(1)

Em 1 de junho de 2012, a Comissão recebeu uma denúncia das autoridades espanholas relativa à nova lei de tributação dos rendimentos de Gibraltar: a lei relativa à tributação dos rendimentos de 2010 (Income Tax Act 2010, a seguir designada «ITA 2010»).

(2)

Em 16 de outubro de 2013, a Comissão deu início a um procedimento formal de investigação para verificar se a isenção do imposto sobre os rendimentos decorrentes de juros passivos e de royalties prevista na ITA 2010 favorece de forma seletiva determinadas empresas, em violação das regras da União em matéria de auxílios estatais (a decisão de dar início a esse procedimento é referida na presente decisão como «primeira decisão de início do procedimento») (2).

(3)

Em 4 de dezembro de 2013, as autoridades do Reino Unido enviaram uma nota à Comissão sobre a isenção de royalties, juntamente com um projeto de legislação elaborado pelo Governo de Gibraltar que alterava a ITA 2010, a fim de incluir os rendimentos de royalties no âmbito de tributação em Gibraltar. Mediante pedido, estas informações foram complementadas pelas autoridades de Gibraltar por mensagens de correio eletrónico de 6, 12 e 16 de dezembro de 2013.

(4)

Em 16 de dezembro de 2013, Gibraltar solicitou uma prorrogação do prazo para apresentar observações sobre a primeira decisão de início do procedimento até 17 de janeiro de 2014. O pedido foi aceite pela Comissão no próprio dia.

(5)

Em 20 de dezembro de 2013, o Reino Unido apresentou observações sobre o início do procedimento nos termos do artigo 108.o, n.o 2, do TFUE. A Comissão recebeu observações de terceiros sobre o procedimento por parte da Confederação Espanhola de Organizações Empresariais (CEOE) (3), da Alemanha, de Espanha e do Governo de Gibraltar, em 27 de dezembro de 2013, 27 de dezembro de 2013, 6 de janeiro de 2014 e 17 de janeiro de 2014, respetivamente.

(6)

Por mensagem de correio eletrónico de 7 de janeiro de 2014, as autoridades de Gibraltar enviaram à Comissão uma cópia da Income Tax (Amendment) Act 2013 [Lei relativa à tributação dos rendimentos (alteração) de 2013], de 24 de dezembro de 2013, que introduziu uma alteração à ITA 2010 no que respeita à tributação de royalties.

(7)

Por carta de 16 de abril de 2014, a Comissão convidou o Reino Unido a apresentar as suas observações sobre as observações apresentadas por terceiros relativamente ao início do procedimento formal. O Reino Unido respondeu por carta, de 2 de junho de 2014, dentro do prazo prorrogado.

(8)

Em 1 de outubro de 2014, a Comissão informou o Reino Unido da sua decisão (4) de alargar o procedimento previsto no artigo 108.o, n.o 2, do TFUE para incluir as práticas em matéria de decisões fiscais em Gibraltar (decisão referida na presente decisão como «decisão de alargar o procedimento»).

(9)

Em 10 de novembro de 2014, a Comissão solicitou informações adicionais relacionadas com as práticas em matéria de decisões fiscais em Gibraltar, que foram facultadas pelo Reino Unido em 8 de dezembro de 2014.

(10)

Em 4 de março de 2015, foi comunicada ao Reino Unido uma retificação da decisão de alargar o procedimento.

(11)

Em 23 de março de 2015, a Comissão solicitou informações adicionais relacionadas com as práticas em matéria de decisões fiscais. O Reino Unido enviou as informações em 23 de abril de 2015.

(12)

Em 31 de março de 2015, o Reino Unido apresentou as suas observações sobre a decisão de alargar o procedimento.

(13)

Na sequência de uma mensagem de correio eletrónico do Reino Unido, de 9 de março de 2015, com propostas de um projeto de legislação e notas de orientação sobre o princípio da territorialidade e as práticas em matéria de decisões fiscais, a Comissão apresentou ao Reino Unido várias sugestões sobre o projeto de legislação e as notas de orientação por carta de 3 de setembro de 2015.

(14)

Em 19 de outubro de 2015, o Reino Unido facultou à Comissão um projeto de regulamento e notas de orientação revistos sobre as práticas em matéria de decisões fiscais, bem como 20 revisões de decisões fiscais. Em 11 de novembro de 2015, a Comissão solicitou informações sobre 2 299 empresas com rendimentos obtidos em Gibraltar ou derivados de Gibraltar. O Reino Unido apresentou as informações solicitadas em 24 de novembro de 2015. Em 3 de dezembro de 2015, 19 de fevereiro de 2016 e 31 de agosto de 2016, foram enviadas à Comissão revisões adicionais de decisões fiscais.

(15)

Em 14 de julho de 2016, a Comissão enviou ao Reino Unido um novo pedido de informações sobre as práticas em matéria de decisões fiscais e a isenção do imposto sobre os rendimentos decorrentes de juros passivos e de royalties. O Reino Unido respondeu por carta de 31 de agosto de 2016.

(16)

Em 7 de outubro de 2016, a decisão de alargar o procedimento foi publicada do Jornal Oficial (5).

(17)

Em outubro e novembro de 2016, seis partes interessadas, incluindo Gibraltar e Espanha, apresentaram as suas observações sobre a decisão de alargar o procedimento.

(18)

Em 9 de novembro de 2016, Gibraltar interpôs um recurso de anulação da decisão de alargar o procedimento no Tribunal Geral da União Europeia (6).

(19)

Em 7 de dezembro de 2016, a Comissão convidou o Reino Unido a apresentar observações sobre as observações apresentadas por terceiros. O Reino Unido apresentou as suas observações em 31 de janeiro de 2017.

(20)

Em 16 de fevereiro de 2017, a Comissão solicitou esclarecimentos adicionais ao Reino Unido relativamente às decisões fiscais de Gibraltar. As autoridades do Reino Unido responderam em 31 de março de 2017, tendo facultado mais informações em 3 de maio de 2017, dentro do prazo prorrogado.

(21)

Em 29 de novembro de 2017, o Reino Unido apresentou uma cópia de todos os relatórios elaborados pelas autoridades fiscais de Gibraltar, em resultado das revisões efetuadas relativamente às 165 decisões fiscais referidas na decisão de alargar o procedimento.

(22)

Na sequência de observações formuladas pela Comissão em 7 de dezembro de 2017, o Reino Unido facultou informações adicionais, nomeadamente um projeto de legislação e notas de orientação, em 18 de janeiro de 2018.

(23)

Em 9 de fevereiro de 2018, a Comissão solicitou esclarecimentos adicionais sobre o projeto de legislação enviado pelo Reino Unido. Solicitou também explicações adicionais sobre os elementos de facto ou de direito de algumas das revisões de decisões fiscais apresentadas pelo Reino Unido em novembro de 2017.

(24)

Por carta de 21 de fevereiro de 2018, o Reino Unido respondeu a esses pedidos de informações. Por correio eletrónico de 1 de março de 2018, a Comissão convidou o Reino Unido a prestar esclarecimentos sobre determinadas decisões fiscais específicas. O Reino Unido respondeu a esse pedido em 15 de março de 2018, tendo prestado mais esclarecimentos sobre as mesmas questões em 24 de maio de 2018, na sequência de um pedido da Comissão de 3 de maio de 2018.

(25)

Em 5 de dezembro de 2013, 12 de março de 2015, 28 de maio de 2015, 29 de novembro de 2017, e 5 de outubro de 2018, realizaram-se reuniões com o Reino Unido, juntamente com representantes das autoridades de Gibraltar.

(26)

Gibraltar é um território britânico ultramarino. Tem plena autonomia interna em matéria fiscal, enquanto o governo do Reino Unido é responsável pelas suas relações internacionais, nomeadamente pela negociação de convenções fiscais.

(27)

A ITA 2010 (7) entrou em vigor em 1 de janeiro de 2011, tendo substituído a anterior lei relativa à tributação dos rendimentos de 1952 («ITA 1952»). Introduziu uma taxa geral de tributação do rendimento das sociedades de 10 % aplicável às empresas em toda a economia de Gibraltar, exceto para empresas de serviços de utilidade pública, serviços de telecomunicações e empresas que detêm e fazem um uso indevido de uma posição dominante no mercado, que estão sujeitas a uma taxa de 20 %.

(28)

Tanto uma empresa (8) com residência habitual (9) em Gibraltar como uma que não tenha residência habitual em Gibraltar pode ser um contribuinte em Gibraltar, mas, neste último caso, apenas se aí exercer uma atividade comercial através de uma sucursal ou agência (10).

—

Quadro A: rendimentos comerciais, empresariais, profissionais e prediais;

—

Quadro B: trabalho dependente e independente;

—

Quadro C: outros rendimentos (dividendos (11), rendimentos de fundos, rendimentos de direitos, pensões e uma classe geral abrangente («Sweeping Up Class») relativamente aos elementos do rendimento abrangidos pelas disposições antielisão previstas na secção 40 e no anexo 4 da ITA 2010).

(29)

Para determinar a base tributável das empresas, a secção 16 da ITA 2010 estabelece que, salvo determinadas exceções, os lucros ou ganhos tributáveis de uma empresa durante um período contabilístico devem ser o valor total dos lucros ou ganhos da empresa para esse período contabilístico, aplicando a base de tributação territorial descrita nos considerandos 30 a 32.

(30)

A ITA 2010 baseia-se num sistema de tributação territorial, o que significa que os lucros ou ganhos só são tributados se os rendimentos forem «obtidos em Gibraltar ou derivados de» Gibraltar. De acordo com a secção 74 da ITA 2010, o conceito de «obtidos em ou derivados de» deve ser definido atendendo à localização das atividades (12) que dão origem aos lucros, normalmente determinada numa base casuística. Tal disposição também considera que as atividades que exijam uma licença e um regulamento ao abrigo de qualquer lei de Gibraltar decorrem em Gibraltar.

(31)

A aplicação por parte das autoridades fiscais de Gibraltar dos conceitos «obtidos» e «derivados» também se baseia em princípios provenientes da jurisprudência da Comissão Judicial do Conselho Privado (Judicial Committee of the Privy Council) (13) em vários processos mediáticos, como o Hang Seng (14) e o HK-TVB (15), ambos relacionados com a aplicação do princípio da territorialidade em Hong Kong. Embora os acórdãos da Comissão Judicial do Conselho Privado relativos a outras jurisdições que não Gibraltar não sejam vinculativos para Gibraltar, podem ser invocados pelos tribunais de Gibraltar se forem considerados pertinentes. Do ponto de vista do Reino Unido, esse seria claramente o caso dos acórdãos referidos no presente considerando, devido à semelhança da legislação nas duas jurisdições (16).

(32)

De acordo com a jurisprudência referida no considerando 31, ao decidirem se os lucros de uma pessoa são obtidos em Gibraltar ou derivados de Gibraltar, as autoridades fiscais de Gibraltar devem analisar o que a pessoa fez ou pretende fazer para obter os lucros em questão, e o local onde o fez ou pretende fazer. O objetivo consiste, portanto, em estabelecer a localização geográfica da atividade que gerou os lucros para as transações em causa. No que respeita à prestação de serviços por uma empresa, as autoridades de Gibraltar indicaram que se baseariam, nomeadamente, na localização geográfica onde decorrem todas as atividades geradoras de rendimentos (e não apenas as funções administrativas ou de apoio administrativo) para determinar o local onde os serviços que dão origem às taxas são executados.

(33)

Nos termos da redação original da ITA 2010, os juros passivos e os royalties não eram tributados (17), independentemente da origem do rendimento ou da aplicação do princípio de territorialidade. A noção de juros passivos refere-se principalmente a juros de empréstimos interempresas. Por outro lado, os juros estavam sujeitos a impostos se fossem considerados rendimentos de uma atividade empresarial, ou seja, se fizessem parte integrante do fluxo de receitas de uma empresa (18).

(34)

A ITA 2010 foi alterada em junho de 2013, com efeitos a partir de 1 de julho de 2013, para sujeitar todos os juros de empréstimos interempresas, com origem nacional e estrangeira, à taxa geral de 10 %, desde que os juros recebidos ou a receber por empresa de origem excedam um montante anual de 100 000 GBP (19). No que respeita aos rendimentos decorrentes de royalties, em 24 de dezembro de 2013, foi adotada legislação suplementar que sujeita os royalties (recebidos ou a receber por uma empresa registada em Gibraltar) a impostos, à taxa de 10 %, a partir de 1 de janeiro de 2014 (20).

(35)

Nos termos do quadro C do anexo I da ITA 2010, os dividendos pagos ou a pagar por uma empresa a outra empresa não estão sujeitos a tributação. Esta é a regra geral, independentemente da localização da empresa e da atividade das empresas envolvidas (holdings ou empresas comerciais ativas). O mesmo se aplica aos dividendos recebidos por um estabelecimento permanente (situado em Gibraltar) de uma empresa não residente.

(36)

O Comissário de Gibraltar para o Imposto sobre o Rendimento (Gibraltar Commissioner of Income Tax) pode conceder decisões fiscais nos termos do seu dever geral de assegurar a correta aplicação da lei relativa à tributação dos rendimentos e da sua responsabilidade pelo cálculo e cobrança do imposto sobre o rendimento em Gibraltar. Tais poderes gerais decorrem da secção 2, n.os 1 e 2, da ITA 2010.

(37)

No que respeita às decisões fiscais referidas na decisão de alargar o procedimento, na maioria dos casos, os pedidos de decisões fiscais procuram confirmar se uma empresa residente está ou não sujeita a impostos em Gibraltar com base nos princípios jurídicos de base em matéria de tributação, ou seja, rendimentos obtidos e derivados de acordo com o sistema territorial.

(38)

Além disso, a secção 42 da ITA 2010 prevê um procedimento específico de confirmação no que respeita a questões antielisão. Tais decisões só podem ser concedidas com a finalidade de determinar se certas transações ou acordos são tributáveis de acordo com a secção 40 ou o anexo 4 da ITA 2010, ou seja, para determinar se um acordo é artificial ou fictício com o propósito de eliminar ou reduzir o montante do imposto a pagar.

(39)

Na primeira decisão de início do procedimento, a Comissão considerou, a título preliminar, que a isenção do imposto sobre os rendimentos decorrentes de juros passivos (empréstimos interempresas) e de royalties resultante da ITA 2010 constitui um auxílio estatal na aceção do artigo 107.o, n.o 1, do TFUE, e manifestou dúvidas quanto à sua compatibilidade com o mercado interno.

(40)

Relativamente à seletividade material da medida, a Comissão considerou que a isenção dos rendimentos passivos (decorrentes de juros, royalties e dividendos) era seletiva prima facie. No entanto, no que respeita aos dividendos, considerou que a isenção se justificava pela lógica da prevenção da dupla tributação. Em contrapartida, a Comissão não identificou qualquer justificação para a isenção dos rendimentos decorrentes de juros passivos ou de royalties. Em particular, não concordou com o facto de a isenção dos juros passivos de origem estrangeira se basear na lógica do sistema de tributação territorial, nem aceitou o argumento de que a isenção dos juros passivos de origem interna seria justificada por preocupações de gestão (custos excessivos de cobrança do imposto). Por último, no que respeita à isenção de royalties, a Comissão não aceitou como justificação válida a necessidade de tornar o sistema fiscal de Gibraltar simples e eficaz.

(41)

A Comissão também concluiu, a título preliminar, que a medida era financiada através de recursos estatais, que conferia uma vantagem económica às empresas, que afetava as trocas comerciais entre os Estados-Membros, e que ameaçava falsear a concorrência, favorecendo certas empresas. Por conseguinte, considerou que a isenção do imposto sobre os juros passivos e os royalties constituía um auxílio estatal na aceção do artigo 107.o, n.o 1, do TFUE.

(42)

A Comissão concluiu também que esse auxílio constituía um «novo auxílio», dado que a isenção para os juros passivos ao abrigo da ITA 1952 não era concedida automaticamente e exigia uma avaliação da territorialidade. Além disso, a ITA 2010 introduziu uma isenção para os royalties, que não existia anteriormente na ITA 1952. A este respeito, a Comissão observou que a aplicação do sistema territorial significa que todos os rendimentos decorrentes de royalties recebidos por uma empresa de Gibraltar são obtidos em Gibraltar ou derivados de Gibraltar.

(43)

Por fim, a Comissão manifestou dúvidas quanto à compatibilidade da regra de isenção do imposto sobre os rendimentos decorrentes de juros passivos (empréstimos interempresas) e de royalties com o mercado interno. Em especial, não identificou quaisquer fundamentos possíveis de compatibilidade nos termos do artigo 107.o, n.os 2 ou 3, do TFUE.

(44)

Com a decisão de alargar o procedimento, a Comissão decidiu alargar o procedimento formal de investigação para abranger 165 decisões fiscais concedidas pelas autoridades fiscais de Gibraltar entre 2011 e agosto de 2013 (de um total de 340 decisões concedidas durante esse período).

(45)

A Comissão considerou que as quatro condições para qualificar uma medida como auxílio estatal estavam, em princípio, preenchidas. Em particular, concluiu, a título preliminar, que as medidas em matéria de decisões fiscais eram materialmente seletivas, uma vez que as autoridades fiscais de Gibraltar geralmente se abstinham de realizar uma avaliação adequada das obrigações tributárias da empresa, no exercício dos seus poderes discricionários. No entender da Comissão, tal conduta era possível porque as disposições legais estavam formuladas de forma vaga. A Comissão também considerou, a título preliminar, que, em alguns casos, as autoridades fiscais de Gibraltar emitiram decisões fiscais que não eram coerentes com as disposições fiscais aplicáveis.

(46)

Para apoiar as suas considerações preliminares sobre a natureza seletiva das medidas em matéria de decisões fiscais devido à existência de práticas discricionárias, à aplicação incorreta das regras, ou à ausência de uma verificação adequada relativamente ao local onde as atividades são efetivamente realizadas, a Comissão definiu sete categorias típicas de casos com base em diferentes tipos de decisão, atividade ou rendimentos.

(47)

A título preliminar, a Comissão considerou que, ao conceder tais decisões fiscais apenas a determinadas empresas multinacionais, e não a outras empresas estritamente nacionais que não solicitam uma decisão fiscal, as autoridades fiscais trataram as empresas que se encontravam numa situação jurídica e factual semelhante de forma diferente. Por conseguinte, as medidas foram consideradas seletivas prima facie. Além disso, a Comissão não identificou uma justificação aceitável com base na natureza ou no regime geral do sistema de referência (ver considerando 57 da decisão de alargar o procedimento). A esse respeito, indicou também que qualquer justificação possível exigiria a existência de procedimentos de fiscalização e de supervisão adequados (21) (para assegurar uma aplicação coerente do sistema de tributação), que pareciam não existir no caso em apreço.

(48)

A Comissão concluiu também, a título preliminar, que as medidas em matéria de decisões fiscais foram concedidas através de recursos estatais, que conferiam uma vantagem económica às empresas, que afetavam as trocas comerciais entre os Estados-Membros, e que ameaçavam falsear a concorrência, favorecendo certas empresas, e manifestou dúvidas quanto à compatibilidade dessas medidas com o mercado interno. Por conseguinte, considerou, a título preliminar, que as medidas em matéria de decisões fiscais constituíram um auxílio estatal na aceção do artigo 107.o, n.o 1, do TFUE, tendo considerado também que esse auxílio estatal constituía um «novo auxílio».

(49)

O procedimento alargado disse respeito não só às 165 decisões individuais, mas também, de uma forma mais geral, às práticas em matéria de decisões fiscais ao abrigo da ITA 2010, que pareciam aplicar irregularmente as disposições da ITA 2010 de forma recorrente.

(50)

Relativamente à compatibilidade das 165 decisões fiscais e das práticas gerais em matéria de decisões fiscais com o mercado interno, a Comissão não identificou quaisquer fundamentos possíveis de compatibilidade com base nas exceções previstas no artigo 107.o, n.os 2 e 3, do TFUE.

(51)

Em conclusão, a Comissão considerou, a título preliminar, que as 165 decisões fiscais referidas no anexo da decisão de alargar o procedimento e as práticas em matéria de decisões fiscais de Gibraltar constituem um auxílio estatal na aceção do artigo 107.o, n.o 1, do TFUE, e manifestou dúvidas quanto à sua compatibilidade com o mercado interno. Além disso, convidou o Reino Unido e as autoridades de Gibraltar a apresentarem elementos de prova de controlos ex post. Por último, convidou o Reino Unido a explicar se, e com que fundamento, as práticas em matéria de decisões fiscais ou qualquer uma das 165 decisões fiscais apreciadas poderiam ser consideradas compatíveis.

(52)

As observações apresentadas pelo Reino Unido em 20 de dezembro de 2013 podem ser resumidas da seguinte forma:

(53)

Os argumentos apresentados pelo Reino Unido em 31 de março de 2015 contra a decisão de alargar o procedimento podem ser resumidos da seguinte forma:

(54)

A Comissão recebeu observações de quatro partes interessadas: Gibraltar, Espanha, Alemanha e a Confederação Espanhola de Organizações Empresariais (CEOE).

(55)

Nas suas observações, Gibraltar apoiou a argumentação apresentada pelo Reino Unido de que a medida não é seletiva, uma vez que é aplicada de forma universal e está aberta a todos os tipos de bens, serviços e empresas e que, se for considerada seletiva, tal deve ser considerado justificado pela lógica e natureza geral do sistema como consequência do princípio da territorialidade. Além disso, salientou que a isenção dos rendimentos decorrentes de juros passivos e de royalties é justificada por preocupações relacionadas com a capacidade administrativa, dado que se prevê que as despesas associadas à cobrança do imposto sejam superiores às receitas fiscais efetivas.

(56)

No que respeita à isenção dos rendimentos de royalties, Gibraltar alegou ainda que a mesma não pode ser considerada seletiva, uma vez que as empresas que receberam royalties durante o período de três anos em que a não cobrança do imposto esteve em vigor estavam ativas em setores tão diversos como o setor retalhista alimentar, do vestuário, do jogo e dos seguros. Além disso, o tipo de royalties em causa era igualmente diverso, incluindo direitos de autor, direitos relativos a marcas, conhecimentos especializados e patentes.

(57)

Gibraltar defendeu ainda que, caso a medida ainda assim fosse considerada seletiva, deveria ser considerada um «auxílio existente», uma vez que constitui, de facto, uma continuação do antigo regime ao abrigo do qual os juros estrangeiros estavam isentos de tributação, com base numa análise do «situs do empréstimo». Por esse motivo, a medida só poderia ser considerada um «novo auxílio» na medida em que dissesse respeito a rendimentos de juros nacionais.

(58)

Relativamente a uma eventual recuperação, Gibraltar também afirmou que os montantes da perda de receitas fiscais seriam inferiores ao limiar de minimis estabelecido pelo Regulamento (UE) n.o 1407/2013 da Comissão (24). Em particular, Gibraltar alegou que as informações recolhidas de 18 empresas que receberam rendimentos de royalties, que em conjunto representavam 90 milhões de GBP em rendimentos brutos de royalties, mostravam que o valor líquido total desses rendimentos, como resultado das despesas dedutíveis, não ultrapassava os 18 milhões de GBP. Além disso, no que respeita aos juros passivos com origem em Gibraltar, as receitas fiscais máximas seriam de aproximadamente 250 000 GBP, repartidas por, pelo menos, 17 empresas. Gibraltar considera ainda que a recuperação é provavelmente impossível por razões práticas e encontraria dificuldades inultrapassáveis, devido ao caráter móvel dos fundos das empresas em questão e à luz do princípio do direito internacional de que os tribunais de um Estado não podem permitir ou impor a liquidação de impostos por conta de outro Estado.

(59)

No que diz respeito ao procedimento, Gibraltar afirmou que a Comissão se desviou da prática normal ao abrigo do Regulamento Processual, com argumentos semelhantes aos apresentados pelas autoridades do Reino Unido.

(60)

Nas suas observações, a Espanha, a Alemanha e a CEOE apoiaram a análise da Comissão de que a medida constituía um auxílio estatal, na medida em que excluía seletivamente determinados tipos de rendimentos da tributação, tinha um efeito negativo nas trocas comerciais na União, e falseava a concorrência.

(61)

Além disso, a Espanha manifestou a sua preocupação quanto à eficácia da alteração de 7 de junho de 2013 no que respeita à tributação dos juros passivos, dado que as empresas isentas em Gibraltar que tinham recebido rendimentos de juros não tinham quaisquer obrigações de declaração fiscal. Na opinião da Espanha, tal dificultaria a identificação dos potenciais beneficiários da medida e os controlos ex post relativos à comunicação e tributação dos rendimentos de juros.

(62)

A Espanha também afirmou que o novo limiar de 100 000 GBP introduzido pela alteração de 2013 é elevado. Além disso, a disposição contra práticas abusivas, que exige que os juros recebidos de empresas associadas sejam agregados, não se aplica ao nível das empresas beneficiárias. Por conseguinte, a disposição relativa ao limiar pode ser facilmente contornada através de uma simples reestruturação do grupo de empresas, criando várias empresas em Gibraltar e distribuindo os juros recebidos entre essas empresas.

(63)

Relativamente à isenção dos dividendos, a Espanha contestou a justificação da prevenção da dupla tributação apresentada pela Comissão. Na sua opinião, contrariamente ao pacote de trabalho 2011 do Grupo do Código de Conduta sobre notas de orientação da fiscalidade das empresas, Gibraltar não adotou uma disposição contra práticas abusivas eficaz para garantir a tributação. Em particular, Espanha considerou que a legislação de Gibraltar não exigia que a empresa em causa estivesse sujeita a impostos (em Gibraltar ou num país estrangeiro) para beneficiar da isenção. Esta falha deu origem, segundo a Espanha, a um risco de dupla não tributação.

(64)

No que se refere ao tratamento fiscal dos royalties, as autoridades espanholas consideraram que a isenção favorecia seletivamente as empresas que recebiam rendimentos de royalties e não podia ser justificada pelo objetivo de evitar a dupla tributação.

(65)

Tanto as autoridades espanholas como a CEOE também referiram o facto de a isenção para os juros passivos e os royalties ter de ser analisada à luz dos efeitos gerais da ITA 2010. Na sua opinião, a intenção da ITA 2010 era continuar os efeitos do sistema de tributação anterior (já declarado pelo Tribunal de Justiça como sendo um auxílio estatal), favorecendo as empresas offshore em detrimento das residentes em Gibraltar.

(66)

Por último, a Espanha também contestou a apreciação da Comissão no que se refere à seletividade regional, distinguindo entre o estatuto da Região Autónoma dos Açores (que a Comissão referiu na sua análise na primeira decisão de início do procedimento) e o estatuto de Gibraltar. Em especial, as autoridades espanholas consideraram que, além de analisar os três critérios de autonomia institucional, processual e financeira, a Comissão também deveria analisar o critério implícito relativo à harmonização fiscal (que, segundo as autoridades espanholas, claramente não existe em Gibraltar). A Espanha também referiu várias outras questões fiscais, como o número de empresas de fachada localizadas em Gibraltar que não estão sujeitas a impostos.

(67)

A Comissão recebeu observações de seis partes interessadas — Gibraltar, Espanha, a Gibraltar Society of Accountants e três empresas referidas como possíveis beneficiárias de decisões fiscais na decisão de alargar o procedimento.

(68)

As observações feitas por Gibraltar dizem respeito tanto a questões processuais como a questões de fundo. Seguem a linha de argumentação apresentadas pelo Reino Unido e podem ser resumidas da seguinte forma:

(69)

As observações apresentadas pelas autoridades espanholas em 30 de novembro de 2016 podem ser resumidas da seguinte forma:

(70)

Em 3 de novembro de 2016, a Gibraltar Society of Accountants — o principal órgão representativo dos contabilistas profissionais que trabalham em Gibraltar, apresentou as suas observações sobre a decisão de alargar o procedimento. As observações podem ser resumidas da seguinte forma:

(71)

A Comissão também recebeu observações de ou por conta de três empresas a quem foi concedida uma decisão fiscal identificada na decisão de alargar o procedimento: da International Power Ltd; de um representante de uma potencial empresa no momento do pedido da decisão; e da Hastings Insurance Group Ltd. As observações podem ser resumidas da seguinte forma:

(72)

A Comissão transmitiu as observações recebidas das partes interessadas relativamente à isenção dos rendimentos decorrentes de juros passivos e de royalties ao Reino Unido em 16 de abril de 2014. A resposta do Reino Unido a essas observações pode ser resumida da seguinte forma:

(73)

A Comissão transmitiu as observações recebidas das partes interessadas relativamente às práticas em matéria de decisões fiscais como definidas na decisão de alargar o procedimento ao Reino Unido em 7 de dezembro de 2016. A resposta do Reino Unido a essas observações pode ser resumida da seguinte forma:

(74)

Na primeira decisão de início do procedimento, a Comissão concluiu, a título preliminar, que a isenção fiscal dos rendimentos decorrentes de juros passivos (de empréstimos interempresas) e de royalties constituía um auxílio estatal e expressou as suas dúvidas quanto à sua compatibilidade com o mercado interno.

(75)

Desde 1 de julho de 2013, os rendimentos decorrentes de juros passivos estão sujeitos a impostos (desde que os juros recebidos ou a receber por empresa de origem excedam um montante anual de 100 000 GBP). Desde 1 de janeiro de 2014, os rendimentos decorrentes de royalties (recebidos ou a receber por uma empresa registada em Gibraltar) estão sujeitos a impostos.

(76)

O âmbito de aplicação da presente decisão (ao abrigo da secção 7) limita-se à apreciação dos rendimentos decorrentes de juros passivos e de royalties recebidos ou a receber entre a entrada em vigor da ITA 2010 (1 de janeiro de 2011) e 30 de junho de 2013 (no que respeita aos juros) ou 31 de dezembro de 2013 (no que respeita aos royalties) (25).

(77)

A classificação de uma medida nacional como auxílio estatal, na aceção do artigo 107.o, n.o 1, do TFUE, exige que todas as seguintes condições estejam preenchidas. Em primeiro lugar, deve existir uma intervenção do Estado ou através de recursos estatais. Em segundo lugar, essa intervenção deve ser suscetível de afetar as trocas comerciais entre os Estados-Membros. Em terceiro lugar, deve conceder uma vantagem seletiva ao seu beneficiário. Em quarto lugar, deve falsear ou ameaçar falsear a concorrência (26).

(78)

Para constituir um auxílio estatal, uma medida deve ser imputável a um Estado-Membro e financiada através de recursos estatais.

(79)

Uma vez que a isenção resulta de uma lei do Parlamento de Gibraltar, pode ser considerada imputável a Gibraltar.

(80)

No que respeita ao financiamento da isenção através de recursos estatais, o Tribunal de Justiça tem defendido sistematicamente que uma medida através da qual as autoridades públicas concedem a certas empresas uma isenção fiscal que, embora não implique uma transferência de recursos do Estado, coloca os beneficiários numa situação financeira mais favorável do que a dos outros contribuintes, constitui um auxílio estatal (27). A medida fiscal em questão leva Gibraltar a renunciar a receitas fiscais que, de outra forma, teria o direito de cobrar a empresas residentes em Gibraltar que recebessem rendimentos decorrentes de juros passivos ou de royalties. Ao renunciar a essas receitas, a medida fiscal dá origem a uma perda de recursos estatais na aceção do artigo 107.o, n.o 1, do TFUE (28).

(81)

Segundo a jurisprudência dos tribunais da União, o conceito de auxílio abrange não só prestações positivas, mas também intervenções que, sob diversas formas, aliviam os encargos que normalmente oneram o orçamento de uma empresa (29). Uma vantagem pode ser concedida através de uma redução da carga fiscal da empresa sob diversas formas e, em especial, através de uma redução da taxa de imposto aplicável, da base tributável ou do montante do imposto devido (30). Uma medida que reduz um imposto dá origem a uma vantagem porque coloca as empresas beneficiárias numa situação financeira mais favorável do que a dos outros contribuintes e resulta numa perda de receitas para o Estado (31).

(82)

No caso em apreço, a medida contradiz o princípio geral de que o imposto sobre o rendimento das sociedades é cobrado a todos os sujeitos passivos que recebem rendimentos obtidos em Gibraltar ou derivados de Gibraltar. De acordo com esse princípio, os rendimentos decorrentes de juros passivos e de royalties estão normalmente abrangidos pelo âmbito da tributação, sob reserva da aplicação do princípio da territorialidade. No que respeita aos royalties, é necessário salientar que o princípio da territorialidade considera os rendimentos decorrentes de royalties recebidos por uma empresa de Gibraltar como sendo obtidos em e derivados de Gibraltar. Quanto aos rendimentos decorrentes de juros passivos, a exigibilidade do imposto relativamente a tais rendimentos ao abrigo do sistema territorial depende da aplicação da regra do «situs do empréstimo», que se baseia em quatro critérios cumulativos (32) que incidem na origem dos rendimentos. Assim, em vários casos, os rendimentos passivos de juros de origem estrangeira, mesmo na ausência da isenção fiscal contestada, podem não estar sujeitos ao imposto sobre o rendimento em Gibraltar, em virtude do sistema territorial. Contudo, a isenção da tributação ao abrigo do princípio da territorialidade não é automática, e é necessário considerar outros critérios que não a origem dos juros (por exemplo, a localização da garantia da dívida) para determinar se os juros foram obtidos em Gibraltar ou derivados de Gibraltar, em conformidade com a regra do «situs do empréstimo».

(83)

Consequentemente, a isenção dá origem à redução de um encargo que as empresas que dela beneficiam teriam, de outra forma, de suportar. Tal dá origem a uma vantagem, uma vez que as empresas estão isentas de custos inerentes às suas atividades económicas e, por conseguinte, são colocadas numa situação financeira mais favorável do que a dos outros contribuintes (que recebem rendimentos ativos).

(84)

Para ser classificada como um auxílio estatal na aceção do artigo 107.o, n.o 1, do TFUE, a medida deve ser considerada seletiva, no sentido de favorecer certas empresas ou certas produções.

(85)

A título de observação preliminar, no que se refere às observações de Espanha sobre a seletividade regional, deve salientar-se que, na primeira decisão de início do procedimento, a Comissão não manifestou dúvidas quanto à seletividade regional e considerou que o quadro de referência para a apreciação da isenção se limitava exclusivamente ao território geográfico de Gibraltar (33). A Comissão mantém a sua opinião de que a isenção dos rendimentos decorrentes de juros passivos e de royalties não envolve uma seletividade regional. Nomeadamente, estão cumpridos os três critérios cumulativos de autonomia (institucional, processual e financeira), tal como previstos pelo Tribunal de Justiça nos acórdãos Açores (34) e Unión General de Trabajadores de la Rioja (35). Assim, as autoridades de Gibraltar são consideradas suficientemente autónomas em relação ao governo central do Reino Unido e, por conseguinte, o quadro de referência corresponde aos limites geográficos do território de Gibraltar (36).

(86)

Para efeitos de estabelecer a seletividade material, é jurisprudência constante que, em primeiro lugar, é necessário identificar o regime fiscal comum ou normal aplicável na jurisdição fiscal em causa («o sistema de referência»). Em segundo lugar, deve determinar-se se uma dada medida estabelece uma diferenciação entre operadores económicos que se encontram, à luz dos objetivos prosseguidos por esse regime comum, numa situação factual e jurídica comparável. Em caso afirmativo, a medida é então considerada seletiva prima facie (37). Em seguida, é necessário estabelecer, na terceira etapa do teste, se tal seletividade prima facie é justificada pela natureza ou pelo regime geral do sistema (de referência) (38). Se uma medida seletiva prima facie for justificada pela natureza ou pelo regime geral do sistema, não será considerada seletiva e, portanto, não será abrangida pelo âmbito de aplicação do artigo 107.o, n.o 1, do TFUE.

(87)

Neste contexto, é também importante salientar que, para que uma medida fiscal seja classificada como seletiva, o sistema fiscal não precisa de ser concebido de modo que as empresas que beneficiam de uma vantagem de natureza seletiva sejam, regra geral, sujeitas à mesma carga fiscal que as restantes empresas, mas beneficiem de regras derrogatórias, de modo que a vantagem seletiva seja a diferença entre a carga fiscal normal e a suportada por estas empresas (39).

(88)

Com efeito, tal entendimento da seletividade significaria que apenas um sistema fiscal concebido de acordo com uma determinada técnica regulamentar poderia ser classificado como seletivo e que as regras fiscais nacionais concebidas de forma diferente escapariam ao controlo dos auxílios estatais, embora produzissem os mesmos efeitos de jure ou de facto. Tal seria contrário à jurisprudência constante, segundo a qual, ao apreciar a seletividade, o artigo 107.o, n.o 1, do TFUE não faz distinções entre medidas consoante as suas causas ou objetivos, definindo-as antes em função dos respetivos efeitos, e, portanto, independentemente das técnicas utilizadas (40).

(89)

O sistema de referência constitui o padrão em função do qual a seletividade de uma medida é apreciada. É constituído por um conjunto coerente de regras que são, em geral, aplicáveis, com base em critérios objetivos, a todas as empresas abrangidas pelo seu âmbito de aplicação, tal como definido pelo seu objetivo. Essas regras definem não só o âmbito de aplicação do sistema, mas também as condições em que se aplica o sistema, os direitos e obrigações das empresas a ele sujeitas e as especificidades técnicas do funcionamento do sistema (41). No caso dos impostos, o sistema de referência baseia-se em elementos como a base tributável, os sujeitos passivos, o facto gerador do imposto e as taxas de imposto (42).

(90)

No caso em apreço, o sistema de referência é a ITA 2010. O longo título da lei descreve-a como «uma lei para impor a tributação sobre os rendimentos e regular a sua cobrança» (43). No que respeita à base tributável para as empresas, a secção 16 da ITA 2010 estabelece que «salvo disposição em contrário adiante, os lucros ou ganhos tributáveis de uma empresa devem ser o valor total dos lucros ou ganhos da empresa para qualquer período contabilístico desse período». Em consequência, e sem prejuízo de quaisquer ajustes para cima ou para baixo previstos na ITA 2010, os lucros contabilísticos devem constituir a base tributável para o cálculo do imposto sobre o rendimento das sociedades em Gibraltar.

(91)

Por outro lado, como salientaram as autoridades do Reino Unido (44), dentro da lógica inerente ao sistema de tributação territorial de Gibraltar, todos os rendimentos, ativos ou passivos, com origem fora de Gibraltar estão fora do âmbito de tributação de Gibraltar e continuam sujeitos a impostos na jurisdição onde foram obtidos ou derivados.

(92)

A definição do sistema geral de tributação do rendimento das sociedades de Gibraltar como o «quadro de referência» está em consonância com a jurisprudência do Tribunal de Justiça, que tem considerado sistematicamente que, no caso de medidas relativas à determinação do imposto sobre o rendimento das sociedades, o sistema de referência a ser considerado é o regime de tributação do rendimento das sociedades do Estado-Membro em questão que se aplica às empresas em geral, e não as disposições específicas desse sistema aplicáveis apenas a determinados contribuintes ou transações. Por exemplo, no processo World Duty Free, relativo às regras que regem os investimentos em participações, o Tribunal de Justiça concordou com a posição da Comissão de que o sistema de referência era o regime de tributação do rendimento das sociedades espanhol e não as regras específicas que regem o tratamento fiscal desses investimentos (45).

(93)

Embora o objetivo da ITA 2010 seja cobrar receitas aos contribuintes tributáveis em Gibraltar (ou seja, os contribuintes que recebem rendimentos obtidos em Gibraltar ou derivados de Gibraltar) (46), o anexo 1 da referida lei não incluiu nas categorias de rendimentos tributáveis em Gibraltar determinadas categorias de rendimentos (47). Por conseguinte, a isenção dos rendimentos decorrentes de juros passivos e de royalties não resultou de uma derrogação formal do sistema de tributação, mas da não inclusão desses rendimentos nas categorias de rendimento abrangidas pelo âmbito de aplicação do sistema de tributação de Gibraltar (uma isenção implícita).

(94)

De acordo com o sistema de tributação territorial aplicável de forma geral em Gibraltar (48), apenas os rendimentos obtidos em Gibraltar ou derivados de Gibraltar estão sujeitos ao imposto sobre o rendimento das sociedades. No entanto, quando entrou em vigor, a ITA 2010 previa uma isenção automática do imposto sobre o rendimento das sociedades para os rendimentos de juros passivos de empréstimos e de royalties, sem que fosse necessário considerar os elementos que são geralmente pertinentes para determinar o âmbito territorial da tributação em Gibraltar, em consonância com o princípio da territorialidade. A este respeito, é particularmente pertinente salientar que, na ausência da isenção dos rendimentos decorrentes de royalties, o sistema de tributação territorial consideraria sempre esses rendimentos recebidos por uma empresa de Gibraltar como tendo sido obtidos em Gibraltar e derivados de Gibraltar (49). Quanto aos juros passivos, seria necessária uma apreciação caso a caso do princípio da territorialidade para determinar a localização das atividades que dão origem ao rendimento e, portanto, a existência ou não de um rendimento tributável.

(95)

Na primeira decisão de início do procedimento, a Comissão considerou que a isenção do imposto sobre o rendimento das sociedades para rendimentos decorrentes de juros passivos e de royalties, ao diferenciar as empresas numa situação jurídica e factual comparável, deveria ser considerada seletiva prima facie à luz do objetivo da ITA 2010, que consiste em tributar os rendimentos obtidos em Gibraltar ou derivados de Gibraltar.

(96)

Nessa decisão, a Comissão salientou ainda que a isenção parecia favorecer significativamente um grupo de 529 empresas que recebem rendimentos decorrentes de juros passivos ou de royalties, nomeadamente juros de outras empresas do mesmo grupo ou rendimentos de royalties. A Comissão observou também que a maior parte dos juros de empréstimos recebidos por empresas de Gibraltar resultou de empréstimos interempresas concedidos a entidades do grupo estrangeiras (50).

(97)

Num caso como este, em que a medida não resulta de uma derrogação formal do sistema de tributação, a Comissão considera que, ao apreciar a seletividade, é particularmente pertinente considerar os efeitos da medida para apreciar se esta favorece significativamente um determinado grupo de empresas.

(98)

No que respeita aos royalties, a análise da Comissão dos efeitos da medida (51) mostra que esta beneficiou apenas 10 empresas (das 8 003 empresas ativas que operam em Gibraltar), todas elas pertencentes a grupos multinacionais. Além disso, pelo menos oito delas parecem pertencer a grandes multinacionais que operam em todo o mundo. Em contrapartida, nenhuma empresa autónoma recebia rendimentos decorrentes de royalties em Gibraltar.

(99)

No que respeita aos juros, as informações fornecidas pelas autoridades do Reino Unido mostram que, do montante total dos rendimentos de juros de empréstimos interempresas recebidos por empresas de Gibraltar (1 400 milhões de GBP), 99,8 % são provenientes de empréstimos concedidos a empresas (do grupo) estrangeiras. Em contrapartida, apenas duas empresas de Gibraltar, que não representam mais de 3 256 834 GBP no total (222 169 GBP em termos de perda de receitas fiscais) (correspondentes a 0,2 % do montante total de empréstimos interempresas), beneficiaram de juros de origem interna.

(100)

Estes números demonstram que a medida favoreceu significativamente empresas que pertencem a grupos multinacionais encarregados de determinadas funções [a concessão de empréstimos intragrupo e/ou o direito de utilizar os direitos de propriedade intelectual (PI)]. Em particular, a medida beneficiou i) um pequeno número de empresas multinacionais, a maioria das quais faz parte de grandes grupos multinacionais que operam em todo o mundo (recebendo rendimentos decorrentes de royalties) e ii) empresas que fazem parte de grupos multinacionais e concedem empréstimos a empresas estrangeiras que fazem parte do seu grupo. À luz do objetivo da ITA 2010 (nomeadamente, tributar os rendimentos obtidos em Gibraltar ou derivados de Gibraltar), estas empresas encontram-se numa situação jurídica e factual semelhante a todas as outras empresas de Gibraltar que geram rendimentos obtidos em Gibraltar ou derivados de Gibraltar (ou que exercem atividades que exigem uma licença ao abrigo da lei de Gibraltar, como a banca, os seguros ou os jogos de azar).

(101)

O Reino Unido e as autoridades de Gibraltar consideram que a isenção constitui uma medida geral aplicada a todas as empresas em situação semelhante, independentemente do setor. Referem também que o facto de ser possível identificar algumas empresas que beneficiam mais de uma regra fiscal do que outras não torna a regra seletiva per se. A regra só seria seletiva se fosse intrinsecamente provável que beneficiasse uma categoria identificável de empresas. Na opinião do Reino Unido e das autoridades de Gibraltar, não é esse o caso da medida em apreço, uma vez que não existem outras empresas numa situação factual ou jurídica semelhante em Gibraltar a que a isenção não se aplica.

(102)

A Comissão considera que a afirmação do Reino Unido de que a medida se aplica prima facie a todas as empresas, independentemente do seu setor ou atividade, não é pertinente para efeitos de apreciação da seletividade. Segundo jurisprudência constante, a circunstância de o número de empresas passível de beneficiar de uma medida nacional ser muito significativo, ou de essas empresas pertencerem a setores de atividade diferentes, não basta para pôr em causa o caráter seletivo dessa medida (52).

(103)

Uma medida que distingue entre empresas que, tendo em conta o objetivo prosseguido pelo regime jurídico em causa, se encontram numa situação factual e jurídica comparável é, a priori, seletiva. No caso em apreço, ficou demonstrado que a isenção do imposto sobre o rendimento das sociedades para os rendimentos decorrentes de juros passivos e de royalties beneficia principalmente grupos multinacionais. Conforme referido no considerando 100, à luz do objetivo do sistema fiscal de referência (ITA 2010), nomeadamente, tributar os rendimentos obtidos em Gibraltar ou derivados de Gibraltar, os grupos multinacionais encontram-se numa situação factual e jurídica semelhante a todas as outras empresas de Gibraltar que geram rendimentos obtidos em Gibraltar ou derivados de Gibraltar. Por conseguinte, a isenção do imposto sobre o rendimento das sociedades para os rendimentos decorrentes de juros passivos e de royalties é seletiva prima facie.

(104)

Além disso, importa salientar que o facto de a isenção beneficiar principalmente grupos multinacionais não constitui uma consequência aleatória do regime (53). A isenção, numa jurisdição fiscal pequena como Gibraltar, sem considerar o local onde as atividades de I&D foram realizadas, ofereceu, por definição, mais oportunidades aos grupos internacionais que, devido à sua estrutura e dimensão internacional, podem facilmente mover ativos intangíveis e capital (e depois conceder empréstimos e/ou o direito de utilizar direitos de propriedade intelectual) dentro do grupo. Tais conclusões são suficientes para demonstrar que a medida foi concebida para atrair ou favorecer empresas pertencentes a grupos e, nomeadamente, grupos multinacionais encarregados de determinadas atividades (a concessão de empréstimos intragrupo e/ou o direito de utilizar os direitos de propriedade intelectual). Tendo em conta o que precede, a Comissão conclui que a medida é seletiva prima facie, uma vez que os seus efeitos, que favoreceram significativamente uma determinada categoria de empresas, são a consequência inevitável da sua conceção.

(105)

Uma medida que é seletiva prima facie pode ser justificada pela natureza ou pelo regime geral do sistema de tributação, se decorrer diretamente dos princípios fundadores ou diretores intrínsecos do sistema de referência ou resultar de mecanismos inerentes necessários ao seu funcionamento e à sua eficácia. Tal pode ser o caso do princípio da neutralidade, do objetivo de otimizar a recuperação de dívidas fiscais, ou da capacidade de gestão administrativa.

(106)

As autoridades do Reino Unido argumentaram que a isenção é a consequência lógica do princípio da territorialidade, que se baseia no objetivo de evitar a dupla tributação. A este respeito, a Comissão observa que a isenção dos rendimentos decorrentes de juros passivos e de royalties introduzida na ITA 2010 não pode ser vista como uma mera aplicação do princípio da territorialidade. Em particular, como anteriormente explicado no ponto 7.1.3.2, é necessário salientar que o sistema de tributação territorial considera os rendimentos de royalties recebidos por uma empresa de Gibraltar como sendo obtidos em Gibraltar e derivados de Gibraltar. Quanto aos juros passivos, é necessária uma apreciação caso a caso do princípio da territorialidade para determinar a localização das atividades que dão origem aos rendimentos e, portanto, a existência ou não de um rendimento tributável. Por conseguinte, a isenção dos rendimentos decorrentes de juros passivos e de royalties, conforme introduzida na ITA 2010, não pode ser considerada um mero reflexo da aplicação do princípio da territorialidade.

(107)

Além do mais, o argumento de que a aplicação do princípio da territorialidade se basearia na necessidade de evitar a dupla tributação não é sustentável, dado que a entidade pagadora (estrangeira) pode geralmente deduzir os juros ou royalties para efeitos fiscais (54). Além disso, no âmbito da Diretiva 2003/49/CE do Conselho (55) (Diretiva Juros e Royalties), determinados pagamentos de juros e royalties intragrupo estão isentos de retenção na fonte (ao nível da entidade pagadora estrangeira) com base nas regras nacionais que transpõem a referida diretiva para o direito nacional. Por conseguinte, tendo em conta o risco limitado da dupla tributação, uma medida de isenção total e automática é desproporcionada, e a prevenção da dupla tributação não pode ser considerada uma justificação aceitável.

(108)

Além disso, no contexto da investigação formal, as autoridades do Reino Unido também alegaram que a isenção dos rendimentos decorrentes de juros passivos e de royalties se justifica por razões de capacidade administrativa, dado que o produto do imposto não seria suficiente para justificar os encargos administrativos da aplicação da tributação dos rendimentos decorrentes de juros passivos e de royalties. A este respeito, referiram que os juros de origem estrangeira estariam isentos, em qualquer caso, ao abrigo do princípio da territorialidade normal de Gibraltar. No que respeita aos juros e royalties provenientes de Gibraltar, consideram a isenção fiscal justificada pelo facto de o custo de cobrança exceder as receitas esperadas.

(109)

A Comissão convidou as autoridades do Reino Unido a demonstrarem, com elementos concretos, a afirmação de que o custo administrativo de aplicar o imposto sobre o rendimento das sociedades aos rendimentos decorrentes de juros passivos e de royalties excederia os resultados das receitas. Contudo, as autoridades do Reino Unido não apresentaram elementos concretos para fundamentar a sua alegação. Na falta de elementos de prova, a Comissão não pode aceitar a afirmação de que a isenção dos rendimentos decorrentes de juros passivos e de royalties se justifica por razões de capacidade administrativa.

(110)

À luz das considerações apresentadas na presente secção, a Comissão considera que a medida é seletiva, pois favorece significativamente um determinado grupo de empresas pertencentes a grupos multinacionais com determinadas funções (a concessão de empréstimos intragrupo ou o direito de utilizar direitos de propriedade intelectual), em comparação com outras empresas que estão numa situação factual e jurídica semelhante, dado o objetivo intrínseco da ITA 2010.

(111)

De acordo com o artigo 107.o, n.o 1, do TFUE, para constituir um auxílio estatal, uma medida tem de falsear ou ameaçar falsear a concorrência e afetar as trocas comerciais intra-União.

(112)

No decorrer da investigação, ficou estabelecido que a maioria das empresas que beneficiaram da isenção dos rendimentos decorrentes de juros passivos e de royalties faz parte de grupos internacionais de empresas que atuam em setores nos quais ocorre o comércio intra-União (56).

(113)

Mesmo que as empresas de Gibraltar abrangidas pela isenção não estivessem diretamente envolvidas no comércio, o Tribunal de Justiça sustentou que, quando um auxílio concedido a uma empresa reforça a sua posição relativamente às demais empresas concorrentes nas trocas comerciais intra-União, deve entender-se que tal medida influencia e distorce a concorrência (57).

(114)

Além disso, deve salientar-se que a isenção do imposto sobre o rendimento das sociedades para rendimentos decorrentes de juros passivos e de royalties não está relacionada com nenhum investimento específico, reduzindo simplesmente os custos que os beneficiários normalmente teriam de suportar nas suas atividades diárias. Por conseguinte, se se verificar que a isenção envolve auxílio estatal, este implicaria um auxílio ao funcionamento. Os auxílios ao funcionamento têm mais probabilidades de falsear ou ameaçar falsear a concorrência, uma vez que não se referem a uma deficiência específica do mercado e não estão limitados no tempo.

(115)

As autoridades do Reino Unido e de Gibraltar alegaram também que qualquer auxílio resultante da isenção de royalties seria de minimis e ficaria fora do âmbito de aplicação das regras relativas aos auxílios estatais, em conformidade com o Regulamento (UE) n.o 1407/2013. No contexto da investigação formal, as autoridades do Reino Unido foram convidadas a demonstrar que as condições para que a medida fosse considerada de minimis e, portanto, para que não estivesse abrangida pelas regras dos auxílios estatais, estariam cumpridas para todas as empresas em causa. No entanto, as informações fornecidas referiam-se apenas a algumas empresas e as autoridades do Reino Unido não fundamentaram a sua alegação de que as condições de minimis estariam cumpridas para todos os beneficiários do auxílio. Por conseguinte, a Comissão não pode aceitar o argumento de que a isenção não implicaria qualquer auxílio com o fundamento de que a vantagem obtida seria sempre de minimis.

(116)

Neste sentido, a Comissão considera que a medida falseia ou ameaça falsear a concorrência e que afeta as trocas comerciais intra-União.

(117)

Dado que todas as condições previstas no artigo 107.o, n.o 1, do TFUE estão preenchidas, a Comissão conclui, portanto, que o regime de isenção dos rendimentos decorrentes de juros passivos e de royalties, como existia antes da entrada em vigor das alterações pertinentes introduzidas em 2013, constitui um auxílio estatal na aceção do referido artigo.

(118)

Nos termos do artigo 1.o, alínea c), do Regulamento Processual, entende-se por «novo auxílio» quaisquer auxílios, isto é, regimes de auxílio e auxílios individuais, que não sejam considerados auxílios existentes, incluindo as alterações a um auxílio existente. Entende-se por «auxílios existentes» os auxílios autorizados ou os auxílios que se considere terem sido autorizados nos termos do artigo 1.o, alínea d), do Regulamento Processual.

(119)

As autoridades do Reino Unido e Gibraltar afirmam que, se a isenção dos juros de origem estrangeira constituir um auxílio estatal, este seria um auxílio existente, dado que o estatuto desses juros ao abrigo da isenção se manteve o mesmo de facto que na anterior legislação de 1952 (como resultado do princípio da territorialidade).

(120)

A esse respeito, a Comissão observa que, ao abrigo do sistema de tributação territorial, seria necessário proceder a uma avaliação casuística dos rendimentos dos juros, a fim de determinar se existia algum rendimento tributável. Tal não levaria à isenção automática dos rendimentos em causa. Por conseguinte, a isenção para rendimentos de juros passivos (antes de 1 de julho de 2013), conforme introduzida na ITA 2010, difere substancialmente do tratamento fiscal dos rendimentos de juros passivos antes da ITA 2010, e não pode ser considerada como tendo o mesmo efeito que a aplicação do princípio de territorialidade.

(121)

Além disso, mesmo que o princípio da territorialidade resulte efetivamente na isenção dos juros de origem estrangeira, tal não seria suficiente para estabelecer a natureza de «auxílio existente» da medida, uma vez que a isenção anterior não se limitava aos rendimentos de juros de origem estrangeira (abrangia juros de origem estrangeira e interna). Qualquer justificação possível para a isenção (e para a sua conformidade com o princípio de territorialidade) deve ser baseada num raciocínio que seja aplicável a todos os rendimentos de juros, e não apenas a uma parte específica (juros de origem estrangeira).

(122)

O auxílio estatal é considerado compatível com o mercado interno se corresponder a uma das categorias enumeradas no artigo 107.o, n.o 2, do TFUE (58), e pode ser considerado compatível com o mercado interno se corresponder a uma das categorias enumeradas no artigo 107.o, n.o 3, do TFUE (59). No entanto, é sobre o Estado-Membro que concede o auxílio que recai o ónus de provar que o referido auxílio é compatível com o mercado interno nos termos do artigo 107.o, n.os 2 ou 3 do TFUE (60).

(123)

A Comissão observa que as autoridades do Reino Unido não apresentaram quaisquer argumentos sobre a razão pela qual a isenção do imposto sobre o rendimento das sociedades relativa aos rendimentos decorrentes de juros passivos e de royalties deve ser considerada compatível com o mercado interno. Em especial, o Reino Unido não se pronunciou sobre as dúvidas expressas na primeira decisão de início do procedimento no que respeita à compatibilidade da medida.

(124)

A própria Comissão não identificou quaisquer motivos possíveis para a compatibilidade e considera que nenhuma das exceções enumeradas no artigo 107.o, n.os 2 ou 3, do TFUE é aplicável, uma vez que a medida não parece visar a realização de nenhum dos objetivos enumerados nessas disposições. Além disso, dado que a isenção do imposto sobre o rendimento das sociedades para rendimentos decorrentes de juros passivos e de royalties não está relacionada com nenhum investimento específico, reduzindo simplesmente os custos que os beneficiários normalmente teriam de suportar nas suas atividades diárias, considera-se que envolve um auxílio ao funcionamento. Regra geral, este auxílio não pode ser considerado compatível com o mercado interno ao abrigo do artigo 107.o, n.o 3, do TFUE, na medida em que não facilita o desenvolvimento de certas atividades ou regiões económicas. Além disso, as vantagens fiscais, neste caso, não estão limitadas no tempo, não se reduzem progressivamente, e não são proporcionais ao que é necessário para compensar uma falha concreta do mercado ou para cumprir qualquer objetivo de interesse geral nas regiões em causa. Por conseguinte, a medida não pode ser considerada compatível com o mercado interno, em conformidade com o artigo 107.o, n.os 2 ou 3, do TFUE.

(125)

A título preliminar, deve ser lembrado que «não existindo normas da União na matéria, é da competência dos Estados-Membros ou das entidades infraestatais que disponham de autonomia fiscal a designação das bases tributáveis e a repartição da carga fiscal entre os diferentes fatores de produção e os diferentes setores económicos» (61). Ao mesmo tempo, em consonância com a jurisprudência constante, «o exercício das competências mantidas não pode permitir adotar unilateralmente medidas proibidas pelo Tratado» (62).

(126)

Em especial, a Comissão não questiona a concessão de decisões fiscais pelas administrações fiscais dos Estados-Membros, e reconhece a importância das decisões fiscais prévias como instrumento para proporcionar segurança jurídica aos contribuintes. Desde que não concedam uma vantagem seletiva a operadores económicos específicos, as decisões fiscais não suscitam problemas ao abrigo da legislação da União em matéria de auxílios estatais (63).

(127)

Contudo, se uma decisão fiscal subscrever um resultado que não reflete de forma fiável o que resultaria de uma aplicação normal do regime fiscal comum, essa decisão pode conferir uma vantagem seletiva ao destinatário, na medida em que esse tratamento seletivo dá azo a uma redução da dívida fiscal do destinatário no Estado-Membro comparativamente a outras empresas numa situação factual e jurídica semelhante (64).

(128)

Na decisão de alargar o procedimento, relativamente às 165 decisões fiscais concedidas pelas autoridades fiscais de Gibraltar entre janeiro de 2011 e agosto de 2013, a Comissão concluiu, a título preliminar, que as decisões fiscais eram materialmente seletivas, uma vez que as autoridades fiscais de Gibraltar se abstinham, em geral, de realizar uma avaliação adequada das obrigações tributárias das empresas, no exercício dos seus poderes discricionários. A Comissão também considerou, a título preliminar, que, em alguns casos, as autoridades fiscais de Gibraltar emitiam decisões fiscais que não eram coerentes com as disposições fiscais aplicáveis (65).

(129)

A Comissão considerou, a título preliminar, que, ao conceder essas decisões fiscais apenas a determinadas empresas multinacionais, e não a outras empresas estritamente nacionais que não pedem uma decisão fiscal, as autoridades fiscais trataram as empresas que se encontravam numa situação jurídica e factual semelhante de forma diferente. Por conseguinte, as medidas foram consideradas seletivas prima facie. Além disso, a Comissão não identificou qualquer justificação aceitável resultante da natureza ou do regime geral da ITA 2010.

(130)

Como parte da investigação formal, a Comissão analisou a documentação pertinente fornecida pelas autoridades do Reino Unido relativamente às 165 decisões abrangidas pelo âmbito da investigação, a fim de identificar eventuais práticas discricionárias, uma aplicação incorreta das regras, ou a ausência de controlos adequados quanto ao local onde as atividades foram efetivamente realizadas. A documentação apreciada pela Comissão incluiu o seguinte:

(131)

A análise dessas informações permitiu à Comissão apreciar se as empresas pertinentes geraram rendimento tributável em Gibraltar, de acordo com o sistema territorial de tributação e/ou se qualquer decisão fiscal foi concedida ou aplicada de uma forma não coerente com as disposições fiscais aplicáveis.

(132)

Na grande maioria dos casos (160 das 165 decisões sob investigação), a análise não mostrou que as decisões tinham sido concedidas de uma forma não coerente com as regras fiscais gerais aplicáveis. Na maior parte dos casos, os rendimentos gerados pelas empresas em questão não cumpriam os requisitos territoriais para serem tributáveis em Gibraltar. Em particular, os relatórios de auditoria e os outros documentos apresentados pelas autoridades do Reino Unido mostraram que as atividades das empresas em Gibraltar eram limitadas e, em geral, não podiam levar as autoridades fiscais a concluir que as atividades geradoras de rendimentos tinham efetivamente ocorrido em Gibraltar. Por outras palavras, havia provas suficientes de que as atividades que deram origem aos lucros não se realizaram em Gibraltar. Várias decisões confirmaram a não tributação de juros passivos, royalties e/ou dividendos, o que estava em consonância com as disposições fiscais aplicáveis, uma vez que, no momento em que as decisões fiscais foram concedidas, as disposições fiscais aplicáveis não previam a tributação dos rendimentos decorrentes de royalties e de juros passivos. Como indicado nos considerandos 145 a 147, foram apresentadas justificações adequadas em relação aos outros casos. As conclusões supra são ilustradas pelos seguintes exemplos, que refletem as várias categorias de atividades económicas (abrangidas pelas 165 decisões fiscais) identificadas na decisão de alargar o procedimento (66).

(133)

O primeiro exemplo diz respeito a uma decisão concedida a uma empresa que presta serviços de gestão e consultoria a hotéis e casinos em África. O relatório de auditoria concluiu que os serviços foram prestados em África através do pessoal empregado pela empresa em África. A auditoria mostrou que a empresa não exercia atividades comerciais em Gibraltar ou a partir de Gibraltar. A atividade da empresa em Gibraltar limitava-se ao apoio administrativo básico prestado por um único membro do pessoal enquanto secretário administrativo, sem que qualquer atividade significativa fosse exercida em Gibraltar. Tais deveres básicos de secretariado não foram considerados atividades geradoras de rendimento em Gibraltar. Tal foi corroborado por uma visita ao local das instalações da empresa em Gibraltar, que consistiam numa instalação de escritório exclusivamente projetada para a realização de reuniões do conselho de administração. A fiscalização das instalações noutros dias pelas autoridades fiscais mostrou que as instalações não eram utilizadas para quaisquer outros fins. Com base no que precede, o relatório concluiu que a empresa não estava abrangida pelo âmbito da tributação em Gibraltar, devido ao facto de nenhum rendimento ter sido obtido em Gibraltar ou ser derivado de Gibraltar (uma vez que a empresa não exercia atividades geradoras de rendimentos em Gibraltar).

(134)

No segundo exemplo, foi concedida uma decisão a uma empresa que fornece serviços de corretagem marítima aos clientes por conta dos armadores. A auditoria confirmou que os serviços foram realizados em ou a partir de várias localizações do grupo em Londres, Singapura, Austrália ou Mónaco, sem quaisquer atividades geradoras de rendimentos em Gibraltar. A auditoria não encontrou quaisquer elementos de prova que indicassem que a empresa tinha realizado qualquer atividade em Gibraltar. Com base no que precede, o relatório de auditoria considerou que a empresa não tinha uma presença ou estabelecimento permanente em Gibraltar que não o seu servidor. Por conseguinte, o relatório concluiu que a empresa não estava abrangida pelo âmbito da tributação em Gibraltar, devido ao facto de nenhum rendimento ter sido obtido em Gibraltar ou ser derivado de Gibraltar (uma vez que a empresa não exercia atividades geradoras de rendimentos em Gibraltar).

(135)

O terceiro exemplo diz respeito a uma decisão concedida a uma empresa que presta serviços administrativos e de apoio a uma empresa associada luxemburguesa. Os serviços foram executados por dois dos seus administradores residentes em Gibraltar. A empresa também detinha empréstimos concedidos a várias empresas do grupo localizadas principalmente nos Países Baixos. O aval e a garantia para esses empréstimos não se encontravam em Gibraltar (67). A revisão da investigação realizada em 2015 concluiu que a empresa tinha uma presença física em Gibraltar em virtude dos serviços de gestão profissional exercidos pelos seus administradores residentes, que tomam decisões de gestão. Até 30 de junho de 2013, a empresa era tributada apenas pelos rendimentos resultantes dos serviços administrativos e de apoio, uma vez que os juros dos empréstimos interempresas não eram tributáveis em Gibraltar (68) (em conformidade com a isenção dos juros passivos no âmbito da ITA 2010). Desde 1 de julho de 2013, a empresa também tem sido sujeita ao imposto sobre os rendimentos de juros (classe 1A, quadro C do anexo 1 da ITA 2010), na sequência da alteração que incluiu os juros de empréstimos interempresas no âmbito de aplicação da tributação ao abrigo da ITA 2010. A empresa está totalmente regularizada para todos os efeitos fiscais em Gibraltar desde 1 de julho de 2013.

(136)

Num quarto exemplo, uma decisão foi concedida a uma empresa que, nos termos de um acordo de empresa comum, contratou terceiros estabelecidos fora de Gibraltar para a prestação de serviços promocionais, de publicidade e marketing relacionados com atividades de jogos à distância, incluindo o reconhecimento e desenvolvimento da marca. A empresa recebeu uma parte dos rendimentos gerados pelas atividades de jogos à distância realizadas em Malta pela contraparte do acordo de empresa comum. A revisão, que incluiu uma visita ao local e uma investigação conduzida pelos funcionários da administração fiscal de Gibraltar nas atividades financeiras, nos setores bancário e de instalações de escritórios de Gibraltar, mostrou que a empresa não possuía uma presença física ou um estabelecimento permanente em Gibraltar, e que os seus diretores corporativos não realizavam atividades geradoras de rendimentos em ou a partir de Gibraltar. O relatório concluiu que a empresa não estava abrangida pelo âmbito da tributação devido ao facto de nenhum rendimento ter sido obtido em Gibraltar ou ser derivado de Gibraltar. A decisão foi revogada pelas autoridades fiscais de Gibraltar em 17 de julho de 2015, uma vez que os representantes da empresa confirmaram na reunião no local que já não tinham qualquer relacionamento com a empresa.

(137)

No quinto exemplo, uma decisão foi concedida a uma empresa ativa na aquisição de produtos petrolíferos diretamente de refinarias na Ásia e no posterior armazenamento, transporte e entrega desses produtos dos terminais de armazenamento da empresa localizados na Ásia a clientes em Itália, Grécia, Israel e Turquia. A revisão mostrou que a empresa não tinha presença física ou estabelecimento permanente em Gibraltar, e que o seu único diretor não tinha realizado atividades geradoras de rendimentos Gibraltar em ou a partir de Gibraltar. Constatou também que, como mostrado pelo sítio Web do grupo do qual a empresa fazia parte, a atividade de negociação foi realizada em várias localizações geográficas através de escritórios localizados em Hong Kong, Reino Unido, Dubai, Omã e Afeganistão. Com base no que precede, a revisão concluiu que a empresa não estava abrangida pelo âmbito da tributação nos termos da secção 11 da ITA 2010 devido ao facto de nenhum rendimento ter sido obtido em Gibraltar ou ser derivado de Gibraltar.

(138)

No sexto exemplo, uma decisão foi concedida a uma empresa que comercializava produtos médicos não farmacêuticos e produtos relacionados com a saúde da Coreia do Sul para a Alemanha. A auditoria mostrou que as decisões comerciais e de gestão foram subcontratadas a uma pessoa residente na Namíbia. Mostrou também que o diretor único da empresa, residente em Gibraltar, prestava serviços de consultoria geral à empresa e não estava ativamente envolvido nas atividades de negociação diárias realizadas pela empresa. Não foi possível identificar qualquer presença física em Gibraltar com base numa visita ao local, numa reunião com a empresa, em respostas a perguntas escritas adicionais e verificações sistemáticas realizadas na Web. A revisão de investigação considerou que a empresa não prestou um serviço em Gibraltar e, consequentemente, concluiu que a empresa não dispunha de fontes de rendimentos obtidos em Gibraltar ou derivados de Gibraltar.

(139)

No sétimo exemplo, a empresa estava envolvida na operação de jogos pela Internet através de um sítio Web. Os rendimentos da empresa incluíam cobranças recebidas de utilizadores finais por características e direitos não básicos, comissões recebidas da negociação de apostas ao abrigo de licenças para terceiros e a venda de produtos relacionados com jogos. A análise das informações disponíveis mostrou que, até 1 de janeiro de 2014, todas as atividades foram realizadas fora de Gibraltar. Em particular, o desenvolvimento de software foi realizado pela subsidiária da empresa noutro Estado-Membro, enquanto o servidor anfitrião estava localizado na Suíça. A função de apoio ao cliente foi realizada por três pessoas independentes noutro Estado-Membro e num país terceiro. As taxas de subscrição foram processadas nos Países Baixos. Neste contexto, a revisão de investigação considerou que a empresa não era tributável relativamente aos rendimentos gerados até 1 de janeiro de 2014 (69). Desde 2 de janeiro de 2014, a empresa tem uma presença física em Gibraltar, e tem rendimentos obtidos em Gibraltar e derivados de Gibraltar, entrega declarações de rendimentos completas, e está totalmente regularizada para todos os efeitos fiscais em Gibraltar. A decisão fiscal foi revogada em janeiro de 2014.

(140)

No oitavo exemplo, a auditoria confirmou que a empresa comercializava produtos químicos agrícolas da Hungria, Bélgica e Israel para clientes da antiga República jugoslava da Macedónia, Bósnia-Herzegovina e Eslováquia. Após examinar todos os documentos apresentados pela empresa, bem como informações adicionais fornecidas pela mesma por escrito e no contexto de uma reunião com os representantes da empresa (e com base noutras funções de investigação), a auditoria constatou que não decorreram em Gibraltar quaisquer atividades geradoras de rendimento (na ausência de quaisquer serviços prestados em Gibraltar ou a partir de Gibraltar ou de qualquer atividade realizada em Gibraltar ou a partir de Gibraltar) e, por conseguinte, concluiu que a empresa não estava abrangida pelo âmbito da tributação nos termos da secção 11 da ITA 2010.

(141)

O nono e último exemplo diz respeito a uma decisão concedida a uma empresa que freta um iate de luxo (registado no Reino Unido) nas Ilhas Virgens Britânicas. A empresa tinha um sítio Web que mostrava que o afretamento era realizado nas Caraíbas. A revisão das autoridades fiscais de Gibraltar revelou que a empresa não exercia qualquer negociação em Gibraltar e não tinha presença física ou estabelecimento permanente em Gibraltar. Concluiu, portanto, que não havia atividades geradoras de rendimentos que tornassem a empresa tributável ao abrigo do princípio da territorialidade. A decisão expirou em outubro de 2015, quando a empresa foi removida do Registo de Empresas pelo Registo Comercial (Registrar of Companies) em Gibraltar.

(142)

Estes nove exemplos são apenas ilustrativos. A Comissão apreciou as informações e documentos disponíveis em relação a todas as 160 decisões para se certificar de que as mesmas foram concedidas em conformidade com as regras fiscais aplicáveis em Gibraltar, e de que as atividades levadas a cabo pelas empresas em causa refletiam de forma justa as atividades descritas no pedido da decisão.

(143)

Das 160 decisões fiscais, 98 estavam, de facto, relacionadas com o princípio da territorialidade (e as revisões feitas pelas autoridades fiscais de Gibraltar constataram que nenhuma atividade geradora de rendimentos decorreu em Gibraltar). Por conseguinte, os rendimentos gerados pelas empresas em causa não estavam, de forma alguma, abrangidos pelo âmbito de aplicação do sistema de tributação territorial em Gibraltar.

(144)

Em 34 casos, os destinatários receberam juros passivos, royalties e/ou dividendos (70) e tudo indica que as suas situações foram regularizadas ou que as suas atividades cessaram após as alterações de 2013. Contudo, na medida em que o tratamento fiscal destas empresas resulta da aplicação do regime de auxílios analisado na secção 7 da presente decisão, a Comissão remete para essa secção. Por conseguinte, qualquer auxílio concedido com base nestas decisões (durante o período que precede a entrada em vigor das alterações de 2013) é tratado na parte operacional da presente decisão como fazendo parte do regime de auxílios identificado na secção 7.

(145)

Em 19 casos, a empresa não foi constituída, ou as atividades descritas nos pedidos de decisão fiscal não se concretizaram, ou a empresa estava inativa. Por conseguinte, não havia nada a tributar nesses casos e, independentemente da posição tomada pelas autoridades fiscais, as decisões não podiam implicar a concessão de qualquer vantagem às empresas em causa.

(146)

Em quatro outros casos, as decisões concluíram que os rendimentos pertinentes eram obtidos em Gibraltar e derivados de Gibraltar e, por conseguinte, eram tributáveis de acordo com a secção 11 da ITA 2010. A este respeito, é importante salientar que, nesses casos, os relatórios de auditoria das autoridades fiscais de Gibraltar sublinharam que as decisões fiscais tinham sido revogadas na sequência de alterações legislativas ou materiais. Parece também que as revogações não resultaram das auditorias realizadas em 2015, mas de exames anteriores, por exemplo, quando as alterações de 2013 relativamente aos rendimentos decorrentes de juros e royalties entraram em vigor. Por outras palavras, nestes quatro casos, as empresas em causa estiveram sujeitas a impostos relativamente aos seus rendimentos obtidos em Gibraltar ou derivados de Gibraltar.

(147)

As cinco decisões restantes dizem respeito a questões relacionadas com o imposto sobre o rendimento das pessoas singulares, como a tributação de trabalhadores. Essas decisões não afetam o nível de tributação das empresas em causa e, por conseguinte, não estão abrangidas pelo âmbito de aplicação da tributação do rendimento das sociedades.

(148)

O quadro do anexo apresenta uma visão geral das conclusões da Comissão relativamente às 160 decisões fiscais não problemáticas, com referência às categorias descritas na presente secção. Mostra que não foi encontrado qualquer caso em que as decisões não tivessem sido coerentes com a aplicação normal do sistema de tributação de Gibraltar (71).

(149)

Consequentemente, mesmo que se tivesse apurado que as autoridades de Gibraltar tinham emitido as 160 decisões fiscais sem seguir qualquer procedimento designado ou sem realizar qualquer análise substantiva no momento em que as decisões foram concedidas, tal não teria tido qualquer impacto na prática e não teria resultado na concessão de qualquer vantagem, dado que as atividades (ou a ausência de atividades) das empresas em causa não geraram rendimentos tributáveis de acordo com as regras do imposto sobre o rendimento de Gibraltar (72).

(150)

Por conseguinte, após ter analisado cuidadosamente os elementos de prova apresentados pelas autoridades do Reino Unido, a Comissão chegou à conclusão de que as 160 decisões fiscais refletiam de forma fiável o que teria resultado de uma aplicação normal do sistema de tributação comum de Gibraltar, sem envolver qualquer aplicação incorreta da lei ou outra indicação da existência de auxílios estatais. Daqui decorre que a concessão e execução de tais decisões não suscitam quaisquer problemas em matéria de auxílios estatais (73).

(151)

A investigação da Comissão mostrou que cinco decisões concedidas a sócios de Gibraltar de sociedades em comandita neerlandesas (Commanditaire vennootschap ou «CV») levantaram questões no que respeita às regras em matéria de auxílios estatais.

(152)

As decisões em questão foram concedidas em 2011 ou 2012 e confirmaram que os royalties (e, em menor grau, os rendimentos decorrentes de juros passivos) gerados ao nível das CV holandesas não eram tributáveis ao abrigo da ITA 2010. Tais decisões permaneceram em vigor e não foram revogadas pelas autoridades fiscais, nem na sequência das alterações à ITA 2010 em 2013, que incluíram os juros e os royalties no âmbito de aplicação da tributação, nem na sequência das auditorias realizadas em 2015.

(153)

As situações referidas nos pedidos de decisão envolviam normalmente a seguinte estrutura:

A BV neerlandesa explora os direitos de PI

Sócio comanditado 99 %

A CV neerlandesa detém os direitos de PI

Sócio comanditário 1 %

EGIB02

Royalty

Licença

EGIB01

(154)

De acordo com a lei neerlandesa, uma CV é uma sociedade em comandita, que geralmente é considerada uma entidade fiscalmente transparente e, portanto, não sujeita ao imposto sobre o rendimento das sociedades nos Países Baixos (74). Por conseguinte, os rendimentos da CV não são tributados nos Países Baixos ao nível da CV, mas ao nível dos sócios da mesma, de acordo com a sua participação. Por outras palavras, só existe responsabilidade fiscal em relação aos rendimentos de tais CV nos Países Baixos se um ou mais sócios da CV forem pessoas ou empresas residentes nos Países Baixos.

(155)

Quanto ao tratamento fiscal em Gibraltar, das alegações do Reino Unido depreende-se que, na ausência de regras específicas na ITA 2010, Gibraltar aplica princípios do direito comum e, por conseguinte, considera as CV neerlandesas entidades transparentes em conformidade com as regras e jurisprudência aplicáveis no Reino Unido (75). A parte pertinente de quaisquer rendimentos recebidos pelas CV será, portanto, considerada como sendo recebida diretamente pelas empresas de Gibraltar com uma participação na CV neerlandesa.

(156)

Na ausência de uma convenção fiscal bilateral entre Gibraltar e os Países Baixos, a exigibilidade do imposto em Gibraltar dependeria, em princípio, de saber se a parte dos rendimentos em causa gerada pela CV neerlandesa estava abrangida pelo âmbito de tributação ao abrigo da ITA 2010. Como os rendimentos decorrentes de juros passivos e de royalties não estavam sujeitos a impostos até junho de 2013 (no caso dos juros passivos) e janeiro de 2014 (no caso dos rendimentos decorrentes de royalties), qualquer rendimento do género recebido pela CV neerlandesa não estava sujeito a imposto ao nível dos sócios de Gibraltar. Em contrapartida, na sequência das alterações à ITA 2010, que sujeitaram a imposto os rendimentos decorrentes dos royalties e dos juros passivos, independentemente da sua origem (classe 1A e 3A, quadro C, do anexo 1 da ITA 2010), uma aplicação correta das regras fiscais de Gibraltar deveria ter levado as autoridades fiscais de Gibraltar a considerarem os royalties (recebidos a partir de 1 de janeiro de 2014) e os juros passivos (recebidos a partir de 1 de julho de 2013) em causa rendimentos tributáveis ao nível dos sócios de Gibraltar (76).

(157)

Nas suas observações de 21 de fevereiro de 2018, as autoridades do Reino Unido confirmaram que a administração fiscal de Gibraltar considera que as CV neerlandesas são entidades fiscalmente transparentes. No entanto, concluíram que não existe tributação em Gibraltar, uma vez que não existe qualquer disposição específica na ITA 2010 que defina e determine a forma como os sócios de Gibraltar devem ser tributados. O motivo para tal é que a definição de «pessoa» na secção 74 da ITA 2010 não refere explicitamente as sociedades em comandita neerlandesas e, portanto, não existe um mecanismo específico sobre como tributar os rendimentos das participações detidas numa CV.

(158)

A Comissão não compreende o raciocínio do Reino Unido e das autoridades fiscais de Gibraltar pelas seguintes razões: em primeiro lugar, a questão pertinente não é saber se as CV neerlandesas devem ou não ser tributadas em Gibraltar, mas se os sócios (residentes em Gibraltar) dessas CV devem ser tributados no que respeita à sua parte dos rendimentos gerados por tais CV. Dado que as CV são consideradas transparentes para efeitos fiscais em Gibraltar (segundo os princípios do direito comum), os sócios residentes em Gibraltar devem ser tributados no que respeita à sua parte dos rendimentos da CV na medida em que os rendimentos estão abrangidos pelo âmbito de tributação ao abrigo da ITA 2010 (para rendimentos decorrentes de juros, desde 1 de julho de 2013, e para os royalties, desde 1 de janeiro de 2014) (77). A Comissão manifestou dúvidas quanto ao raciocínio apresentado pelo Reino Unido, mas não recebeu argumentos convincentes que apoiassem esse raciocínio.

(159)

Em segundo lugar, mesmo que a definição de «pessoa» na secção 74 fosse pertinente para os casos em apreço (na opinião da Comissão, é-o apenas para as empresas de Gibraltar com participação em CV neerlandesas, não para as CV neerlandesas enquanto tal), deve salientar-se que tal definição (78) é muito genérica e suficientemente ampla para incluir uma CV neerlandesa.

(160)

Os beneficiários das cinco decisões fiscais contestadas são os seguintes:

(161)

O montante dos lucros obtidos ao nível das CV e as participações em causa desses lucros tributáveis ao nível destes cinco beneficiários (de acordo com as respetivas participações nas CV) para o período de 2014-2016 (81) são os seguintes (82):

(162)

As partes em causa dos montantes dos lucros referidos no quadro supra deveriam ter sido incluídas na base tributável das cinco empresas de Gibraltar e tributadas de acordo com as regras fiscais normais de Gibraltar.

(163)

Tal como referido no considerando 77, para que uma medida seja classificada como auxílio estatal, deve existir, em primeiro lugar, uma intervenção do Estado ou através de recursos estatais; em segundo lugar, essa intervenção deve ser suscetível de afetar as trocas comerciais entre os Estados-Membros; em terceiro lugar, deve conceder uma vantagem seletiva a uma empresa e, por último, deve falsear ou ameaçar falsear a concorrência (83).

(164)

No que respeita à intervenção do Estado ou através de recursos estatais, as decisões fiscais contestadas foram emitidas pelas autoridades fiscais de Gibraltar, que fazem parte do Governo de Gibraltar. As decisões fiscais equivaleram a uma aceitação por parte dessas autoridades de um determinado tratamento fiscal. Com base nessas decisões, os beneficiários das mesmas determinaram o imposto sobre o rendimento das sociedades a pagar em Gibraltar (para cada ano fiscal). Quando o beneficiário foi obrigado a apresentar uma declaração fiscal (84), a decisão fiscal foi posteriormente utilizada pelo mesmo para preencher os seus rendimentos e estes rendimentos foram aceites pelas autoridades fiscais de Gibraltar como correspondendo ao imposto sobre o rendimento das sociedades a pagar pelo beneficiário em Gibraltar. Nos casos em que não foi necessário apresentar uma declaração fiscal devido à ausência de rendimento tributável em resultado da decisão, também não surgiu qualquer responsabilidade fiscal. Qualquer vantagem fiscal concedida com base nas decisões fiscais contestadas é, por conseguinte, imputável a Gibraltar.

(165)

No que respeita ao financiamento das medidas através de recursos estatais, o Tribunal de Justiça tem defendido sistematicamente que uma medida através da qual as autoridades públicas atribuem a certas empresas uma isenção fiscal que, embora não implique uma transferência de recursos do Estado, coloca tais empresas numa situação financeira mais favorável do que a dos outros contribuintes, constitui um auxílio estatal (85). Neste caso, as decisões fiscais contestadas confirmam que a parte pertinente dos rendimentos decorrentes de royalties e de juros gerados pelas sociedades neerlandesas não é tributável ao nível das empresas residentes em Gibraltar com participações nessas sociedades. Por conseguinte, pode afirmar-se que o tratamento fiscal concedido com base nas decisões fiscais contestadas reduz o imposto sobre o rendimento das sociedades a pagar em Gibraltar dos beneficiários dessas decisões e, portanto, dá origem a uma perda de recursos estatais. Isto porque qualquer isenção concedida em resultado das decisões fiscais contestadas resulta numa perda de receitas fiscais que, de outro modo, estariam disponíveis para Gibraltar na ausência da isenção (86). Por conseguinte, as medidas são financiadas através de recursos estatais.

(166)

No que respeita à necessidade de afetar as trocas comerciais, as cinco empresas que beneficiam das decisões fiscais contestadas fazem parte de grupos multinacionais que operam em vários mercados em vários Estados-Membros, pelo que qualquer auxílio a seu favor é suscetível de afetar o comércio intra-União. Na mesma linha, ao conceder um tratamento fiscal favorável às empresas do grupo multinacional em questão, Gibraltar afastou potencialmente os investimentos dos Estados-Membros que não podem ou não querem oferecer um tratamento fiscal favorável similar. Uma vez que as decisões fiscais contestadas reforçam a posição concorrencial dos beneficiários relativamente a outras empresas que com eles concorrem no comércio intra-União, deve considerar-se que estas são suscetíveis de afetar esse comércio (87).

(167)

Da mesma forma, no que respeita à necessidade de falsear a concorrência, considera-se que uma medida concedida por um Estado falseia ou ameaça falsear a concorrência quando é suscetível de melhorar a posição concorrencial do beneficiário dessa medida relativamente à de outras empresas com as quais concorre (88).

(168)

As autoridades do Reino Unido argumentam que não há elementos que provem que alguma das decisões fiscais falseou a concorrência. Na sua opinião, uma medida só pode falsear a concorrência no setor em que é aplicada ou num setor estreitamente relacionado. Tal distorção não é óbvia a partir da decisão de alargar o procedimento, uma vez que as decisões fiscais se aplicam num grande número de setores diferentes.

(169)

A investigação mostrou que os beneficiários das cinco decisões fiscais contestadas estão todos ativos em mercados mundiais, como a nutrição pediátrica, o recrutamento e seleção de quadros, os produtos químicos para consumidores e aplicações industriais, tanto em vários Estados-Membros como em países terceiros. Em todos estes mercados, os beneficiários dessas decisões enfrentam a concorrência de outras empresas. O tratamento fiscal concedido com base nas decisões fiscais contestadas isenta os beneficiários de uma dívida fiscal que, de outra forma, seriam obrigados a suportar na gestão corrente das suas atividades normais. Por conseguinte, deve considerar-se que o auxílio concedido com base nas decisões fiscais falseia ou ameaça falsear a concorrência, reforçando a situação financeira dos beneficiários nos mercados em que operam. Ao isentá-los de uma dívida fiscal que, de outra forma, teriam de suportar, e que as empresas concorrentes têm de suportar, o tratamento fiscal concedido com base nas decisões fiscais contestadas liberta recursos que as empresas podem utilizar, por exemplo, para investir nas suas operações comerciais, para realizar novos investimentos, ou para melhorar a remuneração dos acionistas, falseando assim a concorrência nos mercados em que operam. Por conseguinte, neste caso, a quarta condição para a existência de um auxílio estatal também se encontra preenchida.

(170)

No que respeita à terceira condição — a existência de uma vantagem seletiva — importa recordar que a função de uma decisão fiscal consiste em confirmar antecipadamente a forma como o regime fiscal comum se aplica a um caso concreto, tendo em conta os seus factos e circunstâncias específicos. No entanto, como qualquer outra medida fiscal, o tratamento fiscal concedido com base numa decisão fiscal deve respeitar as regras em matéria de auxílios estatais. Como já explicado no considerando 127, quando uma decisão fiscal subscreve um tratamento fiscal que não reflete o que resultaria de uma aplicação normal do regime fiscal comum, sem justificação, a medida confere uma vantagem seletiva ao seu beneficiário, na medida em que esse tratamento fiscal melhora a situação financeira dessa empresa no Estado-Membro, comparativamente a outras empresas que se encontram numa situação factual e jurídica comparável, tendo em conta o objetivo do regime fiscal.

(171)

Sempre que uma medida adotada por um Estado melhora a situação financeira líquida de uma empresa, existe uma vantagem na aceção do artigo 107.o, n.o 1, do TFUE (89). Ao estabelecer a existência de uma vantagem, deve ter-se em conta o efeito da própria medida (90). No caso das medidas fiscais, pode ser conferida uma vantagem através de diversos tipos de redução da carga fiscal de uma empresa e, em especial, através da redução da base tributável ou do montante do imposto devido (91).

(172)

As decisões fiscais contestadas concedidas em 2011 ou 2012 confirmaram que os rendimentos decorrentes de royalties e de juros passivos recebidos pelas empresas de Gibraltar através das suas participações nas CV em questão não são tributáveis ao abrigo da ITA 2010. Este tratamento fiscal determinou o imposto sobre o rendimento das sociedades a pagar em Gibraltar durante o período abrangido pelas decisões fiscais contestadas (92) e proporcionou, assim, uma vantagem seletiva.

(173)

O artigo 107.o, n.o 1, do TFUE apenas proíbe os auxílios que «favorec[em] certas empresas ou certas produções», ou seja, proíbe medidas que confiram uma vantagem seletiva (93). Tal como referido no considerando 86, a fim de apreciar a seletividade, é necessário estabelecer o quadro de referência e uma derrogação do mesmo que não seja justificada pela lógica do sistema fiscal.

(174)

Por conseguinte, a análise da existência de uma vantagem seletiva deve começar pela identificação do sistema de referência aplicável no Estado-Membro ou, no caso em apreço, no território ultramarino em questão. É então necessário determinar se a medida constitui uma derrogação desse sistema de referência, dando origem a um tratamento mais favorável comparativamente a outras empresas numa situação factual e jurídica comparável, tendo em conta os objetivos do sistema (seletividade prima facie) (94). Por último, uma medida fiscal que constitui uma derrogação do sistema de referência pode, contudo, ser justificada se o Estado-Membro puder demonstrar que a mesma resulta diretamente dos princípios fundadores ou diretores do seu sistema fiscal (95). Se for esse o caso, a medida fiscal não é seletiva.

(175)

Como explicado no considerando 89, um sistema de referência inclui um conjunto coerente de regras que são, em geral, aplicáveis, com base em critérios objetivos, a todas as empresas abrangidas pelo seu âmbito de aplicação, tal como definido pelo seu objetivo.

(176)

No que respeita à aplicação das regras relativas ao imposto sobre o rendimento das sociedades em Gibraltar, como já indicado no considerando 90, o sistema de referência é a ITA 2010, cujo objetivo é cobrar receitas aos contribuintes que recebem rendimentos obtidos em Gibraltar ou derivados de Gibraltar. A secção 7.1.3.1 define o sistema de referência de forma mais pormenorizada.

(177)

A secção 16, n.o 1, da ITA 2010 estabelece que, sob reserva das demais disposições da ITA 2010, os lucros ou ganhos tributáveis de uma empresa em Gibraltar durante um período contabilístico devem ser o valor total dos lucros ou ganhos da empresa para esse período contabilístico De acordo com as regras do direito comum (96), no que respeita aos lucros ou ganhos derivados de uma sociedade (da qual uma empresa de Gibraltar seja sócia), é necessário considerar a parte desses lucros ou ganhos a que a empresa de Gibraltar tem direito e avaliá-los de acordo com as disposições da ITA 2010, como se essa parte fossem lucros ou ganhos da empresa de Gibraltar.

(178)

Numa segunda fase, é necessário determinar se a medida constitui uma derrogação da aplicação normal das regras do sistema de referência a favor de certas empresas que se encontram numa situação factual e jurídica semelhante a outras empresas, tendo em conta o objetivo intrínseco do sistema de referência.

(179)

Nas suas observações sobre a decisão de alargar o procedimento, a Gibraltar Society of Accountants alegou que a maioria das decisões referidas nessa decisão foi emitida numa altura em que os juros passivos não eram tributáveis ao abrigo da ITA 2010 e que, por conseguinte, a grande maioria das decisões não poderia dar origem a qualquer rendimento de juros tributável.

(180)

Tal como explicado no considerando 156, é verdade que, na altura em que as decisões fiscais foram concedidas, eram coerentes com as disposições fiscais aplicáveis, uma vez que as mesmas não previam a tributação dos rendimentos decorrentes de royalties e de juros passivos.

(181)

No entanto, tal como estabelecido na secção 7 da presente decisão, tal isenção resultante da legislação de Gibraltar constituía um regime de auxílios estatais. Por conseguinte, o argumento apresentado pela Gibraltar Society of Accountants demonstra que o tratamento fiscal concedido por tais decisões era um auxílio estatal. Com efeito, a aplicação, em casos individuais, de um regime de auxílios é uma medida de auxílio individual.

(182)

Além disso, ao permitir que os beneficiários das decisões continuem a beneficiar das mesmas após a entrada em vigor das alterações de 2013 relativamente aos juros e royalties, as autoridades fiscais de Gibraltar prolongaram a existência desse regime em cinco casos individuais, não tendo ainda cumprido as regras nacionais. O prolongamento deste tratamento fiscal favorável é claramente uma derrogação do regime fiscal comum.

(183)

No que respeita ao período compreendido entre 1 de janeiro de 2011 (entrada em vigor da ITA 2010) e o dia anterior à entrada em vigor das alterações para os juros passivos e os royalties (30 de junho de 2013 e 31 de dezembro de 2013, respetivamente), a parte das decisões fiscais que dizia respeito à isenção dos juros passivos e dos royalties confirmava apenas a aplicação das disposições fiscais aplicáveis na altura (97), ou seja, que esses rendimentos não estavam abrangidos pelo âmbito de tributação em Gibraltar. Por conseguinte, a isenção concedida ao abrigo das decisões fiscais em causa (durante o período anterior às alterações de 2013) deve, assim, ser considerada parte do auxílio estatal identificado na secção 7.

(184)

A partir de 1 de julho de 2013 e de 1 de janeiro de 2014, respetivamente, os rendimentos decorrentes de juros passivos e de royalties passaram a fazer parte das categorias de rendimentos sujeitos a tributação em Gibraltar (98). Por conseguinte, qualquer isenção concedida às cinco empresas de Gibraltar relativamente à sua parte dos rendimentos gerados pelas CV neerlandesas não refletiu a aplicação normal do regime fiscal comum. A continuação da aplicação das decisões fiscais, mesmo após a entrada em vigor das alterações que incluíram os juros e royalties no âmbito da tributação, e mesmo após as auditorias efetuadas pelas autoridades de Gibraltar em 2015 para apreciar se o tratamento fiscal das empresas em causa cumpria regras fiscais aplicáveis, deu origem a uma vantagem seletiva a favor dessas cinco empresas.

(185)

Mesmo que as referidas isenções resultassem de uma mera aplicação incorreta da lei através de uma continuação de facto dos anteriores regimes de isenção e não fossem o resultado direto das cinco decisões fiscais em si, tal não alteraria esta conclusão, uma vez que os efeitos da medida seriam os mesmos.

(186)

À luz do objetivo do regime de tributação do rendimento das sociedades de Gibraltar (tributação dos rendimentos obtidos em Gibraltar ou derivados de Gibraltar), as cinco empresas em causa encontram-se numa situação jurídica e factual comparável à de todos os contribuintes (com rendimento obtidos em Gibraltar ou derivados de Gibraltar) sujeitos ao imposto sobre o rendimento das sociedades em Gibraltar. As decisões fiscais em questão referem-se a empresas que recebem rendimentos decorrentes de royalties e juros passivos que, após a entrada em vigor das alterações legislativas pertinentes, estavam sempre sujeitas ao imposto (desde que excedam um montante anual de 100 000 GBP no que respeita aos juros). A esse respeito, não é possível estabelecer diferenças relativamente a outras empresas que recebam as mesmas categorias de rendimentos ou outras categorias de rendimentos sujeitas a tributação (inclusive quando esses rendimentos são recebidos através de uma estrutura fiscalmente transparente). O facto de os rendimentos terem sido obtidos através de participações em CV neerlandesas não faz diferença, uma vez que as regras fiscais de Gibraltar, que se baseiam nos princípios do direito comum na ausência de regras específicas para a tributação de sociedades, preveem a tributação desses rendimentos ao nível dos sócios de Gibraltar. Por conseguinte, o tratamento fiscal concedido com base nas decisões fiscais contestadas confere uma vantagem a essas cinco empresas em relação a todos os outros contribuintes sujeitos ao imposto sobre o rendimento das sociedades que recebem rendimentos obtidos em Gibraltar ou derivados de Gibraltar, estando estes últimos numa situação jurídica e factual comparável à luz do objetivo prosseguido pelo imposto sobre o rendimento das sociedades de Gibraltar.

(187)

Tendo em conta o que precede, a Comissão conclui que as vantagens concedidas com base nas decisões fiscais contestadas são seletivas prima facie.

(188)

Segundo a jurisprudência constante, o conceito de auxílio estatal não abrange as medidas estatais que estabelecem uma diferenciação entre empresas, e que, portanto, são a priori seletivas, quando essa diferenciação resulta da natureza ou da lógica do sistema, o que incumbe ao Estado-Membro demonstrar (99).

(189)

Uma medida que constitui uma exceção à aplicação do sistema fiscal geral pode ser justificada pela natureza e pela economia geral do sistema fiscal se o Estado-Membro em causa conseguir demonstrar que tal medida resulta diretamente dos princípios fundadores ou diretores do seu sistema fiscal, ou quando é o resultado de mecanismos inerentes necessários para o funcionamento e a eficácia do sistema (100). A este respeito, deve fazer-se uma distinção entre, por um lado, os objetivos de um dado regime fiscal, que lhe são exteriores, e, por outro, os mecanismos inerentes ao próprio sistema fiscal, que são necessários para a realização de tais objetivos (101).

(190)

Na medida em que o tratamento fiscal das cinco empresas de Gibraltar com participação em CV neerlandesas resulta da aplicação do regime de auxílios analisado na secção 7 da presente decisão, a Comissão remete para a parte dessa secção que trata das alegadas justificações para tal regime.

(191)

Além disso, nem o Reino Unido nem terceiros apresentaram qualquer justificação possível para o tratamento favorável aprovado pelas decisões fiscais contestadas a favor das cinco empresas de Gibraltar com participação em CV neerlandesas. A Comissão relembra, a este respeito, que cabe ao Estado-Membro apresentar essa justificação. Por conseguinte, na ausência de qualquer justificação apresentada pelo Reino Unido, a Comissão deve concluir que a vantagem fiscal concedida aos cinco beneficiários das decisões fiscais em causa não pode ser justificada pela natureza ou pela economia geral do sistema de tributação do rendimento das sociedades de Gibraltar.

(192)

Em todo o caso, a Comissão não conseguiu identificar qualquer fundamento possível para justificar o tratamento preferencial das cinco empresas em causa que se possa afirmar que decorre diretamente dos princípios fundadores ou diretores intrínsecos do sistema de referência ou resulta de mecanismos inerentes necessários para o funcionamento e a eficácia do sistema (102).

(193)

Além disso, as razões invocadas pelas autoridades do Reino Unido para não tributar os rendimentos gerados ao nível das CV neerlandesas (ou seja, que não existe qualquer disposição específica na ITA 2010 que defina e determine a forma como os sócios de Gibraltar de uma CV neerlandesa devem ser tributados) não estão de acordo com as regras fiscais de Gibraltar aplicáveis (e com os princípios do direito comum aplicáveis) e não podem ser vistas como uma justificação que decorre diretamente dos princípios fundadores ou diretores intrínsecos do sistema de referência.

(194)

Em conclusão, a vantagem fiscal concedida às cinco beneficiárias das decisões fiscais não pode ser justificada pela natureza e lógica do sistema.

(195)

Tendo em conta o que precede, a Comissão conclui que as vantagens fiscais concedidas às cinco empresas identificadas no considerando 160 com base nas decisões fiscais contestadas são de natureza seletiva.

(196)

Dado que o tratamento fiscal concedido com base nas cinco decisões fiscais contestadas preenche todas as condições do artigo 107.o, n.o 1, do TFUE, há que considerar que a não tributação dos rendimentos decorrentes de royalties e de juros concedida aos beneficiários das cinco decisões fiscais (como parte das 165 decisões identificadas na decisão de alargar o procedimento) que recebem tais rendimentos através da sua participação em CV neerlandesas constitui um auxílio estatal na aceção de tal disposição, com base na apreciação da secção 7 da presente decisão (no que respeita às vantagens obtidas pelos beneficiários das decisões fiscais problemáticas antes da entrada em vigor das alterações de 2013), ou na secção 8 (no que respeita às vantagens concedidas após a entrada em vigor das alterações de 2013).

(197)

A Comissão observa que as cinco empresas de Gibraltar que beneficiam das decisões fiscais contestadas fazem todas parte de grandes grupos multinacionais. Observa ainda que a constituição do grupo que envolve a CV neerlandesa, a BV neerlandesa e os sócios de Gibraltar, conforme ilustrado no considerando 153, beneficia o proprietário dos sócios de Gibraltar («a empresa-mãe»). Em vez de explorar os direitos de propriedade intelectual por si mesma, a empresa-mãe coloca os direitos de PI numa estrutura empresarial complexa (que envolve uma empresa neerlandesa, uma sociedade neerlandesa e uma ou duas empresas holding de Gibraltar), o que permite à empresa-mãe gerar lucros com a exploração dos direitos de PI sem que os mesmos sejam tributados. Dado o caráter (fiscalmente) transparente da CV neerlandesa e o facto de as empresas de Gibraltar não exercerem qualquer outra atividade além de deterem uma participação na CV neerlandesa, o beneficiário final dos lucros não tributados decorrentes da exploração dos direitos de PI é a empresa-mãe.

(198)

Para efeitos da aplicação das regras em matéria de auxílios estatais, entidades juridicamente distintas podem ser consideradas como constituindo uma única unidade económica. Esta unidade económica é então considerada como a empresa em causa que beneficia da medida de auxílio. Tal como o Tribunal de Justiça já proferiu no passado, «[e]m matéria de direito da concorrência, o termo “empresa” deve ser entendido como a designação de uma unidade económica […] ainda que juridicamente essa unidade económica seja constituída por várias pessoas, singulares ou coletivas» (103). Para determinar se várias entidades constituem uma unidade económica, o Tribunal de Justiça analisa a existência de uma participação de controlo e de relações funcionais, económicas ou orgânicas (104). No presente caso, a constituição corporativa das entidades neerlandesas e de Gibraltar é estabelecida e totalmente controlada pela empresa-mãe para fins de exploração dos direitos de PI e otimização fiscal. Por conseguinte, toda esta estrutura empresarial, ou seja, a BV neerlandesa, a CV neerlandesa, os sócios de Gibraltar e a empresa-mãe, forma uma única unidade económica e devem ser todos considerados como as empresas que beneficiam da medida de auxílio.

(199)

Por conseguinte, para além dos sócios de Gibraltar das CV neerlandesas beneficiários do auxílio, a Comissão considera também que as BV neerlandesas, as CV neerlandesas e as empresas-mãe dos sócios de Gibraltar beneficiam dos auxílios estatais concedidos com base nas decisões fiscais contestadas, na aceção do artigo 107.o, n.o 1, do TFUE.

(200)

As autoridades do Reino Unido, a Gibraltar Society of Accountants e os terceiros que representam algumas das empresas referidas na decisão de alargar o procedimento argumentam que tal decisão se baseia num entendimento incorreto do quadro jurídico aplicável relativamente ao procedimento de decisão fiscal. Embora reconheçam que esse entendimento incorreto se deve a informações incorretas fornecidas pelas autoridades do Reino Unido (a referência incorreta à secção 42 da ITA 2010), as autoridades do Reino Unido e Gibraltar consideram que foram essas informações incorretas que levaram a Comissão a presumir que seria possível considerar as decisões fiscais concedidas desde 2010 como um «novo auxílio».

(201)

A este respeito, deve salientar-se, em primeiro lugar, que o Reino Unido e Gibraltar só informaram a Comissão de que as práticas em matéria de decisões fiscais se baseavam na secção 2 da ITA 2010 após a adoção da decisão de alargar o procedimento. Dado que a secção 2 não concede explicitamente ao Comissário o poder para emitir decisões, não era óbvio para a Comissão que tal poder resultasse dos poderes gerais para aplicar a ITA 2010 estabelecidos nessa disposição.

(202)

Em segundo lugar, na opinião da Comissão, é irrelevante para os efeitos do procedimento de investigação, neste caso, se as práticas em matéria de decisões fiscais se basearam na secção 42 da ITA 2010 ou no poder geral do Comissário Fiscal de Gibraltar para aplicar essa lei. A decisão identificou claramente as práticas em matéria de decisões fiscais e as 165 decisões fiscais individuais com as quais estava relacionada. Por conseguinte, a referência à secção 42 da ITA 2010 não pode ter induzido em erro quaisquer partes interessadas quanto às medidas que seriam investigadas no procedimento formal de investigação.

(203)

Mais importante ainda, em nenhum lugar dessa decisão o facto de não existir qualquer disposição na ITA 1952 que corresponda à secção 42 da ITA 2010 serve de base para sustentar a conclusão de que as práticas em matéria de decisões fiscais e as 165 decisões fiscais individuais constituíram um «novo auxílio».

(204)

As autoridades do Reino Unido também alegam que as decisões são apenas parte de uma prática sistemática que começou muito antes de o Reino Unido aderir às Comunidades Europeias em 1973. A prática foi baseada na secção 3, n.o 1, da ITA 1952, agora reproduzida de forma praticamente idêntica na secção 2, n.os 1 e 2, da ITA 2010, que confere ao Comissário para o Imposto sobre o Rendimento um poder geral para garantir a devida aplicação das leis para o cálculo e a cobrança do imposto sobre o rendimento em Gibraltar. Por conseguinte, na opinião do Reino Unido, se houver algum elemento de auxílio estatal, seria necessariamente um «auxílio existente» e não um «novo auxílio». Além disso, os efeitos económicos, jurídicos e financeiros das decisões basearam-se sempre no entendimento do Comissário da lei aplicável, e as decisões anteriores a 2010 eram substancialmente idênticas em todos os aspetos às decisões concedidas após a adoção da ITA 2010. As autoridades de Gibraltar e a Gibraltar Society of Accountants fizeram observações semelhantes.

(205)

Os argumentos do Reino Unido e de algumas partes interessadas partem do princípio de que a decisão de alargar o procedimento diz respeito à prática de emissão de decisões fiscais enquanto tal. A Comissão discorda desta presunção, uma vez que a redação da decisão deixa claro que esta se refere às 165 decisões fiscais emitidas no período de 2011 a 2013, referidas no anexo da referida decisão, e às práticas em matéria de decisões fiscais ao abrigo da ITA 2010 evidenciada por tais decisões. Na decisão de alargar o procedimento, a Comissão considerou, a título preliminar, que as decisões fiscais constituíam auxílios estatais porque i) foram concedidas sem que houvesse um procedimento designado para o pedido de informações pelas autoridades fiscais de Gibraltar, e ii) as autoridades fiscais de Gibraltar, no exercício dos seus poderes discricionários, se abstinham de realizar uma apreciação adequada das obrigações tributárias das empresas. A Comissão também considerou, a título preliminar, que, em alguns casos, as autoridades fiscais de Gibraltar emitiram decisões fiscais que não eram coerentes com as disposições fiscais aplicáveis.

(206)

Para poder alegar que a prática constitui um «auxílio existente», as autoridades do Reino Unido ou as partes interessadas teriam de estabelecer que, antes de 1 de janeiro de 1973, existia uma prática, que constituía um regime de auxílios de facto, de conceder decisões fiscais que possivelmente aplicava a ITA 1952 de forma incorreta. As autoridades do Reino Unido não deram indicações de que tal prática existisse antes da adesão do Reino Unido.

(207)

Por conseguinte, mesmo que as decisões anteriores à adesão se baseassem num poder geral do Comissário de Gibraltar para aplicar a lei relativa à tributação dos rendimentos, que existe desde 1953, estas claramente não fazem parte das medidas descritas na decisão de alargar o procedimento. Neste contexto, é de salientar que o quadro jurídico ao abrigo do qual o auxílio foi concedido (ITA 2010) é substancialmente diferente da ITA 1952. As alterações incluem a não tributação dos rendimentos passivos ao abrigo da ITA 2010 e a revogação das medidas a favor de «empresas isentas» e «empresas elegíveis», que existiam ao abrigo da ITA 1952.

(208)

Um auxílio estatal é considerado compatível com o mercado interno quando se enquadra numa das categorias enumeradas no artigo 107.o, n.o 2, do TFUE, e pode ser considerado compatível com o mercado interno caso a Comissão entenda que se enquadra numa das categorias enumeradas no artigo 107.o, n.o 3, do TFUE. No entanto, é sobre o Estado-Membro que concede o auxílio que recai o ónus de provar que o referido auxílio é compatível com o mercado interno nos termos do artigo 107.o, n.o 2, ou do artigo 107.o, n.o 3, do TFUE.

(209)

O Reino Unido não invocou nenhum dos motivos de compatibilidade previstos nessas disposições para o auxílio estatal que concedeu com base nas decisões fiscais contestadas. Os terceiros também não o fizeram.

(210)

Além disso, dado que o tratamento fiscal concedido com base nas decisões fiscais contestadas isenta as empresas em causa de uma responsabilidade fiscal que, de outra forma, teriam sido obrigadas a suportar na gestão corrente das suas atividades normais, o auxílio concedido com base nessas decisões fiscais constitui um auxílio ao funcionamento. Regra geral, tal auxílio não é normalmente considerado compatível com o mercado interno ao abrigo do artigo 107.o, n.o 3, do TFUE, na medida em que não facilita o desenvolvimento de certas atividades ou regiões económicas. Além disso, as vantagens fiscais em causa não estão limitadas no tempo, não se reduzem progressivamente, e não são proporcionais ao que é necessário para compensar uma falha concreta do mercado ou para cumprir qualquer objetivo de interesse geral nas regiões em causa. Logo, não podem ser consideradas compatíveis.

(211)

Por conseguinte, o auxílio estatal concedido às cinco empresas em causa pelas autoridades fiscais de Gibraltar é incompatível com o mercado interno.

(212)

Na decisão de alargar o procedimento, a Comissão expressou dúvidas não só em relação às 165 decisões individuais identificadas no anexo da referida decisão, mas também, de um modo mais geral, relativamente às práticas em matéria de decisões fiscais ao abrigo da ITA 2010. Isto porque as autoridades fiscais de Gibraltar pareciam aplicar incorretamente as disposições da ITA 2010 de forma recorrente. A esse respeito, a Comissão considerou, a título preliminar, que as 165 decisões fiscais e as práticas em matéria de decisões fiscais de Gibraltar constituíam medidas de auxílio estatal na aceção do artigo 107.o, n.o 1, do TFUE, e manifestou dúvidas quanto à sua compatibilidade com o mercado interno.

(213)

Embora a Comissão tivesse razões para ter dúvidas no momento em que deu início ao procedimento formal de investigação, deve salientar-se que as conclusões referidas nos pontos 8.3.1 e 8.3.2 não são suficientes para demonstrar a existência de um regime de auxílios baseado nas práticas em matéria de decisões fiscais em Gibraltar. Em particular, tais conclusões não apontam para uma prática recorrente de aplicação incorreta da ITA 2010 por meio da concessão de decisões fiscais.

(214)

Além disso, as alterações legislativas e regulamentares adotadas por Gibraltar relativamente ao procedimento de decisão fiscal, ao princípio da territorialidade e à disposição antielisão (ver secção 11 da presente decisão) reduzem o grau de poder discricionário das autoridades fiscais de Gibraltar na concessão de decisões fiscais e na aplicação das regras relativas ao imposto sobre o rendimento das sociedades.

(215)

Por conseguinte, a Comissão conclui que as práticas em matéria de decisões fiscais, tal como foram investigadas no caso em apreço, não implicam a existência de um regime de auxílios.

(216)

Em conformidade com o artigo 108.o, n.o 3, do TFUE, os Estados-Membros são obrigados a informar a Comissão de todos os projetos de concessão de auxílios (obrigação de notificação) e não podem pôr em execução as medidas de auxílio projetadas antes de a Comissão ter adotado uma decisão final sobre o auxílio em causa (obrigação de suspensão).

(217)

A Comissão observa que o Reino Unido não notificou a Comissão de qualquer projeto de concessão da isenção dos rendimentos decorrentes de juros passivos e de royalties ou das decisões fiscais contestadas, nem respeitou a obrigação de suspensão prevista no artigo 108.o, n.o 3, do TFUE. Por conseguinte, em conformidade com o artigo 1.o, alínea f), do Regulamento (UE) 2015/1589, a isenção dos rendimentos decorrentes de juros passivos e de royalties que existia ao abrigo da ITA 2010 e o tratamento fiscal concedido com base nas decisões fiscais contestadas constituem um auxílio ilegal, em violação do artigo 108.o, n.o 3, do TFUE.

(218)

De acordo com o TFUE e a jurisprudência constante do Tribunal de Justiça, a Comissão tem competência para obrigar o Estado-Membro em causa a suprimir ou modificar o auxílio caso o considere incompatível com o mercado interno (105). O Tribunal tem também defendido, de forma reiterada, que a obrigação de um Estado-Membro de suprimir auxílios considerados incompatíveis com o mercado interno pela Comissão tem como finalidade restabelecer a situação anteriormente existente (106).

(219)

O Tribunal de Justiça estabeleceu a este propósito que tal objetivo é alcançado quando o beneficiário tiver reembolsado os montantes concedidos a título de auxílios ilegais, perdendo o beneficiário, portanto, a vantagem de que tinha beneficiado no mercado relativamente aos seus concorrentes, e a situação anterior à concessão do auxílio for reposta (107).

(220)

Em consonância com a jurisprudência, o artigo 16.o, n.o 1, do Regulamento Processual estabelece que «nas decisões negativas relativas a auxílios ilegais, a Comissão decidirá que o Estado-Membro em causa deve tomar todas as medidas necessárias para recuperar o auxílio do beneficiário […]».

(221)

Por conseguinte, dado que as medidas em questão foram aplicadas em violação do artigo 108.o, n.o 3, do TFUE e são consideradas auxílios ilegais e incompatíveis, o Estado-Membro deve ser obrigado a recuperar o auxílio para restabelecer a situação que existia no mercado antes da concessão desse auxílio. A recuperação deve abranger o período compreendido entre a data a partir da qual a vantagem foi conferida ao beneficiário, ou seja, em que o auxílio foi colocado à sua disposição, e a data da recuperação efetiva, devendo o montante a recuperar ser acrescido de juros até à sua recuperação efetiva.

(222)

Nenhuma disposição do direito da União exige que a Comissão, quando ordena a recuperação de um auxílio declarado incompatível com o mercado interno, quantifique o montante exato do auxílio a recuperar. Pelo contrário, basta que a decisão da Comissão contenha indicações que permitam ao seu destinatário determinar por si próprio, sem dificuldades excessivas, esse montante (108).

(223)

No caso de um auxílio estatal ilegal sob a forma de medidas fiscais, o montante a recuperar deve ser calculado com base numa comparação entre o imposto efetivamente pago e o montante que deveria ter sido pago na ausência do tratamento fiscal preferencial.

(224)

Neste caso, para chegar a um montante de imposto que deveria ter sido pago na ausência do tratamento fiscal preferencial, as autoridades do Reino Unido devem reavaliar o imposto devido pelas entidades beneficiárias das medidas em causa para cada exercício fiscal em que beneficiaram dessas medidas.

(225)

Deve considerar-se que o auxílio individual foi colocado à disposição do beneficiário no dia em que as receitas fiscais perdidas teriam sido devidas, para cada ano fiscal, na ausência dessas medidas.

(226)

O montante da perda de receitas fiscais relativamente a um ano fiscal específico deve ser calculado da seguinte forma:

(227)

No que respeita ao auxílio concedido através da isenção dos rendimentos decorrentes de juros passivos e de royalties, as autoridades do Reino Unido e de Gibraltar alegaram que a recuperação é provavelmente impossível por razões práticas, devido ao caráter móvel dos fundos das empresas em questão, e ao princípio do direito internacional de que os tribunais de um Estado não podem permitir ou impor a liquidação de impostos por conta de outro Estado. No entanto, nem o Reino Unido nem as autoridades de Gibraltar forneceram, na prática, qualquer prova de dificuldades concretas que pudessem levar à conclusão de que é absolutamente impossível recuperar o auxílio. De facto, é jurisprudência constante que o requisito de uma «impossibilidade absoluta» de execução não está preenchido quando o Estado-Membro se limita a comunicar à Comissão as dificuldades jurídicas, políticas ou práticas que a execução da decisão suscita, sem realizar nenhuma verdadeira diligência junto das empresas em causa para obter a recuperação do auxílio e sem propor à Comissão modalidades alternativas para aplicação da decisão, que teriam permitido ultrapassar as dificuldades (109). Por conseguinte, a Comissão conclui que as autoridades do Reino Unido e de Gibraltar não demonstraram que seria absolutamente impossível recuperar o auxílio concedido através da isenção.

(228)

Qualquer perda de receitas fiscais decorrente da isenção dos rendimentos decorrentes de juros passivos e de royalties entre 1 de janeiro de 2011 e o dia anterior à entrada em vigor das respetivas alterações que incluíram os juros passivos e os royalties no âmbito de aplicação da tributação deve ser recuperada na medida em que os rendimentos tenham sido obtidos em Gibraltar ou derivados de Gibraltar (110).

(229)

Conforme explicado no considerando 82, os rendimentos decorrentes de royalties recebidos por uma empresa de Gibraltar são considerados como sendo obtidos em Gibraltar e derivados de Gibraltar. Por conseguinte, as autoridades do Reino Unido devem recuperar a perda de receitas fiscais de qualquer empresa de Gibraltar que tenha recebido receitas de royalties durante o período compreendido entre 1 de janeiro de 2011 e 31 de dezembro de 2013.

(230)

No que respeita aos rendimentos decorrentes de juros passivos recebidos pelas empresas de Gibraltar durante o período compreendido entre 1 de janeiro de 2011 e 30 de junho de 2013, para determinar se tais rendimentos foram obtidos em Gibraltar ou derivados de Gibraltar, as autoridades britânicas terão de aplicar a regra do «situs do empréstimo» descrita no considerando 82, em consonância com o princípio da territorialidade.

(231)

Caso as autoridades britânicas concluam que os rendimentos de juros passivos foram obtidos em Gibraltar ou derivados de Gibraltar, a perda fiscal resultante da não tributação desses rendimentos deve ser recuperada da empresa em questão.

(232)

As autoridades do Reino Unido deverão abolir a prática de não tributar a parte de cada empresa de Gibraltar identificada no considerando 160 nos rendimentos de royalties e juros passivos gerados pela CV neerlandesa em que a empresa tem uma participação.

(233)

Devem ainda recuperar a perda de receitas fiscais relativamente a essas cinco empresas de Gibraltar resultante da não tributação das suas participações nos rendimentos decorrentes de royalties e de juros passivos gerados pelas CV neerlandesas em causa.

(234)

A recuperação deverá abranger a perda de receitas fiscais no período compreendido entre 1 de janeiro de 2011 e a data em que as autoridades do Reino Unido aboliram a prática de não tributar os rendimentos das empresas de Gibraltar resultantes da sua participação nas CV neerlandesas, tal como referido no considerando 232.

(235)

No que diz respeito aos rendimentos decorrentes de royalties das empresas de Gibraltar resultantes da sua participação nas CV neerlandesas, as autoridades do Reino Unido devem recuperar os montantes correspondentes à perda de receitas fiscais em relação a esses rendimentos durante todo o período definido no considerando anterior.

(236)

No que respeita aos rendimentos decorrentes de juros passivos das empresas de Gibraltar resultantes da sua participação nas CV neerlandesas, o auxílio deve ser recuperado junto das empresas de Gibraltar da seguinte forma:

(237)

À luz das observações apresentadas nos considerandos da secção 8.3.2, a Comissão considera que o Reino Unido deve, em primeiro lugar, recuperar das empresas de Gibraltar os auxílios ilegais e incompatíveis que lhes foram concedidos. Caso não seja possível recuperar o montante total do auxílio junto da empresa de Gibraltar em causa, o Reino Unido deve recuperar o montante restante desse auxílio junto de outras entidades que formam uma única unidade económica com essa empresa de Gibraltar, ou seja, a BV neerlandesa, a CV neerlandesa ou a empresa-mãe em questão da empresa de Gibraltar, de modo a garantir que a vantagem concedida é eliminada e que a situação anteriormente existente no mercado é restabelecida através da recuperação.

(238)

Embora na maioria dos casos a concessão de decisões fiscais abrangidas pelo procedimento formal não tenha resultado na concessão de auxílios estatais, a investigação da Comissão revelou algumas deficiências no sistema fiscal de Gibraltar, que podem ser exploradas pelas multinacionais para finalidades de planeamento fiscal. Em particular, concluiu que o sistema de tributação territorial aplicado em Gibraltar pode criar oportunidades para o planeamento fiscal transfronteiriço (com um risco significativo de não tributação dos lucros das empresas em causa tanto em Gibraltar como nos países onde as atividades são efetivamente realizadas). Além disso, constatou que o sistema territorial pode, potencialmente, dar demasiado poder discricionário às autoridades fiscais na ausência de orientações claras sobre como o princípio da territorialidade deve ser aplicado na prática.

(239)

A investigação revelou também algumas deficiências no processo de concessão de decisões fiscais, nomeadamente a ausência de qualquer procedimento designado que estabeleça requisitos claros para o requerente e as autoridades fiscais e a ausência de procedimentos adequados de controlo ex ante e ex post.

(240)

Por último, foram também identificadas deficiências em relação à disposição geral antielisão, incluindo as regras em matéria de preços de transferência, previstas na secção 40 da ITA 2010, uma vez que a aplicação da disposição está condicionada à existência de um «acordo artificial».

(241)

Nenhuma dessas deficiências constitui, em si mesma, um auxílio estatal. Contudo, na ausência de medidas adequadas para corrigir essas deficiências, as autoridades fiscais podem beneficiar de um grau excessivo de poder discricionário na aplicação das regras, que pode aumentar o risco de concessão de auxílios estatais. Além disso, essas deficiências contribuíram para as dúvidas levantadas pela Comissão na decisão de alargar o procedimento.

(242)

Com vista a colmatar essas deficiências, o Governo de Gibraltar aceitou introduzir alterações legislativas e regulamentares no que respeita ao seu procedimento de decisão fiscal, ao princípio da territorialidade e às regras antiabuso/em matéria de preços de transferência. Na opinião da Comissão, as alterações, que foram adotadas em outubro de 2018, constituem um passo importante para melhorar a transparência e reduzir o poder discricionário na aplicação das regras relativas ao imposto sobre o rendimento das sociedades de Gibraltar.

(243)

As alterações, publicadas e adotadas em 25 de outubro de 2018, podem ser resumidas da seguinte forma:

(244)

Finalmente, é também pertinente salientar que Gibraltar adotou uma alteração da secção 29 da ITA 2010 (114) para exigir que todas as empresas registadas em Gibraltar apresentem uma declaração fiscal, independentemente de terem ou não rendimentos obtidos em Gibraltar ou derivados de Gibraltar e de solicitarem ou não uma decisão fiscal. Esta alteração entrou em vigor em 1 de janeiro de 2016.

(245)

A Comissão considera que o Reino Unido aplicou ilegalmente o regime de isenção de rendimentos decorrentes de juros passivos e de royalties em Gibraltar, em violação do artigo 108.o, n.o 3, do TFUE. A Comissão considera também que este regime constitui um auxílio estatal incompatível com o mercado interno, na aceção do artigo 107.o, n.o 1, do TFUE.

(246)

A Comissão considera que o tratamento fiscal concedido pelo Governo de Gibraltar com base nas decisões fiscais a favor de cinco empresas de Gibraltar com participações em sociedades em comandita neerlandesas (Commanditaire Vennootschappen), que recebem rendimentos decorrentes de royalties e juros passivos, constitui medidas de auxílio estatal individuais, que foram ilegalmente concedidas em violação do artigo 108.o, n.o 3, do TFUE e que são incompatíveis com o mercado interno na aceção do artigo 107.o, n.o 1, do TFUE.

(247)

O Reino Unido deve proceder à recuperação desse auxílio estatal junto dos beneficiários ao abrigo do artigo 16.o do Regulamento Processual. Deve também assegurar que, no futuro, nenhum auxílio adicional é concedido aos beneficiários ou a qualquer uma das empresas do grupo, como resultado da isenção de rendimentos decorrentes de juros passivos e de royalties ou do tratamento fiscal estabelecido nas decisões fiscais contestadas.

(248)

Uma vez que o Reino Unido notificou, em 29 de março de 2017, a sua intenção de abandonar a União Europeia, ao abrigo do artigo 50.o do Tratado da União Europeia, os Tratados deixarão de ser aplicáveis ao Reino Unido a partir da data de entrada em vigor do acordo de saída ou, na falta deste, dois anos após a notificação, a menos que o Conselho Europeu, em acordo com o Reino Unido, decida prorrogar esse prazo. Consequentemente, e sem prejuízo das disposições do acordo de saída, a presente decisão de execução do Conselho só é aplicável enquanto o Reino Unido for membro da UE,