Processo C‑18/13

Maks Pen EOOD

contra

Direktor na Direktsia «Obzhalvane i danachno‑osiguritelna praktika» Sofia

(pedido de decisão prejudicial apresentado pelo Administrativen sad Sofia‑grad)

«Fiscalidade — Sistema comum do imposto sobre o valor acrescentado — Diretiva 2006/112/CE — Dedução do imposto pago a montante — Serviços prestados — Controlo — Fornecedor que não dispõe dos meios necessários — Conceito de fraude fiscal — Dever de declarar oficiosamente a fraude fiscal — Exigência de prestação efetiva do serviço — Obrigação de manter uma contabilidade suficientemente pormenorizada — Contencioso — Proibição de o juiz qualificar penalmente a fraude e agravar a situação do recorrente»

Sumário — Acórdão do Tribunal de Justiça (Sétima Secção) de 13 de fevereiro de 2014

1. Harmonização das legislações fiscais — Sistema comum do imposto sobre o valor acrescentado — Dedução do imposto pago a montante — Imposto que consta das faturas emitidas por um fornecedor que não dispõe dos meios necessários para efetuar os serviços faturados — Prestações realizadas por outro fornecedor — Exclusão do direito a dedução — Admissibilidade — Requisitos — Verificação que incumbe ao órgão jurisdicional nacional

   (Diretiva 2006/112 do Conselho)

2. Direito da União Europeia — Ação judicial num órgão jurisdicional nacional — Aplicação oficiosa de uma disposição de direito da União que afasta a norma nacional de proibição da reformatio in pejus — Obrigação do órgão jurisdicional nacional — Inexistência — Exceção

3. Harmonização das legislações fiscais — Sistema comum do imposto sobre o valor acrescentado — Dedução do imposto pago a montante — Legislação nacional que proíbe a dedução do imposto sobre o valor acrescentado em caso de fraude ou abuso — Obrigação de declarar oficiosamente a fraude fiscal — Interpretação do direito nacional pelo órgão jurisdicional nacional à luz do texto e da finalidade da Diretiva 2006/112 — Consideração de todo o direito interno e aplicação dos seus métodos de interpretação

   (Diretiva 2006/112 do Conselho)

4. Harmonização das legislações fiscais — Sistema comum do imposto sobre o valor acrescentado — Dedução do imposto pago a montante — Obrigação de manter uma contabilidade suficientemente pormenorizada — Alcance — Obrigação de os sujeitos passivos respeitarem as normas internacionais de contabilidade — Admissibilidade — Requisitos

   (Regulamento n.o 1606/2002 do Parlamento Europeu e do Conselho; Diretiva 2006/112 do Conselho, artigos 242.° e 273.°)

1.  A Diretiva 2006/112 relativa ao sistema comum do imposto sobre o valor acrescentado, deve ser interpretada no sentido de que se opõe a que um sujeito passivo proceda à dedução do imposto sobre o valor acrescentado que consta das faturas emitidas por um fornecedor quando, embora o serviço tenha sido prestado, se verifique que não o foi efetivamente por esse fornecedor ou pelo seu subcontratado, designadamente porque estes não dispunham do pessoal, do equipamento nem dos ativos necessários, não documentaram os custos da sua prestação na respetiva contabilidade ou porque a identidade das pessoas que assinaram determinados documentos na qualidade de fornecedores se revelou falsa, na dupla condição de que esses factos sejam constitutivos de um comportamento fraudulento e que se prove que, atendendo aos elementos objetivos apresentados pelas autoridades fiscais, o sujeito passivo sabia ou devia saber que a operação invocada para fundamentar o direito a dedução fazia parte dessa fraude, o que cabe ao órgão jurisdicional de reenvio verificar.

   (cf. n.o 32, disp. 1)

2.  O direito da União não pode obrigar o tribunal nacional a aplicar oficiosamente uma disposição do direito da União, quando essa aplicação conduz a afastar o princípio, inscrito no seu direito processual nacional, da proibição da reformatio in pejus.

   Todavia, não se afigura, que, num litígio que tem origem no direito a dedução do imposto sobre o valor acrescentado que consta de algumas faturas concretas, essa proibição se possa aplicar à apresentação pela Administração Fiscal, durante o processo jurisdicional, de elementos novos que, relativamente a essas mesmas faturas, não podem ser considerados como agravantes da situação do sujeito passivo que invocou esse direito a dedução.

   (cf. n.o 37)

3.  Quando os órgãos jurisdicionais nacionais têm a obrigação ou a faculdade de conhecer oficiosamente dos fundamentos de direito que decorrem de uma norma vinculativa do direito nacional, devem fazê‑lo com referência a uma regra vinculativa do direito da União como a que exige às autoridades e aos órgãos jurisdicionais nacionais que recusem o benefício do direito a dedução do imposto sobre o valor acrescentado, se se demonstrar, à luz de elementos objetivos, que esse direito é invocado fraudulenta ou abusivamente. Cabe a esses órgãos jurisdicionais, na apreciação do caráter fraudulento ou abusivo da invocação desse direito a dedução, interpretar o direito nacional, na medida do possível, à luz do texto e da finalidade da Diretiva 2006/112 relativa ao sistema comum do imposto sobre o valor acrescentado, para atingir o resultado por esta visado, o que exige que façam tudo o que for da sua competência, tomando em consideração todo o direito interno e mediante a aplicação dos métodos de interpretação por este reconhecidos.

   A este respeito, mesmo que uma regra de direito nacional qualifique a fraude fiscal de infração penal e que essa qualificação caiba unicamente ao juiz penal, não se afigura que essa regra se oponha a que o juiz encarregado de apreciar a legalidade de um aviso retificativo de liquidação, que põe em causa a dedução do imposto sobre o valor acrescentado realizada por um sujeito passivo, possa basear‑se nos elementos objetivos apresentados pela Administração Fiscal para provar a existência de uma fraude, quando, segundo outra disposição de direito nacional, o imposto sobre o valor acrescentado «indevidamente faturado» não pode ser deduzido.

   (cf. n.os 38, 39, disp. 2)

4.  A Diretiva 2006/112 relativa ao sistema comum do imposto sobre o valor acrescentado, ao exigir em particular, segundo o seu artigo 242.o, que os sujeitos passivos mantenham uma contabilidade suficientemente pormenorizada que permita a aplicação do imposto sobre o valor acrescentado e o seu controlo pela Administração Fiscal, deve ser interpretada no sentido de que não se opõe a que o Estado‑Membro em questão, nos limites previstos no artigo 273.o da mesma diretiva, exija que os sujeitos passivos respeitem, nesta matéria, todas as regras nacionais de contabilidade conformes com as normas internacionais de contabilidade, desde que as medidas adotadas nesse sentido não vão além do que é necessário para alcançar os objetivos destinados a garantir a exata cobrança do imposto e a evitar a fraude. A este respeito, a Diretiva 2006/112 opõe‑se a uma disposição nacional segundo a qual se considera que o serviço foi prestado na data em que se verificaram os pressupostos para a contabilização da receita proveniente da prestação de serviços em causa.

   Como tal, o momento em que o imposto se torna exigível, e, como tal, dedutível pelo sujeito passivo, não pode ser determinado, de forma geral, pelo cumprimento de formalidades como a inscrição, na contabilidade dos fornecedores, dos custos suportados com a prestação dos seus serviços. Além disso, sob condição do respeito destes limites, o direito da União não se opõe a regras nacionais de contabilidade suplementares estabelecidas com referência às normas internacionais de contabilidade aplicáveis na União, nas condições previstas no Regulamento n.o 1606/2002 relativo à aplicação das normas internacionais de contabilidade.

   (cf. n.os 44, 46, 48, disp. 3)

Processo C‑18/13

Maks Pen EOOD

contra

Direktor na Direktsia «Obzhalvane i danachno‑osiguritelna praktika» Sofia

(pedido de decisão prejudicial apresentado pelo Administrativen sad Sofia‑grad)

«Fiscalidade — Sistema comum do imposto sobre o valor acrescentado — Diretiva 2006/112/CE — Dedução do imposto pago a montante — Serviços prestados — Controlo — Fornecedor que não dispõe dos meios necessários — Conceito de fraude fiscal — Dever de declarar oficiosamente a fraude fiscal — Exigência de prestação efetiva do serviço — Obrigação de manter uma contabilidade suficientemente pormenorizada — Contencioso — Proibição de o juiz qualificar penalmente a fraude e agravar a situação do recorrente»

Sumário — Acórdão do Tribunal de Justiça (Sétima Secção) de 13 de fevereiro de 2014

1. Harmonização das legislações fiscais — Sistema comum do imposto sobre o valor acrescentado — Dedução do imposto pago a montante — Imposto que consta das faturas emitidas por um fornecedor que não dispõe dos meios necessários para efetuar os serviços faturados — Prestações realizadas por outro fornecedor — Exclusão do direito a dedução — Admissibilidade — Requisitos — Verificação que incumbe ao órgão jurisdicional nacional

   (Diretiva 2006/112 do Conselho)

2. Direito da União Europeia — Ação judicial num órgão jurisdicional nacional — Aplicação oficiosa de uma disposição de direito da União que afasta a norma nacional de proibição da reformatio in pejus — Obrigação do órgão jurisdicional nacional — Inexistência — Exceção

3. Harmonização das legislações fiscais — Sistema comum do imposto sobre o valor acrescentado — Dedução do imposto pago a montante — Legislação nacional que proíbe a dedução do imposto sobre o valor acrescentado em caso de fraude ou abuso — Obrigação de declarar oficiosamente a fraude fiscal — Interpretação do direito nacional pelo órgão jurisdicional nacional à luz do texto e da finalidade da Diretiva 2006/112 — Consideração de todo o direito interno e aplicação dos seus métodos de interpretação

   (Diretiva 2006/112 do Conselho)

4. Harmonização das legislações fiscais — Sistema comum do imposto sobre o valor acrescentado — Dedução do imposto pago a montante — Obrigação de manter uma contabilidade suficientemente pormenorizada — Alcance — Obrigação de os sujeitos passivos respeitarem as normas internacionais de contabilidade — Admissibilidade — Requisitos

   (Regulamento n.o 1606/2002 do Parlamento Europeu e do Conselho; Diretiva 2006/112 do Conselho, artigos 242.° e 273.°)

1.  A Diretiva 2006/112 relativa ao sistema comum do imposto sobre o valor acrescentado, deve ser interpretada no sentido de que se opõe a que um sujeito passivo proceda à dedução do imposto sobre o valor acrescentado que consta das faturas emitidas por um fornecedor quando, embora o serviço tenha sido prestado, se verifique que não o foi efetivamente por esse fornecedor ou pelo seu subcontratado, designadamente porque estes não dispunham do pessoal, do equipamento nem dos ativos necessários, não documentaram os custos da sua prestação na respetiva contabilidade ou porque a identidade das pessoas que assinaram determinados documentos na qualidade de fornecedores se revelou falsa, na dupla condição de que esses factos sejam constitutivos de um comportamento fraudulento e que se prove que, atendendo aos elementos objetivos apresentados pelas autoridades fiscais, o sujeito passivo sabia ou devia saber que a operação invocada para fundamentar o direito a dedução fazia parte dessa fraude, o que cabe ao órgão jurisdicional de reenvio verificar.

   (cf. n.o 32, disp. 1)

2.  O direito da União não pode obrigar o tribunal nacional a aplicar oficiosamente uma disposição do direito da União, quando essa aplicação conduz a afastar o princípio, inscrito no seu direito processual nacional, da proibição da reformatio in pejus.

   Todavia, não se afigura, que, num litígio que tem origem no direito a dedução do imposto sobre o valor acrescentado que consta de algumas faturas concretas, essa proibição se possa aplicar à apresentação pela Administração Fiscal, durante o processo jurisdicional, de elementos novos que, relativamente a essas mesmas faturas, não podem ser considerados como agravantes da situação do sujeito passivo que invocou esse direito a dedução.

   (cf. n.o 37)

3.  Quando os órgãos jurisdicionais nacionais têm a obrigação ou a faculdade de conhecer oficiosamente dos fundamentos de direito que decorrem de uma norma vinculativa do direito nacional, devem fazê‑lo com referência a uma regra vinculativa do direito da União como a que exige às autoridades e aos órgãos jurisdicionais nacionais que recusem o benefício do direito a dedução do imposto sobre o valor acrescentado, se se demonstrar, à luz de elementos objetivos, que esse direito é invocado fraudulenta ou abusivamente. Cabe a esses órgãos jurisdicionais, na apreciação do caráter fraudulento ou abusivo da invocação desse direito a dedução, interpretar o direito nacional, na medida do possível, à luz do texto e da finalidade da Diretiva 2006/112 relativa ao sistema comum do imposto sobre o valor acrescentado, para atingir o resultado por esta visado, o que exige que façam tudo o que for da sua competência, tomando em consideração todo o direito interno e mediante a aplicação dos métodos de interpretação por este reconhecidos.

   A este respeito, mesmo que uma regra de direito nacional qualifique a fraude fiscal de infração penal e que essa qualificação caiba unicamente ao juiz penal, não se afigura que essa regra se oponha a que o juiz encarregado de apreciar a legalidade de um aviso retificativo de liquidação, que põe em causa a dedução do imposto sobre o valor acrescentado realizada por um sujeito passivo, possa basear‑se nos elementos objetivos apresentados pela Administração Fiscal para provar a existência de uma fraude, quando, segundo outra disposição de direito nacional, o imposto sobre o valor acrescentado «indevidamente faturado» não pode ser deduzido.

   (cf. n.os 38, 39, disp. 2)

4.  A Diretiva 2006/112 relativa ao sistema comum do imposto sobre o valor acrescentado, ao exigir em particular, segundo o seu artigo 242.o, que os sujeitos passivos mantenham uma contabilidade suficientemente pormenorizada que permita a aplicação do imposto sobre o valor acrescentado e o seu controlo pela Administração Fiscal, deve ser interpretada no sentido de que não se opõe a que o Estado‑Membro em questão, nos limites previstos no artigo 273.o da mesma diretiva, exija que os sujeitos passivos respeitem, nesta matéria, todas as regras nacionais de contabilidade conformes com as normas internacionais de contabilidade, desde que as medidas adotadas nesse sentido não vão além do que é necessário para alcançar os objetivos destinados a garantir a exata cobrança do imposto e a evitar a fraude. A este respeito, a Diretiva 2006/112 opõe‑se a uma disposição nacional segundo a qual se considera que o serviço foi prestado na data em que se verificaram os pressupostos para a contabilização da receita proveniente da prestação de serviços em causa.

   Como tal, o momento em que o imposto se torna exigível, e, como tal, dedutível pelo sujeito passivo, não pode ser determinado, de forma geral, pelo cumprimento de formalidades como a inscrição, na contabilidade dos fornecedores, dos custos suportados com a prestação dos seus serviços. Além disso, sob condição do respeito destes limites, o direito da União não se opõe a regras nacionais de contabilidade suplementares estabelecidas com referência às normas internacionais de contabilidade aplicáveis na União, nas condições previstas no Regulamento n.o 1606/2002 relativo à aplicação das normas internacionais de contabilidade.

   (cf. n.os 44, 46, 48, disp. 3)