Processo C-10/10

Comissão Europeia

contra

República da Áustria

«Incumprimento de Estado – Livre circulação de capitais – Dedutibilidade de donativos concedidos a instituições que desenvolvem actividades de investigação e de ensino – Limitação da dedutibilidade aos donativos feitos às instituições estabelecidas no território nacional»

Sumário do acórdão

Livre circulação de capitais – Restrições – Legislação fiscal – Imposto sobre o rendimento – Dedutibilidade de donativos concedidos a instituições que desenvolvem actividades de investigação e de ensino limitada aos concedidos a instituições nacionais

(Artigos 56.º CE e 58.º CE; Acordo EEE, artigo 40.º)

Incumpre as obrigações que lhe incumbem por força do artigo 56.° CE e do artigo 40.° do Acordo sobre o Espaço Económico Europeu um Estado-Membro que autoriza a dedução fiscal dos donativos concedidos a instituições que desenvolvem actividades de investigação e de ensino exclusivamente quando as referidas instituições tenham a sua sede no território desse Estado.

Com efeito, para que uma regulamentação fiscal nacional que distingue entre os donativos concedidos às instituições nacionais e os concedidos às instituições com sede noutro Estado‑Membro, possa ser considerada compatível com as disposições do Tratado relativas à livre circulação de capitais, é preciso que a diferença de tratamento diga respeito a situações não objectivamente comparáveis ou se justifique por uma razão imperiosa de interesse geral. Além disso, para ser justificada, a diferença de tratamento não deve ultrapassar o necessário para que o objectivo prosseguido pela regulamentação em causa seja alcançado.

Ora, por um lado, uma vez que o critério de distinção entre os contribuintes se refere exclusivamente ao lugar de estabelecimento do beneficiário do donativo não pode, por definição, constituir um critério válido para apreciar a comparabilidade objectiva das situações e, logo, para estabelecer uma diferença objectiva entre as mesmas. Por outro lado, embora seja verdade que a promoção da investigação e do desenvolvimento pode constituir uma razão imperiosa de interesse geral, legislação nacional que reserva o benefício de um crédito fiscal apenas às operações de investigação realizadas no Estado‑Membro em causa é directamente contrária ao objectivo da política da União no domínio da investigação e do desenvolvimento tecnológico. Com efeito, de acordo com o artigo 163.°, n.° 2, CE, essa política visa, designadamente, a eliminação dos obstáculos fiscais à cooperação no domínio da investigação, não podendo, por conseguinte, ser implementada através da promoção da investigação e do desenvolvimento à escala nacional.

(cf. n.^os 29, 35, 37, 44 e disp.)

ACÓRDÃO DO TRIBUNAL DE JUSTIÇA (Quarta Secção)

16 de Junho de 2011 (1)

«Incumprimento de Estado – Livre circulação de capitais – Dedutibilidade de donativos concedidos a instituições que desenvolvem actividades de investigação e de ensino – Limitação da dedutibilidade aos donativos feitos às instituições estabelecidas no território nacional»

No processo C‑10/10,

que tem por objecto uma acção por incumprimento nos termos do artigo 258.° TFUE, entrada em 8 de Janeiro de 2010,

Comissão Europeia, representada por R. Lyal e W. Mölls, na qualidade de agentes, com domicílio escolhido no Luxemburgo,

demandante,

contra

República da Áustria, representada por C. Pesendorfer, na qualidade de agente, com domicílio escolhido no Luxemburgo,

demandada,

O TRIBUNAL DE JUSTIÇA (Quarta Secção),

composto por: J.‑C. Bonichot, presidente de secção, K. Schiemann, C. Toader, A. Prechal (relatora) e E. Jarašiūnas, juízes,

advogado‑geral: V. Trstenjak,

secretário: A. Calot Escobar,

vistos os autos,

ouvidas as conclusões da advogada‑geral na audiência de 8 de Março de 2011,

profere o presente

Acórdão

1        Através da sua petição, a Comissão Europeia pede ao Tribunal de Justiça que declare que a República da Áustria não cumpriu as obrigações que lhe incumbem por força do artigo 56.° CE e do artigo 40.° do Acordo sobre o Espaço Económico Europeu, de 2 de Maio de 1992 (JO 1994, L 1, p. 3, a seguir «Acordo EEE») ao autorizar a dedução fiscal dos donativos concedidos a instituições que desenvolvem actividades de investigação e de ensino exclusivamente quando as referidas instituições têm a sua sede na Áustria.

 Quadro jurídico

 Acordo EEE

2        O artigo 40.° do Acordo EEE estabelece:

«No âmbito do disposto no presente Acordo, são proibidas quaisquer restrições entre as Partes Contratantes aos movimentos de capitais pertencentes a pessoas residentes nos Estados‑Membros [da União Europeia] ou nos Estados da [Associação Europeia de Comércio Livre (EFTA)], e quaisquer discriminações de tratamento em razão da nacionalidade ou da residência das partes, ou do lugar do investimento. As disposições necessárias à aplicação do presente artigo constam do Anexo XII.»

3        O anexo XII do Acordo EEE, que tem por epígrafe «Liberdade dos movimentos de capitais», refere‑se à Directiva 88/361/CEE do Conselho, de 24 de Junho de 1988, para a execução do artigo 67.° do Tratado [artigo revogado pelo Tratado de Amesterdão] (JO L 178, p. 5). Por força do artigo 1.°, n.° 1, desta directiva, os movimentos de capitais são classificados de acordo com a nomenclatura estabelecida no anexo I da referida directiva.

 Direito nacional

4        O § 4 da Lei relativa ao imposto sobre o rendimento (Einkommensteuergesetz) de 7 de Julho de 1988 (BGBl. 400/1988, a seguir «EStG») considera a determinação do lucro como a base do cálculo do imposto sobre o rendimento. Essa disposição estabelece que as despesas de exploração são deduzidas do lucro. O n.° 4 da referida disposição especifica designadamente que certas rubricas de despesa especificamente mencionadas «são sempre» despesas de exploração.

5        O § 4a, n.° 1, da referida lei, na versão resultante da Lei de 2009 relativa à reforma fiscal (BGBl. I, 26/2009, a seguir «EStG alterada»), que diz respeito aos donativos provenientes do capital de exploração, enumera uma série de donativos igualmente considerados despesas de exploração. Nesse âmbito, o § 4a, da EStG alterada reproduz a enumeração de despesas de exploração que constava até 31 de Março de 2009 do § 4, n.° 4, ponto 5, da EStG.

6        O § 4a da EstG alterada tem a seguinte redacção:

«Consideram‑se igualmente despesas de exploração:

1.      Os donativos provenientes do capital de exploração, com vista à realização de

–        actividades de investigação ou

–        actividades de ensino no âmbito da educação para adultos, que digam respeito ao ensino científico ou artístico e estejam em conformidade com a ‘Universitätsgesetz’ (Lei relativa às universidades) de 2002,

bem como à elaboração de documentação e publicações científicas relacionadas, destinados às seguintes instituições:

a)      universidades, escolas superiores de arte e a ‘Akademie der bildenden Künste’ (Academia de Belas‑Artes), respectivas faculdades, institutos e estabelecimentos especiais;

b)      fundos criados por força de leis federais ou estaduais e incumbidos de projectos de promoção da investigação;

c)      ‘Österreichische Akademie der Wissenschaften’ (Academia Austríaca das Ciências);

d)      instituições juridicamente dependentes da Administração Pública local que desenvolvam essencialmente actividades de investigação ou ensino do tipo acima mencionado para a ciência ou a economia austríacas e elaboram a documentação e as publicações científicas relacionadas;

e)      pessoas colectivas que desenvolvam, essencialmente, actividades de investigação ou ensino do tipo acima mencionado para a ciência ou a economia austríacas e documentação e publicações científicas relacionadas. Além disso, é necessário que, nas referidas pessoas colectivas, participe pelo menos maioritariamente um órgão da Administração Pública ou que a pessoa colectiva prossiga, enquanto entidade na acepção dos §§ 34 e seguintes da ‘Bundesabgabenordnung’ (Código Tributário austríaco), fins exclusivamente científicos.

Os requisitos das alíneas d) e e) devem ser comprovados pelo respectivo organismo através de um título concedido pelo Finanzamt Wien 1/23, que é emitido sob reserva de revogação a qualquer momento. Deve ser publicada em forma electrónica adequada, pelo menos uma por vez por ano, na página Internet inicial do Ministério Federal das Finanças, a lista das instituições para as quais tenha sido emitido um título desta natureza. O valor venal dos donativos é dedutível desde que, juntamente com o valor venal de donativos na acepção do n.° 2, não ultrapasse, no total, 10% do lucro do exercício imediatamente anterior.

[…]»

 Factos na origem do litígio e procedimento pré‑contencioso

7        Por carta de 12 de Maio de 2005, a Comissão pediu ao Ministério Federal das Finanças da República da Áustria que esclarecesse se os beneficiários dos donativos, de acordo com o § 4, n.° 4, ponto 5, da EStG (actual § 4a, ponto 1, da EStG alterada) só podiam ser instituições com sede na Áustria ou se também se podia tratar de instituições equivalentes com sede noutros Estados‑Membros da União ou do Espaço Económico Europeu (EEE).

8        O Ministério Federal das Finanças respondeu a essa carta por ofício de 5 de Setembro de 2005, no qual confirmava que os beneficiários dos donativos definidos no § 4, n.° 4, ponto 5, alíneas a) a d), da EStG só podiam ser instituições austríacas. Pelo contrário, a aplicação do § 4, n.° 4, ponto 5, alínea e), da EStG não estava limitada, de acordo com a sua letra, às instituições nacionais.

9        Em 4 de Abril de 2007, a Comissão enviou uma primeira notificação para cumprir à República da Áustria na qual concluía que o § 4, n.° 4, ponto 5, alíneas a) a e), da EStG violava o artigo 49.° CE, bem como o artigo 36.° do Acordo EEE, e convidava esse Estado‑Membro a apresentar as suas observações a esse respeito nos dois meses seguintes à recepção dessa notificação.

10      Na sua resposta de 5 de Junho de 2007, a República da Áustria contestou a aplicação das disposições relativas à livre prestação de serviços, argumentando que os donativos regulados pela disposição controvertida não constituíam a contrapartida de uma prestação. Negou igualmente a existência de uma infracção à livre circulação de capitais.

11      Numa notificação para cumprir complementar de 6 de Maio de 2008, transmitida à República da Áustria em 8 de Maio de 2008, a Comissão completou a apreciação jurídica exposta na primeira notificação para cumprir, indicando que, além da livre prestação de serviços, baseava a sua apreciação nas disposições relativas à livre circulação de capitais, a saber, o artigo 56.° CE e o artigo 40.° do Acordo EEE, na medida em que o regime fiscal em questão tornava menos atractivos os donativos concedidos a instituições com sede noutros Estados‑Membros da União ou do EEE.

12      A República da Áustria respondeu por carta de 9 de Julho de 2008, remetendo, no essencial, para a sua resposta de 5 de Junho de 2007, nos termos da qual nem a livre prestação de serviços nem a livre circulação de capitais tinham sido violadas.

13      Não tendo ficado satisfeita com essa resposta, a Comissão adoptou, em 19 de Março de 2009, um parecer fundamentado no qual concluía que a República da Áustria violava as obrigações que lhe incumbem por força do artigo 56.° CE e do artigo 40.° do Acordo EEE ao autorizar a dedução fiscal dos donativos concedidos a instituições que desenvolvem actividades de investigação e de ensino exclusivamente quando as referidas instituições estão estabelecidas na Áustria. Na sua análise jurídica do § 4, n.° 4, ponto 5, da EStG, a Comissão distinguiu entre as disposições desse ponto 5, alíneas a) a d), por um lado, e a do referido ponto 5, alínea e), por outro. Segundo a Comissão, as primeiras fazem uma distinção em função da sede da instituição em causa. Só os donativos feitos às instituições mencionadas nessas disposições e estabelecidas na Áustria podem ser reconhecidos como despesas de exploração dedutíveis do imposto sobre o rendimento. Pelo contrário, apesar de o § 4, n.° 4, ponto 5, alínea e), da EStG não estabelecer nenhuma distinção baseada na sede do beneficiário dos donativos, a qualificação dos donativos como despesas de exploração só é reconhecida se a pessoa colectiva em causa exercer as suas actividades essencialmente em proveito da ciência ou da economia austríaca.

14      Por carta de 25 de Maio de 2009, a República da Áustria repetiu e completou os argumentos já invocados nas suas respostas à notificação para cumprir e à notificação para cumprir complementar. Nestas condições, a Comissão decidiu intentar a presente acção.

 Quanto à acção

 Argumentos das partes

15      Segundo a Comissão, o § 4a, ponto 1, alíneas a) a d), da EStG alterada, ao autorizar apenas a dedução fiscal dos donativos feitos a instituições que desenvolvem actividades de investigação e de ensino que tenham a sua sede na Áustria, excluindo os donativos feitos a instituições equiparáveis com sede noutros Estados‑Membros da União ou do EEE, é contrário à livre circulação de capitais tal como garantida pelo artigo 56.° CE e pelo artigo 40.° do Acordo EEE.

16      Essa disposição da legislação austríaca é, em princípio, proibida pelo artigo 56.° CE e não pode ser justificada. Resulta claramente do texto dessa disposição, bem como da argumentação da República da Áustria durante o procedimento pré‑contencioso, que a referida disposição faz uma distinção em função de critérios meramente geográficos, a saber, se o beneficiário dos donativos tem a sua sede na Áustria. Todas estas considerações relativas ao artigo 56.° CE valem mutatis mutandis para o artigo 40.° do Acordo EEE.

17      A República da Áustria admite que o § 4a, ponto 1, alíneas a) a d), da EStG alterada distingue, numa certa medida, entre as instituições com sede na Áustria e as que têm a sede noutros Estados‑Membros, mas considera que essa disposição não constitui uma restrição à livre circulação de capitais. Em primeiro lugar, considera que as instituições de investigação e de ensino enumeradas no § 4a, ponto 1, alíneas a) a d), da EStG alterada não são objectivamente equiparáveis a instituições semelhantes com sede noutros Estados‑Membros, pelo facto de apenas as primeiros estarem sujeitas a uma influência do poder púbico por parte da República da Áustria.

18      Em segundo lugar, se for demonstrada a existência de uma restrição à livre circulação de capitais, a República da Áustria considera que a mesma é justificada por uma razão imperiosa de interesse geral. Em especial, a limitação da vantagem da dedutibilidade fiscal dos donativos às instituições enumeradas no § 4a, ponto 1, alíneas a) a d), da EStG alterada corresponde ao objectivo de, no interesse geral da colectividade nacional, manter e promover a posição da Áustria como centro cultural e científico. Os estabelecimentos que não estão incluídos no § 4a, ponto 1, alíneas a) a d), da EStG alterada podem, contudo, tal como os estabelecimentos equiparáveis com sede em Estados‑Membros diferentes da República da Áustria, beneficiar da dedutibilidade fiscal dos donativos ao abrigo do § 4a, ponto 1, alínea e), da EStG alterada, se prosseguirem objectivos de interesse geral no domínio das ciências e da economia.

19      A renúncia a receitas fiscais devido à dedutibilidade fiscal dos donativos feitos às instituições de investigação e de ensino enumeradas no § 4a, ponto 1, alíneas a) a d), da EStG alterada deve‑se ao facto de essas instituições darem a sua contribuição para o interesse geral através de prestações materiais e de esses donativos poderem substituir o pagamento de impostos. A dedutibilidade fiscal dos donativos com base nessa disposição permite assim colocar meios financeiros adicionais à disposição da realização de missões públicas.

20      A limitação da dedutibilidade fiscal dos donativos às instituições de investigação e de ensino referidas no § 4a, ponto 1, alíneas a) a d), da EStG alterada é adequada e necessária para atingir o objectivo visado. A extensão dessa dedutibilidade às instituições com sede em Estados‑Membros diferentes da República da Áustria não poderia garantir os mesmos objectivos, pois teria a consequência de uma parte dos donativos em causa, dedutíveis até 10% do montante dos lucros de entidade doadora, passarem a beneficiar instituições que prosseguem objectivos que não são do interesse geral da República da Áustria, o que diminuiria correspondentemente os meios das instituições estabelecidas nesse Estado‑Membro.

 Apreciação do Tribunal

21      No presente processo, há que observar antes de mais que a Comissão, como resulta da sua petição inicial, visa apenas o § 4a, ponto 1, alíneas a) a d), da EStG alterada e não o referido ponto 1, alínea e).

22      No essencial, a Comissão sustenta que o § 4a, ponto 1, alíneas a) a d), da EStG alterada, ao autorizar a dedução fiscal dos donativos feitos às instituições enumeradas nessa disposição, faz uma distinção baseada apenas no critério da sede do beneficiário do donativo, o que é incompatível com as exigências tanto do artigo 56.° CE como do artigo 40.° do Acordo EEE.

23      Importa recordar que, de acordo com jurisprudência assente, embora a fiscalidade directa seja da competência dos Estados‑Membros, estes devem, todavia, exercer essa competência no respeito do direito da União (v., designadamente, acórdão de 28 de Outubro de 2010, Établissements Rimbaud, C‑72/09, ainda não publicado na Colectânea, n.° 23 e jurisprudência referida).

24      O artigo 56.°, n.° 1, CE proíbe todas as restrições aos movimentos de capitais entre os Estados‑Membros e entre os Estados‑Membros e países terceiros. Embora o Tratado CE não defina o conceito de movimentos de capitais, é contudo pacífico que a Directiva 88/361, juntamente com a nomenclatura que lhe foi anexada, tem um valor indicativo para definir esse conceito (v. acórdão de 28 de Setembro de 2006, Comissão/Países Baixos, C‑282/04 e C‑283/04, Colect., p. I‑9141, n.° 19). Ora, os donativos e as doações aparecem sob a rubrica XI, intitulada «Movimentos de capitais de carácter pessoal», do anexo I da Directiva 88/361.

25      No presente caso, a EStG alterada prevê a dedução fiscal dos donativos provenientes do capital de exploração em proveito das instituições de investigação e de ensino enumeradas no seu § 4a, ponto 1, alíneas a) a e). Como a República da Áustria reconheceu durante o procedimento pré‑contencioso, os beneficiários dos donativos definidos nesse § 4a, ponto 1, alíneas a) a d), só podem ser instituições com a sua sede nesse Estado.

26      Por conseguinte, há que observar que o regime das deduções fiscais em causa acarreta, para os contribuintes que efectuam donativos às instituições de investigação e de ensino com sede num Estado‑Membro diferente da República da Áustria, uma carga fiscal mais elevada que a dos contribuintes que efectuam donativos às instituições enumeradas no § 4a, ponto 1, alíneas a) a d), da EStG alterada. Uma vez que a possibilidade de obter uma dedução fiscal é susceptível de influenciar significativamente a atitude do doador, a não dedutibilidade dos donativos concedidos a instituições de investigação e de ensino com sede num Estado‑Membro diferente da República da Áustria pode dissuadir os contribuintes de efectuarem donativos a essas instituições (v., neste sentido, acórdão de 27 de Janeiro de 2009, Persche, C‑318/07, Colect., p. I‑359, n.° 38).

27      Consequentemente, o § 4a, ponto 1, alíneas a) a d), da EStG alterada constitui uma restrição aos movimentos de capitais proibida, em princípio, pelo artigo 56.°, n.° 1, CE.

28      Contudo, nos termos do artigo 58.°, n.° 1, alínea a), CE, o artigo 56.° CE não prejudica o direito dos Estados‑Membros de «aplicarem as disposições pertinentes do seu direito fiscal que estabeleçam uma distinção entre contribuintes que não se encontrem em idêntica situação no que se refere […] ao lugar em que o seu capital é investido». Essa excepção é, ela própria, limitada pelo artigo 58.°, n.° 3, CE, que prevê que as disposições nacionais referidas no n.° 1 desse artigo «não devem constituir um meio de discriminação arbitrária, nem uma restrição dissimulada à livre circulação de capitais e de pagamentos, tal como definida no artigo 56.°». As diferenças de tratamento autorizadas pelo artigo 58.°, n.° 1, alínea a), CE devem, assim, ser distinguidas das discriminações proibidas pelo n.° 3 desse mesmo artigo.

29      Resulta da jurisprudência do Tribunal de Justiça que, para que uma regulamentação fiscal nacional, como a que está em causa no processo principal, que distingue entre os donativos concedidos às instituições nacionais e os concedidos às instituições com sede noutro Estado‑Membro, possa ser considerada compatível com as disposições do Tratado relativas à livre circulação de capitais, é preciso que a diferença de tratamento diga respeito a situações não objectivamente comparáveis ou se justifique por uma razão imperiosa de interesse geral. Além disso, para ser justificada, a diferença de tratamento não deve ultrapassar o necessário para que o objectivo prosseguido pela regulamentação em causa seja alcançado (v., neste sentido, acórdãos de 14 de Setembro de 2006, Centro di Musicologia Walter Stauffer, C‑386/04, Colect., p. I‑8203, n.° 32, e Persche, já referido, n.° 41).

30      A República da Áustria alega, em primeiro lugar, que as instituições enumeradas no § 4a, ponto 1, alíneas a) a d), da EStG alterada não são objectivamente comparáveis às instituições de investigação e de ensino correspondentes com sede noutros Estados‑Membros. Com efeito, apesar de o regime fiscal associado aos donativos em causa conduzir a uma diferença de tratamento dos contribuintes consoante o lugar em que os seus capitais são investidos, a República da Áustria considera que a diferença de tratamento entre, por um lado, os contribuintes austríacos que efectuam os seus donativos às instituições enumeradas no § 4a, ponto 1, alíneas a) a d), da EStG alterada e, por outro, os que efectuam os seus donativos às instituições correspondentes com sede noutros Estados‑Membros é autorizada, atendendo às diferenças entre os beneficiários dos referidos donativos.

31      Segundo a República da Áustria, essa diferença justifica‑se pela influência exercida pelo poder público na Áustria sobre as instituições enumeradas no § 4a, ponto 1, alíneas a) a d), da EStG alterada, influência essa que não existe no caso das instituições com sede noutros Estados‑Membros. Essa influência permite aos poderes públicos definir os objectivos de interesse geral atribuídos às instituições enumeradas nessa disposição, dirigi‑las activamente na prossecução desses objectivos e intervir se os referidos objectivos não forem atingidos.

32      A este respeito, há que observar que, embora os Estados‑Membros sejam livres de definir os objectivos de interesse geral que pretendem promover, atribuindo vantagens fiscais a instituições privadas ou públicas que os prosseguem de forma desinteressada e que respeitam as exigências relativas à prossecução dos referidos objectivos, devem exercer esse poder de apreciação em conformidade com o direito da União (v., neste sentido, acórdão Persche, já referido, n.° 48). Embora seja verdade que as autoridades nacionais dispõem de meios adicionais que lhes permitem controlar e influenciar a conduta das instituições com sede no território austríaco, em comparação com as instituições com sede noutro Estado‑Membro, não deixa também de ser verdade que a República da Áustria não demonstrou que essa intervenção dirigida às instituições em causa seja necessária para garantir que os objectivos de interesse geral que esse Estado‑Membro procura promover sejam atingidos.

33      Além disso, embora seja legítimo que um Estado‑Membro reserve a concessão de benefícios fiscais às instituições que prosseguem determinados objectivos de interesse geral, não pode, contudo, reservar esses benefícios apenas às instituições com sede no seu território (v., neste sentido, acórdão Persche, já referido, n.° 44).

34      No presente caso, a República da Áustria afirma que o objectivo de interesse geral prosseguido pelo § 4a, ponto 1, da EStG alterada é a promoção da posição da Áustria como centro científico e de formação. Como observou a advogada‑geral no n.° 56 das suas conclusões, esse objectivo é definido de tal forma que quase todos as instituições de investigação e de ensino que tenham a sua sede na Áustria o cumprem, ao passo que qualquer outra instituição correspondente, com sede noutro Estado‑Membro, é automaticamente excluída do benefício fiscal em causa.

35      Daqui resulta que o único critério que permite distinguir entre os contribuintes que efectuam donativos às instituições que têm a sua sede na Áustria e os contribuintes que efectuam os seus donativos às instituições correspondentes com sede noutro Estado‑Membro é, na realidade, o lugar de estabelecimento do beneficiário do donativo. Um critério desses não pode, por definição, constituir um critério válido para a apreciar a comparabilidade objectiva das situações e, logo, para estabelecer uma diferença objectiva entre as mesmas (v., por analogia, no que diz respeito à livre prestação de serviços, acórdão de 11 de Setembro de 2007, Schwarz e Gootjes‑Schwarz, C‑76/05, Colect., p. I‑6849, n.^os 72 e 73).

36      Consequentemente, há que rejeitar a argumentação da República da Áustria, segundo a qual as instituições enumeradas no § 4a, ponto 1, alíneas a) a d), da EStG alterada, por um lado, e as instituições correspondentes de investigação e de ensino estabelecidas noutros Estados‑Membros, por outro, não se encontram numa situação objectivamente comparável e, por conseguinte, a diferença de tratamento dos contribuintes sujeitos ao imposto sobre o rendimento na Áustria em função do lugar onde os seus capitais são investidos é justificada.

37      Em segundo lugar, no que se refere ao argumento relativo à existência de uma razão imperiosa de interesse geral, é verdade que o Tribunal de Justiça declarou, no n.° 23 do acórdão de 10 de Março de 2005, Laboratoires Fournier (C‑39/04, Colect., p. I‑2057), que a promoção da investigação e do desenvolvimento pode constituir uma dessas razões, mas considerou que uma legislação nacional que reserva o benefício de um crédito fiscal apenas às operações de investigação realizadas no Estado‑Membro em causa era directamente contrária ao objectivo da política da União no domínio da investigação e do desenvolvimento tecnológico. De acordo com o artigo 163.°, n.° 2, CE, essa política visa, designadamente, a eliminação dos obstáculos fiscais à cooperação no domínio da investigação, não podendo, por conseguinte, ser implementada através da promoção da investigação e do desenvolvimento à escala nacional. O mesmo se diga do regime fiscal associado aos donativos em causa no presente caso, na medida em que a República da Áustria invoca o mesmo objectivo para limitar a dedutibilidade aos donativos concedidos aos centros de investigação e às universidades austríacas.

38      Na medida em que a República da Áustria invoca o objectivo de promover a formação nacional, mesmo admitindo que esse objectivo possa constituir uma razão imperiosa de interesse geral susceptível de justificar uma restrição à livre circulação de capitais, o certo é que, para que uma medida restritiva seja justificada, essa medida deve respeitar o princípio da proporcionalidade. Há que observar, a este respeito, que a República da Áustria não forneceu nenhum argumento que permita demonstrar que o objectivo que prossegue nesse domínio não poderia ser atingido sem a existência da disposição controvertida e que não poderia ser atingido utilizando meios menos restritivos no que se refere à possibilidade de os contribuintes austríacos escolherem os beneficiários dos donativos que pretendem efectuar.

39      Com efeito, a República da Áustria limita‑se a afirmar, além disso em termos gerais, que a extensão do benefício da dedutibilidade fiscal dos donativos às instituições com sede noutros Estados‑Membros teria por efeito um desvio parcial dos donativos actualmente destinados às instituições austríacas e, por conseguinte, uma diminuição dos meios que são colocados à disposição destas últimas graças às receitas provenientes dos donativos. Segundo esse Estado‑Membro, os meios provenientes dos donativos privados completam o orçamento dessas instituições, de forma que a dedutibilidade fiscal dos donativos em causa permite colocar meios financeiros adicionais à disposição dessas missões públicas sem aumentar as despesas orçamentais.

40      No que diz respeito a este argumento, resulta de jurisprudência assente que a necessidade de evitar a redução de receitas fiscais não figura entre os objectivos enunciados no artigo 58.° CE nem entre as razões imperiosas de interesse geral susceptíveis de justificar uma restrição a uma liberdade instituída pelo Tratado (v., neste sentido, acórdão Persche, já referido, n.° 46 e jurisprudência referida).

41      Daqui resulta que a restrição à livre circulação de capitais resultante do regime controvertido não pode ser justificada pelos fundamentos invocados pela República da Áustria.

42      Na medida em que as estipulações do artigo 40.° do Acordo EEE têm o mesmo valor jurídico que as disposições, essencialmente idênticas, do artigo 56.° CE (v. acórdãos de 11 de Junho de 2009, Comissão/Países Baixos, C‑521/07, Colect., p. I‑4873, n.° 33, e Établissements Rimbaud, já referido, n.° 22), todas as considerações precedentes são, em circunstâncias como as da presente acção, transponíveis mutatis mutandis para o referido artigo 40.° 

43      Resulta do exposto que o § 4a, ponto 1, alíneas a) a d), da EStG alterada, na medida em que limita a dedutibilidade dos donativos para efeitos do imposto sobre o rendimento aos donativos concedidos às instituições que têm a sua sede na Áustria, constitui uma restrição à livre circulação de capitais consagrada nos artigos 56.° CE e 40.° do Acordo EEE.

44      Consequentemente, há que declarar que, ao autorizar a dedução fiscal dos donativos concedidos a instituições que desenvolvem actividades de investigação e de ensino exclusivamente quando as referidas instituições têm a sua sede na Áustria, a República da Áustria não cumpriu as obrigações que lhe incumbem por força do artigo 56.° CE e do artigo 40.° do Acordo EEE.

 Quanto às despesas

45      Nos termos do artigo 69.°, n.° 2, do Regulamento de Processo, a parte vencida é condenada nas despesas se a parte vencedora o tiver requerido. Tendo a Comissão pedido a condenação da República da Áustria e tendo esta sido vencida, há que condená‑la nas despesas.

Pelos fundamentos expostos, o Tribunal de Justiça (Quarta Secção) decide:

1)      Ao autorizar a dedução fiscal dos donativos concedidos a instituições que desenvolvem actividades de investigação e de ensino exclusivamente quando as referidas instituições têm a sua sede na Áustria, a República da Áustria não cumpriu as obrigações que lhe incumbem por força do artigo 56.° CE e do artigo 40.° do Acordo sobre o Espaço Económico Europeu, de 2 de Maio de 1992.

2)      A República da Áustria é condenada nas despesas.

Assinaturas

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1 Língua do processo: alemão.