Zaak C‑276/18

KrakVet Marek Batko sp.k.

tegen

Nemzeti Adó- és Vámhivatal Fellebbviteli Igazgatósága

(verzoek om een prejudiciële beslissing, ingediend door de Fővárosi Közigazgatási és Munkaügyi bíróság)

Arrest van het Hof (Vijfde kamer) van 18 juni 2020

„Prejudiciële verwijzing – Gemeenschappelijk stelsel van belasting over de toegevoegde waarde (btw) – Richtlijn 2006/112/EG – Artikel 33 – Vaststelling van de plaats van de belastbare handelingen – Levering van goederen met vervoer – Levering van goederen die door of voor rekening van de leverancier worden verzonden of vervoerd – Verordening (EU) nr. 904/2010 – Artikelen 7, 13 en 28 tot en met 30 – Samenwerking tussen de lidstaten – Uitwisseling van inlichtingen”

1. Harmonisatie van de belastingwetgeving – Gemeenschappelijk stelsel van belasting over de toegevoegde waarde – Levering van goederen – Plaats van de belastbare handelingen – Levering van goederen met vervoer – Verschuldigdheid van de belasting voor prestaties die in andere lidstaten reeds aan de belasting zijn onderworpen – Verplichting van de belastingautoriteiten van de lidstaten tot samenwerking – Omvang – Gemeenschappelijke oplossing inzake de fiscale behandeling van eenzelfde handeling – Daarvan uitgesloten – Eenzijdige onderwerping van handelingen aan een andere fiscale behandeling dan die welke in de andere lidstaat wordt toegepast – Toelaatbaarheid

   (Verordening nr. 904/2010 van de Raad; richtlijn 2006/112 van de Raad)

   (zie punten 46, 48‑50, 53, dictum 1)

2. Prejudiciële vragen – Voorlegging aan het Hof – Verwijzingsverplichting – Omvang – Handeling die in twee lidstaten verschillend wordt behandeld op het gebied van de belasting over de toegevoegde waarde – Daaronder begrepen – Voorwaarde – Beslissing van de verwijzende rechterlijke instantie die volgens het nationale recht niet vatbaar is voor hoger beroep

   (Art. 267 VWEU)

   (zie punt 51)

3. Harmonisatie van de belastingwetgeving – Gemeenschappelijk stelsel van belasting over de toegevoegde waarde – Levering van goederen – Plaats van de belastbare handelingen – Levering van goederen met vervoer – Vervoersovereenkomst tussen de afnemer en de vervoerder – Leverancier die een vervoerder aanbeveelt maar de afnemer de vrije keuze laat – Vervoer of verzending door of voor rekening van de leverancier – Begrip – Goederen die worden vervoerd of verzonden door een leverancier die een bepalende rol speelt in de essentiële fasen van de levering – Daaronder begrepen – Verificatiecriteria – Inaanmerkingneming van de economische en commerciële realiteit

   (Richtlijn 2006/112 van de Raad, art. 32 en 33)

   (zie punten 61, 63, 66, 67, 69 -73, 77, 78, 80, 82, dictum 2)

4. Harmonisatie van de belastingwetgeving – Gemeenschappelijk stelsel van belasting over de toegevoegde waarde – Handelingen die misbruik opleveren – Levering van goederen die worden vervoerd vanuit een andere lidstaat dan de lidstaat van aankomst van het vervoer – Vervoersovereenkomst tussen de afnemer en de vervoerder – Leverancier die een vervoerder aanbeveelt maar de afnemer de vrije keuze laat – Aanbevolen vervoerder die onafhankelijk een reële economische activiteit verricht – Geen misbruik

   (Richtlijn 2006/112 van de Raad)

   (zie punten 84, 85, 89, 90, 96, dictum 3)

Samenvatting

In het arrest KrakVet Marek Batko (C‑276/18) van 18 juni 2020 heeft het Hof artikel 33 van richtlijn 2006/112 ( 1 ) (hierna: „btw-richtlijn”) en het begrip goederen „die door of voor rekening van de leverancier worden verzonden of vervoerd” in de zin van deze bepaling voor het eerst uitgelegd naar aanleiding van een zaak waarin sprake was van dubbele belastingheffing doordat twee lidstaten eenzelfde handeling, namelijk een goederenlevering met grensoverschrijdende verzending of grensoverschrijdend vervoer, verschillend behandelden. Deze kwalificatie is bepalend voor de vaststelling van de plaats van de belastbare handeling en van de lidstaat die bevoegd is voor de inning van de belasting over de toegevoegde waarde (btw).

Het Hof werd ook gevraagd naar de omvang van de krachtens verordening nr. 904/2010 ( 2 ) op de belastingautoriteiten van de lidstaten rustende verplichting tot samenwerking bij de vaststelling van de plaats van levering van de betrokken goederen. Het diende zich uit te spreken over de vraag of de belastingdienst van de staat waar de goederen zich bevinden op het tijdstip van aankomst van het vervoer, voor eenzelfde handeling tot een andere conclusie kan komen dan de belastingautoriteit van de staat waar de leverancier is gevestigd, met als gevolg dat de belastingplichtige dubbele belasting moet betalen.

In casu bood KrakVet, een vennootschap naar Pools recht die producten voor dieren op de markt brengt, via haar website aan haar in Hongarije wonende klanten de mogelijkheid om een Poolse vervoerder die met KrakVet samenwerkte, opdracht te geven om de goederen te bezorgen, hoewel de klanten vrij bleven om een andere vervoerder te kiezen. Indien de afnemer ervoor koos om een beroep te doen op de aanbevolen vervoerder, sloot hij een overeenkomst met deze vervoerder, die de producten afleverde in de magazijnen van twee in Hongarije gevestigde koeriersbedrijven, van waaruit de producten door een Hongaarse vervoerder werden geleverd aan de eindverbruikers. Betaling van de prijs voor de producten gebeurde bij de levering in handen van het koeriersbedrijf of door vooruitbetaling op een bankrekening.

Aangezien de Poolse belastingdienst van oordeel was dat over de handelsactiviteiten van Krakvet in Polen btw moest worden geheven, had KrakVet de btw in dit land voldaan. De Hongaarse belastingdienst heeft evenwel een controle achteraf van de btw-aangiften verricht en een bestuurlijke fiscale procedure tegen KrakVet ingeleid, waarbij hij de Poolse belastingdienst heeft geraadpleegd. Na afloop van deze procedure heeft de Hongaarse belastingdienst zich op het standpunt gesteld dat de btw over de in Hongarije vervoerde goederen moest worden voldaan in Hongarije en KrakVet gelast tot betaling van een btw-verschil, een boete, vertragingsrente en een boete wegens niet-nakoming van haar verplichtingen tot registratie bij de Hongaarse belastingdienst.

KrakVet is bij de verwijzende rechter opgekomen tegen het besluit van de Hongaarse belastingautoriteit, dat ertoe leidde dat zij tweemaal btw moest betalen, hetgeen volgens haar niet strookt met het Unierecht.

Het Hof heeft om te beginnen geoordeeld dat de btw-richtlijn en de relevante bepalingen van verordening nr. 904/2010 niet eraan in de weg staan dat de belastingautoriteiten van een lidstaat eenzijdig handelingen aan een andere btw-behandeling onderwerpen dan die op grond waarvan deze handelingen reeds zijn belast in een andere lidstaat. Aldus heeft het Hof benadrukt dat die verordening enkel administratieve samenwerking mogelijk maakt om inlichtingen uit te wisselen die voor de belastingdiensten van de lidstaten noodzakelijk kunnen zijn, en dus niet de bevoegdheid van deze autoriteiten regelt om de betrokken handelingen te kwalificeren in het licht van de btw-richtlijn. Deze verordening verplicht de belastingautoriteiten van twee lidstaten niet tot samenwerking om te komen tot een gemeenschappelijke oplossing voor de btw-rechtelijke behandeling van een handeling en bepaalt niet dat de belastingautoriteiten van een lidstaat gebonden zijn aan de kwalificatie die de belastingautoriteiten van een andere lidstaat aan deze handeling hebben gegeven. De juiste toepassing van de btw-richtlijn moet het mogelijk maken dubbele belasting te voorkomen en de fiscale neutraliteit te waarborgen. Indien een handeling verschillend wordt behandeld in de lidstaten, dienen de nationale rechterlijke instanties het Hof van Justitie te verzoeken om uitlegging van de Unierechtelijke bepalingen. Indien blijkt dat de btw reeds ten onrechte is voldaan in een lidstaat, is het recht om teruggaaf te verkrijgen van belastingen die in strijd met het Unierecht in een lidstaat zijn geïnd, het gevolg en het complement van de rechten die de justitiabelen ontlenen aan de bepalingen van het Unierecht zoals die door het Hof zijn uitgelegd. De betrokken lidstaat is dus in beginsel ertoe verplicht om in strijd met het Unierecht geïnde belastingen terug te geven.

Vervolgens heeft het Hof de regels van de btw-richtlijn voor de vaststelling van de plaats van de belastbare handelingen in het geval van een levering van goederen met vervoer onderzocht. Het Hof heeft eraan herinnerd dat artikel 32 van die richtlijn bepaalt dat ingeval het goed door de leverancier, door de afnemer of door een derde wordt verzonden of vervoerd, als plaats van levering wordt aangemerkt de plaats waar het goed zich op het tijdstip van vertrek van de verzending of het vervoer naar de afnemer bevindt. In afwijking daarvan bepaalt artikel 33 van dezelfde richtlijn echter dat als de plaats van levering van goederen die door of voor rekening van de leverancier worden verzonden of vervoerd vanuit een andere lidstaat dan die van aankomst van de verzending of het vervoer, onder bepaalde voorwaarden de plaats wordt aangemerkt waar de goederen zich bevinden op het tijdstip van aankomst van de verzending of het vervoer naar de afnemer.

Aangezien de economische en commerciële realiteit een fundamenteel criterium vormt waarmee rekening moet worden gehouden bij de toepassing van het gemeenschappelijk btw-stelsel, heeft het Hof geoordeeld dat wanneer, zoals in het onderhavige geval, goederen die door een in een lidstaat gevestigde leverancier zijn verkocht aan afnemers die in een andere lidstaat wonen, aan die afnemers worden bezorgd door een vervoerder die door deze leverancier is aanbevolen maar met wie de afnemers vrijelijk een overeenkomst voor de bezorging van de goederen kunnen sluiten, deze goederen moeten worden geacht „door of voor rekening van de leverancier” te zijn verzonden of vervoerd en de levering moet worden geacht onder artikel 33 van de btw-richtlijn te vallen, voor zover de leverancier een bepalende rol speelt bij het in gang zetten van de verzending of het vervoer van die goederen en bij de organisatie van de essentiële fasen daarvan.

Ten slotte deed de situatie in het hoofdgeding volgens de verwijzende rechter de vraag rijzen of de praktijk van KrakVet kan worden geacht misbruik te vormen omdat zij het lagere btw-tarief heeft genoten van de lidstaat waar zij is gevestigd doordat artikel 33 van de btw-richtlijn niet op haar is toegepast. Dienaangaande heeft het Hof geoordeeld dat handelingen waarbij de door een leverancier verkochte goederen aan de afnemers worden bezorgd door een onderneming die door deze leverancier wordt aanbevolen, terwijl die leverancier en deze onderneming met elkaar zijn verbonden en deze afnemers niettemin de vrijheid behouden om een beroep te doen op een andere onderneming of om zelf de goederen af te halen, niet kunnen worden geacht rechtsmisbruik op te leveren, voor zover deze omstandigheden geen afbreuk kunnen doen aan de vaststelling dat de leverancier en het door hem aanbevolen transportbedrijf onafhankelijke ondernemingen zijn die voor hun eigen rekening reële economische activiteiten verrichten.

( 1 ) Richtlijn 2006/112/EG van de Raad van 28 november 2006 betreffende het gemeenschappelijke stelsel van belasting over de toegevoegde waarde (PB 2006, L 347, blz. 1).

( 2 ) Verordening (EU) nr. 904/2010 van de Raad van 7 oktober 2010 betreffende de administratieve samenwerking en de bestrijding van fraude op het gebied van de belasting over de toegevoegde waarde (PB 2010, L 268, blz. 1).