—

w imieniu rządu łotewskiego przez I. Kalniņša oraz A. Bogdanovą, działających w charakterze pełnomocników,

—

w imieniu Komisji Europejskiej przez A. Caeirosa oraz I. Rubene, działających w charakterze pełnomocników,

1

Wniosek o wydanie orzeczenia w trybie prejudycjalnym dotyczy wykładni Nomenklatury scalonej (zwanej dalej „CN”) zawartej w załączniku I do rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie wspólnej taryfy celnej (Dz.U. 1987, L 256, s. 1 – wyd. spec. w jęz. polskim, rozdz. 2, t. 2, s. 382), zmienionym, kolejno, rozporządzeniem Komisji (WE) nr 1031/2008 z dnia 19 września 2008 r. (Dz.U. 2008, L 291, s. 1; sprostowanie Dz.U. 2009, L 48, s. 2) oraz rozporządzeniem Komisji (WE) nr 948/2007 z dnia 30 września 2009 r. (Dz.U. 2009, L 287, s. 1; sprostowanie Dz.U. 2008, L 164, s. 46), w szczególności pozycji 2711 tego załącznika, a także wykładni art. 218 ust. 1 lit. d) rozporządzenia Komisji (EWG) nr 2454/93 z dnia 2 lipca 1993 r. ustanawiającego przepisy w celu wykonania rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 ustanawiającego Wspólnotowy kodeks celny (Dz.U. 1993, L 253, s. 1 – wyd. spec. w jęz. polskim, rozdz. 2, t. 6, s. 3).

2

Wniosek ten został przedstawiony w ramach postępowania pomiędzy Valsts Ieņēmumu dienests (organem podatkowym, Łotwa) a SIA „Latvijas propāna gāze” w przedmiocie cła należnego w związku z przywozem gazu płynnego LPG z Rosji na Łotwę.

3

Z akt przekazanych Trybunałowi wynika, że wersje CN mające zastosowanie do okoliczności faktycznych w postępowaniu głównym są wersjami obowiązującymi w latach 2008 i 2009, wynikającymi, odpowiednio, z rozporządzeń nr 1031/2008 i nr 948/2009. Przepisy CN mające zastosowanie do sprawy w postępowaniu głównym pozostały w każdym razie identyczne we wszystkich tych wersjach.

4

Część pierwsza CN, dotycząca „Przepisów wstępnych”, zawiera sekcję I, poświęconą „Ogólnym regułom”, której pkt A, zatytułowany „Ogólne reguły interpretacji Nomenklatury scalonej”, stanowi:

„Klasyfikacja towarów w [CN] podlega następującym regułom:

[…]

5

Część druga CN, poświęcona „Tabel[i] stawek celnych”, zawiera sekcję V, zatytułowaną „Produkty mineralne”, w której znajduje się w szczególności dział CN 27, zatytułowany „Paliwa mineralne, oleje mineralne i produkty ich destylacji; substancje bitumiczne; woski mineralne”.

6

Pozycja CN 2711 ma następujące brzmienie i strukturę:

7

Artykuł 62 ust. 2 rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 z dnia 12 października 1992 r. ustanawiającego Wspólnotowy kodeks celny (Dz.U. 1992, L 302, s. 1) stanowi:

„Do zgłoszenia dołącza się wszystkie dokumenty, których przedłożenie jest wymagane dla zastosowania przepisów regulujących procedurę celną, do której zgłaszane są towary”.

8

Zgodnie z art. 218 ust. 1 rozporządzenia nr 2454/93:

„Następujące dokumenty dołączane są do zgłoszeń celnych dopuszczenia do swobodnego obrotu:

[…]

9

Z akt przedstawionych Trybunałowi wynika, że spółka Latvijas propāna gāze zaklasyfikowała LPG, przywieziony przez siebie z Rosji na Łotwę w okresie od 20 marca 2009 r. do 15 stycznia 2010 r., do podpozycji taryfowej 2711 19 00, a następnie zastosowała do niego stawkę celnych należności przywozowych wynoszącą 0% jego wartości celnej. Niemniej jednak organ podatkowy, opierając się na informacjach zawartych w dokumentach tej spółki, uznał, że dominującymi substancjami w owym LPG były propan i butan, z przewagą propanu, i zaklasyfikował wspomniany LPG do podpozycji taryfowej 2711 12 97.

10

Jak wyjaśnił sąd odsyłający, omawiany w postępowaniu głównym LPG zawiera metan, etan, etylen, propan, propylen, butan i butylen. Niemniej jednak certyfikat jakości LPG (zwany dalej „certyfikatem jakości”), wydany przez producenta, to znaczy AAS „Gazprom”, z siedzibą w Orenburgu (Rosja), nie wskazywał oddzielnie procentu w masie objętościowej każdej z tych substancji i ograniczał się jedynie do wskazania łącznej zawartości metanu, etanu i etylenu (0,32% masy objętościowej wspomnianego LPG), łącznej zawartości propanu i propylenu (58,32%), a także łącznej zawartości butanu i butylenu (39,99% maksymalnie).

11

Sąd odsyłający wskazuje, że w ramach postępowania głównego Uniwersytet Techniczny w Rydze (Łotwa) wydał opinię, zgodnie z którą na podstawie certyfikatu jakości nie można było ustalić, że tylko jedna z substancji składających się na omawiany w postępowaniu głównym LPG nadawała mu zasadniczy charakter jako źródłu energii, to znaczy jego wartość opałową oraz jego sprężenie. Zgodnie z tą opinią propan i propylen nadawały temu LPG jego sprężenie, niemniej jednak jego wartość opałowa była określona przez wszystkie składniki łącznie.

12

Organ podatkowy uznał, że omawiany w postępowaniu głównym LPG powinien zostać zaklasyfikowany zgodnie z regułą 2 lit. b) i regułą 3 lit. b), a także z regułą 6 ogólnych reguł interpretacji CN według składnika, który nadawał mu zasadniczy charakter.

13

Organ podatkowy uznał, że w okolicznościach niniejszej sprawy substancja, która nadaje produktowi jego zasadniczy charakter, jest substancją, której procent jest najwyższy w masie objętościowej tego produktu. W związku z tym po stwierdzeniu, że zgodnie z certyfikatem jakości omawiany w postępowaniu głównym LPG odpowiada skroplonemu gazowi rodzaju CΠБT (SPBT) oraz że zgodnie z rosyjską normą krajową ΓOCT 20448‑90 (GOST 20448‑90) jako skroplone gazy rodzaju CΠБT (SPBT) mogą zostać zaklasyfikowane gazy, których głównymi składnikami są propan i butan, ów organ administracji stwierdził, że owe dwie substancje nadają wspomnianemu LPG jego zasadniczy charakter, przy czym jego pozostałe składniki, to znaczy metan, etan, etylen, propylen i butylen, nie mogą zmienić tego zasadniczego charakteru.

14

Spółka Latvijas propāna gāze wniosła skargę na decyzję organu podatkowego do Administratīvā apgabaltiesa (regionalnego sądu administracyjnego, Łotwa).

15

W wyroku z dnia 10 kwietnia 2014 r. sąd ten w pierwszej kolejności odwołał się do orzecznictwa Trybunału, zgodnie z którym dla dokonania klasyfikacji taryfowej produktu niezbędne jest ustalenie, który z materiałów będących jego składnikami decyduje o zasadniczym charakterze produktu, co można uczynić, zadając pytanie, czy produkt pozbawiony jednego ze swych składników zachowuje charakteryzujące go właściwości. Czynnik, który rozstrzyga o zasadniczym charakterze, może, w zależności od rodzaju produktu, wynikać na przykład z właściwości materiału lub składnika, jego wielkości, ilości, masy lub wartości albo roli, jaką odgrywa zasadniczy materiał przy zastosowaniu produktu (wyrok z dnia 18 czerwca 2009 r., Kloosterboer Services, C‑173/08, EU:C:2009:382, pkt 31, 32)

16

Następnie, stosując te rozważania do sprawy w postępowaniu głównym, Administratīvā apgabaltiesa (regionalny sąd administracyjny) wskazał, że organ podatkowy ani nie udowodnił, jaki był zasadniczy charakter omawianego w postępowaniu głównym LPG, ani też nie wykazał, że propan lub butan miały zostać uznane za substancję nadającą mu taki charakter. W tym zakresie, po podkreśleniu, iż procent zawartości propanu lub butanu w składzie wspomnianego LPG nie został odrębnie wskazany w certyfikacie jakości, sąd ten powołał się na opinię Uniwersytetu Technicznego w Rydze, zgodnie z którą nie można było ustalić, że jedna tylko substancja wchodząca w skład rzeczonego LPG mogłaby sama nadawać temu produktowi zasadniczy charakter. Wreszcie, przy badaniu przedstawionych przez Latvijas propāna gāze certyfikatów jakości dotyczących LPG nabytego przy innej okazji na Litwie, sąd ten zauważył, że proporcja propylenu mogła być w niektórych przypadkach wyższa niż proporcja propanu w składzie LPG.

17

Jak podniósł sąd odsyłający, do którego organ podatkowy wniósł kasację, z okoliczności postępowania głównego wynika, że nawet jeżeliby przyjąć, iż propan stanowi w masie objętościowej dominującą substancję omawianego w postępowaniu głównym LPG, to poszczególne substancje będące składnikami owego LPG łącznie nadają mu jego wartość opałową jako źródłu energii. Sąd ten wyraża zatem wątpliwości co do zasadności argumentacji łotewskiego organu podatkowego, zgodnie z którą substancja, której proporcja jest procentowo dominująca, nadaje odnośnemu LPG jego zasadniczy charakter, i dodaje, że w przypadku oddalenia tych argumentów LPG, którego skład jest zdominowany przez propan i butan, należy zawsze klasyfikować do podpozycji taryfowej 2711 19 00, do której zastosowanie ma stawka celnych należności przywozowych wynosząca 0% wartości celnej.

18

Ponadto zdaniem sądu odsyłającego z art. 218 ust. 1 lit. d) rozporządzenia nr 2454/93 wynika, że osoba zamierzająca przywozić LPG i klasyfikować go do pozycji taryfowej, której odpowiada korzystna dla niej stawka podatkowa, powinna przy przywozie przedstawić odnośnym organom celnym dowody pozwalające na wyłączenie wszelkich wątpliwości co do zasadności takiej klasyfikacji. W niniejszej sprawie sąd ten podkreśla, że konieczne jest ustalenie, czy przepis ów nakłada na importera LPG, takiego jak omawiany w postępowaniu głównym, obowiązek dokładnego wskazania procentowej zawartości substancji dominującej w składzie owego LPG.

19

Sąd odsyłający stwierdza wreszcie, że niemożliwe jest już pobranie próbek omawianego w postępowaniu głównym LPG, a tym samym dokonanie w laboratoriach celnych łotewskiej administracji podatkowej analizy tego LPG w celu ustalenia jego składu. W związku z tym w celu prawidłowego ustalenia mającej zastosowanie pozycji taryfowej należałoby uwzględnić okoliczności faktyczne, które zostały już ustalone w postępowaniu głównym.

20

Z uwagi na powyższe rozważania Augstākās tiesa, Administratīvo lietu departaments (wydział spraw administracyjnych sądu najwyższego) postanowił zawiesić postępowanie i skierować do Trybunału następujące pytania prejudycjalne:

21

W pierwszej kolejności należy odpowiedzieć na pytanie pierwsze, następnie na pytanie trzecie, a na końcu na pytanie drugie.

22

Przez pytanie pierwsze sąd odsyłający zmierza do ustalenia, czy regułę 2 lit. b) i regułę 3 lit. b) ogólnych reguł interpretacji CN należy interpretować w ten sposób, że w przypadku, w którym składniki danego LPG nadają całej mieszaninie jej istotny charakter i nie jest możliwe wyodrębnienie z jego składników składnika, który sam nadawałby mu jego zasadniczy charakter, to należy przyjąć, że składnikiem nadającym owemu LPG jego istotny charakter w rozumieniu wspomnianej reguły 3 lit. b) jest składnik, którego procentowa zawartość jest najwyższa w masie objętościowej rzeczonego LPG.

23

Należy przypomnieć, że zgodnie z regułą 3 lit. b) ogólnych reguł interpretacji CN „mieszaniny, wyroby złożone składające się z różnych materiałów lub wytworzone z różnych składników […] należy klasyfikować tak, jak gdyby składały się one z materiału lub składnika, który nadaje im ich zasadniczy charakter, o ile takie kryterium jest możliwe do zastosowania”.

24

W niniejszej sprawie sąd odsyłający wskazał, że omawiany w postępowaniu głównym LPG zawiera metan, etan, etylen, propan, propylen, butan i butylen. Zgodnie z opinią Uniwersytetu Technicznego w Rydze, na którą powołał się sąd odsyłający we wniosku o wydanie orzeczenia w trybie prejudycjalnym, nie jest możliwe ustalenie, która z substancji przyznawała sama temu produktowi jego zasadniczy charakter, to znaczy wartość opałową i sprężalność. Przeciwnie, z opinii tej wynika, że wartość opałowa tego produktu jest określona przez wszystkie składniki mieszaniny gazów włącznie, a nie przez jeden odrębny składnik.

25

Ponadto, jeżeli owa opinia naukowa może zostać uwzględniona, co należy do oceny sądu odsyłającego, należy na jej podstawie stwierdzić, że niemożliwe jest ustalenie, zgodnie z regułą 3 lit. b) ogólnych reguł interpretacji CN, jaki składnik obecny w LPG nadaje mieszaninie jej fizyczno-chemiczne cechy charakterystyczne, a w szczególności jej wartość opałową.

26

W każdym razie z postanowienia odsyłającego wynika, że nie jest możliwe ustalenie dokładnej ilości każdego z poszczególnych składników omawianego LPG, ponieważ w świadectwie jakości towarów odsetek gazów występujących w LPG został wskazany dla każdej grupy gazów, jako że pierwsza grupa złożona jest z metanu, etanu i etylenu, druga z propanu i propylenu, a trzecia z butanu i butylenu.

27

Ponadto z uwagi na opisane przez sąd odsyłający dowody dotyczące nabycia LPG innego pochodzenia okazuje się, że w grupie złożonej z propanu lub propylenu ilość propylenu była wyższa niż ilość propanu. W związku z tym nie można założyć, że jeżeli najważniejszą grupą gazu jest grupa złożona z propanu i propylenu, to należy uznać propan za element dominujący w mieszaninie.

28

Wreszcie, ogólne reguły interpretacji CN zawierają regułę 3 lit. c), mającą zastosowanie w przypadkach, gdy ani reguła 3 lit. a), ani reguła 3 lit. b) wspomnianych reguł nie pozwalają na dokonanie klasyfikacji danego towaru, zgodnie z którą towar ten należy klasyfikować do pozycji pojawiającej się w kolejności numerycznej jako ostatnia z tych, które jednakowo zasługują na uwzględnienie.

29

Z powyższego wynika, że nie jest konieczne zastosowanie domniemania mającego na celu ustalenie substancji nadającej mieszaninie jej zasadniczy charakter.

30

Z uwagi na powyższe elementy na pytanie pierwsze trzeba odpowiedzieć, iż regułę 2 lit. b) i regułę 3 lit. b) ogólnych reguł interpretacji CN należy interpretować w ten sposób, że w sytuacji, gdy wszystkie składniki mieszaniny gazów, takiej jak omawiany w postępowaniu głównym LPG, nadają jej łącznie jej zasadniczy charakter, w wyniku czego nie można ustalić składnika, który mieszaninie tej nadaje jej zasadniczy charakter i w każdym razie nie jest możliwe ustalenie dokładnej ilości poszczególnych składników omawianego LPG, domniemanie, zgodnie z którym substancją nadającą produktowi jego zasadniczy charakter w rozumieniu reguły 3 lit. b) wspomnianych reguł ogólnych jest substancja, której ilość procentowa jest najwyższa w tej mieszaninie, nie może zostać zastosowane.

31

Przez pytanie trzecie sąd odsyłający zmierza zasadniczo do ustalenia, czy w przypadku gdy przy deklaracji celnej nie wskazano dokładnie procentowej ilości substancji, z których głównie składa się LPG taki jak ten omawiany w postępowaniu głównym, zawierający 0,32% metanu, etanu i etylenu, 58,32% propanu i propylenu oraz maksymalnie 39,99% butanu i butylenu, CN powinna być interpretowana w ten sposób, iż ów LPG należy zaklasyfikować do podpozycji 2711 19 00 jako „Gaz ziemny (mokry) i pozostałe węglowodory gazowe, skroplone, pozostałe”, czy też do podpozycji 2711 12 97 jako „Gaz ziemny (mokry) i pozostałe węglowodory gazowe, skroplone, propan, do innych celów, pozostały”.

32

Z utrwalonego orzecznictwa Trybunału wynika, że w celu zagwarantowania pewności prawa i ułatwienia kontroli, kryterium decydującego dla klasyfikacji taryfowej towarów należy upatrywać ogólnie w obiektywnych cechach i właściwościach towarów, określonych w brzmieniu pozycji CN i w uwagach do sekcji lub działów (wyroki: z dnia 1 lipca 1982 r., Wünsche, 145/81, EU:C:1982:254, pkt 12; z dnia 20 listopada 1997 r., Wiener SI, C‑338/95, EU:C:1997:552, pkt 10; z dnia 15 września 2005 r., Intermodal Transports, C‑495/03, EU:C:2005:552, pkt 47; z dnia 20 listopada 2008 r., Heuschen & Schrouff Oriëntal Foods Trading, C‑375/07, EU:C:2008:645, pkt 43; a także z dnia 10 grudnia 2015 r., TSI, C‑183/15, EU:C:2015:808, pkt 24).

33

Owe cechy i właściwości obiektywne produktów muszą być możliwe do sprawdzenia w chwili odprawy celnej (wyroki: z dnia 12 grudnia 1996 r., Foods Import, C‑38/95, EU:C:1996:488, pkt 17; z dnia 27 września 2007 r., Medion i Canon Deutschland, C‑208/06 i C‑209/06, EU:C:2007:553, pkt 36; a także z dnia 23 kwietnia 2015 r., ALKA, C‑635/13, EU:C:2015:268, pkt 37).

34

W niniejszej sprawie podpozycja CN 2711 12 dotyczy propanu. Niemniej jednak, co wynika z odpowiedzi na pytanie pierwsze, nawet jeżeli propan byłby gazem, którego procentowa zawartość byłaby najwyższa w LPG, takim jak opisany przez sąd odsyłający, to nie można byłoby domniemywać, iż ów gaz mógłby nadawać LPG jego zasadniczy charakter.

35

Podobnie jest w przypadku pozostałych gazów składających się na ów LPG, tak że LPG nie można również zaklasyfikować do podpozycji 2711 13 („Butan”) lub 2711 14 00 („Etylen, propylen, butylen i butadien”).

36

Ponieważ reguła 3 lit. b) ogólnych reguł interpretacji CN nie pozwala na dokonanie klasyfikacji mieszaniny gazów, takiej jak opisana przez sąd odsyłający LPG, należy zastosować regułę 3 lit. c) ogólnych reguł, o której mowa w pkt 28 niniejszego wyroku, zgodnie z którą dany towar należy klasyfikować do pozycji pojawiającej się w kolejności numerycznej jako ostatnia z tych, które jednakowo zasługują na uwzględnienie, to znaczy, w niniejszej sprawie, jak proponuje Komisja, do podpozycji CN 2711 19 00, jako „Gaz ziemny (mokry) i pozostałe węglowodory gazowe, skroplone, pozostałe”.

37

W związku z tym na pytanie trzecie należy odpowiedzieć, że CN trzeba interpretować w ten sposób, iż LPG taki jak omawiany w postępowaniu głównym, zawierający 0,32% metanu, etanu i etylenu, 58,32% propanu i propylenu oraz nie więcej niż 39,99% butanu i butylenu, i w stosunku do którego nie można ustalić, która ze składających się na niego substancji nadaje mu jego zasadniczy charakter, objęty jest podpozycją 2711 19 00 jako „Gaz ziemny (mokry) i pozostałe węglowodory gazowe, skroplone, pozostałe”.

38

Przez pytanie drugie sąd odsyłający zmierza do ustalenia, czy art. 218 ust. 1 lit. d) rozporządzenia nr 2454/93 należy interpretować w ten sposób, że nakłada on na zgłaszającego LPG taki jak ten w postępowaniu głównym obowiązek dokładnego wskazania procentowej zawartości substancji, z której głównie złożony jest LPG.

39

Jak wynika z odpowiedzi na pytanie pierwsze, nie można domniemywać, że w przypadku, w którym LPG taki jak LPG omawiany w postępowaniu głównym składa się z kilku substancji, substancja, której procentowa zawartość jest najwyższa, będzie przyznawała owemu LPG jego zasadniczy charakter.

40

Ponadto, co wynika z odpowiedzi na pytanie trzecie i co podnosi Komisja, brak dokładnego wskazania procentowej zawartości substancji składających się na LPG taki jak LPG omawiany w postępowaniu głównym nie stanowi przeszkody dla zastosowania reguł klasyfikacji taryfowej.

41

W związku z tym na pytanie drugie trzeba odpowiedzieć, iż art. 218 ust. 1 lit. d) rozporządzenia nr 2454/93 należy interpretować w ten sposób, że nie nakłada on na zgłaszającego LPG taki jak ten w postępowaniu głównym obowiązku dokładnego wskazania procentowej ilości substancji, z której składa się głównie ów LPG.

42

Dla stron w postępowaniu głównym niniejsze postępowanie ma charakter incydentalny, dotyczy bowiem kwestii podniesionej przed sądem odsyłającym, do niego zatem należy rozstrzygnięcie o kosztach. Koszty poniesione w związku z przedstawieniem uwag Trybunałowi, inne niż koszty stron w postępowaniu głównym, nie podlegają zwrotowi.

Z powyższych względów Trybunał (siódma izba) orzeka, co następuje: