32004D0077

Beschikking van de Commissie

van 24 juni 2003

betreffende de door België ten uitvoer gelegde steunregeling in de vorm van een fiscaal rulingstelsel voor US Foreign Sales Corporations

(Kennisgeving geschied onder nummer C(2003) 1868)

(Slechts de tekst in de Nederlandse en de Franse taal is authentiek)

(Voor de EER relevante tekst)

(2004/77/EG)

DE COMMISSIE VAN DE EUROPESE GEMEENSCHAPPEN,

Gelet op het Verdrag tot oprichting van de Europese Gemeenschap, inzonderheid op artikel 88, lid 2, eerste alinea,

Gelet op de Overeenkomst betreffende de Europese Economische Ruimte, inzonderheid op artikel 62, lid 1, onder a),

Na de belanghebbenden overeenkomstig de genoemde artikelen te hebben aangemaand hun opmerkingen te maken(1),

Overwegende hetgeen volgt:

I. PROCEDURE

(1) In 1997 heeft de Raad (Ecofin) een gedragscode inzake de belastingregeling voor ondernemingen(2) goedgekeurd om schadelijke belastingconcurrentie te bestrijden. Vervolgens heeft hij een groep ingesteld om de belastingmaatregelen waarop deze gedragscode van toepassing is, te onderzoeken. Zoals de Commissie in deze gedragscode had toegezegd, heeft zij in 1998 een mededeling over de toepassing van de regels betreffende steunmaatregelen van de staten op maatregelen op het gebied van de directe belastingen op ondernemingen(3), hierna "mededeling" genoemd, gepubliceerd, waarin zij beklemtoont deze regels strikt te zullen toepassen, met inachtneming van het beginsel van gelijke behandeling. In dit kader heeft de Commissie zich ertoe verbonden de in de lidstaten geldende belastingregelingen van geval tot geval te onderzoeken of opnieuw te onderzoeken op basis van de in deze mededeling beschreven richtsnoeren.

(2) In deze context heeft de Commissie de Belgische autoriteiten bij brief van 23 maart 2001 (D/51238) om inlichtingen verzocht over het fiscale rulingstelsel voor US Foreign Sales Corporations( hierna "FSC's" genoemd) in België. België heeft bij brief van 18 mei 2001 (A/34107) geantwoord.

(3) Bij brief van 12 april 2002 (SG 2002 D/229352) heeft de Commissie België kennis gegeven van haar besluit tot inleiding van de procedure van artikel 88, lid 2, van het EG-Verdrag ten aanzien van het Belgische fiscale rulingstelsel voor FSC's. Bij brief van 27 mei 2002 (A/33959) heeft België zijn opmerkingen meegedeeld.

(4) Het besluit van de Commissie tot inleiding van de formele onderzoeksprocedure is in het Publicatieblad van de Europese Unie bekendgemaakt, waarbij de belanghebbenden werden uitgenodigd hun opmerkingen in te dienen(4). De Commissie heeft geen opmerkingen ontvangen.

II. BESCHRIJVING VAN DE MAATREGEL

De Amerikaanse FSC-regeling

(5) Een korte beschrijving van de Amerikaanse FSC-regeling is nodig om inzicht te krijgen in de werking van het rulingstelsel voor FSC's in België.

(6) Als achtergrond zij erop gewezen dat de Wereldhandelsorganisatie (WTO) in een aantal rulings heeft geoordeeld dat de Amerikaanse FSC-wetgeving Amerikaanse exportondernemingen een ongeoorloofde fiscale stimulans verleende. Deze stimulans werd met name onder meer aangemerkt als een uitvoersubsidie die op grond van artikel 3 van de Overeenkomst inzake subsidies en compenserende maatregelen (ASCM) verboden was en bijgevolg werd dit voordeel geschrapt uit het Amerikaanse belastingwetboek.

(7) Overeenkomstig de Amerikaanse FSC-regeling is een FSC een buitenlandse vennootschap - gewoonlijk een volle dochteronderneming van een Amerikaanse vennootschap - die opteert voor de toepassing van de FSC-regels van sectie 921-927 van de Internal Revenue Code 1986 (IRC 1986). Het gedeelte van het inkomen van de FSC's dat voorvloeit uit de uitvoer van in de VS geproduceerde goederen wordt vrijgesteld van belastingen, zelfs indien het overeenkomstig de Amerikaanse belastingwet normaal belastbaar zou zijn. Met name op grond van sectie 882 (a) van de IRC 1986 zou dit inkomen belastbaar zijn als inkomen van een buitenlandse vennootschap dat daadwerkelijk is verbonden met een in de VS uitgeoefende handelsactiviteit ("income of a foreign corporation effectively connected with a trade or business carried on in the US"). Krachtens de Amerikaanse FSC-regeling is dit inkomen evenwel niet belastbaar in de VS, omdat het wordt geacht niet daadwerkelijk te zijn verbonden met een Amerikaanse handelsactiviteit. De Amerikaanse FSC-regeling wijzigt ook de traditionele regels inzake verrekenprijzen die zijn neergelegd in sectie 482 van de IRC 1986 door fictief een aanzienlijk gedeelte van de inkomsten van een Amerikaanse moederonderneming die zaken doet met haar FSC aan deze FSC toe te wijzen. Als gevolg daarvan is zowel de FSC als haar Amerikaanse moederonderneming vrijgesteld van de Amerikaanse vennootschapsbelasting die normaal verschuldigd is door ondernemingen die in de VS handelsactiviteiten ("trade or business") uitoefenen.

(8) Om de beschrijving van de relevante bepalingen van de Amerikaanse FSC-regeling te vervolledigen, zij opgemerkt dat aan Amerikaanse vennootschappen die aandelen bezitten in een FSC een aftrek wordt toegestaan van 100 % van de dividenden die zij ontvangen van deze FSC ("dividends-received deduction"), in plaats van de traditionele vermindering die normaal van toepassing is op grond van de Amerikaanse wetgeving ("indirect foreign-tax-credit"). Een Amerikaanse vennootschap die aandeelhoudster is van een FSC betaalt dus geen Amerikaanse belastingen op het vrijgestelde gedeelte van de inkomsten uit buitenlandse handelsactiviteiten, terwijl het niet-vrijgestelde gedeelte slechts een keer wordt belast (hetzij bij de FSC, hetzij bij de aandeelhoudster), in plaats van twee keer krachtens de algemene Amerikaanse regelgeving(5).

(9) Aangezien overeenkomstig de Amerikaanse FSC-regeling alleen de "inkomsten uit buitenlandse handelsactiviteiten" ("foreign trade income") die verband hielden met de uitvoer van Amerikaanse goederen werden vrijgesteld, oordeelde een WTO-panel eind 1999 dat deze regeling een "ongeoorloofde" exportsubsidie vormde die onder meer in strijd was met artikel 3 ASCM. In februari 2000 luidde het eindoordeel van de beroepsinstantie(" appelate body") van de WTO dat de Amerikaanse FSC-wetgeving in strijd was met verplichtingen van de VS in het kader van de WTO. Als reactie op de daaropvolgende internationale druk en in overeenstemming met de verplichting om de WTO-beslissing uit te voeren, heeft het Amerikaanse Congres op 30 september 2000 de FSC-regeling ingetrokken(6).

(10) Als gevolg van de intrekking van de FSC-wetgeving kan na 30 september 2000 geen enkele vennootschap nog opteren voor het FSC-statuut. Voor de op deze datum bestaande FSC's blijft de FSC-regeling enkel van toepassing voor transacties die vóór 2002 zijn verricht in het kader van normale handelsactiviteiten. Bestaande FSC's zullen evenwel aanspraak kunnen blijven maken op deze regeling voor transacties die na 1 januari 2002 effect sorteren op grond van bindende overeenkomsten tussen een FSC en niet verbonden personen, welke op 30 september 2000 en ononderbroken daarna van toepassing waren. De FSC-regeling zal bijgevolg slechts na de beëindiging van deze contracten definitief ophouden te bestaan.

De Belgische FSC-regeling

(11) Krachtens de Amerikaanse FSC-regeling moet een FSC zijn georganiseerd of een kantoor hebben in een derde land dat met de VS een overeenkomst heeft gesloten voor de uitwisseling van fiscale inlichtingen, wat met België het geval is(7), en waar de FSC een reeks "permanent books of account" (permanente boekhoudkundige documenten) moet houden. Eveneens overeenkomstig de Amerikaanse wetgeving is een gedeelte van de inkomsten uit buitenlandse handelsactiviteiten van een FSC of haar Amerikaanse moeder alleen vrijgesteld indien bepaalde economische processen buiten de VS plaatsvinden. Om een wettelijk kader te scheppen voor de activiteiten van FSC's in België heeft de Belgische belastingadministratie in december 1984 - het jaar vóór de inwerkingtreding van de Amerikaanse FSC-regeling - een circulaire opgesteld met betrekking tot een bijzonder rulingstelsel voor de activiteiten van FSC's in België (hierna "regeling" genoemd), die door de belastingadministratie wordt toegepast.

(12) Overeenkomstig het interne recht en het Belgische verdragsrecht(8) wordt een Belgische dochteronderneming in België belast op haar wereldinkomen en wordt een Belgische vaste inrichting van een buitenlandse vennootschap alleen belast op haar in België behaalde inkomsten. In afwijking van deze bepalingen wordt een Belgische FSC of een Belgische vaste inrichting van een FSC onderworpen aan een bijzondere indirecte methode voor de vaststelling van de winst, die is gebaseerd op de toepassing van een vast "cost plus"-winstpercentage van 8 % op bepaalde in aanmerking komende gemaakte kosten. Een Belgische FSC of een Belgische vaste inrichting van een FSC of van haar Amerikaanse moederonderneming kan bij de Belgische belastingadministratie een individuele ruling aanvragen opdat het bedrag van de belastbare winst van de entiteit in België zou worden vastgesteld op basis van deze specifieke "cost plus"-berekening. Deze indirecte methode tot vaststelling van de belastbare winst van bepaalde belastbare entiteiten met betrekking tot bepaalde transacties met verbonden entiteiten binnen dezelfde groep, heeft als doel de aan deze entiteiten toe te rekenen correcte winst vast te stellen door de "arm's length"-norm toe te passen. Deze "arm's length"-norm is een internationale norm waarover de OESO-landen overeenstemming hebben bereikt en die moet worden gebruikt om de belastbare winst van verbonden ondernemingen in hun handelsbetrekkingen vast te stellen.

(13) Verschillende bepalingen van de Belgische belastingwetgeving, die betrekking hebben op transacties waarbij mogelijk misbruik wordt gemaakt, passen de "arm's length"-norm toe. De door België met derde landen gesloten dubbelbelastingverdragen volgen ook de beginselen van artikel 9 van het OESO-modelbelastingverdrag met betrekking tot het recht van de belastingadministratie om de toerekening van de winst te corrigeren wanneer transacties tussen verbonden ondernemingen niet in overeenstemming zijn met het "arm's length"-beginsel. Een korte beschrijving van de "arm's lenght"-norm is daarom nodig om de werking van het rulingstelsel voor FSC's in België te begrijpen.

(14) Wanneer tussen verbonden ondernemingen internationale transacties worden verricht, zijn de OESO-landen overeengekomen dat de winst van verbonden ondernemingen voor vennootschapsbelastingdoeleinden mag worden gecorrigeerd overeenkomstig het "arm's length"-beginsel, zoals dat is neergelegd in artikel 9 van het OESO-modelbelastingverdrag. De "cost plus"-methode is een van de verrekenprijsmethoden die door de OESO worden aanbevolen om onder bepaalde omstandigheden indirect de "arm's length"-prijs vast te stellen van een internationale transactie tussen verbonden ondernemingen die deel uitmaken van eenzelfde groep. Wanneer verbonden ondernemingen met elkaar zaken doen, kunnen hun commerciële betrekkingen worden beïnvloed door de omstandigheid dat deze verbonden ondernemingen voor belastingdoeleinden de vaststelling van hun winst kunnen trachten te manipuleren. Anderzijds kunnen de belastingadministraties van de verschillende landen bij de uitoefening van hun belastingbevoegdheid de aftrek van kosten voor vennootschapsbelastingdoeleinden weigeren of de winst corrigeren die voortvloeit uit dergelijke internationale transacties tussen verbonden entiteiten, waardoor gevallen van dubbele belasting ontstaan.

(15) In tegenstelling tot andere aanbevolen verrekenprijsmethoden, waarbij de "arm's length"-prijs wordt vastgesteld door te verwijzen naar de prijs die wordt bedongen in het kader van vergelijkbare transacties tussen onafhankelijke ondernemingen (niet gecontroleerde transacties), wordt bij de "cost plus"-methode de "arm's length"-prijs vastgesteld door te verwijzen naar de kosten die de leverancier van goederen of diensten heeft gemaakt in het kader van een transactie tussen twee verbonden ondernemingen (gecontroleerde transactie). Overeenkomstig de "cost plus"-methode wordt een passend "cost plus"-winstpercentage bij deze kosten gevoegd dat is gebaseerd op de gewone winstmarge van leveranciers bij vergelijkbare niet gecontroleerde transacties. Deze indirecte vaststelling van de winst geschiedt in het licht van de door deze leverancier uitgeoefende functies, waarbij rekening wordt gehouden met de gebruikte activa, de aangegane risico's en de marktvoorwaarden. Het resultaat van de berekening nadat het "cost plus"-winstpercentage bij de kosten is gevoegd, is de "arm's length"-prijs van de oorspronkelijke intragroeptransactie.

(16) In haar verslag van 1995 over de OESO-richtlijnen voor verrekenprijzen voor multinationale ondernemingen en belastingadministraties (hierna: "OESO-verslag van 1995"), beveelt de OESO de "cost plus"-verrekenprijsmethode aan als een alternatieve wijze van berekening van de belastinggrondslag voor transacties tussen verbonden ondernemingen. Deze methode is met name geschikt voor leveranciers van halffabrikaten, wanneer de verbonden partijen die bij de transacties zijn betrokken overeenkomsten hebben gesloten met betrekking tot het gezamenlijk gebruik van faciliteiten dan wel langetermijnkoop- of leveringsovereenkomsten hebben afgesloten en wanneer de gecontroleerde transacties betrekking hebben op het verstrekken van diensten.

(17) De belastingregeling die van toepassing is op de activiteiten van FSC's in België is een bijzondere regeling die geldt voor bijkantoren en dochterondernemingen van FSC's en die verschilt van de algemene belastingregeling die geldt voor andere Belgische dochterondernemingen of bijkantoren van buitenlandse ondernemingen. In beginsel stellen Belgische dochterondernemingen of bijkantoren hun belastbare winst vast op basis van algemene boekhoudkundige beginselen die worden gecorrigeerd overeenkomstig de in België toepasselijke belastingregels. Deze regels worden ook toegepast op internationale intragroeptransacties tussen een Belgische dochteronderneming of bijkantoor en een verbonden entiteit binnen dezelfde groep. Het Belgische vennootschapsbelastingrecht bevat evenwel specifieke anti-ontwijkingsbepalingen die betrekking hebben op specifieke aspecten van verrekenprijzen. Krachtens de belangrijkste van deze bepalingen (artikel 26 WIB 1992) worden alle "abnormale of goedgunstige voordelen" die een Belgische onderneming in het kader van een intragroeptransactie verleent bij de belastbare winst van deze Belgische entiteit gevoegd indien de begunstigde een buitenlandse onderneming is die in het land waar zij is gevestigd is onderworpen aan een gunstige belastingregeling. Het Belgische belastingrecht bevat ook anti-ontwijkingsbepalingen met betrekking tot royalty's, interesten op leningen en inkomsten uit de overdracht van eigendom in het buitenland. Krachtens deze bepalingen moet de belastingplichtige het oprechte karakter van deze gecontroleerde transacties aantonen om te vermijden dat de belastingadministratie de "arm's length"-prijs aanpast. Tot slot kunnen voorafgaande rulings worden verkregen omtrent de vraag of bepaalde gecontroleerde transacties "at arm's length" zijn verricht, dan wel of een betaling een abnormaal of goedgunstig voordeel vormt.

(18) De regels op grond waarvan een FSC van de Belgische belastingadministratie een individuele ruling kan verkrijgen omtrent de vaststelling van de belastbare winst op basis van de "cost plus"-methode verschillen naar gelang deze winst in België werd gerealiseerd via een onafhankelijke in België gevestigde onderneming (een FSC of een dochter van een Amerikaanse onderneming) dan wel via een Belgische vaste inrichting van een FSC of van een Amerikaanse onderneming. Indien de winst is toe te rekenen aan een in België gevestigde vaste inrichting (hierna "bijkantoor-FSC" genoemd), wordt de belastinggrondslag van de vennootschapsbelasting vastgesteld op grond van de "cost plus"-methode, waarbij een winstpercentage wordt toegepast op de door de bijkantoor-FSC gemaakte kosten. Deze kosten omvatten noch de directe kosten in verband met reclame, verkoopbevordering, goederenvervoer en kredietrisico's, noch de door de bijkantoor-FSC betaalde inkomstenbelasting. Bovendien wordt op de aldus berekende totale kosten een vast winstpercentage van 8 % toegepast. De toepassing van het percentage van 8 % op deze kostenbasis leidt tot de belastbare winst die wordt onderworpen aan het gewone tarief van de vennootschapsbelasting.

(19) Indien de winst is toe te rekenen aan een in België gevestigde onafhankelijke onderneming (hierna "dochter-FSC" genoemd), wordt haar belastinggrondslag formeel vastgesteld op basis van de boekhoudkundige winst die vervolgens voor belastingdoeleinden wordt gecorrigeerd overeenkomstig het in België toepasselijke gemene belastingrecht. Indien de overeenkomstig het gemene belastingrecht vastgestelde winst evenwel ten minste 8 % bedraagt van de in aanmerking komende kosten die door de dochter-FSC zijn gemaakt, neemt de Belgische belastingadministratie aan dat de transacties tussen de dochter-FSC en de verbonden ondernemingen "at arm's length" zijn aangegaan en aanvaardt zij zonder aanvullend onderzoek de prijs van deze gecontroleerde transacties. Ook de op grond van deze regels vastgestelde belastbare winst wordt aan het gewone tarief van de Belgische vennootschapsbelasting onderworpen.

(20) De door de Belgische belastingadministratie verleende individuele ruling geldt voor een termijn van drie jaar, die stilzwijgend kan worden verlengd. De regeling kan door elke partij worden opgezegd zes maanden voordat de termijn van drie jaar verstrijkt.

(21) Volgens de Belgische autoriteiten vormt artikel 182, lid 1, punt 3, van het Koninklijk Besluit 1992 (KB WIB 1992), dat artikel 342, lid 2, van het Wetboek van de inkomstenbelastingen 1992 (WIB 1992) uitvoert, de rechtsgrond van dit rulingstelsel. In deze bepalingen wordt een minimumwinst vastgesteld die belastbaar is ten name van buitenlandse ondernemingen die in België werkzaam zijn. Bovendien gaat de belastingadministratie ervan uit, dat een in België gevestigde FSC waarvan de winst wordt vastgesteld op basis van de algemene rechtsregels, geen "abnormale of goedgunstige voordelen" in de zin van artikel 26 WIB 1992 verleent indien haar winst ten minste 8 % bedraagt van de aan deze FSC toe te rekenen kosten.

III. REDENEN VOOR DE INLEIDING VAN DE PROCEDURE

(22) In haar besluit tot inleiding van de formele procedure was de Commissie van oordeel dat de FSC-regeling voldeed aan de vier cumulatieve criteria van artikel 87, lid 1, van het Verdrag, namelijk een voordeel dat leidt tot minder belastingopbrengsten voor België, een ongunstige beïnvloeding van de mededinging en het handelsverkeer en selectiviteit van de steunmaatregel. De Commissie was met name voorlopig van oordeel dat deze regeling de begunstigden een voordeel verleent omdat:

- de uitsluiting van bepaalde kosten uit de kostenbasis die in aanmerking wordt genomen voor de "cost plus"-methode, en

- de toepassing van het vaste winstpercentage van 8 %

ertoe kunnen leiden dat er voor bijkantoor-FSC's en dochter-FSC's een kunstmatig lagere belastinggrondslag wordt vastgesteld dan het geval zou zijn indien de gewone verrekenprijsregels voor gecontroleerde transacties in België worden toegepast, zonder dat dit verschil wordt gerechtvaardigd door de aard of de algemene opzet van het Belgische belastingstelsel.

(23) De Commissie was tevens van oordeel dat geen van de in artikel 87, leden 2 en 3, van het EG-Verdrag neergelegde afwijkingen van het algemene verbod op staatssteun van toepassing was en dat de steunmaatregel bijgevolg onverenigbaar was met de gemeenschappelijke markt.

IV. OPMERKINGEN VAN BELGIË

Voorafgaande opmerkingen

(24) In antwoord op de door de Commissie in haar brief tot inleiding van de procedure gegeven beoordeling, hebben de Belgische autoriteiten enkele voorafgaande opmerkingen gemaakt, en hebben zij gesteld dat de Belgische regeling voor dochter-FSC's vooral theoretisch bleef. In de praktijk werd de grote meerderheid van de activiteiten van FSC's in België uitgeoefend door vaste inrichtingen van FSC's die aan dezelfde regels zijn onderworpen als alle andere vaste inrichtingen van buitenlandse ondernemingen in België.

(25) Daarnaast was België van mening dat de Commissie op 10 juni 1985 in een antwoord op een parlementaire vraag over de behoefte aan harmonisatie van de FSC-belastingregelingen van de lidstaten, impliciet had geoordeeld dat de regeling verenigbaar was met de gemeenschappelijke markt(9). Deze steunmaatregel zou dus als bestaande steun in de zin van artikel 1, onder b), v), van Verordening (EG) nr. 659/1999 van de Raad van 22 maart 1999 tot vaststelling van nadere bepalingen voor de toepassing van artikel 93 van het EG-Verdrag(10) moeten worden aangemerkt. Bijgevolg heeft de Commissie ten aanzien van België een verkeerde procedure ingeleid door te stellen dat de regeling voor de activiteiten van FSC's in België niet vooraf bij de Commissie werd aangemeld.

Ontbreken van een voordeel

(26) Met betrekking tot het gestelde voordeel voor bijkantoor-FSC's, voert België aan dat de regeling overeenstemt met de algemene belastingregeling die van toepassing is op de activiteiten van buitenlandse ondernemingen in België. Volgens België wordt in artikel 182, lid 1, punt 3 onder e), KB WIB 1992 een aanvankelijk in 1964 ingevoerd administratief vermoeden herbevestigd met betrekking tot de minimumwinst die belastbaar is ten name van vaste inrichtingen van buitenlandse ondernemingen die in België werkzaam zijn. Op basis van deze regeling bedraagt de belastbare minimumwinst 8 % van de in aanmerking komende kosten van deze vaste inrichtingen. Volgens België vormt de minimummarge van 8 % een administratieve veilige haven waarmee wordt beoogd te voorkomen dat de belastingadministratie van geval tot geval de "arm's length"-winst moet vaststellen voor gecontroleerde transacties tussen een vaste inrichting en haar hoofdvestiging of andere verbonden ondernemingen binnen de groep.

Ontbreken van inkomstenverlies voor de staat

(27) België is van oordeel dat de bijzondere regeling voor de activiteiten van FSC's in België, sinds de invoering ervan, heeft geleid tot extra belastingsontvangsten voor de schatkist met betrekking tot bepaalde inkomsten die anders in België niet zouden zijn belast. De betrokken regeling heeft voor België bijgevolg niet geleid tot minder belastingontvangsten.

Ontbreken van ongunstige gevolgen voor het handelsverkeer tussen de lidstaten en de mededinging

(28) België merkt eerst op dat de Commissie de gestelde negatieve gevolgen van de betrokken regeling voor het handelsverkeer tussen de lidstaten en de mededinging niet heeft aangeduid met betrekking tot de activiteiten die FSC's uitoefenen in het kader van de Amerikaanse FSC-regeling. Volgens België heeft de Commissie rechtmatige internationale belastingconcurrentie ten onrechte verward met onrechtmatige nationale maatregelen ten gunste van multinationale ondernemingen. Meer algemeen heeft de Commissie geen rekening gehouden met de gevolgen van de niet-geharmoniseerde belastingregelingen die in de verschillende lidstaten van toepassing zijn op de mededinging tussen de in deze lidstaten gevestigde multinationals.

(29) Daarnaast stelt België dat de Commissie niet aantoont dat het in het kader van de "cost plus"-methode toegepaste winstpercentage van 8 % en de uitsluiting van bepaalde kosten uit de "cost plus"-berekening van de belastbare winst in België, hebben geleid tot een vermindering van de belastinggrondslag in vergelijking met de verrekenprijsmethode die algemeen van toepassing is op gecontroleerde transacties.

(30) België stelt ook dat zowel de Belgische als de Amerikaanse FSC-regeling tot doel heeft de Amerikaanse exportondernemingen een voordeel te verlenen. De regeling kan dus de mededinging en het handelsverkeer tussen de lidstaten niet ongunstig beïnvloeden, maar enkel dat tussen de VS en de Gemeenschap. Daarom heeft de Commissie, zoals hierboven reeds is vermeld, in het verleden uitdrukkelijk uitgesloten dat de betrokken regeling het handelsverkeer tussen de lidstaten en de mededinging ongunstig beïnvloedt.

Ontbreken van selectiviteit

(31) Tot slot is België van oordeel dat de betrokken regeling niet selectief is omdat de specifieke rechtsgrond ervan, namelijk de circulaire van 1984, zonder voorwerp is geraakt op het ogenblik dat de FSC-regeling in 2000 door het Amerikaanse Congres werd ingetrokken.

(32) Hoewel deze regeling in het kader van bepaalde oude rulings in een zeer beperkt aantal gevallen nog van toepassing kan zijn, is de enige rechtsgrond van deze rulings artikel 182, lid 1, punt 3, onder e), KB WIB 1992, dat artikel 342, lid 2, WIB 1992 uitvoert. Dit is het gemene recht waaraan alle vaste inrichtingen van buitenlandse ondernemingen in België zijn onderworpen, en bijgevolg is de regeling niet selectief.

(33) Bovendien stelt België dat de bijzondere regeling tot vaststelling van de belastinggrondslag van bijkantoor-FSC's gerechtvaardigd is door de onmogelijkheid om de belastbare winst van vaste inrichtingen vast te stellen op basis van de analytische methode, daar deze bijkantoren niet over een adequate boekhouding beschikken.

(34) Tot slot is het volgens België passend om bepaalde kosten (op het gebied van reclame, verkoopbevordering, goederenvervoer en risicoverzekering) uit te sluiten van de "cost plus"-berekening voor bijkantoor-FSC's, gelet op de beperkte activiteiten van deze bijkantoren. Deze activiteiten hebben immers betrekking op zakelijke transacties waarvan het economische voordeel is toe te rekenen aan de verbonden buitenlandse entiteiten waarmee de bijkantoor-FSC's zaken doen. Aangezien dit voordeel is toe te rekenen aan de wederpartij bij de transactie, moet de daaruit voortvloeiende winst overeenkomstig het "arm's length"-beginsel niet worden belast ten name van de bijkantoor-FSC's. In dit verband stelt België dat de belastingregeling voor de Belgische activiteiten van bijkantoor-FSC's niet afwijkt van de normale belastingregeling die van toepassing is op andere grensoverschrijdende transacties tussen verbonden entiteiten.

Slotopmerkingen

(35) Subsidiair ten opzichte van de afwijzing van de maatregel als staatssteun, stellen de Belgische autoriteiten dat het gewettigd vertrouwen van de begunstigden van de regeling zich hoe dan ook ertegen verzet dat de Commissie de terugvordering gelast van de eventueel aan deze begunstigden betaalde voordelen. Bovendien is het onmogelijk de bedragen te berekenen en terug te vorderen die zijn betaald aan niet in België gevestigde belastingplichtigen, welke niet onder de Belgische jurisdictie vallen. De eventueel betaalde steun moet dus niet worden teruggevorderd.

V. BEOORDELING VAN DE STEUNMAATREGEL

(36) In haar brief tot inleiding van de formele procedure heeft de Commissie te kennen gegeven dat, wat de dochter-FSC's betreft, het aan de regeling verbonden voordeel voortvloeit uit de berekeningswijze van het winstpercentage dat op de in aanmerking te nemen kosten wordt toegepast. In feite wordt het winstpercentage slechts toegepast op een beperkt deel van de door de dochter-FSC's verrichte werkzaamheden. Bovendien lijkt het vaste winstpercentage van 8 % aanmerkelijk lager te liggen dan het winstpercentage dat normaliter wordt gegenereerd door de activiteiten van de dochter-FSC's.

(37) Na de opmerkingen van de Belgische autoriteiten te hebben onderzocht, handhaaft de Commissie haar in de brief van 12 april 2002 tot inleiding van de formele procedure(11) meegedeelde standpunt dat de onderzochte regeling bedrijfssteun in de zin van artikel 87, lid 1, van het Verdrag vormt.

Inleidende opmerkingen

(38) De Commissie wijst de opmerkingen van België af volgens welke de belastingregeling voor de activiteiten van FSC's in België weinig praktisch belang heeft omdat er in België geen dochter-FSC's zijn, en de bijkantoor-FSC's aan dezelfde belastingsregeling zijn onderworpen als alle andere vaste inrichtingen van buitenlandse ondernemingen in België. Hierover maakt de Commissie de volgende opmerkingen.

(39) Naast het feit dat de rechtsgrond voor dochter-FSC's en bijkantoor-FSC's verschillend is, worden zij voor vennootschapsbelastingdoeleinden in wezen gelijk behandeld en bovendien kunnen er uit de omstandigheid dat er in België geen dochter-FSC's bestaan geen conclusies worden getrokken omtrent de aard van de regeling. Deze regeling kan immers alleen voordelen verlenen aan bijkantoor-FSC's en als dusdanig een onverenigbare steunmaatregel vormen.

(40) De Commissie wijst de opmerking van de Belgische autoriteiten af, dat de Commissie de belastingregeling voor de activiteiten van FSC's in België impliciet zou hebben goedgekeurd. Volgens de Commissie heeft de veronderstelling dat zij, door te antwoorden op de bovenvermelde parlementaire vraag van 1985, indirect het bestaan van de Belgische regeling zou hebben erkend, geen gevolgen voor de eventuele kwalificatie van de maatregel. De Commissie merkt op dat volgens vaste rechtspraak het antwoord op de vraag of een steunmaatregel onwettig is dan wel bestaat niet mag afhangen van een subjectieve beoordeling van de Commissie(12).

(41) De regeling werd ingevoerd in 1984 en is in 1985 in werking getreden, zonder vooraf bij de Commissie te zijn aangemeld, en de steunmaatregel is als dusdanig onwettig ten uitvoer gelegd. De regeling kan bijgevolg onwettige steun vormen indien is voldaan aan de volgende vier vereisten.

Voordeel

(42) In de eerste plaats moet de maatregel de begunstigden een voordeel verlenen dat de lasten verlicht die zij normaal moeten dragen. Volgens punt 9 van de mededeling van de Commissie(13) kan een belastingvoordeel worden verleend door verschillende vormen van vermindering van de belastingdruk voor de ondernemingen en met name door een vermindering van het bedrag van de belastbare winst.

(43) De Commissie bevestigt haar beoordeling dat de maatregel, aangezien hij aanzienlijk verschilt van de standaardmethode tot vaststelling van de winst die wordt gebruikt voor vergelijkbare belastingplichtigen die soortgelijke grensoverschrijdende transacties verrichten, een voordeel vormt voor bijkantoor-FSC's en dochter-FSC's, namelijk een vermindering van hun belastbare winst, zoals hierna wordt uiteengezet.

(44) Op het ogenblik dat de Amerikaanse FSC-regeling werd ingevoerd, was de VS van mening dat de vrijstelling van de Amerikaanse vennootschapsbelasting de toets aan de GATT-regels zou doorstaan indien de economische activiteiten waaruit de vrijgestelde inkomsten voortvloeiden buiten de VS plaatsvonden. Krachtens de VS-wetgeving moesten FSC's hun belangrijkste economische activiteiten bijgevolg uitoefenen als onafhankelijke buitenlandse ondernemingen. Het WTO-panel oordeelde evenwel dat de FSC-regeling een subsidie vormde omdat zij leidde tot minder belastingopbrengsten dan wanneer de algemene Amerikaanse belastingregeling voor inkomsten van buitenlandse dochterondernemingen zou zijn toegepast. Dit panel concludeerde bovendien dat de GATT die subsidie moest verbieden omdat deze afhankelijk was van exportprestaties, daar alleen inkomsten uit buitenlandse handelsactiviteiten die verband hielden met "export property"(14), voor het voordeel in aanmerking kwamen.

(45) De Commissie merkt op dat overeenkomstig de Amerikaanse FSC-regeling de aan FSC's verleende belastingvoordelen specifiek betrekking hebben op "exempt foreign trade income" van een FSC, welke worden omschreven als het gedeelte van de bruto inkomsten uit buitenlandse handelsactiviteiten van een FSC, dat wordt berekend overeenkomstig een van de bijzondere "administrative pricing rules (administratieve regels voor prijsberekening)"(15). De exempt foreign trade income omvat:

- de verkoop of de verhuur van goederen die door de FSC worden gekocht van een persoon die onder dezelfde zeggenschap staat als de FSC (normaal de Amerikaanse onderneming die zeggenschap over haar heeft)

- de agentuurdiensten die met deze verkoop of verhuur van goederen zijn verbonden, en

- alle andere diensten die met deze verkoop- en verhuurtransacties zijn verbonden.

(46) Onder verwijzing naar de Amerikaanse FSC-regeling, merkt de Commissie op dat de activiteiten van een FSC of van haar bijkantoor in België betrekking hebben op de verkoop of de verhuur van uit de VS afkomstige goederen die zijn gekocht van een verbonden onderneming binnen de groep, alsmede op alle diensten die met deze verkoop- en verhuurtransacties verband houden.

(47) Overeenkomstig de betrokken regeling wordt, om het bedrag van de belastbare winst te berekenen, een vast winstpercentage van 8 % alleen toegepast op de in aanmerking komende directe kosten die zijn gemaakt door een bijkantoor-FSC of een dochter-FSC. Krachtens deze regeling omvatten deze kosten uitdrukkelijk niet de kosten op het gebied van reclame, verkoopbevordering, goederenvervoer en kredietrisico's, aangezien deze kosten volgens België rechtstreeks worden toegerekend aan de entiteiten onder buitenlandse zeggenschap waarmee een bijkantoor-FSC of een dochter-FSC zaken doet.

(48) De Commissie merkt ten eerste op dat het vaste winstpercentage van 8 % een te lage schatting kan vormen van het niveau van winstgevendheid dat aan een bijkantoor-FSC of een dochter-FSC is toe te rekenen, gelet op de winstmarge die zou zijn behaald bij een vergelijkbare transactie tussen dezelfde onderneming of een andere onderneming en een niet-verbonden wederpartij. Overeenkomstig de in het OESO-verslag opgenomen richtlijnen over de "cost plus"-methode wordt een passend winstpercentage toegevoegd aan de directe en indirecte kosten die door een leverancier van goederen of diensten zijn gemaakt in het kader van een intragroeptransactie, teneinde te komen tot een passende winst in het licht van de uitgeoefende functies, de gebruikte activa, de aangegane risico's en de marktvoorwaarden. De Commissie concludeert dat deze regeling, door het winstpercentage vast te stellen op 8 %, geen rekening houdt met alle mogelijke factoren om te komen tot een passende winst en bijgevolg de belastbare winst van een bijkantoor-FSC of een dochter-FSC onder bepaalde omstandigheden kan onderschatten.

(49) Ten tweede merkt de Commissie op dat de Amerikaanse vrijstelling van een gedeelte van de inkomsten uit buitenlandse handelsactiviteiten van een FSC afhankelijk is van de omstandigheid dat de "economische processen in verband met dergelijke transacties buiten de VS plaatsvinden." Krachtens sectie 924 (b)(1)(B) van de IRC 1986 is aan dit vereiste alleen voldaan indien de FSC deelneemt aan de voorbereidingen of de onderhandelingen die tot de verkoop van "export property" leiden dan wel aan het sluiten van de verkoopovereenkomst en indien ten minste 50 % van de directe kosten van de FSC met betrekking tot deze transacties buiten de VS zijn gemaakt. Overeenkomstig sectie 924(e) van de IRC 1986 omvatten de directe kosten de kosten van 1. reclame en verkoopbevordering, 2. behandeling van orders van klanten en de organisatie van de levering 3. het goederenvervoer, 4. de klantenfacturering en de inning van de betalingen, en 5. het aangaan van kredietrisico's. De Commissie is van oordeel dat deze activiteiten voor de leverancier aanzienlijke inkomsten kunnen opleveren. De uitsluiting van deze activiteiten uit de "cost plus"-berekeningsmethode leidt tot een kunstmatige vermindering van de belastbare winst. Meer in het bijzonder beklemtoont de Commissie de gelijkenis tussen de activiteiten die op basis van de in sectie 924(e) van de IRC 1986 bedoelde kosten uitdrukkelijk aan een FSC worden toegerekend en de kosten die krachtens de Belgische regeling uitdrukkelijk zijn uitgesloten van de berekening van de winst van bijkantoor-FSC's en dochter-FSC's. De Commissie concludeert dat de regeling, door geen rekening te houden met deze kosten, ertoe leidt dat het grootste gedeelte van de aan bijkantoor-FSC's of dochter-FSC's toe te rekenen inkomsten wordt vrijgesteld.

(50) De Commissie bevestigt dus haar oordeel dat de regeling bijkantoor-FSC's en dochter-FSC's een voordeel verleent in de vorm van een vermindering van de belastbare winst voor de Belgische vennootschapsbelasting.

Staatsmiddelen

(51) In de tweede plaats moet het voordeel worden toegekend door de Staat of uit staatsmiddelen. Een vermindering van de belastbare winst, zoals die welke wordt verleend aan ondernemingen in het kader van de "cost plus"-methode waarbij een vast winstpercentage van 8 % wordt toegepast op bepaalde in aanmerking komende kosten, kan leiden tot een belastingvermindering voor de begunstigden en bijgevolg tot een verlies aan belastingopbrengsten voor de Belgische schatkist.

(52) De Commissie kan het Belgische argument dat de regeling dankzij de vestiging van bijkantoor-FSC's of dochter-FSC's in België heeft geleid tot een verhoging van de belastingopbrengsten, niet aanvaarden. In haar analyse verwijst de Commissie uitsluitend naar de belastinginkomsten die Belgische Staat zou hebben ontvangen indien de bijkantoor-FSC's en de dochter-FSC's zouden zijn belast op grond van het algemene Belgische belastingrecht. In vergelijking met de belasting die normaal wordt geheven over de Belgische activiteiten van de bijkantoren en de dochterondernemingen van buitenlandse ondernemingen, wordt de belasting die wordt geheven over de in België werkzame FSC's in feite verminderd door de toepassing van de betrokken regeling. Overeenkomstig punt 10 van de mededeling van de Commissie staat dit gelijk met het verbruik van staatsmiddelen in de vorm van fiscale uitgaven.

Gevolgen voor de mededinging en het handelsverkeer

(53) In de derde plaats moet de maatregel de mededinging en het handelsverkeer tussen lidstaten ongunstig beïnvloeden. België heeft de Commissie bekritiseerd omdat deze in haar brief van 12 april 2002(16) niet heeft aangeduid welke de negatieve gevolgen waren van de regeling voor de mededinging, en het heeft verwezen naar de werking van de Amerikaanse FSC-regeling, die beoogt Amerikaanse exportondernemingen een voordeel te verlenen.

(54) Zoals in punt 11 van de mededeling uiteengezet, wordt de mededinging ongunstig beïnvloed wanneer de positie van een begunstigde onderneming wordt versterkt ten opzichte van haar concurrenten. Uit de bovenstaande analyse van de werking van de Amerikaanse FSC-regeling blijkt duidelijk dat de Belgische toepassing van de "cost plus"-methode in het kader van de regeling leidt tot de vaststelling van een lagere belastbare winst in vergelijking met andere vergelijkbare gecontroleerde transacties in België. Voorts blijkt dat bijkantoor-FSC's of dochter-FSC's actief kunnen zijn in bedrijfssectoren, zoals reclame, verkoopbevordering, goederenvervoer, en kredietdiensten, waar er felle intracommunautaire concurrentie heerst. Het aan het bijzondere rulingstelsel verbonden voordeel in de vorm van een vermindering van de belastinggrondslag van de begunstigden, kan de positie van de bijkantoor-FSC's en de dochter-FSC's alsmede de positie van de groep waarvan zij deel uitmaken, versterken ten opzichte van hun concurrenten.

(55) Zoals in punt 11 van de mededeling is uiteengezet, is aan dit criterium ook voldaan indien een begunstigde onderneming een economische activiteit uitoefent waarbij handel tussen lidstaten wordt gedreven. De bijkantoor-FSC's en dochter-FSC's waarvan de belastinggrondslag wordt verminderd overeenkomstig het bijzondere rulingstelsel voor de activiteiten van Amerikaanse FSC's in België, maken noodzakelijkerwijs deel uit van internationale groepen die werkzaam zijn in de internationale handel, met inbegrip van het intracommunautaire handelsverkeer. De Commissie concludeert dat de regeling, doordat zij bepaalde groepsleden een voordeel verleent, de handelspositie van de groep waarvan de begunstigden deel uitmaken, verbetert ten opzichte van andere groepen die ook actief bij het intracommunautaire handelsverkeer kunnen zijn betrokken.

Selectiviteit

(56) Ten slotte moet de maatregel specifiek of selectief zijn, in die zin dat hij "bepaalde ondernemingen of bepaalde producties" begunstigt. De Belgische autoriteiten stellen dat, aangezien de circulaire die van toepassing is op de regeling thans zonder voorwerp is geraakt, het rulingstelsel voor FSC's in België niet verschilt van de regeling die van toepassing is op andere Belgische dochterondernemingen of bijkantoren van buitenlandse ondernemingen, en dat het rulingstelsel bijgevolg niet specifiek is. Op grond van de "cost plus"-regeling (met toepassing van een vast winstpercentage van 8 %) wordt de minimumwinst vastgesteld die voortvloeit uit de uitoefening van handelsactiviteiten door een buitenlandse onderneming in België (overeenkomstig bovengenoemde artikel 182, lid 1, punt 3, onder e), KB WIB 1992, dat artikel 342, lid 2, WIB 1992 uitvoert), ongeacht de omstandigheid dat dergelijke activiteiten worden uitgeoefend door een dochter-FSC, een bijkantoor-FSC of enige andere dochter of bijkantoor van een buitenlandse onderneming. De uitsluiting van bepaalde directe kosten, zoals kosten van reclame, verkoopbevordering, goederenvervoer en kredietrisico's, uit de "cost plus"-berekeningsbasis van een dochter-FSC of een bijkantoor-FSC wordt gerechtvaardigd door het feit dat de kosten in verband met deze activiteiten inkomsten vormen van de verbonden onderneming en als dusdanig belastbaar zijn in het buitenlands rechtsgebied waar deze verbonden onderneming is gevestigd. De Belgische activiteiten van bijkantoor-FSC's of dochter-FSC's hebben alleen betrekking op administratieve en hulpactiviteiten, terwijl de kosten in verband met reclame, verkoopbevordering, goederenvervoer en kredietrisico's toe te rekenen zijn aan de buitenlandse entiteiten van de groep.

(57) Na zorgvuldig onderzoek van de argumenten van België, bevestigt de Commissie haar standpunt dat het rulingstelsel voor de activiteiten van FSC's in België een specifieke regeling vormt die alleen van toepassing is op bijkantoor-FSC's en dochter-FSC's, en wel om de volgende redenen.

(58) Overeenkomstig het in België toepasselijke gemene recht (artikel 342, lid 1, WIB 1992) kan de belastingadministratie wanneer de belastingplichtige zijn belastbare winst niet kan aantonen, deze winst bij vermoeden vaststellen door vergelijking met drie andere belastingplichtigen waarvan het aangewende kapitaal, de omzet, de ingezette productiefactoren en de andere relevante elementen vergelijkbaar zijn. Onder die omstandigheden (belastingplichtige kan zijn belastbare winst niet aantonen) kunnen bij koninklijk besluit specifieke regels worden uitgevaardigd om de minimumwinst vast te stellen die belastbaar is ten name van buitenlandse ondernemingen die in België werkzaam zijn (artikel 342, lid 2, WIB 1992). Bij artikel 182, lid 1, punt 3), onder e), KB WIB 1992, dat artikel 342, lid 2, WIB 1992 uitvoert, wordt de minimumwinst van buitenlandse ondernemingen die diensten verlenen die niet anders worden belast, vastgesteld op 10 % van de aan deze dienstenactiviteiten verbonden bruto-omzet.

(59) De Commissie merkt ook op dat de regeling van artikel 182, lid 1, punkt 3, onder e), KB WIB 1992, dat artikel 342, lid 2, WIB 1992 uitvoert, de bijzondere belastingregeling die van toepassing is op de activiteiten van FSC's in België, niet rechtvaardigt. Bovendien maakt de forfaitaire berekening van artikel 182, lid 1, punt 3, onder e), KB WIB 1992 het mogelijk de belastbare winst in het kader van de "resale minus"-methode vast te stellen op minimaal 10 %, in tegenstelling tot het vaste winstpercentage van 8 % in het kader van de betrokken "cost plus"-methode.

(60) Zoals hierboven is uiteengezet, heeft de belastingadministratie zowel op grond van het Belgische interne recht als op grond van de door België gesloten belastingverdragen de bevoegdheid de boekhoudkundige winst van een Belgische belastingplichtige - ongeacht of het gaat om een onafhankelijke onderneming dan wel om een vaste inrichting van een buitenlandse vennootschap - die voortvloeit uit gecontroleerde transacties met buitenlandse belastingplichtigen te corrigeren, wanneer deze winst afwijkt van de "arm's length"-norm.

(61) De Commissie erkent dat de onzekerheid bij de vaststelling van de "arm's length"-winst heeft bijgedragen aan de ontwikkeling van een praktijk van voorafgaande rulings in België op grond van artikel 345, lid 1, WIB 1992, om te beoordelen of bepaalde gecontroleerde transacties "at arm's length" zijn verricht. Deze algemene rulingpraktijk is in overeenstemming met het OESO-verslag van 1995, volgens hetwelk de winst indirect kan worden vastgesteld op grond van de "cost plus"-methode mits deze wordt toegepast in het licht van de door de belastingplichtige uitgeoefende functies en rekening wordt gehouden met de gebruikte activa, de aangegane risico's en de specifieke marktvoorwaarden.

(62) De Commissie is van oordeel dat de belastbare winst die voorvloeit uit de toepassing van een vast "cost plus"-winstpercentage van 8 % geen rekening houdt met de in het kader van een "arm's length"-analyse relevante factoren, zoals de door de belastingplichtige uitgeoefende functies, de gebruikte activa, de aangegane risico's en de marktvoorwaarden. De Commissie concludeert dat de regeling voor in België werkzame FSC's een specifieke belastingregeling is, die afwijkt van de gewone belastingregeling die van toepassing is op alle andere Belgische dochters of bijkantoren van buitenlandse ondernemingen.

Rechtvaardiging door de aard of de opzet van de regeling

(63) België stelt ook dat de regeling betrekking heeft op alle in België werkzame buitenlandse ondernemingen die hun belastbare winst niet analytisch kunnen vaststellen en dat dit onderscheid de toepassing rechtvaardigt van een bijzondere winstberekeningsmethode.

(64) De onmogelijkheid om de winst analytisch vast te stellen is evenwel geen specifiek en noodzakelijk kenmerk van dochter-FSC's of bijkantoor-FSC's. De Commissie merkt op dat krachtens de Amerikaanse wetgeving een FSC georganiseerd moet zijn of een kantoor moet hebben in een derde land dat met de VS een overeenkomst heeft gesloten voor de uitwisseling van fiscale inlichtingen, wat met België het geval is(17), en waar de FSC een reeks permanente boekhoudkundige documenten moet houden. Indien de activiteiten van een FSC, om in aanmerking te komen voor de Amerikaanse fiscale stimulansen, moeten worden afgebakend op basis van een afzonderlijke boekhouding, dan dient met deze boekhouding rekening te worden gehouden om ten aanzien van de Belgische belastingadministratie de winst van FSC's die voortvloeit uit in België verrichte activiteiten aan te tonen.

(65) Dat België bepaalde directe kosten, zoals de kosten van reclame, verkoopbevordering, goederenvervoer en kredietrisico's, uitsluit van de "cost plus"-berekeningsbasis van de belastbare winst, is volgens de Commissie ongerechtvaardigd. Zoals hierboven is uiteengezet, hebben deze kosten betrekking op zakelijke activiteiten die gewoonlijk worden uitgeoefend door bijkantoor-FSC's en dochter-FSC's, waardoor de FSC-groep in aanmerking komt voor de gedeeltelijke Amerikaanse belastingvrijstelling van het FSC-inkomen.

(66) Anders dan België stelt, worden de uit deze activiteiten voortvloeiende winsten normaal niet belast in het buitenlandse rechtsgebied waar de commerciële partner van de Belgische FSC is gevestigd. De Commissie merkt op dat de uitsluiting van de bovengenoemde kosten uit de winstberekening ertoe zou leiden dat de overeenkomstige winsten noch in België noch in de VS worden belast, wat strijdig is met de internationale belastingbeginselen die zijn neergelegd in artikel 7, lid 1, van het OESO-modelbelastingverdrag:

"Winsten van een onderneming van een overeenkomstsluitende staat zijn slechts in die staat belastbaar, tenzij de onderneming haar bedrijf in de andere overeenkomstsluitende staat uitoefent door middel van een aldaar gevestigde vaste inrichting. Indien de onderneming aldus haar bedrijf uitoefent, zijn de winsten van de onderneming in de andere staat belastbaar, maar slechts voorzover zij aan die vaste inrichting zijn toe te rekenen.".

Bovendien merkt de Commissie op dat dezelfde beginselen worden toegepast in het Belgische interne recht, op grond waarvan in België gevestigde ondernemingen aan een Belgische belasting op hun wereldinkomen worden onderworpen, terwijl niet in België gevestigde ondernemingen aan een belasting op hun inkomsten uit Belgische bron worden onderworpen.

De Commissie concludeert dat met betrekking tot de winst van een dochter-FSC het recht op belastingheffing ontstaat in de staat waar deze dochter is gevestigd, namelijk België, terwijl in het geval van de winst van een bijkantoor-FSC dit recht toekomt aan de staat van het bijkantoor, zijnde opnieuw België. Een verschillende verdeling van de belastingbevoegdheden, zoals België voorstelt, zou zowel op grond van het Belgische belastingrecht als op grond van de door België gesloten belastingverdragen atypisch zijn. De Commissie verwerpt bijgevolg de door België voorgestelde rechtvaardiging die is gebaseerd op het feit dat het niet bevoegd zou zijn om de activiteiten van FSC's in België te belasten, en bevestigt dus de specificiteit van de betrokken regeling.

Verenigbaarheid

(67) De Belgische autoriteiten hebben geen bezwaar gemaakt tegen de beoordeling door de Commissie in haar brief van 12 april 2002(18), volgens welke geen van de in artikel 87, leden 2 en 3, van het EG-Verdrag bedoelde uitzonderingen - op basis waarvan staatssteun als verenigbaar met de gemeenschappelijke markt kan worden beschouwd - van toepassing is op het onderhavige geval. De Commissie bevestigt bijgevolg haar beoordeling, die zij als volgt samenvat.

(68) Aangezien de regeling voor de activiteiten van FSC's in België staatssteun vormt in de zin van artikel 87, lid 1, van het Verdrag, moet de verenigbaarheid ervan worden beoordeeld in het licht van de in artikel 87, leden 2 en 3, van het Verdrag vervatte afwijkingen.

(69) De in artikel 87, lid 2, van het Verdrag bedoelde afwijkingen die betrekking hebben op steunmaatregelen van sociale aard aan individuele verbruikers, steunmaatregelen tot herstel van de schade veroorzaakt door natuurrampen of andere buitengewone gebeurtenissen en steun ten behoeve van bepaalde streken van de Bondsrepubliek Duitsland zijn in dit geval niet van toepassing.

(70) Evenmin geldt de afwijking van artikel 87, lid 3, onder a), van het EG-Verdrag, op grond waarvan steunmaatregelen zijn toegestaan ter bevordering van de economische ontwikkeling van streken waarin de levensstandaard abnormaal laag is of waar een ernstig gebrek aan werkgelegenheid heerst.

(71) Ook kan de regeling niet worden beschouwd als een project van gemeenschappelijk Europees belang of als maatregel die een ernstige verstoring in de economie van België opheft, als bedoeld in artikel 87, lid 3, onder b), van het Verdrag. Evenmin heeft deze regeling tot doel de cultuur en de instandhouding van het culturele erfgoed te bevorderen, als bepaald in artikel 87, lid 3, onder d), van het Verdrag.

(72) Tot slot behoeft de regeling voor de activiteiten van FSC's te worden getoetst aan artikel 87, lid 3, onder c), van het Verdrag. Volgens deze bepaling zijn steunmaatregelen toegestaan om de ontwikkeling van bepaalde vormen van economische bedrijvigheid of van bepaalde regionale economieën te vergemakkelijken, mits de voorwaarden waaronder het handelsverkeer plaatsvindt daardoor niet zodanig worden veranderd dat het gemeenschappelijk belang wordt geschaad. De aan de regeling verbonden belastingvoordelen hebben geen betrekking op investeringen, het scheppen van werkgelegenheid of specifieke projecten. Zij vormen eenvoudig een verlichting van de lasten die normaal door de betrokken ondernemingen bij het verrichten van hun activiteiten moeten worden gedragen en moeten derhalve worden beschouwd als bedrijfssteun waarvan de voordelen ophouden zodra de steun wordt ingetrokken. Overeenkomstig de vaste praktijk van de Commissie kan dit soort steun niet worden geacht de ontwikkeling van bepaalde vormen van economische bedrijvigheid of van bepaalde regionale economieën te vergemakkelijken.

Slotopmerkingen over de kwalificatie als staatssteun

(73) De Commissie bevestigt de in haar brief van 12 april 2002(19) gegeven beoordeling, dat de regeling voor de activiteiten van FSC's in België steun vormt die onverenigbaar is met de gemeenschappelijke markt. Zoals hierboven is uiteengezet, is de betrokken regeling in 1984 van kracht geworden zonder vooraf bij de Commissie te zijn aangemeld en wordt zij bijgevolg als onwettige staatssteun beschouwd.

Gewettigd vertrouwen

(74) Wanneer onwettig verleende staatssteun onverenigbaar met de gemeenschappelijke markt wordt verklaard, moet deze van de begunstigden worden teruggevorderd. Met deze terugvordering wordt de concurrentiepositie die vóór het verlenen van de steun bestond voorzover mogelijk hersteld. In artikel 14, lid 1, van Verordening (EG) nr. 659/1999 wordt bepaald dat "de Commissie [...] geen terugvordering van de steun [verlangt] indien zulks in strijd is met een algemeen beginsel van het Gemeenschapsrecht." In de rechtspraak van het Hof van Justitie en de beschikkingsspraktijk van de Commissie zelf is vastgesteld dat wanneer het optreden van de Commissie bij de begunstigde van een steunmaatregel een gewettigd vertrouwen heeft doen ontstaan dat deze steun in overeenstemming met het Gemeenschapsrecht is verleend, een bevel tot terugvordering van de steun inbreuk op een algemeen beginsel van het Gemeenschapsrecht zou maken.

(75) In het arrest in de zaak Van den Bergh & Jurgens(20), heeft het Hof geoordeeld:

"Volgens vaste rechtspraak van het Hof kan op het beginsel van bescherming van het gewettigd vertrouwen een beroep worden gedaan door iedere ondernemer bij wie een instelling gegronde verwachtingen heeft opgewekt. Wanneer echter een voorzichtig en bezonnen handelaar de vaststelling van een voor zijn belangen nadelige communautaire maatregel kan voorzien, kan hij zich niet op dit beginsel beroepen wanneer die maatregel wordt vastgesteld."

(76) België beroept zich op het gewettigd vertrouwen van de begunstigden van een belastingregeling die sinds 1984 bestaat en waarvan de Commissie in 1985 had aangenomen dat zij een minimaal effect had op de werkgelegenheid in de Gemeenschap en bijgevolg, volgens België, op de mededinging in het algemeen(21). België heeft hoe dan ook te kennen gegeven dat het de regeling wil intrekken zodra de VS definitief heeft voldaan aan de WTO-rulings en in elk geval uiterlijk op 31 december 2003.

(77) Overeenkomstig artikel 14, lid 1, van Verordening (EG) nr. 659/1999 houdt de Commissie rekening met uitzonderlijke omstandigheden die rechtvaardigen dat onrechtmatig aan de begunstigde van een regeling verleende steun niet wordt teruggevorderd, wanneer zulks in strijd is met een algemeen beginsel van het Gemeenschapsrecht, zoals de eerbiediging van het gewettigd vertrouwen. In casu merkt de Commissie op dat de regeling voor de activiteiten van FSC's in België veel overeenkomsten vertoont met de in België bij Koninklijk besluit nr. 187 van 30 december 1982 ingevoerde regeling betreffende de fiscale behandeling van coördinatiecentra. Beide regelingen hebben betrekking op activiteiten binnen eenzelfde groep en in beide gevallen wordt de "cost plus"-methode gebruikt om de belastinggrondslag vast te stellen. Bij beschikking van 2 mei 1984 oordeelde de Commissie dat deze regeling geen steunmaatregel was in de zin van artikel 92, lid 1, van het Verdrag (thans artikel 87, lid 1). Hoewel deze beschikking niet werd gepubliceerd, moet toch worden vastgesteld dat in het XIVe Verslag over het mededingingsbeleid alsook in een antwoord op een parlementaire vraag(22) werd verklaard dat de Commissie geen bezwaar had tegen de Belgische regeling inzake coördinatiecentra.

(78) In dit verband wijst de Commissie erop dat haar beschikking over de Belgische regeling inzake coördinatiecentra is genomen vóór de inwerkingtreding van de regeling voor de activiteiten van FSC's in België. De Commissie stelt bijgevolg vast dat er bij de begunstigden van de regeling een gewettigd vertrouwen bestond dat deze regeling gedurende de periode waarin zij er aanspraak op konden maken geen steun vormde, wat verhindert dat de Commissie de terugvordering van de verleende steun gelast.

(79) Gelet op de bereidheid van België de regeling uiterlijk 31 december 2003 in te trekken, is de Commissie van oordeel dat het beginsel van het gewettigd vertrouwen geldt voor ondernemingen die vóór de inleiding van de formele onderzoeksperiode tot de regeling zijn toegelaten, met betrekking tot de steun die is verleend tot het einde van het belastingjaar waarin de procedure is afgesloten.

VI. CONCLUSIES

(80) De Commissie stelt vast, dat België de regeling met betrekking tot het rulingstelsel voor de zakelijke activiteiten van FSC's in België, zoals deze sinds januari 1985 door de Belgische belastingadministratie wordt toegepast, onwettig, in strijd met artikel 88, lid 3, van het Verdrag, heeft uitgevoerd. De Commissie concludeert dat de in het kader van de betrokken regeling toegekende belastingfaciliteiten staatssteun vormen, die niet onder een van de afwijkingen van het steunverbod valt en dat deze regeling bijgevolg onverenigbaar is met de gemeenschappelijke markt.

(81) De Commissie stelt ook vast, dat bij de tot de regeling toegelaten ondernemingen een gewettigd vertrouwen bestond dat deze regeling gedurende de periode waarin zij er aanspraak op konden maken geen steun vormde. Bijgevolg gelast de Commissie niet dat de steun moet worden teruggevorderd,

HEEFT DE VOLGENDE BESCHIKKING GEGEVEN:

Artikel 1

De door België uitgevoerde steunregeling in de vorm van een bijzonder rulingstelsel voor de zakelijke activiteiten van US Foreign Sales Corporations in België, is onverenigbaar met de gemeenschappelijke markt.

Artikel 2

België dient de in artikel 1 bedoelde steunregeling in te trekken met ingang van het eerste belastingjaar volgende op de datum van kennisgeving van deze beschikking.

Artikel 3

België deelt de Commissie binnen twee maanden vanaf de kennisgeving van deze beschikking mee welke maatregelen het heeft genomen om hieraan te voldoen.

Artikel 4

Deze beschikking is gericht tot het Koninkrijk België.

Gedaan te Brussel, 24 juni 2003.

Voor de Commissie

Mario Monti

Lid van de Commissie

(1) PB C 30 van 8.2.2003, blz. 21.

(2) PB C 2 van 6.1.1998, blz. 1.

(3) PB C 384 van 10.12.1998, blz. 3.

(4) Zie voetnoot 1.

(5) Bovendien wordt op grond van de Amerikaanse FSC-regeling het gedeelte van de inkomsten uit buitenlandse handelsactiviteiten ("foreign trade income") van een FSC uitgesloten van de inkomsten van de Amerikaanse onderneming die zeggenschap over deze FSC heeft, terwijl deze inkomsten anders op grond van subpart F van de IRC 1986 belastbaar zouden zijn. Meer in het bijzonder zou dit inkomen overeenkomstig sectie 954 (d)-(e) van de IRC 1986 normaal worden aangemerkt als inkomen uit dividenden van de Amerikaanse onderneming die de zeggenschap heeft en zou het worden belast als buitenlands inkomen ("foreign base company income") van een onder zeggenschap staande buitenlandse vennootschap.

(6) US Pub. L. Nr. 106-519 (2000). De vervangingsregeling voor de FSC's, namelijk de Extraterritorial Income Act, is vervolgens door een WTO-panel en de Beroepsinstantie van de WTO onverenigbaar met de WTO-regels verklaard.

(7) Zie met name artikel 26 van het op 9 juli 1970 te Brussel ondertekende dubbelbelastingverdrag tussen de Verenigde Staten en België, dat bepalingen bevat betreffende de "uitwisseling van inlichtingen" (exchange of information).

(8) Zie met name de artikelen 5 en 7 van voornoemd dubbelbelastingverdrag tussen de Verenigde Staten en België, respectievelijk getiteld "vaste inrichting" en "winst uit onderneming".

(9) Zie het antwoord d.d. 10 juni 1985 van de heer De Clercq namens de Commissie op de schriftelijke vraag nr. 1664/84 van mevrouw Van Hemeldonck - PB C 197 van 5.8.1985, blz. 6.

(10) PB L 83 van 27.3.1999, blz. 1.

(11) Zie voetnoot 1.

(12) Zie het arrest van her Hof in zaak C-295/97, Piaggio, Jurispr. 1999, blz. I-3735.

(13) Zie voetnoot 3.

(14) Onder export property in de zin van de Amerikaanse FSC-regeling wordt verstaan goederen die zijn 1. gefabriceerd, geproduceerd, geteeld of gewonnen in de VS door een andere persoon dan de FSC, 2. die vooral worden gehouden met het oog op de verkoop of de verhuur in het kader van de gewone uitoefening van het FSC-bedrijf, en 3. die worden verkocht of verhuurd met het oog op rechtstreeks(e) verbruik, gebruik of beschikking buiten de VS - sectie 927 (a)(1) van de IRC 1986. Bovendien mag niet meer dan 50 % van de waarde van de export property bestaan uit materialen of onderdelen die in de VS zijn ingevoerd - sectie 927(a)(1)(C) van de IRC 1986 en reg. sectie 1.927(a)-1T(e).

(15) Overeenkomstig de Amerikaanse FSC-wetgeving, worden de inkomsten van FSC's uit verkoop-, verhuur- en dienstentransacties binnen de groep bepaald op basis van een van de volgende drie regelingen inzake de vaststelling van intragroepprijzen: a) de combined income taxable method, b) de gross receipt method, en c) het "arm's length"-beginsel. De methode die leidt tot de hoogste belastbare winst voor de FSC wordt toegepast. Bij de Amerikaanse belastingvrijstelling wordt ervan uitgegaan dat deze "vrijgestelde inkomsten uit buitenlandse bron", inkomsten zijn uit buitenlandse bron die niet daadwerkelijk zijn verbonden met de uitoefening van handelsactiviteiten in de VS.

(16) Zie voetnoot 1.

(17) Zie voetnoot 7.

(18) Zie voetnoot 1.

(19) Zie voetnoot 1.

(20) Arrest van 11 maart 1987 in zaak C -265/85, Van den Bergh en Jurgens BV tegen Commissie, Jurispr. 1987, blz. 1155, punt 44.

(21) Zie voetnoot 9.

(22) Schriftelijke vraag nr. 1735/90, PB C 63 van 11.3.1991.