Zaak C‑432/15

Odvolací finanční ředitelství

tegen

Pavlína Baštová

(verzoek om een prejudiciële beslissing, ingediend door de Nejvyšší správní soud)

„Prejudiciële verwijzing – Fiscale bepalingen – Belasting over de toegevoegde waarde – Richtlijn 2006/112/EG – Artikel 2, lid 1, onder c) – Begrip ,diensten onder bezwarende titel’ – Terbeschikkingstelling van een paard door een belastingplichtige aan een paardenwedrenorganisator – Waardering van de tegenprestatie – Recht op aftrek van de kosten verbonden met de voorbereiding van de paarden van de belastingplichtige voor de wedrennen – Algemene kosten verbonden met de gehele economische activiteit – Bijlage III, punt 14 – Verlaagd btw-tarief voor het recht gebruik te maken van sportaccommodaties – Toepasselijkheid op de exploitatie van een renstal – Handeling die bestaat uit één enkele prestatie of uit meerdere zelfstandige prestaties”

Samenvatting – Arrest van het Hof (Vierde kamer) van 10 november 2016

1. Harmonisatie van de belastingwetgeving–Gemeenschappelijk stelsel van belasting over de toegevoegde waarde–Verrichting van diensten onder bezwarende titel–Begrip–Terbeschikkingstelling van een paard door een belastingplichtige aan een paardenwedrenorganisator–Daaronder begrepen–Voorwaarde–Betaling van een vergoeding door de organisator, ongeacht de rangschikking van het paard bij de aankomst in de wedren

   [Richtlijn 2006/112 van de Raad, art. 2, lid 1, c)]

2. Harmonisatie van de belastingwetgeving–Gemeenschappelijk stelsel van belasting over de toegevoegde waarde–Aftrek van de voorbelasting–Ontstaan en omvang van het recht op aftrek–Kosten opgekomen aan een belastingplichtige die paarden heeft gefokt en getraind om ze te verkopen of te laten deelnemen aan paardenwedrennen–Recht op aftrek–Voorwaarden

   [Richtlijn 2006/12 van de Raad, art. 167 en 168, a)]

3. Harmonisatie van de belastingwetgeving–Gemeenschappelijk stelsel van belasting over de toegevoegde waarde–Mogelijkheid voor de lidstaten om een verlaagd tarief toe te passen op bepaalde leveringen van goederen en dienstverrichtingen–Recht om gebruik te maken van sportaccommodaties–Begrip–Diensten die verband houden met het gebruik van accommodaties bestemd voor het passieve verblijf van paarden in een stal–Daarvan uitgesloten

   (Richtlijn 2006/112 van de Raad, art. 98 en bijlage III, punt 14)

4. Harmonisatie van de belastingwetgeving–Gemeenschappelijk stelsel van belasting over de toegevoegde waarde–Mogelijkheid voor de lidstaten om een verlaagd tarief toe te passen op bepaalde leveringen van goederen en dienstverrichtingen–Recht om gebruik te maken van sportaccommodaties–Toepassing op de verrichting van één samengestelde dienst die verband houdt met de stalling, de training en de verzorging van paarden–Toelaatbaarheid–Voorwaarden

   (Richtlijn 2006/112 van de Raad, art. 98 en bijlage III, punt 14)

1.  Artikel 2, lid 1, onder c), van richtlijn 2006/112 betreffende het gemeenschappelijke stelsel van belasting over de toegevoegde waarde moet aldus worden uitgelegd dat de terbeschikkingstelling van een paard door zijn in de belasting over de toegevoegde waarde belastingplichtige eigenaar aan de organisator van een paardenwedren met het oog op deelname van dat paard aan die wedren geen dienst onder bezwarende titel is in de zin van die bepaling, wanneer die terbeschikkingstelling niet ertoe leidt dat deelnamegeld of een andere rechtstreekse vergoeding wordt betaald en wanneer alleen de eigenaars van een paard met een goede rangschikking bij aankomst in de wedren prijzengeld ontvangen, ook al is dat op voorhand bepaald. Een dergelijke terbeschikkingstelling van een paard vormt echter wel een dienst onder bezwarende titel wanneer de organisator een vergoeding betaalt onafhankelijk van de rangschikking van het betrokken paard bij aankomst in de wedren.

   Om een dienstverrichting als verrichting onder bezwarende titel te kunnen aanmerken hoeft er immers enkel een rechtstreeks verband te bestaan tussen die verrichting en de door de belastingplichtige daadwerkelijk ontvangen tegenprestatie. Een dergelijk rechtstreeks verband bestaat wanneer tussen de verrichter en de ontvanger van de dienst een rechtsbetrekking bestaat waarbij over en weer prestaties worden uitgewisseld, en de door de dienstverrichter ontvangen vergoeding de werkelijke tegenwaarde vormt voor de aan de ontvanger verleende dienst. In de eerste plaats kan, in dat verband, de terbeschikkingstelling van een paard door de eigenaar ervan aan een paardenwedrenorganisator niet de daadwerkelijke tegenprestatie zijn voor de door de paardenwedrenorganisator verrichte dienst, die erin bestaat dat deze eigenaar de mogelijkheid krijgt om zijn paard aan de wedren te laten deelnemen. Enerzijds is de vergoeding voor die dienst immers de betaling, door de eigenaar van het paard, van de inschrijf- en aanmeldingsgelden die de daadwerkelijke tegenwaarde van de deelname aan de wedren vormen. Anderzijds, zo de eigenaar van het paard eventueel een voordeel kan halen uit die deelname, dankzij de verhoging van de waarde van het paard bij een goede rangschikking of dankzij de reclame die hij geniet door die deelname, is dit voordeel moeilijk kwantificeerbaar en onzeker, aangezien het in wezen afhangt van de uitslag van die wedren. Dit voordeel kan dus niet in aanmerking worden genomen om de daadwerkelijke tegenwaarde van deze terbeschikkingstelling te bepalen.

   In de tweede plaats kan, wanneer de terbeschikkingstelling van een paard voor deelname aan een paardenwedren niet ertoe leidt dat deelnamegeld of enige andere rechtstreekse vergoeding wordt betaald, en wanneer alleen de eigenaars van de paarden met een goede rangschikking bij aankomst in de wedren prijzengeld ontvangen, niet worden geoordeeld dat de terbeschikkingstelling van het paard tot een daadwerkelijke tegenprestatie leidt. In de derde plaats kan, wanneer de deelname van het paard aan de wedren op zich leidt tot een rechtstreekse tegenprestatie die erin bestaat dat de wedrenorganisator deelnamegeld betaalt ongeacht de rangschikking van het paard bij aankomst in de wedren, de terbeschikkingstelling van het paard door zijn eigenaar echter worden beschouwd als een „dienst onder bezwarende titel” in de zin van artikel 2, lid 1, onder c), van richtlijn 2006/12. In dat geval is de betaling door de organisator van de wedren aan de eigenaar van het paard een tegenprestatie voor de dienst die laatstbedoelde aan eerstbedoelde verstrekt door ermee in te stemmen dat zijn paard aan de wedren deelneemt.

   (zie punten 28, 35, 36, 39, 40, dictum 1)

2.  Richtlijn 2006/112 betreffende het gemeenschappelijke stelsel van belasting over de toegevoegde waarde moet aldus worden uitgelegd dat recht op aftrek van de voorbelasting bestaat die is betaald over de handelingen betreffende de voorbereiding voor en de deelname aan de paardenwedrennen van paarden van de belastingplichtige, die zijn eigen renpaarden en die van derden fokt en traint, op grond dat de kosten voor deze handelingen deel uitmaken van de algemene kosten die met diens economische activiteit verband houden, op voorwaarde dat de kosten voor elk van de betrokken handelingen rechtstreeks en onmiddellijk verband houden met deze gehele activiteit. Dat kan het geval zijn wanneer de aldus gemaakte kosten verband houden met de renpaarden die werkelijk zijn bestemd voor de verkoop, of wanneer de deelname van die paarden aan wedrennen, objectief gezien, een middel is ter bevordering van de economische activiteit, hetgeen de nationale rechter dient na te gaan. Wanneer een dergelijk recht op aftrek bestaat, dient het prijzengeld dat de belastingplichtige eventueel dankzij de rangschikking van een van zijn paarden bij aankomst in een paardenwedren heeft behaald, niet in de maatstaf van heffing van de belasting over de toegevoegde te worden opgenomen.

   Om te beoordelen of er een rechtstreeks en onmiddellijk verband bestaat tussen de kosten voor elke handeling verbonden met de voorbereiding van die paarden en de deelname van die paarden aan de wedrennen enerzijds, en deze gehele economische activiteit anderzijds, dient de nationale rechter in het bijzonder na te gaan of de paarden die aan de renstalexploitant toebehoren, werkelijk zijn bestemd voor de verkoop, dan wel of de deelname van die paarden aan paardenwedrennen, objectief gezien, een middel is ter bevordering van de economische activiteit van die renstal. Als dat het geval is, bestaat er een rechtstreeks en onmiddellijk verband tussen de kosten voor de voorbereiding voor en de deelname van die paarden aan paardenwedrennen en de gehele economische activiteit die bestaat in de exploitatie van een dergelijke renstal. Enerzijds staat immers vast dat de verkoopprijs van een paard afhangt van de staat van voorbereiding op wedrennen en de ervaring, of ook van de reputatie die het paard eventueel dankzij de deelname aan die wedrennen heeft verkregen. Anderzijds kan het succes dat zijn paarden behalen tijdens de wedrennen, de renstalexploitant een grotere reputatie, algemene bekendheid of zichtbaarheid opleveren, die de prijs van zijn diensten voor het trainen van de paarden van derden kunnen beïnvloeden, hetgeen de nationale rechter dient na te gaan.

   Voor die beoordeling is echter niet relevant dat de handelingen die verband houden met de voorbereiding voor en de deelname aan de paardenwedrennen van de paarden van de renstalexploitant, deze laatste toestaan de trainingsmethodes, de voedering en de verzorging van de paarden, en zo ook de diensten verricht voor derden, te verbeteren en te ontwikkelen. In deze omstandigheid komt immers slechts een indirect verband tussen die handelingen en de betrokken economische activiteit tot uiting. Ook al strekken de handelingen die verband houden met de voorbereiding voor en de deelname van de paarden van de renstalexploitant aan de paardenwedrennen, ertoe de privébelangen van de renstalexploitant te bevorderen, toch kan niet worden aangenomen dat die handelingen rechtstreeks en onmiddellijk verband houden met de gehele economische activiteit die bestaat in de exploitatie van een dergelijke renstal.

   (zie punten 48‑51, 55, dictum 2)

3.  Het begrip „gebruik van sportaccommodaties” bedoeld in punt 14 van bijlage III bij richtlijn 2006/12 betreffende het gemeenschappelijke stelsel van belasting over de toegevoegde waarde houdt verband met diensten inzake de beoefening van sport en met lichamelijke opvoeding, die zoveel mogelijk als één geheel moeten worden beschouwd. De mogelijkheid om het recht om gebruik te maken van sportaccommodaties te onderwerpen aan een verlaagd btw-tarief, strekt er in wezen toe, sportbeoefening te bevorderen en voor particulieren toegankelijker te maken. Het begrip recht om gebruik te maken van sportaccommodaties moet daarom aldus worden uitgelegd dat dit het recht betreft accommodaties te gebruiken die voor sportbeoefening en lichamelijke opvoeding zijn bestemd, alsmede het gebruik daarvan met dat doel voor ogen.

   Daaruit volgt dat diensten die verband houden met het gebruik van accommodaties die nodig zijn voor de beoefening van de paardensport, onder punt 14 van bijlage III bij richtlijn 2006/12 kunnen vallen, maar dat dit niet het geval is voor diensten die verband houden met het gebruik van accommodaties bestemd voor het passieve verblijf van paarden in een stal, hun voedering of verzorging, en evenmin voor rust- of opslagplaatsen.

   (zie punten 63‑66)

4.  Artikel 98 van richtlijn 2006/12 betreffende het gemeenschappelijke stelsel van belasting over de toegevoegde waarde, gelezen in samenhang met punt 14 van bijlage III ervan, aldus moet worden uitgelegd dat één enkele samengestelde dienst die bestaat uit meerdere elementen die met name verband houden met de training van de paarden, het gebruik van sportaccommodaties, de stalling van de paarden in een renstal, de voedering en andere verzorging van de paarden, niet aan een verlaagd btw-tarief kan worden onderworpen, wanneer het gebruik van sportaccommodaties in de zin van punt 14 van bijlage III bij die richtlijn en de training van de paarden twee gelijkwaardige elementen van die samengestelde dienst vormen of wanneer de training van de paarden het hoofdelement van die dienst vormt, hetgeen de nationale rechter dient na te gaan.

   Als het niet mogelijk is te bepalen welk van de elementen die één enkele samengestelde prestatie vormen, het hoofdelement en welke één of meerdere bijkomende elementen vormen, moeten de elementen die deze prestatie vormen, immers als gelijkwaardig worden beschouwd. Indien de trainingsdiensten en het gebruik van de sportaccommodaties twee elementen van deze enkele samengestelde prestatie vormen, die gelet op het doel ervan een gelijkwaardig belang hebben, terwijl de prestaties die verband houden met de stalling, de voedering en de verzorging van de paarden, bijkomend zijn ten opzichte van die twee elementen, kan, aangezien alleen het gebruik van de sportaccommodaties onder de toepassing van het verlaagde tarief van artikel 98 van richtlijn 2006/112, gelezen in samenhang met punt 14 van bijlage III ervan, valt, dat verlaagde tarief dus niet op de betrokken enkele samengestelde prestatie worden toegepast. Indien de training van de paarden echter het hoofdelement van één samengestelde prestatie is, geldt die conclusie evenzeer en kan die prestatie evenmin krachtens artikel 98 van richtlijn 2006/112, gelezen in samenhang met punt 14 van bijlage III ervan, aan het verlaagde tarief worden onderworpen.

   (zie punten 72, 75‑77, dictum 3)