–

de Litouwse regering, vertegenwoordigd door V. Kazlauskaitė-Švenčionienė en R. Butvydytė als gemachtigden,

–

de Spaanse regering, vertegenwoordigd door M. J. Ruiz Sánchez als gemachtigde,

–

de Poolse regering, vertegenwoordigd door B. Majczyna als gemachtigde,

–

de Portugese regering, vertegenwoordigd door P. Barros da Costa, A. Homem, L. Inez Fernandes en N. Vitorino als gemachtigden,

–

de Europese Commissie, vertegenwoordigd door J. Jokubauskaitė en C. Perrin als gemachtigden,

1

Het verzoek om een prejudiciële beslissing betreft de uitlegging van artikel 2, lid 2, en artikel 5, lid 1, van richtlijn 2011/64/EU van de Raad van 21 juni 2011 betreffende de structuur en de tarieven van de accijns op tabaksfabrikaten (PB 2011, L 176, blz. 24), alsmede van bepaalde bepalingen van de gecombineerde nomenclatuur (hierna: „GN”) in bijlage I bij verordening (EEG) nr. 2658/87 van de Raad van 23 juli 1987 met betrekking tot de tarief- en statistieknomenclatuur en het gemeenschappelijk douanetarief (PB 1987, L 256, blz. 1), zoals gewijzigd bij verordening (EU) nr. 1006/2011 van de Commissie van 27 september 2011 (PB 2011, L 282, blz. 1), uitvoeringsverordening (EU) nr. 927/2012 van de Commissie van 9 oktober 2012 (PB 2012, L 304, blz. 1), uitvoeringsverordening (EU) nr. 1001/2013 van de Commissie van 4 oktober 2013 (PB 2013, L 290, blz. 1) en uitvoeringsverordening (EU) nr. 1101/2014 van de Commissie van 16 oktober 2014 (PB 2014, L 312, blz. 1).

2

Dit verzoek is ingediend in het kader van een geding tussen „Skonis ir kvapas” UAB en de Muitinės departamentas prie Finansų ministerijos (afdeling douanediensten van het ministerie van Financiën, Litouwen) betreffende het besluit van laatstgenoemde om Skonis ir kvapas ten eerste een naheffing van 1308750,28 EUR aan accijns en 274837,74 EUR aan belasting over de toegevoegde waarde (btw) bij invoer op te leggen met betrekking tot de in het tijdvak 2012‑2015 ingevoerde en tot verbruik uitgeslagen waterpijptabak, en ten tweede een boete van 158359 EUR op te leggen.

3

Overweging 2 van richtlijn 2011/64 luidt:

„De wetgeving van de [Europese] Unie betreffende de belasting van tabaksproducten dient te zorgen voor de goede werking van de interne markt en een hoog niveau van gezondheidsbescherming, zoals vereist bij artikel 168 [VWEU], en rekening gehouden met het feit dat tabaksproducten de gezondheid ernstig kunnen schaden en dat de Unie partij is bij de kaderovereenkomst van de Wereldgezondheidsorganisatie voor de bestrijding van tabaksgebruik. De bestaande situatie voor elk van de verschillende soorten tabaksfabrikaten dient in aanmerking te worden genomen.”

4

Artikel 2, leden 1 en 2, van deze richtlijn, bepaalt:

„1.   Voor de toepassing van deze richtlijn wordt verstaan onder tabaksfabrikaten:

2.   Met sigaretten en rooktabak worden gelijkgesteld, de producten die geheel of gedeeltelijk uit andere stoffen dan tabak bestaan, maar die aan de overige criteria van artikel 3, respectievelijk artikel 5, lid 1, voldoen.

In afwijking van de eerste alinea worden producten die geen tabak bevatten, niet als tabaksfabrikaten beschouwd wanneer zij uitsluitend voor medische doeleinden dienen.”

5

Artikel 5, lid 1, van die richtlijn luidt als volgt:

„Voor de toepassing van deze richtlijn wordt verstaan onder rooktabak:

6

Artikel 3, lid 27, van de Lietuvos Respublikos akcizų įstatymas (Litouwse accijnswet) van 30 oktober 2001 (Žin., 2001, nr. 98‑3482), in de versie die van toepassing is op het hoofdgeding (hierna: „accijnswet”), bepaalt:

„Onder ‚rooktabak’ worden de volgende producten verstaan:

7

In artikel 3, lid 35, van deze wet staat te lezen:

„Producten die gedeeltelijk uit andere stoffen dan tabak bestaan, maar die aan de overige criteria [voor kwalificatie als sigaar of als cigarillo] voldoen, worden gelijkgesteld met sigaren en cigarillo’s.”

8

Artikel 3, lid 36, van die wet bepaalt:

„Producten die geheel of gedeeltelijk uit tabakssurrogaten bestaan, maar die aan de overige criteria van [artikel 3, lid 27, van de accijnswet] voldoen, worden gelijkgesteld […] met rooktabak. Deze bepalingen zijn niet van toepassing op producten die geen tabak bevatten en voor medisch gebruik dienen.”

9

Artikel 31, lid 2, van de accijnswet bepaalt:

„Op rooktabak wordt een accijns geheven van 54,16 EUR per kilogram.”

10

Skonis ir kvapas is een in Litouwen gevestigde vennootschap die actief is in onder andere de kleinhandel in verschillende tabaksproducten.

11

Daartoe heeft zij in het tijdvak 2012‑2015 waterpijptabak in Litouwen ingevoerd, die verpakt was in zakjes van 50 of 250 gram en uit verschillende stoffen bestond, namelijk tabak (ten belope van 24 %), suikersiroop (47 %), glycerine (27 %), aromastoffen (2 %) en kaliumsorbaat (minder dan een gram per kilogram).

12

Deze waterpijptabak was in de aangiften van verzoekster in het hoofdgeding overeenkomstig de destijds geldende GN als „waterpijptabak” ingedeeld onder code 2403110000 en als „aan het accijnstarief van artikel 31, lid 2, van de accijnswet onderworpen rooktabak” ingedeeld onder de aanvullende nationale code X203.

13

De Vilniaus teritorinė muitinė (regionale douanedienst van Vilnius, Litouwen; hierna: „regionale douanedienst”) heeft de door verzoekster in het hoofdgeding overgelegde elektronische invoeraangiften geverifieerd en daarbij vastgesteld dat het opgegeven nettogewicht van de waterpijptabak niet overeenstemde met de gegevens op de facturen, noch met de gegevens op de pakbonnen. Verzoekster in het hoofdgeding had namelijk niet het totale nettogewicht van de ingevoerde waterpijptabak opgegeven, maar alleen het gewicht van de daarin vervatte tabak, met andere woorden het gewicht van een van de bestanddelen van die waterpijptabak.

14

De regionale douanedienst heeft zich op het standpunt gesteld dat volgens de nationale wetgeving de waterpijptabak in het hoofdgeding in zijn geheel als accijnsplichtige rooktabak moest worden beschouwd en niet alleen de tabak die hij bevat. Bijgevolg is die dienst in het verslag van de belastingcontrole overgegaan tot naheffing van het door verzoekster in het hoofdgeding verschuldigde bedrag aan accijns van 1308750,28 EUR en het bedrag aan btw bij invoer van 274837,74 EUR. Voorts heeft hij de betaling geëist van 512513 EUR aan vertragingsrente over de accijns, 43532 EUR aan vertragingsrente over de btw bij invoer en een boete van 158359 EUR.

15

Verzoekster in het hoofdgeding heeft het verslag van de belastingcontrole betwist door bezwaar in te dienen bij de afdeling douanediensten van het ministerie van Financiën, die bij besluit van 14 november 2017 dat verslag heeft bevestigd en heeft geweigerd om het verzoek van verzoekster in het hoofdgeding om kwijtschelding van de vertragingsrente en de boete in te willigen.

16

Verzoekster in het hoofdgeding heeft tegen dit besluit beroep ingesteld bij de Mokestinių ginčų komisija prie Lietuvos Respublikos Vyriausybės (onder de regering van de Republiek Litouwen ressorterende commissie voor belastinggeschillen). Deze commissie heeft de in het verslag van de belastingcontrole vastgestelde bedragen aan accijns en aan btw bevestigd, maar heeft verzoekster in het hoofdgeding de vertragingsrente kwijtgescholden.

17

Tegen deze beslissing en tegen de besluiten van de regionale douanedienst en de afdeling douanediensten van het ministerie van Financiën is beroep ingesteld bij de Vilniaus apygardos administracinis teismas (bestuursrechter in eerste aanleg Vilnius, Litouwen), die bij uitspraak van 7 juni 2018 die besluiten heeft bevestigd. Verzoekster in het hoofdgeding heeft tegen deze uitspraak hoger beroep ingesteld bij de verwijzende rechter, de Lietuvos vyriausiasis administracinis teismas (hoogste bestuursrechter, Litouwen).

18

Ten eerste merkt de verwijzende rechter op dat hij moet vaststellen of artikel 2, lid 2, van richtlijn 2011/64 aldus moet worden uitgelegd dat waterpijptabak als die welke in het hoofdgeding aan de orde is, die voor 24 % uit tabak bestaat en daarnaast bestaat uit andere stoffen zoals suikersiroop, glycerine, aromastoffen en een conserveermiddel, moet worden aangemerkt als een „product dat gedeeltelijk uit andere stoffen dan tabak bestaat” in de zin van deze bepaling.

19

Ten tweede preciseert de verwijzende rechter dat wanneer de tabak in het mengsel dat bestemd is om te worden gerookt, zoals waterpijptabak, aan de criteria van artikel 5, lid 1, van richtlijn 2011/64 voldoet, hij moet beslissen of het mengsel in zijn geheel, en ongeacht de andere stoffen waaruit het bestaat, als rooktabak moet worden beschouwd.

20

Ten derde is de verwijzende rechter van mening dat hij, in geval van een ontkennend antwoord op deze vragen, zal moeten antwoorden op de vraag of voor de kwalificatie van de waterpijptabak in het hoofdgeding als rooktabak ten behoeve van de accijnsheffing moet worden nagegaan of dit product, dat wordt verkregen door versnipperde tabak te mengen met andere vloeistoffen en stoffen die gewoonlijk een poedervorm hebben, aan de voorwaarde van artikel 5, lid 1, onder a), van richtlijn 2011/64 voldoet.

21

Ten vierde zet de verwijzende rechter uiteen dat in geval van een ontkennend antwoord op de tweede vraag en een bevestigend antwoord op de eerste en de derde vraag, moet worden vastgesteld of de GN-bepalingen betreffende tariefpost 2403 aldus moeten worden uitgelegd dat bestanddelen van waterpijptabak, zoals suikersiroop, aromastoffen en glycerine, niet als „tabakssurrogaten” worden beschouwd.

22

In die omstandigheden heeft de Lietuvos vyriausiasis administracinis teismas de behandeling van de zaak geschorst en het Hof verzocht om een prejudiciële beslissing over de volgende vragen:

23

Met zijn eerste en zijn tweede vraag, die samen moeten worden onderzocht, wenst de verwijzende rechter in wezen te vernemen of de artikelen 2 en 5 van richtlijn 2011/64 aldus moeten worden uitgelegd dat waterpijptabak die voor 24 % uit tabak bestaat en daarnaast bestaat uit andere stoffen zoals suikerstroop, glycerine, aromastoffen en een conserveermiddel, moet worden aangemerkt als een„product dat gedeeltelijk uit andere stoffen dan tabak bestaat” en als „rooktabak” in de zin van deze bepalingen, en dus in zijn geheel, en ongeacht de andere stoffen dan tabak waaruit hij bestaat, moet worden beschouwd als rooktabak, die aan de accijns op tabak is onderworpen.

24

Dienaangaande moet vooraf worden opgemerkt dat richtlijn 2011/64 niet uitdrukkelijk ziet op waterpijptabak.

25

Artikel 2, lid 1, van deze richtlijn omschrijft echter wat voor de toepassing ervan wordt verstaan onder het begrip „tabaksfabrikaten” en deelt de tabaksfabrikaten die het voorwerp zijn van de door die richtlijn beoogde harmonisatie, in drie categorieën in: de eerste categorie betreft sigaretten, de tweede sigaren en cigarillo’s en de derde rooktabak. De in deze categorieën bedoelde producten worden in de artikelen 3 tot en met 5 van richtlijn 2011/64 gedefinieerd op basis van hun specifieke kenmerken.

26

Voorts stelt artikel 2, lid 2, van deze richtlijn producten die geheel of gedeeltelijk uit andere stoffen dan tabak bestaan, maar die aan de overige criteria van artikel 3, respectievelijk artikel 5, lid 1, van die richtlijn voldoen, gelijk met sigaretten en rooktabak. De laatstgenoemde bepaling definieert overigens het begrip „rooktabak”.

27

Met betrekking tot, in de eerste plaats, de uitlegging van artikel 2, lid 2, van richtlijn 2011/64 en het begrip „producten die gedeeltelijk uit andere stoffen dan tabak bestaan” in de zin van deze bepaling, dient te worden herinnerd aan de rechtspraak van het Hof dat ter waarborging van een uniforme toepassing van richtlijn 2011/64 de begrippen ervan autonoom dienen te worden uitgelegd op basis van de bewoordingen van de betrokken bepalingen, de opzet en de doelstellingen van deze richtlijn (arrest van 11 april 2019, Skonis ir kvapas, C‑638/17, EU:C:2019:316, punt 25 en aldaar aangehaalde rechtspraak).

28

Wat de bewoordingen van artikel 2, lid 2, van richtlijn 2011/64 betreft, heeft de Uniewetgever niet gepreciseerd wat de aard is van de in deze bepaling bedoelde andere stoffen dan tabak, zodat het begrip „producten die gedeeltelijk uit andere stoffen dan tabak bestaan” geen enkele stof uitsluit die met tabak kan worden gemengd, noch vereist dat de tabak met bepaalde stoffen is gemengd.

29

Aangaande de opzet van artikel 2, lid 2, van richtlijn 2011/64 moet worden benadrukt dat de eerste alinea van deze bepaling een algemene regel vaststelt volgens welke producten die, hoewel zij geheel of gedeeltelijk uit andere stoffen dan tabak bestaan, toch aan de overige criteria van artikel 3 en artikel 5, lid 1, van die richtlijn voor sigaretten en rooktabak voldoen, met sigaretten en rooktabak worden gelijkgesteld. Overeenkomstig artikel 2, lid 2, tweede alinea, van richtlijn 2011/64 zijn alleen producten die geen tabak bevatten en uitsluitend voor medische doeleinden dienen, uitgezonderd van deze regel (zie naar analogie arrest van 30 maart 2006, Smits-Koolhoven, C‑495/04, EU:C:2006:218, punt 18).

30

Hieruit volgt dat een product binnen de werkingssfeer van deze richtlijn kan vallen en aan de accijns op tabak onderworpen kan zijn, terwijl het niet uitsluitend uit tabak bestaat.

31

Met betrekking tot de doelstellingen van richtlijn 2011/64 blijkt uit artikel 1 van deze richtlijn dat zij tot doel heeft de algemene beginselen vast te stellen voor de harmonisatie van de structuur en de tarieven van de accijns welke de lidstaten op tabaksfabrikaten heffen. Richtlijn 2011/64 maakt dus deel uit van de Uniewetgeving betreffende de belasting van tabaksproducten, die volgens overweging 2 van die richtlijn dient te zorgen voor de goede werking van de interne markt en een hoog niveau van gezondheidsbescherming (zie in die zin arresten van 9 oktober 2014, Yesmoke Tobacco, C‑428/13, EU:C:2014:2263, punten 23, 35 en 36, en 6 april 2017, Eko-Tabak, C‑638/15, EU:C:2017:277, punt 17).

32

Om een goede werking van de interne markt en neutrale concurrentievoorwaarden in de tabakssector te waarborgen en een hoog niveau van gezondheidsbescherming te verzekeren, moeten alle tabaksproducten die kunnen worden gerookt, worden gelijkgesteld met sigaretten en rooktabak. Dergelijke producten concurreren namelijk met sigaretten en rooktabak en kunnen het voorwerp zijn van het gezondheidsbeschermingsbeleid ter bestrijding van roken.

33

Volgens artikel 2, punt 13, van richtlijn 2014/40/EU van het Europees Parlement en de Raad van 3 april 2014 betreffende de onderlinge aanpassing van de wettelijke en bestuursrechtelijke bepalingen van de lidstaten inzake de productie, de presentatie en de verkoop van tabaks- en aanverwante producten en tot intrekking van richtlijn 2001/37/EG (PB 2014, L 127, blz. 1) wordt waterpijptabak aangemerkt als een voor roken bestemd tabaksproduct.

34

Aangezien voorts volgens het dossier waarover het Hof beschikt de opwarming en de verbranding van alle stoffen waaruit waterpijptabak als die welke in het hoofdgeding aan de orde is bestaat, een te inhaleren rook genereren, geldt die kwalificatie voor deze waterpijptabak.

35

Hieruit volgt dat het begrip „product dat gedeeltelijk uit andere stoffen dan tabak bestaat” in de zin van artikel 2, lid 2, van richtlijn 2011/64 aldus moet worden uitgelegd dat het waterpijptabak omvat als die welke in het hoofdgeding aan de orde is, die uit suikersiroop, glycerine, aromastoffen en een conserveermiddel bestaat.

36

Met betrekking tot, in de tweede plaats, de uitlegging van artikel 5, lid 1, onder a), van richtlijn 2011/64, moet worden benadrukt dat volgens de bewoordingen van deze bepaling tabak slechts kan worden aangemerkt als „rooktabak” indien aan twee cumulatieve voorwaarden is voldaan: ten eerste moet de tabak gesneden of op andere wijze versnipperd, gesponnen of tot flakes geperst zijn, en ten tweede moet hij geschikt zijn om zonder verdere industriële verwerking te worden gerookt.

37

Wat de eerste voorwaarde betreft, lijkt uit het dossier waarover het Hof beschikt te volgen dat het bij de waterpijptabak in het hoofdgeding om gesneden of op andere wijze versnipperde, gesponnen of tot flakes geperste tabak gaat. Het staat evenwel aan de verwijzende rechter om dit na te gaan.

38

Wat de tweede voorwaarde betreft, is waterpijptabak als die welke in het hoofdgeding aan de orde is, geschikt om zonder verdere industriële verwerking te worden gerookt.

39

In dit verband moet in herinnering worden gebracht dat het Hof reeds heeft gepreciseerd dat eenvoudige handelingen waarmee een niet-afgewerkt tabaksproduct geschikt wordt gemaakt om te worden gerookt, geen industriële verwerking vormen en dat met industriële verwerking daarentegen gewoonlijk de verwerking, doorgaans op grote schaal en volgens een standaardprocedure, van grondstoffen tot materiële goederen wordt bedoeld (arrest van 6 april 2017, Eko-Tabak, C‑638/15, EU:C:2017:277, punten 30‑32).

40

Waterpijptabak is een product dat kan worden gerookt zonder dat daartoe grondstoffen volgens een standaardprocedure hoeven te worden verwerkt tot materiële goederen.

41

Waterpijptabak als die welke in het hoofdgeding aan de orde is, kan dus voldoen aan de twee cumulatieve voorwaarden van artikel 5, lid 1, onder a), van richtlijn 2011/64, die noodzakelijk zijn voor de kwalificatie als „rooktabak”.

42

Wat de vraag betreft of waterpijptabak als die welke in het hoofdgeding aan de orde is, in zijn geheel en ongeacht de andere stoffen dan tabak waaruit hij bestaat, moet worden beschouwd als rooktabak, zij benadrukt dat richtlijn 2011/64, zoals de Europese Commissie en de Portugese regering terecht hebben aangevoerd, producten die gedeeltelijk uit andere stoffen dan tabak bestaan, in hun geheel gelijkstelt met rooktabak, zonder onderscheid te maken tussen die verschillende stoffen of te bepalen dat alleen over de tabak in deze producten belasting wordt geheven.

43

Uit de artikelen 7 tot en met 12 van deze richtlijn volgt dus dat bij de bepaling van het bedrag van de accijns op sigaretten de andere stoffen en elementen dan tabak waaruit sigaretten bestaan niet buiten beschouwing worden gelaten.

44

Het was ook geenszins de bedoeling van de Uniewetgever om ten aanzien van de in de artikelen 13 en 14 van richtlijn 2011/64 bedoelde andere tabaksfabrikaten dan sigaretten het gewicht van de andere stoffen dan tabak uit te sluiten van de accijns op deze producten.

45

Ten slotte worden alle stoffen waaruit waterpijptabak bestaat, als bestanddelen van een en hetzelfde product opgewarmd en gerookt. Derhalve moet een dergelijk product, voor de toepassing van richtlijn 2011/64, in zijn geheel als rooktabak worden beschouwd en als zodanig aan de accijns op tabak worden onderworpen.

46

Hieruit volgt dat artikel 5, lid 1, van richtlijn 2011/64 aldus moet worden uitgelegd dat wanneer de tabak in een mengsel dat bestemd is om te worden gerookt, zoals waterpijptabak, aan de voorwaarden van deze bepaling voldoet, een dergelijk mengsel in zijn geheel, en ongeacht de andere stoffen dan tabak waaruit het bestaat, moet worden beschouwd als rooktabak.

47

Gelet op alle voorgaande overwegingen moet op de eerste en de tweede vraag worden geantwoord dat de artikelen 2 en 5 van richtlijn 2011/64 aldus moeten worden uitgelegd dat waterpijptabak die voor 24 % uit tabak bestaat en daarnaast bestaat uit andere stoffen zoals suikersiroop, glycerine, aromastoffen en een conserveermiddel, moet worden aangemerkt als een „product dat gedeeltelijk uit andere stoffen dan tabak bestaat” en als „rooktabak” in de zin van deze bepalingen en dus in zijn geheel, en ongeacht de andere stoffen dan tabak waaruit hij bestaat, moet worden beschouwd als rooktabak die aan de accijns op tabak is onderworpen.

48

Gelet op het antwoord op de eerste en de tweede vraag hoeven de derde en de vierde vraag niet te worden beantwoord.

49

Ten aanzien van de partijen in het hoofdgeding is de procedure als een aldaar gerezen incident te beschouwen, zodat de nationale rechterlijke instantie over de kosten heeft te beslissen. De door anderen wegens indiening van hun opmerkingen bij het Hof gemaakte kosten komen niet voor vergoeding in aanmerking.

Het Hof (Achtste kamer) verklaart voor recht:

De artikelen 2 en 5 van richtlijn 2011/64/EU van de Raad van 21 juni 2011 betreffende de structuur en de tarieven van de accijns op tabaksfabrikaten moeten aldus worden uitgelegd dat waterpijptabak die voor 24 % uit tabak bestaat en daarnaast bestaat uit andere stoffen zoals suikersiroop, glycerine, aromastoffen en een conserveermiddel, moet worden aangemerkt als een „product dat gedeeltelijk uit andere stoffen dan tabak bestaat” en als „rooktabak” in de zin van deze bepalingen en dus in zijn geheel, en ongeacht de andere stoffen dan tabak waaruit hij bestaat, moet worden beschouwd als rooktabak die aan de accijns op tabak is onderworpen.