Vec C‑93/10

Finanzamt Essen‑NordOst

proti

GFKL Financial Services AG

(návrh na začatie prejudiciálneho konania podaný Bundesfinanzhof)

„Šiesta smernica o DPH – Článok 2 bod 1 a článok 4 – Pôsobnosť – Pojmy ‚poskytovanie služieb za protihodnotu‘ a ‚hospodárska činnosť‘ – Predaj pohľadávok neuhradených po lehote ich splatnosti – Nižšia predajná cena týchto pohľadávok ako ich nominálna hodnota – Prevzatie vymáhania uvedených pohľadávok a rizika platobnej neschopnosti dlžníkov kupujúcim“

Abstrakt rozsudku

Daňové ustanovenia – Harmonizácia právnych predpisov – Dane z obratu – Spoločný systém dane z pridanej hodnoty – Poskytovanie služieb za protihodnotu – Pojem

(Smernica Rady 77/388, článok 2 bod 1 a článok 4)

Článok 2 bod 1 a článok 4 šiestej smernice 77/388 o zosúladení právnych predpisov členských štátov týkajúcich sa daní z obratu sa majú vykladať v tom zmysle, že hospodársky subjekt, ktorý na vlastné riziko nakupuje pohľadávky neuhradené po lehote ich splatnosti za nižšiu cenu, ako je ich nominálna hodnota, neposkytuje služby za protihodnotu v zmysle uvedeného článku 2 bodu 1 a nevykonáva hospodársku činnosť, ktorá by spadala do rámca pôsobnosti tejto smernice, pokiaľ rozdiel medzi nominálnou hodnotou uvedených pohľadávok a ich kúpnou cenou odráža skutočnú hospodársku hodnotu dotknutých pohľadávok v čase ich postúpenia.

Za takých okolností totiž postupník pohľadávok nezískava nijakú odplatu od postupcu, keďže rozdiel medzi nominálnou hodnotou postúpených pohľadávok a kúpnou cenou týchto pohľadávok odráža skutočnú hospodársku hodnotu uvedených pohľadávok v čase ich postúpenia, ktorá zodpovedá problematickej povahe týchto pohľadávok a zvýšenému riziku platobnej neschopnosti dlžníkov.

(pozri body 22, 25, 26 a výrok)

ROZSUDOK SÚDNEHO DVORA (tretia komora)

z 27. októbra 2011 (*)

„Šiesta smernica o DPH – Článok 2 bod 1 a článok 4 – Pôsobnosť – Pojmy ‚poskytovanie služieb za protihodnotu‘ a ‚hospodárska činnosť‘ – Predaj pohľadávok neuhradených po lehote ich splatnosti – Nižšia predajná cena týchto pohľadávok ako ich nominálna hodnota – Prevzatie vymáhania uvedených pohľadávok a rizika platobnej neschopnosti dlžníkov kupujúcim“

Vo veci C‑93/10,

ktorej predmetom je návrh na začatie prejudiciálneho konania podľa článku 267 ZFEÚ, podaný rozhodnutím Bundesfinanzhof (Nemecko) z 10. decembra 2009 a doručený Súdnemu dvoru 17. februára 2010, ktorý súvisí s konaním:

Finanzamt Essen‑NordOst

proti

GFKL Financial Services AG,

SÚDNY DVOR (tretia komora),

v zložení: predseda tretej komory K. Lenaerts, sudcovia J. Malenovský, R. Silva de Lapuerta (spravodajkyňa), G. Arestis a D. Šváby,

generálny advokát: N. Jääskinen,

tajomník: K. Malaček, referent,

so zreteľom na písomnú časť konania a po pojednávaní z 12. mája 2011,

so zreteľom na pripomienky, ktoré predložili:

–        GFKL Financial Services AG, v zastúpení: A. Bartsch a B. Keller, Rechtsanwälte,

–        nemecká vláda, v zastúpení: T. Henze a C. Blaschke, splnomocnení zástupcovia,

–        Írsko, v zastúpení: D. O’Hagan a G. Clohessy, splnomocnení zástupcovia,

–        Európska komisia, v zastúpení: D. Triantafyllou, splnomocnený zástupca,

po vypočutí návrhov generálneho advokáta na pojednávaní 14. júla 2011,

vyhlásil tento

Rozsudok

1        Návrh na začatie prejudiciálneho konania sa týka výkladu článku 2 bodu 1, článku 4, článku 11 A ods. 1 písm. a), ako aj článku 13 B písm. d) bodov 2 a 3 šiestej smernice Rady 77/388/EHS zo 17. mája 1977 o zosúladení právnych predpisov členských štátov týkajúcich sa daní z obratu – spoločný systém dane z pridanej hodnoty: jednotný základ jej stanovenia (Ú. v. ES L 145, s. 1; Mim. vyd. 09/001, s. 23, ďalej len „šiesta smernica“).

2        Tento návrh bol podaný v rámci sporu medzi Finanzamt Essen-NordOst (ďalej len „Finanzamt“) a spoločnosťou GFKL Financial Services AG (ďalej len „spoločnosť GFKL“) vo veci povinnosti poslednej uvedenej spoločnosti zaplatiť daň z pridanej hodnoty (ďalej len „DPH“) z dôvodu, že jedna z jej dcérskych spoločností odkúpila pohľadávky zo 70 zrušených a splatných úverových zmlúv.

 Právny rámec

3        Článok 2 bod 1 šiestej smernice stanovuje:

„[DPH] podlieha:

1.      dodávka tovaru alebo služieb za úhradu [za protihodnotu – neoficiálny preklad] v rámci územia štátu zdaniteľnou osobou.“

4        Článok 4 ods. 1 a 2 tejto smernice znie:

„1.      Pojem ‚zdaniteľná osoba‘ predstavuje osobu, ktorá nezávisle na ľubovoľnom mieste vykonáva hospodársku činnosť bližšie určenú v odseku 2, odhliadajúc od účelu a výsledkov tejto činnosti.

2.      Hospodárske činnosti spomínané v odseku 1 predstavujú všetky činnosti výrobcov, obchodníkov a osôb poskytujúcich služby, vrátane banských a poľnohospodárskych činností a činností jednotlivých profesií. Aj využívanie hmotného alebo nehmotného majetku na účely nadobúdania zisku z nich na nepretržitom základe sa bude tiež považovať za hospodársku činnosť.“

 Spor vo veci samej a prejudiciálne otázky

5        Spoločnosť GFKL je jediným spoločníkom a materskou spoločnosťou spoločnosti založenej podľa nemeckého práva, ktorá 26. októbra 2004 nadobudla od určitej banky záložné práva a pohľadávky zo 70 zrušených a splatných úverových zmlúv.

6        Dňa 29. apríla 2004, ktorý je rozhodujúcim dňom, predstavovala nominálna hodnota týchto pohľadávok 15 500 915,16 eura.

7        Kúpna zmluva najmä stanovovala, že od tohto rozhodujúceho dňa boli uvedené práva a pohľadávky považované za vedené, resp. v držbe na účet a riziko kupujúceho, platby, ktoré sa ich týkali, mali patriť kupujúcemu a ručenie predávajúceho za uhradenie dotknutých pohľadávok bolo vylúčené.

8        Na základe listu spolkového ministerstva financií z 3. júna 2004, ktorý sa týkal výkonu rozsudku Súdneho dvora z 26. júna 2003, MKG‑Kraftfahrzeuge‑Factoring (C‑305/01, Zb. s. I‑6729), sa však zmluvné strany zmluvy o kúpe pohľadávok vzhľadom na výrazné problémy s úhradou pohľadávok domnievali, že realizovateľná časť predmetných pohľadávok je oveľa nižšia ako ich nominálna hodnota, a stanovili ich hospodársku nominálnu hodnotu na 8 956 101 eur.

9        Okrem toho zmluvné strany, ktoré zastávali názor, že uhradenie pohľadávok by malo trvať približne tri roky, sa na základe úrokovej sadzby stanovenej po vzájomnej dohode na 5,97 % dohodli na poskytnutí úveru kupujúceho predávajúcemu s úrokmi vo výške 556 293 eur tak, že po odpočítaní týchto úrokov bola hospodárska nominálna hodnota predmetných pohľadávok 8 399 808 eur.

10      Konečná kúpna cena predmetných pohľadávok bola napokon stanovená na 8 034 883 eur a kúpna zmluva neobsahovala možnosť neskoršej zmeny tejto ceny.

11      Okrem toho sa zmluvné strany domnievali, že kúpou týchto pohľadávok kupujúci neposkytuje predávajúcemu zdaniteľné plnenie. Pre prípad odlišného posúdenia daňovými úradmi sa však dohodli, že za protiplnenie je potrebné považovať rozdiel medzi hospodárskou nominálnou hodnotou po odpočítaní úrokov a konečnou kúpnou cenou uvedených pohľadávok, teda sumu vo výške 364 925 eur.

12      Spoločnosť GFKL po tom, ako odovzdala daňové priznanie na daň z príjmov, v ktorom uviedla, že tento rozdiel predstavuje odmenu predávajúcemu dotknutých pohľadávok za plnenie podliehajúce dani, podala proti svojmu daňovému priznaniu opravný prostriedok, ktorý Finanzamt zamietol ako nedôvodný.

13      Spoločnosť GFKL následne podala žalobu na Finanzgericht, ktorý tejto žalobe vyhovel, pričom zastával názor, že na rozdiel od pravého faktoringu prevod pohľadávok neuhradených po lehote ich splatnosti nepredstavuje plnenie voči predávajúcemu, ktoré podlieha dani z obratu.

14      Finanzamt proti rozsudku Finanzgericht podal opravný prostriedok „Revision“ na vnútroštátny súd predkladajúci návrh na začatie prejudiciálneho konania.

15      Za týchto okolností Bundesfinanzhof rozhodol prerušiť konanie a predložiť Súdnemu dvoru tieto prejudiciálne otázky:

„1.      Na účely výkladu článku 2 bodu 1 a článku 4 šiestej smernice…:

Ide pri predaji (kúpe) pohľadávok neuhradených po lehote ich splatnosti na základe prevzatia zodpovednosti za vymáhanie pohľadávok a rizika ich neuhradenia o odplatné plnenie a hospodársku činnosť kupujúceho pohľadávok aj vtedy, ak sa kúpna cena

–        neurčuje podľa nominálnej hodnoty pohľadávok, keďže sa dohodla paušálna zrážka za prevzatie zodpovednosti za vymáhanie pohľadávok a riziko ich neuhradenia, ale

–        podľa odhadovaného rizika neuhradenia predmetných pohľadávok, pričom vymáhaniu pohľadávok pripadá vo vzťahu k zrážke vyplývajúcej z rizika ich neuhradenia len vedľajší význam?

2.      V prípade kladnej odpovede na prvú otázku, na účely výkladu článku 13 B písm. d) bodov 2 a 3 šiestej smernice…:

a)      Je prevzatie rizika neuhradenia zo strany kupujúceho pohľadávok pri nadobudnutí pohľadávok neuhradených po lehote ich splatnosti za výrazne nižšiu kúpnu cenu, ako je nominálna hodnota pohľadávok, oslobodené od dane ako poskytnutie inej záruky alebo zabezpečenia?

b)      V prípade, že ide o prevzatie rizika, ktoré je oslobodené od dane:

Je vymáhanie pohľadávok ako súčasť jediného plnenia alebo ako vedľajšie plnenie oslobodené od dane alebo je ako samostatné plnenie zdaniteľné?

3.      V prípade kladnej odpovede na prvú otázku a v prípade, že nejde o plnenie oslobodené od dane, na účely výkladu článku 11 A [ods. 1] písm. a) šiestej smernice:

Určuje sa protihodnota za zdaniteľné plnenie podľa zmluvnými stranami odhadovaných alebo podľa skutočných nákladov vynaložených na vymáhanie?“

 O prejudiciálnych otázkach

 O prvej otázke

16      Svojou prvou otázkou sa vnútroštátny súd v podstate pýta, či sa článok 2 bod 1 a článok 4 šiestej smernice majú vykladať v tom zmysle, že hospodársky subjekt, ktorý na vlastné riziko nakupuje pohľadávky neuhradené po lehote ich splatnosti za nižšiu cenu, ako je ich nominálna hodnota, poskytuje služby za protihodnotu a vykonáva hospodársku činnosť.

17      Najskôr treba pripomenúť, že v rámci systému DPH zdaniteľné činnosti predpokladajú existenciu operácie medzi účastníkmi obsahujúcu určenie ceny alebo protihodnoty. Ak činnosť poskytovateľa spočíva iba v poskytovaní plnení bez priamej protihodnoty, neexistuje zdaniteľný základ, a tieto plnenia preto nepodliehajú DPH (pozri rozsudok z 29. októbra 2009, Komisia/Fínsko, C‑246/08, Zb. s. I‑10605, bod 43).

18      V tejto súvislosti sa poskytnutie služieb „vykonáva za protihodnotu“ v zmysle článku 2 bodu 1 šiestej smernice len vtedy, ak medzi poskytovateľom a príjemcom existuje právny vzťah, v rámci ktorého dôjde k vzájomnej výmene plnení, pričom odmena prijatá poskytovateľom predstavuje skutočnú protihodnotu za službu poskytnutú príjemcovi (rozsudok MKG‑Kraftfahrzeuge‑Factoring, už citovaný, bod 47).

19      V tomto ohľade podľa ustálenej judikatúry pojem „[poskytovanie] služieb za protihodnotu“ v zmysle článku 2 bodu 1 šiestej smernice predpokladá existenciu priamej súvislosti medzi poskytnutou službou a prijatou protihodnotou (rozsudok z 29. júla 2010, Astra Zeneca UK, C‑40/09, Zb. s. I‑7505, bod 27 a citovaná judikatúra).

20      V už citovanom rozsudku MKG-Kraftfahrzeuge-Factoring Súdny dvor rozhodol, že skutočnosť, že faktor ručí klientovi za uhradenie pohľadávok, pričom na seba preberá riziko platobnej neschopnosti dlžníkov, treba považovať za využívanie majetku na účely nadobúdania zisku z nich na nepretržitom základe v zmysle článku 4 ods. 2 šiestej smernice, pokiaľ sa táto činnosť vykonáva za odmenu a v stanovenom období (pozri rozsudok MKG-Kraftfahrzeuge-Factoring, už citovaný, bod 50).

21      V tomto ohľade je potrebné pripomenúť, že v rámci činnosti postúpenia pohľadávok dotknutých vo veci, ktorá je predmetom tohto rozsudku, sa postupník pohľadávok zaväzuje poskytnúť postupcovi služby faktoringu, za čo ako protihodnotu získa odmenu, konkrétne faktoringový poplatok a poplatok za prevzatie rizika.

22      Pokiaľ však ide o spor vo veci samej, je opodstatnené uviesť, že na rozdiel od skutkových okolností sporu, ktorý bol predmetom už citovaného rozsudku vo veci MKG‑Kraftfahrzeuge‑Factoring, postupník pohľadávok nezískava nijakú odplatu od postupcu, takže nevykonáva hospodársku činnosť v zmysle článku 4 šiestej smernice ani neposkytuje služby v zmysle článku 2 bodu 1 tejto smernice.

23      Je pravda, že existuje rozdiel medzi nominálnou hodnotou postúpených pohľadávok a ich kúpnou cenou.

24      V každom prípade na rozdiel od faktoringového poplatku a poplatku za prevzatie rizika, ktoré v spore, v ktorom bol vydaný už citovaný rozsudok MKG‑Kraftfahrzeuge‑Factoring, boli prijaté faktorom, tento rozdiel v spore vo veci samej nepredstavuje odmenu, ktorá by sa priamo vzťahovala na službu poskytnutú kupujúcim postúpených pohľadávok.

25      Rozdiel medzi nominálnou hodnotou postúpených pohľadávok a kúpnou cenou týchto pohľadávok nepredstavuje odmenu za takúto službu, ale odráža skutočnú hospodársku hodnotu uvedených pohľadávok v čase ich postúpenia, ktorá zodpovedá problematickej povahe týchto pohľadávok a zvýšenému riziku platobnej neschopnosti dlžníkov.

26      Za týchto podmienok je potrebné na prvú otázku odpovedať tak, že článok 2 bod 1 a článok 4 šiestej smernice sa majú vykladať v tom zmysle, že hospodársky subjekt, ktorý na vlastné riziko nakupuje pohľadávky neuhradené po lehote ich splatnosti za nižšiu cenu, ako je ich nominálna hodnota, neposkytuje služby za protihodnotu v zmysle uvedeného článku 2 bodu 1 a nevykonáva hospodársku činnosť, ktorá by spadala do rámca pôsobnosti tejto smernice, pokiaľ rozdiel medzi nominálnou hodnotou uvedených pohľadávok a ich kúpnou cenou odráža skutočnú hospodársku hodnotu dotknutých pohľadávok v čase ich postúpenia.

 O druhej a tretej otázke

27      Vzhľadom na odpoveď danú na prvú otázku nie je potrebné odpovedať na druhú a tretiu otázku položenú vnútroštátnym súdom.

 O trovách

28      Vzhľadom na to, že konanie pred Súdnym dvorom má vo vzťahu k účastníkom konania vo veci samej incidenčný charakter a bolo začaté v súvislosti s prekážkou postupu v konaní pred vnútroštátnym súdom, o trovách konania rozhodne tento vnútroštátny súd. Iné trovy konania, ktoré vznikli v súvislosti s predložením pripomienok Súdnemu dvoru a nie sú trovami uvedených účastníkov konania, nemôžu byť nahradené.

Z týchto dôvodov Súdny dvor (tretia komora) rozhodol takto:

Článok 2 bod 1 a článok 4 šiestej smernice Rady 77/388/EHS zo 17. mája 1977 o zosúladení právnych predpisov členských štátov týkajúcich sa daní z obratu – spoločný systém dane z pridanej hodnoty: jednotný základ jej stanovenia sa majú vykladať v tom zmysle, že hospodársky subjekt, ktorý na vlastné riziko nakupuje pohľadávky neuhradené po lehote ich splatnosti za nižšiu cenu, ako je ich nominálna hodnota, neposkytuje služby za protihodnotu v zmysle uvedeného článku 2 bodu 1 a nevykonáva hospodársku činnosť, ktorá by spadala do rámca pôsobnosti tejto smernice, pokiaľ rozdiel medzi nominálnou hodnotou uvedených pohľadávok a ich kúpnou cenou odráža skutočnú hospodársku hodnotu dotknutých pohľadávok v čase ich postúpenia.

Podpisy

---

* Jazyk konania: nemčina.