–

pentru „DNB Banka” AS, de M. Kairovs, de J. Teteris și de I. Sloka;

–

pentru guvernul leton, de A. Bogdanova, de I. Kucina, de D. Pelše și de I. Kalniņš, în calitate de agenți;

–

pentru guvernul german, de T. Henze, în calitate de agent;

–

pentru guvernul elen, de K. Nasopoulou și de A. Dimitrakopoulou, în calitate de agenți;

–

pentru guvernul luxemburghez, de D. Holderer, în calitate de agent, asistată de F. Kremer și de P.‑E. Partsch, avocats;

–

pentru guvernul maghiar, de M. Z. Fehér și de G. Koós, în calitate de agenți;

–

pentru guvernul polonez, de B. Majczyna, de B. Majerczyk‑Graczykowska și de K. Maćkowska, în calitate de agenți;

–

pentru guvernul portughez, de L. Inez Fernandes și de R. Campos Laires, în calitate de agenți;

–

pentru guvernul Regatului Unit, inițial de S. Simmons, ulterior de C. R. Brodie și de D. Robertson, în calitate de agenți, asistați de O. Thomas, QC;

–

pentru Comisia Europeană, de M. Owsiany‑Hornung și de A. Sauka, în calitate de agenți,

1

Cererea de decizie preliminară privește interpretarea articolului 132 alineatul (1) litera (f) din Directiva 2006/112/CE a Consiliului din 28 noiembrie 2006 privind sistemul comun al taxei pe valoarea adăugată (JO 2006, L 347, p. 1, Ediție specială, 09/vol. 3, p. 7).

2

Această cerere a fost formulată în cadrul unui litigiu între „DNB Banka” AS, pe de o parte, și Valsts ieņēmumu dienests (administrația fiscală, Letonia) (denumită în continuare „VID”), pe de altă parte, în legătură cu respingerea de către aceasta din urmă a cererii prezentate de DNB Banka în scopul corectării declarațiilor sale privind taxa pe valoarea adăugată (TVA).

3

A șasea directivă 77/388/CEE a Consiliului din 17 mai 1977 privind armonizarea legislațiilor statelor membre referitoare la impozitele pe cifra de afaceri – sistemul comun al taxei pe valoarea adăugată: baza unitară de evaluare (JO 1977, L 145, p. 1, denumită în continuare „A șasea directivă”) a fost abrogată și înlocuită începând de la 1 ianuarie 2007 de Directiva 2006/112. Articolul 13 din A șasea directivă prevedea:

„A. Scutiri pentru anumite activități de interes general

(1)   Fără a aduce atingere altor dispoziții comunitare, statele membre scutesc în anumite condiții pe care le stabilesc în scopul asigurării aplicării corecte și directe a unor asemenea scutiri și al prevenirii oricăror posibile cazuri de evaziune, fraudă sau abuz, următoarele:

[…]

[…]” [traducere neoficială]

4

Directiva 2006/112 cuprinde un titlu IX, denumit „Scutiri”, al cărui capitol 1 este intitulat „Dispoziții generale”.

5

Articolul 132 alineatul (1) din Directiva 2006/112, care figurează în capitolul 2, intitulat „Scutiri pentru anumite activități de interes general”, din titlul IX din aceasta, prevede:

„Statele membre scutesc următoarele operațiuni:

[…]

[…]”

6

Articolul 135 alineatul (1) din Directiva 2006/112, care figurează în capitolul 3, intitulat „Scutiri pentru alte activități”, din titlul IX din aceasta, prevede:

„Statele membre scutesc următoarele operațiuni:

[…]

[…]”

7

Articolul 6 alineatul 1 punctul 17 din likums par pievienotās vērtības nodokli (Legea privind taxa pe valoarea adăugată) din 9 martie 1995 (Latvijas Vēstnesis, 1995, nr. 49), în versiunea aplicabilă în litigiul principal, prevede scutirea operațiunilor financiare pe care le enumeră.

8

În perioada în discuție în cauza principală, articolul 132 alineatul (1) litera (f) din Directiva 2006/112 nu fusese încă transpus în dreptul național. La 1 ianuarie 2013 a intrat în vigoare o nouă lege privind taxa pe valoarea adăugată, Pievienotās vērtības nodokļa likums (Legea privind taxa pe valoarea adăugată) din 29 noiembrie 2012. Articolul 52 din legea menționată, în versiunea care a intrat în vigoare la 1 ianuarie 2014, prevede la alineatul 3.2, că serviciile prestate de un membru al unui grup independent de persoane (denumit în continuare „GIP”) către alte persoane din acest grup sunt, în anumite condiții, scutite.

9

DNB Banka este o societate de credit cu sediul în Letonia, ale cărei activități constau în furnizarea de servicii financiare.

10

DNB Banka este o filială a DNB NORD A/S (devenită DNB INVEST DENMARK A/S), societate cu sediul în Danemarca ce posedă încă alte două filiale, AB DNB NORD Bankas, societate lituaniană, și Bank DNB Polska SA, societate poloneză, precum și o sucursală estonă, DNB NORD Pank. Toate aceste entități care își desfășoară activitatea în domeniul serviciilor financiare constituie grupul DNB.

11

DNB NORD este de asemenea proprietară unică a DNB NORD IT A/S (devenită, după restructurare, DNB INVEST DENMARK) (denumită în continuare „DNB IT”), societate cu sediul în Danemarca și a cărei misiune constă în furnizarea de asistență în domeniul informaticii.

12

DNB NORD este o filială a DNB Bank ASA, cu sediul în Norvegia, și a NORD/LB Norddeutsche Landesbank, cu sediul în Germania. Aceste două societăți formează o societate în comun prin intermediul căreia DNB Bank deține 51 % din părțile sociale ale grupului DNB.

13

La 31 august 2006, DNB Banka a încheiat un contract cu DNB NORD pentru furnizarea de servicii financiare. În temeiul acestui contract, DNB NORD furnizează DNB Banka, în mod constant și potrivit necesităților, servicii, asigurând funcțiile comune ale grupului și executând cereri concrete ale DNB Banka în calitate de filială. Pe baza contractului menționat, în cursul anilor 2009 și 2010, DNB Banka a fost destinatara mai multor facturi aferente serviciilor de gestiune furnizate de DNB NORD. Potrivit documentației privind prețurile de transfer, pregătită în cursul anului 2011, DNB NORD a aplicat o majorare cu 5 % a prețurilor pentru furnizarea de servicii de gestiune, în anii 2009 și 2010.

14

La 30 aprilie 2009, DNB Bank, în acord cu DNB Banka, a încheiat un contract cu Microsoft Ireland Operations Ltd, privind achiziționarea unor produse și a unor licențe comercializate de Microsoft pentru DNB Bank și pentru întreprinderile legate de aceasta. Conform acestui contract, DNB Bank primea de la Microsoft Ireland Operations o factură pentru software‑ul achiziționat, care era utilizat de toate întreprinderile din Grupul DNB. Ulterior, DNB Bank imputa cheltuielile corespunzătoare celorlalte întreprinderi din Grupul DNB, în funcție de programele concrete primite de fiecare dintre ele. În cursul anilor 2009 și 2010, DNB Banka a fost astfel destinatara facturilor aferente licențelor comercializate de Microsoft.

15

La 20 decembrie 2010, DNB IT a încheiat un contract privind gestiunea informaticii cu DNB NORD, precum și cu filialele acesteia din urmă, în temeiul căruia DNB IT este singura entitate a grupului DNB care furnizează servicii legate de proiecte din domeniul informaticii. În cursul anilor 2010 și 2011, în temeiul acestui contract, DNB IT a adresat DNB Banka mai multe facturi pentru serviciile informatice furnizate astfel. În conformitate cu posturile aferente costurilor menționate pe aceste facturi, o majorare de 5 % a fost aplicată la prețurile serviciilor menționate.

16

DNB Banka a făcut obiectul unui control fiscal în cadrul căruia a susținut că operațiunile vizate erau scutite de TVA. Procedura administrativă s‑a încheiat printr‑o decizie a directoarei generale a VID din 9 iulie 2012, prin care aceasta a respins cererea DNB Banka prin care se urmărea ca declarațiile sale de TVA vizate de operațiunile realizate cu DNB NORD, cu DNB IT și cu DNB Bank să facă obiectul unor corecții.

17

Decizia menționată este întemeiată considerațiile arătate în continuare. Astfel, în primul rând, în ceea ce privește operațiunile efectuate între DNB Banka și DNB NORD, VID a constatat că nu există documente care permit să se determine cu claritate care erau persoanele care au format un GIP, în sensul articolului 132 alineatul (1) litera (f) din Directiva 2006/112. VID a considerat că faptul că există un grup de întreprinderi legate ai căror membri își furnizează servicii reciproc nu demonstrează existența unui GIP, în sensul acestei dispoziții.

18

În al doilea rând, VID, referindu‑se la considerentul (7) al Directivei 2006/112, a considerat că operațiunile efectuate între DNB Banka și DNB IT constituiau o concurență neloială. Această apreciere este întemeiată pe faptul că prestatorul de servicii, DNB IT, a fost impozitat pentru serviciile informatice respective în statul său membru de stabilire în cadrul regimului general și a dedus taxa achitată în amonte, pe când DNB Banka, în calitate de destinatară a serviciilor respective, nu a fost impozitată pentru aceleași servicii, care sunt considerate scutite de TVA.

19

În al treilea rând, în ceea ce privește operațiunile efectuate între DNB Banka și DNB Bank, VID nu ar fi reușit să determine care persoane anume trebuie calificate, potrivit DNB Banka, drept membri ai GIP pentru serviciile căruia a fost invocată scutirea. În plus, potrivit VID, nu este justificat să se considere că DNB Bank trebuie calificată drept membră a acestui GIP care exercită o activitate scutită de TVA.

20

DNB Banka a introdus la administratīvā rajona tiesa (Tribunalul Administrativ Districtual, Letonia) o cerere prin care solicită să se impună VID să își corecteze declarațiile de TVA privind operațiunile realizate cu DNB NORD, DNB IT și DNB Bank. Această instanță a respins cererea menționată printr‑o decizie din 1 noiembrie 2013.

21

DNB Banka a formulat apel împotriva acestei decizii la Administratīvā apgabaltiesa (Curtea Administrativă Regională, Letonia), susținând că toate criteriile vizate la articolul 132 alineatul (1) litera (f) din Directiva 2006/112 erau îndeplinite. Potrivit DNB Banka, administratīvā rajona tiesa (Tribunalul Administrativ Districtual) nu a interpretat corect articolul 132 alineatul (1) litera (f) din Directiva 2006/112, respingând cererea sa pentru motivul că cuantumul total al facturii cuprindea de asemenea o majorare, fără a fi analizat motivele care justifică existența acestei majorări. DNB Banka susține că majorarea menționată a fost introdusă în conformitate cu liniile directoare ale Organizației pentru Cooperare și Dezvoltare Economică (OCDE) și cu cerințele legale privind impozitarea societăților, astfel încât aplicarea sa nu poate constitui un motiv de refuz pentru scutirea de TVA.

22

În aceste condiții, Administratīvā apgabaltiesa (Curtea Administrativă Regională) a hotărât să suspende judecarea cauzei și să adreseze Curții următoarele întrebări preliminare:

23

Cu titlu introductiv, este necesar să se arate că DNB Banka este o societate de credit ale cărei activități constau în furnizarea de servicii financiare. Potrivit acestei societăți, serviciile care îi sunt prestate de alte entități care aparțin aceluiași grup de societăți, respectiv DNB NORD, DNB IT și DNB Bank, intră sub incidența scutirii vizate la articolul 132 alineatul (1) litera (f) din Directiva 2006/112. Această dispoziție nefiind transpusă în dreptul național în perioada în discuție în cauza principală, DNB Banka a solicitat aplicarea directă a acesteia în cadrul litigiului principal.

24

În acest context, ansamblul întrebărilor adresate privește interpretarea articolului 132 alineatul (1) litera (f) din Directiva 2006/112, care prevede o scutire a prestărilor de servicii efectuate de grupuri independente de persoane care exercită o activitate scutită sau pentru care acestea nu au calitatea de persoană impozabilă, în scopul prestării către membrii lor a serviciilor direct necesare pentru exercitarea acestei activități.

25

Răspunsul la aceste întrebări impune o examinare în prealabil a aspectului dacă această dispoziție se aplică în împrejurări precum cele din cauza principală, care privește servicii prestate de un GIP ai cărui membri exercită o activitate economică în domeniul serviciilor financiare.

26

Potrivit unei jurisprudențe constante, în cadrul procedurii de cooperare între instanțele naționale și Curte instituite la articolul 267 TFUE, revine Curții sarcina să furnizeze instanței naționale toate elementele de interpretare a dreptului Uniunii care pot fi utile pentru soluționarea cauzei cu care este sesizată, indiferent dacă instanța de trimitere s‑a referit sau nu s‑a referit la acestea în enunțul întrebării sale (Hotărârea din 20 octombrie 2016, Danqua, C‑429/15, EU:C:2016:789, punctul 37 și jurisprudența citată).

27

În aceste condiții, trebuie să se furnizeze instanței de trimitere și indicații cu privire la aspectul dacă articolul 132 alineatul (1) litera (f) din Directiva 2006/112 are vocația de a se aplica în cazul serviciilor prestate de un GIP ai cărui membri exercită o activitate economică în domeniul serviciilor financiare și care sunt direct necesare exercitării acestei activități.

28

În această privință, trebuie arătat că modul de redactare a acestei dispoziții, care vizează o activitate scutită a membrilor unui GIP, nu permite să se excludă că această scutire poate fi aplicabilă în cazul serviciilor unui GIP ai cărui membri exercită o activitate economică în domeniul serviciilor financiare, întrucât articolul 135 alineatul (1) literele (d) și (e) din această directivă scutește serviciile financiare.

29

Totuși, potrivit unei jurisprudențe constante, în vederea interpretării unei dispoziții a dreptului Uniunii, trebuie să se țină seama nu numai de formularea acesteia, ci și de contextul său și de obiectivele urmărite de reglementarea din care face parte această dispoziție (Hotărârea din 26 aprilie 2012, Able UK, C‑225/11, EU:C:2012:252, punctul 22, și Hotărârea din 4 aprilie 2017, Fahimian, C‑544/15, EU:C:2017:255, punctul 30 și jurisprudența citată).

30

În ceea ce privește contextul în care se înscrie articolul 132 alineatul (1) litera (f) din Directiva 2006/112, trebuie subliniat că această dispoziție figurează în capitolul 2, intitulat „Scutiri pentru anumite activități de interes general”, din titlul IX din această directivă. Acest titlu arată că scutirea prevăzută de dispoziția menționată nu vizează decât GIP‑urile ai căror membri exercită activități de interes general.

31

Această interpretare este confirmată și de structura titlului IX din directiva menționată, care vizează „Scutiri[le]”. Astfel, articolul 132 alineatul (1) litera (f) din Directiva 2006/112 nu figurează în capitolul 1, intitulat „Dispoziții generale”, din acest titlu, ci în capitolul 2 din acesta. În plus, în titlul menționat se efectuează o distincție între capitolul 2, intitulat „Scutiri pentru anumite activități de interes general”, și capitolul 3, intitulat „Scutiri pentru alte activități”, distincție care arată că regulile prevăzute în acest capitol 2 pentru anumite activități de interes general nu se aplică în cazul celorlalte activități vizate în capitolul 3.

32

Or, în capitolul 3 menționat figurează, la articolul 135 alineatul (1), o scutire a anumitor operațiuni care fac parte din domeniul serviciilor financiare, precum, în special „(d) operațiuni, inclusiv negocierea, privind conturile de depozit sau conturile curente, plăți, viramente, creanțe, cecuri și alte instrumente negociabile” și „(e) operațiuni, inclusiv negocierea, privind monede, bancnote și monede utilizate ca mijloc legal de plată”. Rezultă astfel din economia generală a Directivei 2006/112 că scutirea prevăzută la articolul 132 alineatul (1) litera (f) din Directiva 2006/112 nu se aplică în cazul operațiunilor efectuate în domeniul serviciilor financiare și că, în consecință, serviciile furnizate de GIP‑uri ai căror membri își desfășoară activitatea în acest domeniu nu intră în sfera de aplicare a acestei scutiri.

33

În ceea ce privește obiectivul articolului 132 alineatul (1) litera (f) în cadrul Directivei 2006/112, trebuie amintit scopul ansamblului dispozițiilor articolului 132 din această directivă, care constă în scutirea de TVA a anumitor activități de interes general în vederea facilitării accesului la anumite prestații, precum și a livrării anumitor bunuri, evitând costurile suplimentare care ar apărea dacă ar fi supuse TVA‑ului (Hotărârea din 5 octombrie 2016, TMD, C‑412/15, EU:C:2016:738, punctul 30 și jurisprudența citată).

34

Astfel, prestările de servicii efectuate de un GIP intră în sfera scutirii prevăzute la articolul 132 alineatul (1) litera (f) din Directiva 2006/112 atunci când aceste prestări de servicii contribuie direct la exercitarea unor activități de interes general vizate la articolul 132 din această directivă (a se vedea prin analogie Hotărârea din 5 octombrie 2016, TMD, C‑412/15, EU:C:2016:738, punctele 31-33).

35

În plus, trebuie amintit că domeniul de aplicare al scutirilor vizate la articolul 132 din Directiva 2006/112 este de strictă interpretare, dat fiind că acestea constituie derogări de la principiul general potrivit căruia TVA‑ul este perceput pentru fiecare prestare de servicii efectuată cu titlu oneros de o persoană impozabilă (a se vedea în acest sens Hotărârea din 5 octombrie 2016, TMD, C‑412/15, EU:C:2016:738, punctul 34 și jurisprudența citată).

36

De aici rezultă că nu pot intra în sfera scutirii prevăzute la articolul 132 alineatul (1) litera (f) din Directiva 2006/112 prestările de servicii care nu contribuie direct la exercitarea activităților de interes general vizate la acest articol 132, ci la exercitarea altor activități scutite, în special la articolul 135 din această directivă.

37

În consecință, trebuie să se interpreteze articolul 132 alineatul (1) litera (f) din Directiva 2006/112 în sensul că scutirea prevăzută de această dispoziție nu privește decât GIP‑urile ai căror membri exercită activități de interes general menționate la acest articol. Prin urmare, serviciile prestate de GIP‑uri ai căror membri exercită o activitate economică în domeniul serviciilor financiare, care nu constituie o astfel de activitate de interes general, nu beneficiază de această scutire.

38

În această privință, trebuie arătat că, spre deosebire de prezenta cauză, Curtea, în Hotărârea din 20 noiembrie 2003, Taksatorringen (C‑8/01, EU:C:2003:621), nu a soluționat aspectul dacă scutirea prevăzută la articolul 13 secțiunea A alineatul (1) litera (f) din A șasea directivă [care corespunde articolului 132 alineatul (1) litera (f) din Directiva 2006/112] era limitată la serviciile prestate de un GIP ai cărui membri exercitau activități de interes general.

39

Totuși, reiese din elementele dosarului aflat la dispoziția Curții că interpretarea scutirii prevăzute la articolul 13 secțiunea A alineatul (1) litera (f) din A șasea directivă realizată de Curte în Hotărârea din 20 noiembrie 2003, Taksatorringen (C‑8/01, EU:C:2003:621) a determinat anumite state membre să scutească prestările de servicii efectuate de GIP‑uri constituite de entități precum companiile de asigurări sau întreprinderile care își desfășoară activitatea în domeniul serviciilor financiare.

40

În această privință, trebuie să se precizeze însă că autoritățile naționale nu pot redeschide, în temeiul articolului 132 alineatul (1) litera (f) din Directiva 2006/112 astfel cum este interpretat la punctul 37 din prezenta hotărâre, perioade fiscale închise definitiv (a se vedea prin analogie Hotărârea din 6 octombrie 2009, Asturcom Telecomunicaciones, C‑40/08, EU:C:2009:615, punctul 37, precum și Hotărârea din 21 decembrie 2016, Gutiérrez Naranjo și alții, C‑154/15, C‑307/15 și C‑308/15, EU:C:2016:980, punctul 68).

41

În ceea ce privește perioadele fiscale care nu sunt închise definitiv, trebuie amintit că, potrivit unei jurisprudențe constante, o directivă nu poate, prin ea însăși, să creeze obligații în sarcina unui particular și, prin urmare, nu poate fi invocată ca atare împotriva sa (a se vedea în special Hotărârea din 19 aprilie 2016, DI, C‑441/14, EU:C:2016:278, punctul 30 și jurisprudența citată). Așadar, autoritățile naționale nu pot invoca articolul 132 alineatul (1) litera (f) din Directiva 2006/112 astfel cum a fost interpretat la punctul 37 din prezenta hotărâre pentru a refuza această scutire GIP‑urilor constituite din entități precum societățile de credit și, prin urmare, pentru a refuza să scutească de TVA prestările de servicii efectuate de aceste GIP‑uri.

42

În plus, obligația instanței naționale de a se referi la conținutul unei directive atunci când interpretează și aplică normele relevante de drept intern este limitată de principiile generale de drept, în special de principiile securității juridice și neretroactivității, și nu poate fi utilizată ca temei pentru o interpretare contra legem a dispozițiilor de drept național (Hotărârea din 15 aprilie 2008, Impact, C‑268/06, EU:C:2008:223, punctul 100).

43

Prin urmare, interpretarea pe care instanța națională trebuie să o dea normelor relevante din dreptul național care pun în aplicare articolul 132 alineatul (1) litera (f) din Directiva 2006/112 trebuie să respecte principiile generale ale dreptului Uniunii, în special principiul securității juridice.

44

Ținând seama de cele ce precedă, nu este necesar să se răspundă la prima-a șasea întrebare.

45

Având în vedere toate considerațiile precedente, trebuie să se răspundă la cererea de decizie preliminară că articolul 132 alineatul (1) litera (f) din Directiva 2006/112 trebuie interpretat în sensul că scutirea prevăzută în această dispoziție nu vizează decât GIP‑urile ai căror membri exercită o activitate de interes general menționată la articolul 132 din această directivă și că, prin urmare, serviciile prestate de un grup ai cărui membri exercită o activitate economică în domeniul serviciilor financiare, care nu constituie o astfel de activitate de interes general, nu beneficiază de această scutire.

46

Întrucât, în privința părților din litigiul principal, procedura are caracterul unui incident survenit la instanța de trimitere, este de competența acesteia să se pronunțe cu privire la cheltuielile de judecată. Cheltuielile efectuate pentru a prezenta observații Curții, altele decât cele ale părților menționate, nu pot face obiectul unei rambursări.

Pentru aceste motive, Curtea (Camera a patra) declară:

Articolul 132 alineatul (1) litera (f) din Directiva 2006/112/CE a Consiliului din 28 noiembrie 2006 privind sistemul comun al taxei pe valoarea adăugată trebuie interpretat în sensul că scutirea prevăzută în această dispoziție nu vizează decât grupurile independente de persoane ai căror membri exercită o activitate de interes general menționată la articolul 132 din această directivă și că, prin urmare, serviciile prestate de un grup ai cărui membri exercită o activitate economică în domeniul serviciilor financiare, care nu constituie o astfel de activitate de interes general, nu beneficiază de această scutire.