1.

Procedura składu celnego przewidziana w kodeksie celnym ( 2 ) umożliwia składowanie w składzie celnym towarów niewspólnotowych bez obejmowania ich należnościami celnymi przywozowymi.

2.

Zarządzanie prywatnym składem celnym, który stanowi gospodarczą zawieszającą procedurę celną, wymaga pozwolenia i podlega pewnym warunkom ( 3 ). Wyznaczona przez organy celne osoba prowadzi w szczególności ewidencję towarową wszystkich towarów objętych procedurą składu celnego. Ewidencja ta ukazuje w każdym momencie bieżący stan składu towarów, które pozostają objęte procedurą składu celnego.

3.

W postępowaniu przed sądem krajowym Eurogate Distribution GmbH (zwana dalej „Eurogate Distribution”) uzyskała pozwolenie na zarządzanie prywatnym składem celnym. Bezsporne jest, że towary składowane w omawianym składzie otrzymały nowe dopuszczone przeznaczenie celne z powodu ich powrotnego wywozu, przez co procedura celna została prawidłowo zakończona ( 4 ).

4.

Okazało się jednak, że Eurogate Distribution nie spełniła swego obowiązku wpisania w ewidencji towarowej opuszczenia przez towary składu celnego w chwili wyprowadzenia ich z niego, lecz uczyniła to dopiero dużo później.

5.

W oparciu o to stwierdzenie Hauptzollamt Hamburg Stadt (główny urząd celny w Hamburgu, zwany dalej „Hauptzollamt”) nałożył należności celne na podstawie art. 204 kodeksu celnego w odniesieniu do towarów wpisanych z opóźnieniem w ewidencji towarowej.

6.

Finanzgericht Hamburg (sąd finansowy w Hamburgu) (Niemcy), do którego Eurogate Distribution wniosła skargę na decyzję w sprawie należności celnych, skierował do Trybunału pytanie prejudycjalne, aby ustalić, czy naruszenie obowiązku polegającego na wpisaniu wyprowadzenia ze składu celnego w przewidzianym w tym celu programie informatycznym, nawet jeśli towar otrzymał nowe dopuszczone przeznaczenie celne w chwili zakończenia procedury celnej, prowadzi do powstania długu celnego na podstawie art. 204 ust. 1 lit. a) kodeksu celnego.

7.

Tak jak w zawisłej przed Trybunałem sprawie C-262/10 Döhler Neuenkirchen, w której opinię przedstawię w tym samym dniu, a która dotyczy spóźnionego rozliczenia na zakończenie procedury uszlachetniania czynnego, niniejsza sprawa pozwoli Trybunałowi sprecyzować warunki powstania długu celnego na mocy art. 204 kodeksu celnego. Jakkolwiek okoliczności faktyczne oraz uchybienie mogące spowodować powstanie długu na podstawie tegoż artykułu są w obu tych sprawach odmienne, należy stwierdzić, że sprawy te dotyczą wykładni tego samego przepisu prawa i obydwie odnoszą się do zawieszających procedur celnych, a mianowicie procedury uszlachetniania czynnego w sprawie C-262/10 oraz procedury składu celnego w sprawie C-28/11.

8.

Z art. 4 kodeksu celnego wynika, że dla celów tegoż kodeksu „dług celny w przywozie” oznacza nałożony na osobę obowiązek uiszczenia należności celnych przywozowych, które stosuje się do towarów określonych zgodnie z obowiązującymi przepisami wspólnotowymi. Przeznaczenie celne towaru dotyczy w szczególności objęcia towaru procedurą celną lub jego powrotnego wywozu poza obszar celny Wspólnoty. Natomiast procedura celna odnosi się w szczególności do składu celnego.

9.

Procedura składu celnego stanowi procedurę zawieszającą będącą gospodarczą procedurą celną w rozumieniu art. 84 ust. 1 lit. a) i b) kodeksu celnego.

10.

Z art. 98 ust. 1 i 2 kodeksu celnego wynika, że procedura składu celnego pozwala na składowanie w składzie celnym towarów niewspólnotowych bez obejmowania ich należnościami celnymi przywozowymi. Termin „skład celny” oznacza każde miejsce uznane przez organy celne i podlegające ich kontroli, w którym towary mogą być składowane zgodnie z warunkami ustalonymi w tym kodeksie.

11.

Zgodnie z art. 99 rzeczonego kodeksu skład prywatny oznacza skład celny przeznaczony do składowania towarów przez prowadzącego skład. Prowadzącym skład jest osoba posiadająca pozwolenie na prowadzenie składu celnego. Korzystającym ze składu jest osoba związana zgłoszeniem objęcia towarów procedurą składu celnego lub osoba, na którą przeniesiono prawa i obowiązki tej pierwszej osoby.

12.

Artykuł 105 ust. 1 kodeksu celnego stanowi:

„Wyznaczona przez organy celne osoba prowadzi, w sposób określony przez te organy, ewidencję towarową wszystkich towarów objętych procedurą składu celnego. […]”.

13.

Artykuł 107 kodeksu celnego przewiduje, że:

„Towary objęte procedurą składu celnego, z chwilą ich umieszczenia w składzie celnym, zostają ujęte w ewidencji towarowej określonej w art. 105”.

14.

Tytuł VII kodeksu celnego, „Dług celny”, zawiera w rozdziale 2 przepisy dotyczące powstania długu celnego.

15.

Artykuł 201 kodeksu celnego wprowadza ogólną zasadę o następującym brzmieniu:

„1.   Dług celny w przywozie powstaje w wyniku:

2.   Dług celny powstaje w chwili przyjęcia zgłoszenia celnego.

[…]”.

16.

Artykuł 204 kodeksu celnego przewiduje dalsze kategorie przesłanek. Stanowi on co następuje:

„1.   Dług celny w przywozie powstaje w wyniku:

[…]

w przypadkach innych niż te określone w art. 203, chyba że zostanie potwierdzone, iż uchybienia te nie miały rzeczywistego wpływu na prawidłowe przeprowadzenie składowania czasowego lub odpowiedniej procedury celnej.

2.   Dług celny powstaje w chwili zaprzestania spełniania obowiązku, którego niewykonanie powoduje powstanie długu celnego, bądź w chwili objęcia towaru odpowiednią procedurą, jeżeli zostało później stwierdzone, że nie dopełniono jednego z warunków wymaganych dla objęcia towaru tą procedurą bądź dla zastosowania obniżonych lub zerowych stawek należności celnych przywozowych ze względu na jego przeznaczenie.

[…]”.

17.

Kodeks celny jest uzupełniony przez rozporządzenie wykonawcze (EWG) nr 2454/93 ( 5 ):

18.

Artykuły 529 i 530 rozporządzenia wykonawczego zawierają przepisy odnoszące się do prowadzenia ewidencji towarowej w składzie celnym.

19.

Artykuł 529 ust. 1 rzeczonego rozporządzenia stanowi:

„Ewidencja zapasów [towarowa] ukazuje w każdym momencie bieżący stan składu [zapasów] towarów, które pozostają pod działaniem procedury składu celnego. W terminach wyznaczonych przez organy celne właściciel składu celnego [prowadzący skład celny] przedkłada wykaz wspomnianych zapasów w urzędzie nadzorującym”.

20.

Zgodnie z art. 530 ust. 3 rozporządzenia wykonawczego:

„Wpis do ewidencji towarów [towarowej] dotyczący zakończenia procedury ma miejsce najpóźniej, gdy towary opuszczają skład celny lub pomieszczenia magazynowe posiadacza [w chwili wyprowadzenia towarów ze składu celnego lub pomieszczeń magazynowych posiadacza]”.

21.

Artykuł 859 rozporządzenia wykonawczego wymienia przypadki, w których niewykonanie obowiązku wskazanego w art. 204 ust. 1 kodeksu celnego nie powoduje powstania długu celnego z powodu braku rzeczywistego wpływu uchybień na prawidłowe przeprowadzenie składowania czasowego lub procedury celnej ( 6 ).

22.

Eurogate Distribution posiada od 2006 r. pozwolenie na zarządzanie prywatnym składem celnym. Ewidencja towarowa dotycząca tego składu celnego prowadzona jest zgodnie z pozwoleniem za pomocą programu informatycznego.

23.

Jako podmiot prowadzący prywatny składy celny Eurogate Distribution wprowadziła do niego towary niewspólnotowe pochodzące od jej klientów w celu ich powrotnego wywozu poza obszar Unii Europejskiej. Wraz z opuszczeniem przez sporne towary składu celnego wypełnione zostały zgłoszenia celne dla ich powrotnego wywozu, a towary te zostały w rzeczywistości wywiezione poza obszar celny.

24.

Przy okazji kontroli celnej stwierdzono jednak, iż wyprowadzenie spornych towarów zostało wpisane w ewidencji towarowej dopiero po upływie okresu od 11 do 126 dni po ich rzeczywistym wyprowadzeniu, czyli zbyt późno, stosownie do art. 105 akapit pierwszy kodeksu celnego w związku z art. 529 ust. 1 i z art. 530 ust. 3 rozporządzenia wykonawczego.

25.

W decyzji w sprawie należności celnych z dnia 1 lipca 2008 r. Hauptzollamt określił wysokość należności celnych przywozowych wraz z podatkiem od wartości dodanej odpowiadającym towarom wpisanym z opóźnieniem. Eurogate Distribution wniosła odwołanie.

26.

Po umorzeniu części należności decyzją z dnia 11 sierpnia 2009 r. Hauptzollamt decyzją z dnia 8 grudnia 2009 r. oddalił w pozostałej części jako bezzasadne odwołanie Eurogate Distribution ze względu na to, że spóźnione wpisy w ewidencji towarowej należało uważać za naruszenie obowiązków spoczywających na Eurogate Distribution w ramach procedury składu celnego i że w konsekwencji uchybienia te doprowadziły do powstania długu celnego zgodnie z art. 204 ust. 1 lit. a) kodeksu celnego. Sąd krajowy zaznacza w tym względzie, że rażące niedbalstwo, jakiego dopuściła się Eurogate Distribution, nie pozwala uznać, iż wspomniane naruszenie pozostało bez wpływu na prawidłowe przeprowadzenie procedury celnej, z uwagi na co w niniejszej sprawie warunki art. 859 rozporządzenia wykonawczego nie zostały spełnione.

27.

Eurogate Distribution wniosła zatem skargę do Finanzgericht Hamburg w celu uzyskania stwierdzenia nieważności decyzji w sprawie należności celnych przywozowych z dnia 1 lipca 2008 r. zmienionej decyzją z dnia 11 sierpnia 2009 r. i potwierdzonej decyzją z dnia 8 grudnia 2009 r., podnosząc w szczególności, iż spóźnione wpisy w ewidencji towarowej dotyczące wyprowadzenia ze składu celnego nie stanowiły naruszenia jej obowiązków w rozumieniu art. 204 ust. 1 lit. a) kodeksu celnego, ponieważ tenże obowiązek wpisu, wynikający z art. 105 kodeksu celnego w związku z art. 530 ust. 3 rozporządzenia wykonawczego, należy wykonać dopiero po zakończeniu procedury składu celnego.

28.

Hauptzollamt kwestionuję tę analizę, motywując, iż prowadzenie ewidencji towarowej nie stanowi obowiązku podlegającego spełnieniu po zakończeniu omawianej procedury. Wręcz przeciwnie, wspomnianego wpisu należy dokonać podczas procedury składu celnego lub w samej chwili zakończenia tej procedury. Według Hauptzollamt w niniejszej sprawie procedura składu celnego została zakończona dopiero po wyprowadzeniu towarów niewspólnotowych wraz z ich uwolnieniem do procedury tranzytu jako nowego przeznaczenia celnego.

29.

Sąd krajowy uważa, że teza, jakoby naruszenie obowiązku natychmiastowego wpisania wyprowadzenia towarów w ewidencji towarowej powodowało powstanie długu celnego, wzbudza wątpliwości.

30.

W tym względzie sąd krajowy podkreśla, że zgodnie z analizą proponowaną przez część niemieckiej doktryny na podstawie brzmienia art. 204 ust. 1 lit. a) kodeksu celnego można przyjąć, iż w niniejszej sprawie naruszenie nastąpiło „podczas” stosowania procedury celnej i nie było „spowodowane” tymże stosowaniem, z uwagi na co nie powstał żaden dług celny. Ponadto, jako że towary w chwili wyprowadzenia ich ze składu celnego otrzymały już nowe przeznaczenie celne i że naruszenie obowiązku nie wpływa na ich status, sąd krajowy zastanawia się, czy dług celny może rzeczywiście powstać i czy ewentualnych naruszeń procedury nie należy karać w inny sposób.

31.

Finanzgericht Hamburg, uznając, że rozstrzygnięcie zawisłego przed nim sporu zależy od wykładni prawa wspólnotowego, postanowił zawiesić postępowanie i zwrócić się do Trybunału z następującym pytaniem prejudycjalnym:

„Czy art. 204 ust. 1 lit. a) [kodeksu celnego] należy interpretować w ten sposób, że w przypadku towaru niewspólnotowego, który objęty był procedurą składu celnego i który po jej zakończeniu otrzymał nowe przeznaczenie celne, naruszenie obowiązku zaksięgowania wyprowadzenia towaru ze składu celnego w przewidzianym do tego programie informatycznym już w momencie zakończenia procedury składu celnego – a nie dopiero dużo później – prowadzi do powstania długu celnego za ten towar?”.

32.

Uwagi na piśmie zostały przedstawione przez Eurogate Distribution, rząd czeski oraz Komisję Europejską.

33.

Eurogate Distribution, rząd włoski i Komisja byli reprezentowani podczas wspólnej rozprawy dla sprawy C-262/10 Döhler Neuenkirchen, która odbyła się w dniu 1 grudnia 2011 r.

34.

W swym pytaniu prejudycjalnym sąd krajowy zmierza w istocie do ustalenia, czy wykładni art. 204 ust. 1 lit. a) należy dokonywać w ten sposób, iż niewykonanie obowiązku polegającego na wpisaniu opuszczenia przez towar niewspólnotowy składu celnego w ewidencji towarowej przewidzianej w tym celu najpóźniej w chwili wyprowadzenia wspomnianego towaru prowadzi do powstania długu celnego za ten towar.

35.

Do Trybunału zwrócono się zatem o sprecyzowanie warunków, jakich należy przestrzegać w ramach procedury składu celnego, a których naruszenie prowadzi do powstania długu celnego.

36.

W niniejszym przypadku nie chodzi o całkowity brak przestrzegania mających zastosowanie przepisów ani tym bardziej o odmowę współpracy z organami celnymi. W niniejszej sprawie procedura składu celnego miała bowiem właściwy przebieg, z wyjątkiem obowiązku polegającego na dokonaniu wpisów w ewidencji towarowej w możliwie najkrótszym terminie.

37.

Ze względu na związek niniejszej sprawy z ww. sprawą Döhler Neuenkirchen nawiązanie do mojej opinii w sprawie Döhler Neuenkirchen wydaje się pomocne w celu uniknięcia powtórzeń.

38.

Z powodów przedstawionych w ww. sprawie Döhler Neuenkirchen (pkt 35–37) stwierdzam, że powstanie długu celnego stanowi obiektywną konsekwencję wystąpienia zdarzeń prawotwórczych wymienionych w kodeksie celnym, a polegających na dopuszczeniu do swobodnego obrotu lub na uchybieniu obowiązkom.

39.

Co się tyczy bardziej szczegółowo ewidencji towarowej, obowiązek prowadzenia ewidencji towarowej dla towarów objętych procedurą prywatnego składu celnego przewidziany w art. 105 kodeksu celnego należy uważać za obowiązek zasadniczy. Artykuł 529 ust. 1 rozporządzenia wykonawczego precyzuje bowiem, że „[e]widencja zapasów ukazuje w każdym momencie bieżący stan składu towarów, które pozostają pod działaniem procedury składu celnego”.

40.

Z powyższego wynika, że gdy brak jest niezbędnych do właściwego stosowania procedury dozoru celnego danych w rozumieniu art. 529 rozporządzenia wykonawczego, nie można uznać, iż obowiązek prowadzenia ewidencji towarowej został spełniony. Skutkuje to uchybieniem zasadniczemu obowiązkowi w ramach dozoru celnego ( 7 ).

41.

Trybunał miał niedawno okazję, by w ww. wyroku w sprawie Société Groupe Limagrain Holding wypowiedzieć się w przedmiocie funkcji ewidencji towarowej w ramach korzystania z zaliczki na poczet refundacji wywozowej. W sprawie tej rzeczona korzyść była uzależniona w szczególności od udowodnienia, iż towary określone w przedstawionej deklaracji płatności zostały poddane dozorowi celnemu i pozostały pod nim do chwili ich wywiezienia. Trybunał zauważył, że poddanie tych produktów dozorowi celnemu ma na celu zapewnienie tożsamości produktów określonych w deklaracji płatności i produktów rzeczywiście wywiezionych. W razie braku właściwego wykonania objęcia procedurą składu celnego nie można przedstawić w sposób satysfakcjonujący dowodu na okoliczność, że towary określone w deklaracji płatności zaliczki rzeczywiście wywieziono. Trybunał przyrównał do wycofania z dozoru celnego sytuację, w której nie spełniono obowiązku prowadzenia zgodnie z uregulowaniami celnymi Unii ewidencji towarowej produktów poddanych temu dozorowi. W obydwu przypadkach organy celne pozbawione są możliwości kontrolowania obiegu danych produktów, a w konsekwencji – możliwości zapewnienia przestrzegania warunków związanych z systemem zaliczek na poczet refundacji wywozowych ( 8 ).

42.

Inaczej niż w sprawie, w której zapadł ww. wyrok Société Groupe Limagrain Holding i w której okolicznościach nie prowadzono żadnej ewidencji towarowej, w niniejszej sprawie ewidencja taka była prowadzona, chociaż z opóźnieniem wynoszącym od około dziesięciu do 100 dni. Wydaje się ponadto, iż organy celne otrzymały jednak zgłoszenia dotyczące nowego przeznaczenia celnego towarów w celu zakończenia procedury składu celnego. Niemniej jednak z mających zastosowanie przepisów nie wynika, aby w sytuacji takiej jak będąca przedmiotem postępowania przed sądem krajowym zgłoszenie celne mogło zastąpić rzeczywiste wykonanie obowiązku prowadzenia ewidencji towarowej w ramach procedury składu celnego.

43.

Pragnę ponadto zauważyć, że okoliczności znajdujące się u źródła zawisłej przed sądem krajowym sprawy zostały przezeń uznane nie za „usunięcie spod dozoru celnego” objęte art. 203 kodeksu celnego, lecz za „niewykonanie obowiązku” w rozumieniu art. 204 tegoż kodeksu. W braku jakiegokolwiek pytania dotyczącego wzajemnego zakresu stosowania rzeczonych przepisów należy wyjść z założenia, iż stosowany musi być art. 204 kodeksu celnego ( 9 ).

44.

Poza tym należy zaznaczyć, że spóźnione wpisanie w ewidencji towarowej nie zalicza się do zdarzeń, które można uznać za „niemające rzeczywistego wpływu” na prawidłowe przeprowadzenie omawianej procedury celnej, ponieważ zdarzenie to nie znajduje się na wyczerpującej liście zawartej w art. 859 rozporządzenia wykonawczego ( 10 ).

45.

Eurogate Distribution podnosi również oczywiście nadmierny charakter kary związanej ze zwykłą nieprawidłowością popełnioną w wyniku niedbalstwa, jako że niemieckie ustawodawstwo wiąże powstanie długu celnego z pobraniem podatku od wartości dodanej przy przywozie. Z mojej strony pragnę zauważyć, że kwestia związku, jaki ustawodawstwo niemieckie wprowadza pomiędzy poborem należności celnych a opodatkowaniem podatkiem VAT przy przywozie, nie jest przedmiotem odesłania prejudycjalnego. Nie należy zatem więcej zajmować się tą kwestią, mimo że pytania podniesione przez Komisję w odniesieniu do zgodności rzeczonego związku z prawem Unii w dziedzinie podatku VAT nie wydają mi się pozbawione znaczenia.

46.

Należy w każdym razie powtórzyć dwie uwagi zawarte w opinii w ww. sprawie Döhler Neuenkirchen.

47.

Po pierwsze, obowiązek uiszczenia należności celnych w takim przypadku nie stanowi sankcji administracyjnej, fiskalnej lub karnej, lecz jest zwykłą konsekwencją stwierdzenia braku spełnienia warunków wymaganych w celu uzyskania korzyści wynikającej ze stosowania procedury składu celnego, co sprawia, że zawieszenie nie może być zastosowane, i co uzasadnia w konsekwencji nałożenie należności celnych ( 11 ). W tym zakresie odnoszę się do pkt 55–59 mojej opinii w ww. sprawie Döhler Neuenkirchen.

48.

Po drugie, pragnę zaznaczyć, że dla celów kodeksu celnego dług celny nie odpowiada pojęciu „gospodarczego” długu celnego, zgodnie z którym to pojęciem dług celny powstaje jedynie w stosunku do towarów dopuszczonych do swobodnego obrotu. Kwestia tego, czy dane towary zostały ostatecznie dopuszczone do swobodnego obrotu, nie ma więc znaczenia. Z powyższego wynika, że należności celne mogą być pobierane również od towarów, które w rzeczywistości opuściły obszar Unii ( 12 ).

49.

W świetle powyższych rozważań proponuję, by na pytanie prejudycjalne postawione przez Finanzgericht Hamburg Trybunał udzielił następującej odpowiedzi:

Wykładni art. 204 ust. 1 lit. a) rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 z dnia 12 października 1992 r. ustanawiającego Wspólnotowy kodeks celny, zmienionego rozporządzeniem (WE) nr 648/2005 Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 13 kwietnia 2005 r., należy dokonywać w ten sposób, że w przypadku towaru niewspólnotowego niewykonanie obowiązku polegającego na wpisaniu opuszczenia przez towar składu celnego w ewidencji towarowej przewidzianej w tym celu najpóźniej w chwili wyprowadzenia wspomnianego towaru ze składu celnego prowadzi do powstania długu celnego za ten towar, nawet jeżeli rzeczony towar był przedmiotem powrotnego wywozu.