkých členských štátoch. Táto harmonizácia v zásade umožňuje vylúčiť dvojité zdanenia vo vzťahoch medzi členskými štátmi (pozri najmä rozsudok z 24. februára 2021, Silcompa, C‑95/19, EU:C:2021:128, bod 44 a citovanú judikatúru).

40

Zdaniteľným plnením v zmysle smernice 92/12 je podľa jej článku 5 ods. 1 prvej vety výroba výrobkov podliehajúcich spotrebnej dani na území Únie alebo ich dovoz na toto územie.

41

Naopak podľa článku 6 ods. 1 smernice 92/12 povinnosť zaplatiť spotrebnú daň vzniká najmä v okamihu uvedenia výrobkov podliehajúcich spotrebnej dani do daňového voľného obehu. Podľa článku 6 ods. 1 druhého pododseku písm. a) tejto smernice tento pojem zahŕňa aj akékoľvek prepustenie, vrátane neoprávneného prepustenia, z režimu pozastavenia dane definovaného v článku 4 písm. c) uvedenej smernice.

42

Pre takýto režim je charakteristické, že spotrebná daň týkajúca sa výrobkov, na ktoré sa vzťahuje tento režim, nie je ešte splatná, hoci zdaniteľná udalosť už nastala. V dôsledku toho, pokiaľ ide o výrobky podliehajúce spotrebnej dani, tento režim spôsobuje odloženie výberu dane až do splnenia podmienky splatnosti, ako je opísaná v predchádzajúcom bode tohto rozsudku (rozsudok z 24. marca 2022, TanQuid Polska, C‑711/20, EU:C:2022:215, bod 42 a citovaná judikatúra).

43

Takáto podmienka splatnosti je splnená za predpokladu, že predmetné výrobky boli prepustené, hoci aj neoprávnene, z režimu pozastavenia dane, pričom takéto prepustenie treba podľa článku 6 ods. 1 písm. a) smernice 92/12 považovať za uvedenie do daňového voľného obehu.

44

Z tohto dôvodu treba preskúmať podmienky, za ktorých článok 14 ods. 1 tejto smernice podmieňuje priznanie oslobodenia od dane, a to s cieľom zistiť, či by tieto podmienky mohli byť splnené v takej situácii, o akú ide vo veci samej.

45

Článok 14 ods. 1 prvá veta smernice 92/12 stanovuje, že oprávnený prevádzkovateľ daňového skladu má nárok na oslobodenie od dane v prípade strát, ktoré vznikli v rámci režimu pozastavenia dane v dôsledku nepredvídateľných okolností alebo vyššej moci a ktoré konštatovali orgány každého členského štátu.

46

V súlade s ustálenou judikatúrou znenie ustanovenia práva Únie, ktoré neobsahuje nijaký výslovný odkaz na právo členských štátov s cieľom určiť jeho zmysel a pôsobnosť, si v zásade vyžaduje v celej Európskej únii autonómny a jednotný výklad, ktorý musí byť vypracovaný v súlade s jeho obvyklým významom v bežnom jazyku pri súčasnom zohľadnení súvislostí, v ktorých sa používa, ako aj pri zohľadnení účelu sledovaného právnou úpravou, v ktorej sa nachádza [pozri v tomto zmysle rozsudok z 10. júna 2021, Commissioners for Her Majesty’s Revenue and Customs (Nevinný sprostredkovateľ), C‑279/19, EU:C:2021:473, bod 23 a citovanú judikatúru].

47

Zo znenia článku 14 ods. 1 prvej vety smernice 92/12 vyplýva, že prevádzkovateľ daňového skladu je oslobodený od dane, ak sú splnené dve podmienky. Musí v prvom rade totiž preukázať existenciu „straty“, ku ktorej došlo v rámci režimu pozastavenia dane, a v druhom rade, že táto „strata“ vznikla v dôsledku nepredvídateľnej okolnosti alebo vyššej moci.

48

V súlade s obvyklým významom pojmu „strata“ v bežnom jazyku strata, ktorú utrpel oprávnený prevádzkovateľ daňového skladu, odkazuje na skutočnosť, že bol čiastočne alebo úplne zbavený veci, ktorú užíval alebo mal v držbe. Z toho vyplýva, že „strata“ v zmysle tohto článku 14 ods. 1 prvej vety predstavuje zánik výrobku počas jeho výroby, spracovania, držby alebo prepravy.

49

Keďže oslobodenie od dane upravené v druhej vete článku 14 ods. 1 smernice 92/12 je odlišné od oslobodenia stanoveného v prvej vete uvedeného odseku, prvé oslobodenie nemožno vykladať extenzívne (pozri v tomto zmysle rozsudok z 18. decembra 2007, Société Pipeline Méditerranée et Rhône, C‑314/06, EU:C:2007:817, bod 43). Okrem toho oslobodenie od dane stanovené v článku 14 ods. 1 prvej vete smernice 92/12 v prípade strát v dôsledku nepredvídateľnej okolnosti alebo vyššej moci predstavuje výnimku zo všeobecného pravidla, ktorá sa preto musí vykladať reštriktívne (pozri v tomto zmysle rozsudok z 18. decembra 2007, Société Pipeline Méditerranée et Rhône, C‑314/06, EU:C:2007:817, bod 30).

50

Zánik výrobku, ktorý sa nachádza v režime pozastavenia dane, môže znamenať len to, že tento výrobok fakticky nemožno uviesť do daňového voľného obehu, či dokonca do obchodného obehu Únie.

51

Výrobok, ktorý za okolností, o aké ide vo veci samej, bol neoprávnene prepustený z režimu pozastavenia dane, však zostáva v obchodnom obehu Únie.

52

Takéto neoprávnené prepustenie výrobku podliehajúceho spotrebnej dani z režimu pozastavenia dane preto nemôže spĺňať prvú z dvoch kumulatívnych podmienok citovaných v bode 47 tohto rozsudku na to, aby bolo oprávnenému prevádzkovateľovi daňového skladu priznané oslobodenie od dane.

53

V dôsledku toho v prípade neexistencie „straty“ nemožno priznať oprávnenému prevádzkovateľovi daňového skladu oslobodenie od dane podľa článku 14 ods. 1 prvej vety smernice 92/12 v situácii neoprávneného prepustenia z režimu pozastavenia dane, a to ani vtedy, ak toto prepustenie vyplýva z protiprávneho konania, ktoré možno pripísať výlučne tretej osobe, a tento prevádzkovateľ daňového skladu má legitímnu dôveru, že výrobok sa prepravuje v režime pozastavenia dane v súlade s právnymi predpismi.

54

Výklad tohto ustanovenia je podporený kontextom, do ktorého patrí, ako aj cieľmi sledovanými smernicou 92/12.

55

Zo štruktúry smernice 92/12, a najmä z jej článku 13, článku 15 ods. 3 a 4, ako aj článku 20 ods. 1 konkrétne vyplýva, že normotvorca zveril oprávnenému prevádzkovateľovi daňového skladu kľúčovú úlohu v rámci prepravy výrobkov podliehajúcich spotrebnej dani a nachádzajúcich sa v režime pozastavenia dane (rozsudok z 2. júna 2016, Kapnoviomichania Karelia, C‑81/15, EU:C:2016:398, bod 31).

56

Tento prevádzkovateľ daňového skladu ako fyzická alebo právnická osoba, ktorá je príslušnými orgánmi členského štátu oprávnená vyrábať, spracovávať, držať, prijímať a odosielať výrobky podliehajúce spotrebnej dani v režime pozastavenia dane v rámci svojej podnikateľskej činnosti, je v dôsledku toho označený za osobu povinnú zaplatiť spotrebnú daň, ak k nezrovnalosti alebo protiprávnemu konaniu, ktoré vedú ku vzniku daňovej povinnosti k spotrebnej dani, došlo počas prepravy týchto výrobkov. Okrem toho táto zodpovednosť je objektívna a založená nie na preukázanom alebo predpokladanom pochybení prevádzkovateľa daňového skladu, ale na jeho účasti na hospodárskej činnosti (pozri v tomto zmysle rozsudok z 24. februára 2021, Silcompa, C‑95/19, EU:C:2021:128, bod 52).

57

Okrem toho, ako vyplýva z prvého a štvrtého odôvodnenia smernice 92/12, jedným z cieľov sledovaných touto smernicou je zabezpečiť, aby daňová povinnosť k spotrebnej dani bola rovnaká vo všetkých členských štátoch s cieľom zabezpečiť riadne fungovanie vnútorného trhu, ktorý zahŕňa voľný pohyb tovaru, vrátane tovaru podliehajúceho spotrebnej dani. Okrem toho medzi týmito cieľmi sa nachádza aj boj proti podvodom, daňovým únikom a prípadným zneužitiam [pozri v tomto zmysle rozsudok z 10. júna 2021, Commissioners for Her Majesty’s Revenue and Customs (Nevinný sprostredkovateľ), C‑279/19, EU:C:2021:473, bod 31].

58

Výklad pojmu „strata“ podľa článku 14 ods. 1 prvej vety tejto smernice v tom zmysle, že zahŕňa neoprávnené prepustenie výrobku podliehajúceho spotrebnej dani z režimu pozastavenia dane, nie je v súlade s cieľmi pripomenutými v predchádzajúcom bode tohto rozsudku. Takýto výklad by totiž na jednej strane oslabil objektívnu povahu zodpovednosti, ktorú prevádzkovateľovi daňového skladu priznáva uvedená smernica v rámci režimu pozastavenia dane, a tým ústrednú úlohu prevádzkovateľa daňového skladu pri zabezpečovaní vzniku daňovej povinnosti k spotrebnej dani a v konečnom dôsledku aj voľného pohybu tovaru podliehajúceho spotrebnej dani. Na druhej strane takéto oslabenie by tiež ohrozilo cieľ spočívajúci v boji proti podvodom, daňovým únikom a zneužitiam tým, že by v praxi sťažilo vyberanie spotrebnej dane od takéhoto prevádzkovateľa daňového skladu v prípade nezrovnalosti alebo protiprávneho konania [pozri v tomto zmysle rozsudok z 10. júna 2021, Commissioners for Her Majesty’s Revenue and Customs (Nevinný sprostredkovateľ), C‑279/19, EU:C:2021:473, bod 34].

59

Vzhľadom na všetky predchádzajúce úvahy treba na položenú otázku odpovedať tak, že článok 14 ods. 1 prvá veta smernice 92/12 sa má vykladať v tom zmysle, že oslobodenie od dane, ktoré stanovuje, sa neuplatňuje na prevádzkovateľa daňového skladu, ktorý je zodpovedný za zaplatenie dane, v prípade prepustenia z režimu pozastavenia dane z dôvodu protiprávneho konania ani vtedy, ak sa prevádzkovateľ daňového skladu vôbec nepodieľal na tomto protiprávnom konaní, ktoré možno pripísať výlučne tretej osobe, a mal legitímnu dôveru, že výrobok sa prepravoval v rámci režimu pozastavenia dane v súlade s právnymi predpismi.

60

Vzhľadom na to, že konanie pred Súdnym dvorom má vo vzťahu k účastníkom konania vo veci samej incidenčný charakter a bolo začaté v súvislosti s prekážkou postupu v konaní pred vnútroštátnym súdom, o trovách konania rozhodne tento vnútroštátny súd. Iné trovy konania, ktoré vznikli v súvislosti s predložením pripomienok Súdnemu dvoru a nie sú trovami uvedených účastníkov konania, nemôžu byť nahradené.

Z týchto dôvodov Súdny dvor (desiata komora) rozhodol takto:

Článok 14 ods. 1 prvá veta smernice Rady 92/12/EHS z 25. februára 1992 o všeobecnom systéme, držbe, preprave a kontrole tovarov podliehajúcich spotrebným daniam

sa má vykladať v tom zmysle, že:

oslobodenie od dane, ktoré stanovuje, sa neuplatňuje na prevádzkovateľa daňového skladu, ktorý je zodpovedný za zaplatenie dane, v prípade prepustenia z režimu pozastavenia dane z dôvodu protiprávneho konania ani vtedy, ak sa prevádzkovateľ daňového skladu vôbec nepodieľal na tomto protiprávnom konaní, ktoré možno pripísať výlučne tretej osobe, a mal legitímnu dôveru, že výrobok sa prepravoval v rámci režimu pozastavenia dane v súlade s právnymi predpismi.