Edizzjoni Provviżorja

KONKLUŻJONIJIET TAL‑AVUKAT ĠENERALI

RANTOS

ippreżentati fis‑16 ta’ Mejju 2024 (1)

Kawża C‑184/23

Finanzamt T

vs

S

(talba għal deċiżjoni preliminari mressqa mill-Bundesfinanzhof (il-Qorti Federali tal-Finanzi, il-Ġermanja))

“Rinviju għal deċiżjoni preliminari – Taxxa fuq il-valur miżjud (VAT) – Is-Sitt Direttiva 77/388/KEE – Il-punt 1 tal-Artikolu 2 u t-tieni subparagrafu tal-Artikolu 4(4) – Kamp ta’ applikazzjoni tal-VAT – Persuni taxxabbli – Fakultà għall-Istati Membri li jqisu bħala persuna taxxabbli waħda lil entitajiet indipendenti mill-perspettiva ġuridika iżda marbuta mill-qrib bejniethom fuq il-livell finanzjarju, ekonomiku u organizzattiv (‘grupp tal-VAT’) – Provvisti pprovduti bi ħlas bejn membri tal-grupp tal-VAT – Tassazzjoni ta’ dawn il-provvisti – Benefiċjarju tal-provvista mhux awtorizzat inaqqas il-VAT – Riskju ta’ telf fiskali”

I.      Introduzzjoni

1.        Il-kunsinni ta’ oġġetti u l-provvisti ta’ servizzi mwettqa bi ħlas bejn persuni li jifformaw parti minn grupp tal-VAT (2) (imsejħa “tranżazzjonijiet interni” għall-grupp tal-VAT) jaqgħu taħt il-kamp ta’ applikazzjoni tat-taxxa fuq il-valur miżjud (VAT) u, jekk ikun il-każ, huma suġġetti għal din it-taxxa? It-tweġiba għal din il-mistoqsija tkun differenti fil-każ fejn il-benefiċjarju tal-kunsinna jew tal-provvista ma jkunx (jew ikun biss parzjalment) awtorizzat inaqqas it-taxxa tal-input?

2.        Dawn huma, essenzjalment, id-domandi li l-Qorti tal-Ġustizzja għandha tittratta f’din il-kawża li għandha bħala suġġett talba għal deċiżjoni preliminari mressqa mill-Bundesfinanzhof (il-Qorti Federali tal-Finanzi, il-Ġermanja) li tirrigwarda l-interpretazzjoni tal-punt 1 tal-Artikolu 2 u tat-tieni subparagrafu tal-Artikolu 4(4) tas-Sitt Direttiva tal-Kunsill 77/388/KEE tas‑17 ta’ Mejju 1977 fuq l-armonizzazzjoni tal-liġijiet tal-Istati Membri dwar taxxi fuq id-dħul mill-bejgħ - Sistema komuni ta’ taxxa fuq il-valur miżjud: bażi uniformi ta’ stima (3) (iktar ’il quddiem is-“Sitt Direttiva”).

3.        Din it-talba għal deċiżjoni preliminari tressqet fil-kuntest ta’ tilwima li diġà wasslet għall-ewwel talba għal deċiżjoni preliminari li għaliha l-Qorti tal-Ġustizzja rrispondiet fis-sentenza tal‑1 ta’ Diċembru 2022, Finanzamt T (Provvisti interni għall-grupp tal-VAT) (C‑269/20, iktar ’il quddiem is-“sentenza Finanzamt T I”), EU:C:2022:944). Huwa wara din l-aħħar sentenza, kif ukoll wara dik mogħtija fl-istess jum fil-kawża Norddeutsche Gesellschaft für Diakonie (C‑141/20, iktar ’il quddiem is-“sentenza Diakonie”, EU:C:2022:943) li l-qorti tar-rinviju kellha dubju li wassalha tressaq din it-talba għal deċiżjoni preliminari.

4.        Din il-kawża toffri għaldaqstant l-opportunità lill-Qorti tal-Ġustizzja sabiex, minn naħa, tipprovdi iktar kjarifiki fuq is-sistema legali applikabbli għall-grupp tal-VAT, li diġà kienet is-suġġett ta’ ġurisprudenza abbundanti u, min-naħa l-oħra, tippreċiża wkoll il-portata ta’ dawn iż-żewġ sentenzi.

II.    Il‑qafas ġuridiku

A.      Id‑dritt tal‑Unjoni

5.        Is-Sitt Direttiva ġiet imħassra u ssostitwita, b’effett mill‑1 ta’ Jannar 2007, mid-Direttiva tal-Kunsill 2006/112/KE tat‑28 ta’ Novembru 2006 dwar is-sistema komuni ta’ taxxa fuq il-valur miżjud (4) (iktar ’il quddiem id-“Direttiva dwar il-VAT”). Madankollu, meħuda inkunsiderazzjoni d-data tal-fatti inkwistjoni fit-tilwima fil-kawża prinċipali, din tibqa’ rregolata mis-Sitt Direttiva.

6.        L-Artikolu 2 tas-Sitt Direttiva kien jipprovdi:

“Dawn li ġejjin għandhom ikunu soġġetti għa[ll-VAT]:

1. il-provvista ta’ oġġetti u servizzi magħmula bi ħlas fit-territorju tal-pajjiż minn persuna taxxabbli li taġixxi bħala tali;

[…]”

7.        L-Artikolu 4(1) u (4) tas-Sitt Direttiva kien jipprovdi:

“1. ‘Persuna taxxabbli’ tfisser kull persuna li b’mod indipendenti twettaq fi kwalunkwe post attività ekonomika msemmija fil-paragrafu 2, ikun x’ikun l-iskop jew ir-riżultati ta’ dik l-attività.

[…]

4. L-użu tal-frażi ‘b’mod indipendenti’ fil-paragrafu 1 għandha teskludi mit-taxxa persuni mpjegati jew persuni oħra sakemm huma jkunu marbutin ma’ min jimpjega b’kuntratt ta’ impjieg jew b’kull irbit legali ieħor li joħloq ir-relazzjoni ta' bejn min jimpjega u impjegat dwar kondizzjonijiet ta’ xogħol, ħlas u responsabbiltà ta’ min jimpjega.

Bla ħsara għall-konsultazzjonijet imsemmija fl-Artikolu 29, kull Stat Membru jista’ jqis bħala persuna taxxabbli waħedha persuni stabbiliti fit-territorju tal-pajjiż li, filwaqt li huma indipendenti legalment, ikollhom x’jaqsmu mill-qrib ma’ xulxin b’rabtiet finanzjarji, ekonomiċi u organizzattivi”.

B.      Id‑dritt Ġermaniż

8.        L-Artikolu 2(2) tal-Umsatzsteuergesetz (il-Liġi dwar it-Taxxa fuq id-Dħul mill-Bejgħ, iktar ’il quddiem l-“UStG”), fil-verżjoni tagħha applikabbli għat-tilwima fil-kawża prinċipali, huwa fformulat kif ġej:

“L-attività industrijali, kummerċjali, artiġanali jew professjonali ma hijiex eżerċitata b’mod indipendenti:

[…]

2. meta l-istruttura globali tar-rabtiet effettivi turi li persuna ġuridika hija integrata fuq livell finanzjarju, ekonomiku u organizzattiv fl-impriża tal-korp dominanti (unità fiskali). L-effetti tal-unità fiskali huma limitati għall-provvisti interni bejn il-fergħat tal-impriża li jinsabu fil-pajjiż. Dawn il-fergħat għandhom ikunu ttrattati bħala impriża unika. […]

[…]”.

III. Il‑kawża prinċipali, id‑domandi preliminari u l‑proċedura quddiem il‑Qorti tal‑Ġustizzja

9.        Il-fatti tal-kawża prinċipali huma identiċi għal dawk esposti fis-sentenza Finanzamt T I (5). Għall-ħtiġijiet ta’ din il-proċedura, dawn jistgħu jinġabru kif ġej.

10.      S, fondazzjoni Ġermaniża rregolata mid-dritt pubbliku, hija l-korp dominanti ta’ dipartiment tal-mediċina universitarju u tal-kumpannija U-GmbH. (iktar ’il quddiem “U-GmbH” Din il-fondazzjoni hija suġġetta għall-VAT għas-servizzi ta’ kura li hija tipprovdi bi ħlas, filwaqt li ma titqiesx bħala persuna taxxabbli għall-attivitajiet ta’ taħriġ li hija twettaq fil-kuntest tal-eżerċizzju tal-prerogattivi tagħha bħala awtorità pubblika. Madankollu, is-servizzi ta’ mediċina huma eżentati mill-VAT skont is-Sitt Direttiva.

11.      Għas-sena fiskali 2005, U-GmbH ipprovdiet lil S, servizzi ta’ tindif fost servizzi oħra. Dawn is-servizzi ġew ipprovduti għall-kumpless immobbli kollu tad-dipartiment tal-mediċina universitarju li jifformaw parti minnu l-kmamar tal-pazjenti, il-kurituri, is-swali operatorji, is-swali tal-korsijiet u l-laboratorji.

12.      L-ispazju tal-isptar, bħala tali, sa fejn huwa ddedikat għall-kura pprovduta lill-pazjenti, jaqa’ taħt il-qasam tal-attivitajiet ekonomiċi mwettqa minn S, li għalihom din hija suġġetta għall-VAT filwaqt li s-swali tal-korsijiet, il-laboratorji u l-bini l-ieħor jintużaw għat-taħriġ tal-istudenti, attività li din il-fondazzjoni twettaq fl-eżerċizzju tal-prerogattivi tagħha bħala setgħa pubblika u li għaliha hija ma titqiesx bħala suġġetta għal din it-taxxa.

13.      Il-proporzjon tas-superfiċji tal-kumpless immobbli inkwistjoni, li għalih ġew ipprovduti servizzi ta’ tindif għall-attivitajiet imwettqa minn S bħala awtorità pubblika, kien jammonta għal 7.6 % tas-superfiċji totali tal-imsemmi kumpless immobbli. Għas-servizzi tagħha, U-GmbH irċeviet mingħand S remunerazzjoni li tammonta għal EUR 76 085.48.

14.      Wara kontroll, l-awtorità tat-taxxa rrettifikat l-avviż ta’ taxxa ta’ S għas-sena fiskali inkwistjoni, billi qieset li l-istabbilimenti tagħha kienu jifformaw impriża unika, li għaliha kellha tiġi stabbilita dikjarazzjoni waħda tal-VAT u, għaldaqstant, li kellu jinħareġ avviż ta’ taxxa wieħed biss.

15.      Barra minn hekk, skont l-awtorità tat-taxxa, is-servizzi ta’ tindif li bbenefikat minnhom S bħala attivitajiet li jaqgħu taħt il-prerogattivi tagħha bħala awtorità pubblika ġew ipprovduti lilha minn U-GmbH fil-kuntest tal-unità fiskali (Organschaft) li kienu jiffurmaw dawn l-entitajiet, fis-sens tal-Artikolu 2(2)(2) tal-UStG, li huwa intiż li jimplimenta, fid-dritt Ġermaniż, il-possibbiltà, prevista fit-tieni subparagrafu tal-Artikolu 4(4) tas-Sitt Direttiva, li l-membri ta’ grupp tal-VAT jitqiesu li jikkostitwixxu persuna taxxabbli waħda biss il.

16.      L-awtorità tat-taxxa kkunsidrat li s-servizzi ta’ tindif ipprovduti għall-attivitajiet li jaqgħu taħt l-awtorità pubblika kienu, għaldaqstant, mhux taxxabbli, u li dawn kienu twettqu għal finijiet għajr dawk tal-impriża u kienu taw lok, favur S, għal “provvista ta’ servizzi mingħajr ħlas, assimilata ma’ provvista ta’ servizzi bi ħlas” (6).

17.      Fid-dawl ta’ dawn l-elementi, l-awtorità tat-taxxa qieset, billi ħadet inkunsiderazzjoni l-proporzjon, ta’ 7.6 % tas-superfiċji tal-kumpless immobbli inkwistjoni, allokat għall-attivitajiet imwettqa minn S, fl-eżerċizzju tal-prerogattivi tagħha bħala awtorità pubblika, li s-somma li tikkorrispondi għat-tindif ta’ din il-proporzjon tas-superfiċji, minn U-GmbH, kienet tammonta għal EUR 5 782.50. Wara tnaqqis ta’ żieda abbażi tal-qligħ, evalwat għal EUR 525.66, l-awtorità tat-taxxa ffissat għal EUR 5 257 il-valur taxxabbli għall-“provvista ta’ servizzi mingħajr ħlas” u, għalhekk, żiedet il-VAT b’EUR 841.12.

18.      Iċ-ċaħda tal-ilment amministrattiv imressaq minn S kontra dan l-avviż ta’ taxxa rettifikattiv kienet is-suġġett ta’ rikors quddiem il-Finanzgericht (il-Qorti tal-Finanzi, il-Ġermanja) li laqgħet dan ir-rikors.

19.      L-awtorità tat-taxxa ppreżentat appell għal reviżjoni minn din is-sentenza quddiem il-Bundesfinanzhof (il-Qorti Federali tal-Finanzi, il-Ġermanja), li hija l-qorti tar-rinviju, li għamlet lill-Qorti tal-Ġustizzja t-talba għal deċiżjoni preliminari li wasslet għas-sentenza Finanzamt T I.

20.      Il-qorti tar-rinviju tikkunsidra li talba għal deċiżjoni preliminari hija meħtieġa mill-ġdid fit-tilwima li hija attwalment adita biha.

21.      Fil-fatt, skont din il-qorti, wara s-sentenza Diakonie, u, b’mod partikolari, fid-dawl tar-raġunament li jinsab fil-punti 77 sa 80 ta’ dik is-sentenza, teżisti inċertezza fir-rigward tal-punt dwar jekk l-eżistenza ta’ raggruppament ta’ diversi persuni meqjus bħala persuna taxxabbli waħda, skont it-tieni subparagrafu tal-Artikolu 4(4) tas-Sitt Direttiva, għandhiex bħala konsegwenza li s-servizzi pprovduti bi ħlas bejn dawn il-persuni ma jaqgħux taħt il-kamp ta’ applikazzjoni tal-VAT skont il-punt 1 tal-Artikolu 2ta’ din id-direttiva. La s-sentenza Diakonie u lanqas il-ġurisprudenza tal-Qorti tal-Ġustizzja ma jipprovdu risposta ċara fir-rigward tan-natura taxxabbli tat-tranżazzjonijiet interni.

22.      L-imsemmija qorti tikkunsidra wkoll li jeżistu dubji dwar il-punt dwar jekk it-tranżazzjonijiet interni fil-kuntest ta’ grupp tal-VAT għandhomx, fi kwalunkwe każ, jaqgħu taħt il-kamp ta’ applikazzjoni tal-VAT, meta l-benefiċjarju tas-servizz ma jkunx, jew ikun biss parzjalment, awtorizzat inaqqas il-VAT tal-input, fejn fin-nuqqas ta’ dan ikun hemm riskju ta’ telf fiskali. Dawn id-dubji joħorġu mis-sentenzi Finanzamt T I u Diakonie (7)li fihom il-Qorti tal-Ġustizzja ddeċidiet li t-tieni subparagrafu tal-Artikolu 4(4) tas-Sitt Direttiva ma jipprekludix l-organizzazzjoni ta’ grupp tal-VAT bħal dak inkwistjoni taħt id-dritt Ġermaniż, li fih il-korp dominanti jkun indikat bħala persuna taxxabbli unika, bil-kundizzjoni li dan ma jkunx iwassal għal riskju ta’ telf fiskali.

23.      F’dawn iċ-ċirkustanzi, il-Bundesfinanzhof (il-Qorti Federali tal-Finanzi) iddeċidiet li tissospendi l-proċeduri u li tagħmel lill-Qorti tal-Ġustizzja d-domandi preliminari li ġejjin:

“1.      Ir-raggruppament ta’ diversi persuni f’persuna taxxabbli waħda, kif previst fit-tieni subparagrafu tal-Artikolu 4(4) ta[s-Sitt Direttiva], għandu l-effett li l-provvisti bi ħlas bejn dawn il-persuni ma jaqgħux taħt il-kamp ta’ applikazzjoni tat-taxxa fuq il-valur miżjud kif iddefinit fl-Artikolu 2(1) ta’ din id-direttiva?

2.      Il-provvisti bi ħlas bejn dawn il-persuni jaqgħu fi kwalunkwe każ taħt il-kamp ta’ applikazzjoni tat-taxxa fuq il-valur miżjud meta d-destinatarju tal-provvista ma jkunx (jew ikun biss parzjalment) eliġibbli għal tnaqqis tat-taxxa tal-input, fejn fin-nuqqas ta’ dan ikun hemm inkella riskju ta’ telf fiskali?”

24.      Osservazzjonijiet bil-miktub ġew ippreżentati lill-Qorti tal-Ġustizzja minn S, mill-Gvern Ġermaniż kif ukoll mill-Kummissjoni Ewropea.

IV.    Analiżi

25.      Permezz taż-żewġ domandi preliminari tagħha li jeħtieġ, fil-fehma tiegħi, li jiġu ttrattati b’mod konġunt, il-qorti tar-rinviju tistaqsi, essenzjalment, jekk il-punt 1 tal-Artikolu 2 u t-tieni subparagrafu tal-Artikolu 4(4) tas-Sitt Direttiva għandhomx jiġu interpretati fis-sens li l-provvisti ta’ servizzi mwettqa bi ħlas bejn persuni li jifformaw parti minn grupp tal-VAT – skont din l-aħħar dispożizzjoni – ma jaqgħux taħt il-kamp ta’ applikazzjoni tal-VAT u dan, fi kwalunkwe każ, fil-każ li l-benefiċjarju tal-provvista ma jkunx (jew ikun biss parzjalment) awtorizzat inaqqas it-taxxa tal-input, ħaġa li twassal għal riskju ta’ telf fiskali.

26.      Iż-żewġ domandi preliminari magħmula f’din il-kawża huma intiżi għaldaqstant li jivverifikaw jekk it-tranżazzjonijiet interni bejn il-membri ta’ grupp tal-VAT għandhomx jitqiesu bħala tranżazzjonijiet suġġetti għall-VAT. F’dan ir-rigward, il-Qorti tal-Ġustizzja għadha ma kellhiex l-opportunità tagħti deċiżjoni b’mod espliċitu fuq din il-kwistjoni.

27.      Il-qorti tar-rinviju tafferma li d-dubji li minnhom joriġinaw dawn iż-żewġ domandi preliminari joħorġu miż-żewġ sentenzi mogħtija reċentement mill-Qorti tal-Ġustizzja, jiġifieri s-sentenzi Finanzamt T I u Diakonie. Hija tippreċiża wkoll li, skont il-ġurisprudenza tagħha, it-tranżazzjonijiet interni bejn membri ta’ grupp tal-VAT ma humiex taxxabbli.

28.      Madankollu, mill-qari tat-talba għal deċiżjoni preliminari jirriżulta li din il-qorti għandha t-tendenza tikkunsidra li, fid-dritt tal-Unjoni, l-imsemmija tranżazzjonijiet interni għandhom jitqiesu bħala suġġetti għall-VAT. Għall-kuntrarju, it-tliet partijiet li ppreżentaw osservazzjonijiet quddiem il-Qorti tal-Ġustizzja jsostnu, min-naħa tagħhom, it-teżi kuntrarja li tgħid li dawn it-tranżazzjonijiet interni ma jaqgħux taħt il-kamp ta’ applikazzjoni tal-VAT.

29.      Ir-risposta għaż-żewġ domandi preliminari magħmula f’din il-kawża timplika li għandha tiġi ċċarata l-interazzjoni bejn, minn naħa, il-punt 1 tal-Artikolu 2 tas-Sitt Direttiva li, taħt il-kappa tagħha, kien jiddetermina l-kamp ta’ applikazzjoni tal-VAT u, min-naħa l-oħra, it-tieni subparagrafu tal-Artikolu 4(4) ta’ din id-direttiva, li kien jippermetti lil kull Stat Membru jawtorizza lill-operaturi ekonomiċi stabbiliti fit-territorju ta’ dan l-Istat Membru jifformaw grupp tal-VAT (8). Id-determinazzjoni tal-interazzjoni bejn dawn iż-żewġ dispożizzjonijiet tippreżupponi l-interpretazzjoni tagħhom.

30.      F’dan il-kuntest, għandu jitfakkar li, skont ġurisprudenza stabbilita tal-Qorti tal-Ġustizzja, sabiex jiġu interpretati dispożizzjonijiet tad-dritt tal-Unjoni, għandhom jittieħdu inkunsiderazzjoni mhux biss il-kliem tagħhom, iżda wkoll il-kuntest tagħhom u l-għanijiet li għandhom jintlaħqu mil-leġiżlazzjoni li minnha dawn jagħmlu parti (9).

31.      Barra minn hekk, mir-rekwiżiti kemm tal-applikazzjoni uniformi tad-dritt tal-Unjoni kif ukoll tal-prinċipju ta’ ugwaljanza jirriżulta li l-kliem ta’ dispożizzjonijiet tad-dritt tal-Unjoni, bħalma huma d-dispożizzjonijiet rilevanti f’din il-kawża, li ma jagħmlu ebda riferiment espliċitu għad-dritt tal-Istati Membri għall-finijiet tad-determinazzjoni tas-sens u tal-portata tagħhom għandu normalment jingħata, fl-Unjoni Ewropea kollha, interpretazzjoni awtonoma u uniformi (10).

A.      Fuq l‑interpretazzjoni litterali tad‑dispożizzjonijiet rilevanti

32.      Il-qorti tar-rinviju tqis li l-formulazzjoni tad-dispożizzjonijiet rilevanti f’din il-kawża jimmilitaw favur in-natura taxxabbli tat-tranżazzjonijiet interni. Dan joħroġ mill-fatt li l-punt 1 tal-Artikolu 2 tas-Sitt Direttiva ma jagħmilx distinzjoni, fir-rigward tan-natura taxxabbli, bejn it-tranżazzjonijiet interni għall-grupp tal-VAT u s-servizzi pprovduti bi ħlas lil terzi. Skont din il-qorti, l-interpretazzjoni tat-tieni subparagrafu tal-Artikolu 4(4) ta’ din id-direttiva, tawtorizza, għall-kuntrarju, kemm l-ipoteżi tan-natura taxxabbli kif ukoll dik tan-natura mhux taxxabbli tat-tranżazzjonijiet interni.

33.      F’dan ir-rigward, għal dak li jikkonċerna, fl-ewwel lok, l-Artikolu 2 tas-Sitt Direttiva, din id-dispożizzjoni, kif tfakkar preċedentement, tistabbilixxi l-kamp ta’ applikazzjoni tal-VAT (11). Din tipprovdi, b’mod partikolari, fil-punt 1 tagħha, li għandhom ikunu suġġetti għall-VAT, il-provvista ta’ oġġetti u servizzi magħmula bi ħlas fit-territorju tal-pajjiż minn persuna taxxabbli li taġixxi bħala tali.

34.      Barra minn hekk, minn ġurisprudenza stabbilita jirriżulta li “servizz huwa taxxabbli biss meta teżisti, bejn il-persuna li tagħti s-servizzi u l-benefiċjarju, relazzjoni ġuridika li matulha jsir skambju tas-servizzi reċiproċi”, fejn ir-remunerazzjoni rċevuta mill-fornitur tkun tikkostitwixxi l-korrispettiv effettiv tas-servizz ipprovdut lill-benefiċjarju (12).

35.      Għaldaqstant, mill-formulazzjoni tal-punt 1 tal-Artikolu 2 tas-Sitt Direttiva jirriżulta b’mod espliċitu li, sabiex tkun tista’ taqa’ taħt il-kamp ta’ applikazzjoni tal-VAT, il-kunsinna ta’ oġġetti jew il-provvista ta’ servizzi inkwistjoni għandha ssir minn “persuna taxxabbli”. Minn dan isegwi, a contrario, li, jekk kunsinna ta’ oġġetti jew provvista ta’ servizzi ssir minn persuna li ma hijiex ikklassifikata bħala “persuna taxxabbli”, din il-kunsinna jew din il-provvista ma hijiex suġġetta għall-VAT. Id-determinazzjoni tal-portata tal-kunċett ta’ “persuna taxxabbli” għandha, għaldaqstant, importanza deċiżiva għall-finijiet tad-determinazzjoni tan-natura taxxabbli jew le ta’ ċerti tranżazzjonijiet (13).

36.      Il-kunċett ta’ “persuna taxxabbli” huwa ddefinit, b’mod ġenerali, fl-Artikolu 4(1) tas-Sitt Direttiva, li jgħid li persuna taxxabbli tfisser kull persuna li “b’mod indipendenti” twettaq attività ekonomika msemmija fil-paragrafu 2 ta’ dan l-artikolu, ikun x’ikun l-għan jew ir-riżultat ta’ din l-attività.

37.      F’dan ir-rigward, mill-ġurisprudenza tal-Qorti tal-Ġustizzja jirriżulta li, sabiex tiġi żgurata applikazzjoni uniformi tas-Sitt Direttiva, huwa neċessarju li l-kunċett ta’ “persuna taxxabbli” ddefinit taħt it-Titolu IV tagħha jiġi interpretat b’mod awtonomu u uniformi (14).

38.      Għal dak li jikkonċerna, fit-tieni lok, it-tieni subparagrafu tal-Artikolu 4(4) tas-Sitt Direttiva (15), mill-formulazzjoni tiegħu jirriżulta li din id-dispożizzjoni tippermetti lil kull Stat Membru jqis lil diversi entitajiet bħala persuna taxxabbli waħda meta dawn ikunu stabbiliti fit-territorju ta’ dan l-istess Stat Membru u meta, minkejja li jkunu indipendenti mill-perspettiva ġuridika, dawn ikunu marbuta mill-qrib bejniethom fuq il-livell finanzjarju, ekonomiku u organizzattiv. Skont il-formulazzjoni tiegħu, dan l-artikolu ma jissuġġettax l-applikazzjoni tiegħu għal kundizzjonijiet oħra u lanqas ma jipprevedi l-possibbiltà, għall-Istati Membri, li jimponu kundizzjonijiet oħra fuq l-operaturi ekonomiċi sabiex ikunu jistgħu jikkostitwixxu grupp tal-VAT (16).

39.      Skont ġurisprudenza stabbilita, l-implimentazzjoni tas-sistema prevista fit-tieni subparagrafu tal-Artikolu 4(4) tas-Sitt Direttiva timplika li l-leġiżlazzjoni nazzjonali adottata fuq il-bażi ta’ din id-dispożizzjoni tawtorizza lill-entitajiet li jkunu marbuta fuq il-livell finanzjarju, ekonomiku u organizzattiv ma jibqgħux jitqiesu iktar bħala persuni taxxabbli separati għall-finijiet tal-VAT, u jibdew jitqiesu bħala persuna taxxabbli unika. Għalhekk, meta Stat Membru japplika din id-dispożizzjoni, l-entità jew l-entitajiet suġġetti fis-sens ta’ din id-dispożizzjoni ma jistgħux jitqiesu bħala persuna jew persuni taxxabbli skont l-Artikolu 4(1) tas-Sitt Direttiva (17).

40.      Minn dan isegwi, dejjem skont din il-ġurisprudenza stabbilita, li l-assimilazzjoni ma’ persuna taxxabbli unika skont it-tieni subparagrafu tal-Artikolu 4(4) tas-Sitt Direttiva teskludi li l-membri tal-grupp tal-VAT ikomplu jissottomettu separatament dikjarazzjonijiet tal-VAT u jibqgħu jiġu identifikati, fil-grupp u barra mill-grupp tagħhom, bħala persuni taxxabbli, peress li l-persuna taxxabbli unika biss hija awtorizzata tissottometti l-imsemmija dikjarazzjonijiet. Għaldaqstant, din id-dispożizzjoni neċessarjament teħtieġ, meta din tiġi applikata minn Stat Membru, li l-leġiżlazzjoni nazzjonali ta’ traspożizzjoni tipprovdi li l-persuna taxxabbli tkun unika, u li jingħata lill-grupp numru tal-VAT wieħed biss (18).

41.      Għaldaqstant, mill-ġurisprudenza tal-Qorti tal-Ġustizzja li għadni kif fakkart, jirriżulta li meta diversi persuni, ġuridikament indipendenti, jifformaw grupp tal-VAT, fis-sens tat-tieni subparagrafu tal-Artikolu 4(4) tas-Sitt Direttiva, dawn il-persuni ma jibqgħux jitqiesu bħala persuni taxxabbli separati u jikkostitwixxu flimkien, għall-iskopijiet tal-VAT, persuna taxxabbli unika. Din il-persuna taxxabbli unika tkun, jew il-grupp tal-VAT stess, jew – jekk il-leġiżlazzjoni nazzjonali rilevanti tkun tipprevedi dan u kif iċċarat il-Qorti tal-Ġustizzja fis-sentenzi Finanzamt T I u Diakonie – wieħed mill-membri tiegħu, jiġifieri l-korp dominanti ta’ dan il-grupp, meta dan il-korp ikun f’pożizzjoni li jimponi r-rieda tiegħu fuq l-entitajiet l-oħra li jifformaw parti mill-imsemmi grupp u bil-kundizzjoni li l-indikazzjoni tiegħu bħala persuna taxxabbli unika għall-finijiet tal-VAT ma twassalx għal riskju ta’ telf fiskali (19).

42.      Mill-fatt li grupp tal-VAT jitqies bħala persuna taxxabbli unika, skont it-tieni subparagrafu tal-Artikolu 4(4) tas-Sitt Direttiva, jirriżulta li l-provvisti ta’ servizzi pprovduti minn terzi favur membru tal-grupp tal-VAT għandhom jiġu kkunsidrati, għall-finijiet tal-VAT, li ġew ipprovduti mhux lil dan il-membru iżda lill-grupp tal-VAT stess li l-imsemmi membru jagħmel parti minnu (20) u viċi versa (21).

43.      L-analiżi litterali taż-żewġ dispożizzjonijiet rilevanti li, fid-dawl tal-ġurisprudenza tal-Qorti tal-Ġustizzja, saret fil-punti 38 sa 40 ta’ dawn il-konklużjonijiet, tippermetti li tiġi stabbilita l-interazzjoni bejn dawn iż-żewġ dispożizzjonijiet.

44.      Din l-analiżi turi, minn naħa, li, skont il-punt 1 tal-Artikolu 2 tas-Sitt Direttiva, sabiex kunsinna ta’ oġġetti jew provvista ta’ servizzi tkun tista’ taqa’ taħt il-kamp ta’ applikazzjoni tal-VAT, hija għandha ssir minn “persuna taxxabbli”. Min-naħa l-oħra, hija turi wkoll li l-grupp tal-VAT huwa persuna taxxabbli unika u li l-entitajiet li jappartjenu lil dan il-grupp tal-VAT ma jibqgħux jiġu kkunsidrati, fuq livell individwali, bħala persuni taxxabbli separati. Madankollu, il-koordinazzjoni neċessarja bejn dawn iż-żewġ konstatazzjonijiet timmilita favur interpretazzjoni konġunta tal-imsemmija żewġ dispożizzjonijiet fis-sens li t-tranżazzjonijiet interni, jiġifieri l-provvisti pprovduti bi ħlas bejn il-membri ta’ grupp tal-VAT, ma jaqgħux taħt il-kamp ta’ applikazzjoni tal-VAT.

45.      Fil-fatt, is-soluzzjoni kuntrarja, li skontha provvisti pprovduti minn membru tal-grupp tal-VAT lil membru ieħor tal-istess grupp tal-VAT (jew lill-grupp tal-VAT bħala tali), jikkostitwixxu tranżazzjonijiet suġġetti għall-VAT skont il-punt 1 tal-Artikolu 2 tas-Sitt Direttiva tippreżupponi li dan il-membru jkun persuna taxxabbli skont din id-dispożizzjoni, ħaġa li hija inkompatibbli man-natura ta’ persuna taxxabbli tal-grupp tal-VAT, kif din tirriżulta mill-formulazzjoni tat-tieni subparagrafu tal-Artikolu 4(4) ta’ din id-direttiva kif ukoll mill-ġurisprudenza stabbilita tal-Qorti tal-Ġustizzja msemmija fil-punti 38 sa 40 ta’ dawn il-konklużjonijiet.

46.      L-istabbiliment ta’ grupp tal-VAT jagħti bidu għar-responsabbiltà għall-ħlas tat-taxxa tal-grupp u jtemm dik, separata, ta’ kull wieħed mill-membri tiegħu li kienu persuni taxxabbli għall-finijiet tal-VAT qabel ma saru parti mill-imsemmi grupp u t-trattament fiskali tat-tranżazzjonijiet imwettqa mill-grupp, kemm bejn entitajiet li jkunu jinsabu fi ħdanu kif ukoll ma’ terzi, huwa komparabbli mat-trattament fiskali ta’ persuna taxxabbli unika li tkun topera individwalment (22).

47.      Minn dan isegwi li persuna li, minħabba l-appartenenza tagħha għal grupp tal-VAT, ma tibqax titqies bħala persuna taxxabbli għall-finijiet tal-VAT ma tistax titqies li twettaq fuq livell individwali, kunsinna ta’ oġġetti jew provvista ta’ servizzi taxxabbli, la barra mill-grupp, jiġifieri lil terzi, u lanqas fi ħdan il-grupp tal-VAT li lilu tappartjeni, jiġifieri lil membri oħra tal-istess grupp. Esternament, il-kunsinna ta’ oġġetti jew il-provvista ta’ servizzi titqies, għall-finijiet tal-VAT, bħala mwettqa mill-persuna taxxabbli unika, jiġifieri, bħala prinċipju, il-grupp tal-VAT stess, li jkun responsabbli għat-taxxa relatata magħha (23). Fi ħdan il-grupp, it-tranżazzjonijiet interni mwettqa bejn il-membri tal-grupp jitqiesu li saru mill-grupp għalih innifsu u, konsegwentement, ma jeżistux għall-finijiet tal-VAT (24). Fil-fatt, bħala tranżazzjonijiet (reċiproċi) bejn entitajiet li jifformaw parti minn persuna taxxabbli unika, huma jikkostitwixxu, għall-finijiet tal-VAT, “flussi interni” mhux taxxabbli, b’differenza mit-tranżazzjonijiet taxxabbli mwettqa ma’ terzi (25).

48.      Tali interpretazzjoni tad-dispożizzjonijiet rilevanti, kif tirriżulta mill-analiżi litterali tagħhom, hija barra minn hekk konformi, minn naħa, ma’ dik li tinsab fil-linji gwida li rriżultaw mil-Laqgħa Nru 119 tal-Kumitat tal-VAT tat‑22 ta’ Novembru 2021 (26), li, għalkemm neqsin minn valur vinkolanti, jikkostitwixxu, madankollu, skont il-ġurisprudenza tal-Qorti tal-Ġustizzja, għajnuna għall-interpretazzjoni tas-Sitt Direttiva (27). Min-naħa l-oħra, din hija konformi wkoll mal-interpretazzjoni li tinsab fil-Komunikazzjoni tal-Kummissjoni tal‑2009 dwar il-gruppi tal-VAT (28).

49.      Għaldaqstant, jeħtieġ issa li jiġi vverifikat jekk l-interpretazzjoni tad-dispożizzjonijiet rilevanti li tirriżulta mill-analiżi litterali tagħhom, fid-dawl tal-ġurisprudenza tal-Qorti tal-Ġustizzja, hijiex ikkonfermata mill-interpretazzjoni kuntestwali u teleoloġika tagħhom.

B.      Fuq l‑interpretazzjoni kuntestwali tad‑dispożizzjonijiet rilevanti

1.      Fuq l‑analiżi kuntestwali

50.      Il-qorti tar-rinviju ssostni li l-analiżi kuntestwali tad-dispożizzjonijiet rilevanti timmilita wkoll favur in-natura taxxabbli tat-tranżazzjonijiet interni. Fil-fatt, il-membri tal-grupp tal-VAT iwettqu t-tranżazzjonijiet interni tagħhom fil-kuntest ta’ “attività ekonomika indipendenti” skont l-Artikolu 4(1) tas-Sitt Direttiva. Ir-risposta pprovduta mill-Qorti tal-Ġustizzja għar-raba’ domanda preliminari magħmula fis-sentenza Diakonie tikkonferma din l-analiżi.

51.      Sabiex jiġu indirizzati d-dubji esposti mill-qorti tar-rinviju fuq livell kuntestwali, jeħtieġ li tiġi ttrattata l-kwistjoni tar-relazzjoni bejn, minn naħa, il-kundizzjoni dwar it-twettiq ta’ attività ekonomika “b’mod indipendenti”, li għaliha tirreferi d-definizzjoni ġenerali ta’ persuna taxxabbli prevista fl-Artikolu 4(1) tas-Sitt Direttiva u, min-naħa l-oħra, is-sistema tal-grupp tal-VAT kif tirriżulta mit-tieni subparagrafu tal-Artikolu 4(4) ta’ din id-direttiva.

52.      F’dan ir-rigward, mill-aspett kuntestwali, jeħtieġ l-ewwel nett li jiġi rrilevat li, fis-Sitt Direttiva, l-Artikolu 4 jikkostitwixxi l-uniku artikolu tat-Titolu IV tagħha, intitolat “Persuni Taxxabbli”. Għal dak li jirrigwarda l-istruttura ta’ dan l-artikolu l-ewwel paragrafu tiegħu fih id-definizzjoni ġenerali ta’ persuna taxxabbli filwaqt li, kif ġustament tenfasizza l-Kummissjoni, id-dispożizzjonijiet l-oħra jiddelimitaw u jispeċifikaw dan il-kunċett ġenerali billi jinkludu jew jeskludu ċerti każijiet.

53.      Għal dak li jirrigwarda, b’mod partikolari, il-kundizzjoni li l-attività ekonomika għandha titwettaq “b’mod indipendenti”, il-portata tinsab ippreċiżata fl-ewwel subparagrafu tal-Artikolu 4(4) tas-Sitt Direttiva li jgħid li l-frażi “b’mod indipendenti” teskludi mill-issuġġettar għall-VAT lil persuni impjegati u persuni oħra sakemm huma jkunu marbuta mal-persuna li timpjegahom b’kuntratt ta’ impjieg “jew b’kull irbit legali ieħor li joħloq ir-relazzjoni ta’ bejn min jimpjega u impjegat dwar kondizzjonijiet ta’ xogħol, ħlas u responsabbiltà ta’ min jimpjega”.

54.      Sussegwentement, mill-ġurisprudenza tal-Qorti tal-Ġustizzja jirriżulta li għal dak li jikkonċerna l-kuntest tat-tieni subparagrafu tal-Artikolu 4(4) ta’ din id-direttiva, la minn din id-dispożizzjoni u lanqas mis-sistema stabbilita minn din id-direttiva ma jirriżulta li din tikkostitwixxi dispożizzjoni derogatorja jew partikolari li għandha tiġi interpretata b’mod restrittiv. Għaldaqstant, il-kundizzjoni dwar l-eżistenza ta’ rabta stretta fuq il-livell finanzjarju ma tistax tiġi interpretata b’mod restrittiv (29).

55.      Barra minn hekk, il-Qorti tal-Ġustizzja ddeċidiet espliċitament li l-interpretazzjoni awtonoma u uniformi tal-kunċett ta’ “persuna taxxabbli”, imsemmi fil-punt 37 ta’ dawn il-konklużjonijiet, għandha tapplika wkoll għal din id-dispożizzjoni minkejja n-natura fakultattiva, għall-Istati Membri, tas-sistema prevista f’dan l-artikolu, u dan sabiex jiġu evitati, meta din is-sistema tiġi implimentata, diverġenzi fl-applikazzjoni ta’ din is-sistema bejn Stat Membru u ieħor (30).

56.      Għal dak li jikkonċerna l-ispeċifikazzjoni tal-kunċett ġenerali ta’ “persuna taxxabbli” (fis-sens indikat fil-punt 52 ta’ dawn il-konklużjonijiet, magħmula fit-tieni subparagrafu tal-Artikolu 4(4) tas-Sitt Direttiva, din tikkonsisti fil-previżjoni espliċita li – kif jirriżulta mill-analiżi litterali żviluppata iktar ’il fuq – jekk il-kundizzjonijiet rikjesti minn din id-dispożizzjoni jkunu ssodisfatti, grupp tal-VAT jikkostitwixxi, skont fictio iuris, persuna taxxabbli unika suġġetta għall-VAT. Dan il-“mekkaniżmu” jippreżupponi li din il-persuna taxxabbli unika tissostitwixxi l-membri meħudin individwalment bħala persuna suġġetta għall-VAT, u dan minkejja l-punt dwar jekk dawn il-membri jeżerċitawx jew le b’mod indipendenti attività ekonomika skont l-Artikolu 4(1) tas-Sitt Direttiva.

57.      F’dan ir-rigward, jeħtieġ li jiġi rrilevat li, fil-ġurisprudenza tagħha, il-Qorti tal-Ġustizzja diġà kellha l-opportunità tirrileva li l-kundizzjoni dwar it-twettiq ta’ attività ekonomika “b’mod indipendenti” sabiex persuna tkun ikklassifikata bħala persuna taxxabbli skont l-Artikolu 4(1) tas-Sitt Direttiva tikkostitwixxi kwistjoni ġuridika separata minn dik tal-konfigurazzjoni tal-grupp tal-VAT bħala persuna taxxabbli unika u li dawn iż-żewġ kwistjonijiet ma humiex neċessarjament marbuta bejniethom. Barra minn hekk, huwa taħt dan il-kuntest li, fil-fehma tiegħi, taqa’ r-risposta għar-raba’ domanda preliminari mogħtija mill-Qorti tal-Ġustizzja fis-sentenza Diakonie li qajmet id-dubji tal-qorti tar-rinviju. Għaldaqstant, ser neżamina, l-ewwel nett, il-ġurisprudenza msemmija iktar ’il fuq qabel ma nanalizza, sussegwentement, il-parti rilevanti tas-sentenza Diakonie.

2.      Fuq il‑ġurisprudenza li tikkonċerna r‑relazzjoni bejn il‑kundizzjoni dwar it‑twettiq ta’ attività ekonomika “b’mod indipendenti” u s‑sistema tal‑grupp tal‑VAT

58.      L-ewwel domanda preliminari magħmula lill-Qorti tal-Ġustizzja fil-kuntest tal-kawża li wasslet għas-sentenza Skandia (31) kienet tikkonċerna l-punt dwar jekk provvisti ta’ servizzi pprovduti minn stabbiliment prinċipali stabbilit f’pajjiż terz lill-fergħa tiegħu stabbilita fi Stat Membru kinux jikkostitwixxu tranżazzjonijiet suġġetti għall-VAT meta din il-fergħa tkun membru ta’ grupp tal-VAT.

59.      Bħala regola ġenerali, skont il-ġurisprudenza tal-Qorti tal-Ġustizzja, stabbiliment prinċipali u l-fergħa tiegħu jikkostitwixxu l-istess u persuna waħda suġġetta għall-VAT, sakemm ma jiġix stabbilit li l-fergħa teżerċita attività ekonomika indipendenti (32).

60.      F’dan il-kuntest, il-Qorti tal-Ġustizzja analizzat għaldaqstant, qabel kollox, jekk, f’dak il-każ, il-fergħa kinitx topera jew le b’mod indipendenti. Hija kkonstatat li dan ma kienx il-każ u li din il-fergħa ma setgħetx għaldaqstant ikollha, hija stess, il-kwalità ta’ persuna taxxabbli fis-sens tad-Direttiva dwar il-VAT (33).

61.      Madankollu, il-Qorti tal-Ġustizzja ddeċidiet li, peress li l-imsemmija fergħa kienet tappartjeni lil grupp tal-VAT u kienet, għaldaqstant, għall-finijiet tal-VAT, tifforma flimkien mal-membri l-oħra ta’ dan il-grupp, persuna taxxabbli unika, differenti mill-istabbiliment prinċipali, is-servizzi pprovduti mill-istabbiliment prinċipali lill-fergħa tiegħu – mhux indipendenti – li hija membru ta’ grupp tal-VAT, ma setgħux jitqiesu bħala li kienu pprovduti lil din il-fergħa, imma kellhom jitqiesu bħala li kienu pprovduti lill-grupp tal-VAT u kienu jikkostitwixxu għaldaqstant tranżazzjonijiet suġġetti għall-VAT (34).

62.      Il-Qorti tal-Ġustizzja sussegwentement kkonfermat din il-ġurisprudenza fil-kawża Danske Bank (35) fejn hija applikat l-istess prinċipju għal sitwazzjoni li wieħed jista’ jiddefinixxi bħala “inversa” fejn kien l-istabbiliment prinċipali li kien jifforma parti minn grupp tal-VAT.

63.      Din il-ġurisprudenza turi li għalkemm it-twettiq ta’ attività ekonomika “b’mod indipendenti” huwa, skont it-termini stess tal-Artikolu 4(1) tas-Sitt Direttiva, kundizzjoni neċessarja sabiex persuna tkun tista’ tiġi kklassifikata bħala persuna taxxabbli, dan ma jipprekludix li entità li ma tissodisfax din il-kundizzjoni tista’ xorta waħda taqa’ taħt il-kamp ta’ applikazzjoni tal-VAT meta hija tkun tappartjeni lill-grupp tal-VAT u tkun tifforma, għaldaqstant, parti min persuna taxxabbli unika skont l-Artikolu 4(4) ta’ din id-direttiva.

64.      Il-kwistjoni tal-osservanza tal-kundizzjoni dwar it-twettiq ta’ attività ekonomika “b’mod indipendenti”, imsemmija fl-Artikolu 4(1) tal-imsemmija direttiva u l-konsegwenzi ġuridiċi li jirriżultaw mill-appartenenza għal grupp tal-VAT jikkostitwixxu għaldaqstant żewġ kwistjonijiet ġuridiċi separati li mhux neċessarjament jkunu konnessi bejniethom. Konsegwentement, l-osservanza jew in-nuqqas ta’ osservanza tal-imsemmija kundizzjoni ma għandhom l-ebda effett fuq dawn il-konsegwenzi.

3.      Fuq ir‑risposta tal‑Qorti tal‑Ġustizzja għar‑raba’ domanda preliminari fis‑sentenza Diakonie

65.      Huwa f’dan il-kuntest ta’ interazzjoni, jew ukoll ta’ tensjoni, bejn il-kundizzjoni dwar in-natura indipendenti tal-attività ekonomika skont l-Artikolu 4(1) tas-Sitt Direttiva u s-sistema legali tal-grupp tal-VAT li jeħtieġ li tiġi eżaminata r-raba’ domanda preliminari analizzata mill-Qorti tal-Ġustizzja fis-sentenza Diakonie.

66.      Din id-domanda saret lill-Qorti tal-Ġustizzja f’sitwazzjoni fejn il-leġiżlazzjoni nazzjonali inkwistjoni (dejjem il-leġiżlazzjoni Ġermaniża) kienet tipprevedi li l-persuna unika suġġetta għall-VAT ma tkunx il-grupp tal-VAT bħala tali, imma membru ta’ dan il-grupp, jiġifieri l-korp dominanti li lilu jiġi attribwit id-dħul mill-bejgħ kollu magħmul mill-entitajiet li jifformaw parti mill-grupp tal-VAT u li huwa l-persuna suġġetta għall-VAT li tikkorrispondi għat-totalità ta’ dan id-dħul mill-bejgħ (36).

67.      Barra minn hekk, skont din il-leġiżlazzjoni nazzjonali, l-attivitajiet ekonomiċi u professjonali tal-entitajiet integrati mal-korp dominanti tal-unità fiskali li jifformaw parti minnha dawn l-entitajiet ma kinux ikkunsidrati bħala eżerċitati b’mod indipendenti (37) minħabba r-relazzjoni ta’ awtorità u ta’ subordinazzjoni (illum) ikklassifikata bħala “integrazzjoni bi drittijiet ta’ intervent” bejn il-korp dominanti u l-entitajiet l-oħra (38).

68.      F’dan il-kuntest, il-qorti tar-rinviju (l-istess waħda bħal dik ta’ din il-kawża) kienet għamlet, b’mod partikolari, domanda dwar il-possibbiltà li jiġu kkategorizzati, jiġifieri “en bloc”, bħala mhux indipendenti għall-finijiet tal-Artikolu 4(1) tas-Sitt Direttiva l-entitajiet li jkunu jifformaw parti mill-grupp tal-VAT minħabba din ir-relazzjoni ta’ subordinazzjoni.

69.      Dik il-qorti kienet b’mod partikolari staqsiet jekk l-Artikolu 4(1) u l-ewwel subparagrafu tal-Artikolu 4(4) (39), tas-Sitt Direttiva kienx jippermettu lil Stat Membru jqis, permezz ta’ kategorizzazzjoni, lil persuna bħala li twettaq attività b’mod mhux indipendenti fis-sens tal-Artikolu 4(1) ta’ din id-direttiva, meta din il-persuna tifforma parti minn grupp tal-VAT li fih il-korp dominanti kien f’pożizzjoni li jimponi ir-rieda tiegħu fuq l-imsemmija persuna u li jipprekludi għaldaqstant lil din il-persuna milli jkollha rieda differenti.

70.      Huwa f’dan il-kuntest li l-Qorti tal-Ġustizzja ddeċidiet li t-tieni subparagrafu tal-Artikolu 4(4) tas-Sitt Direttiva, moqri flimkien mal-ewwel subparagrafu tal-Artikolu 4(1) ta’ din id-direttiva, kellu jiġi interpretat fis-sens li jipprekludi li Stat Membru jikklassifika, permezz ta’ kategorizzazzjoni, entitajiet partikolari bħala li ma humiex indipendenti, meta dawn l-entitajiet ikunu integrati fuq il-livell finanzjarju, ekonomiku u organizzattiv fil-korp dominanti ta’ grupp tal-VAT.

71.      Fi kliem ieħor, il-Qorti tal-Ġustizzja ddeċidiet li l-fatt li entità tkun membru ta’ grupp tal-VAT ma jistax jitqies bħala li jimplika awtomatikament li din l-entità ma twettaqx attivitajiet ekonomiċi “b’mod indipendenti” fis-sens tal-Artikolu 4(1) tas-Sitt Direttiva.

72.      Is-sentenza Diakonie tikkonferma għaldaqstant, b’mod konformi mal-ġurisprudenza msemmija fil-punti 58 sa 64 ta’ dawn il-konklużjonijiet li l-kundizzjoni dwar it-twettiq ta’ attività ekonomika b’mod indipendenti fis-sens tal-Artikolu 4(1) ta’ din id-direttiva u l-konsegwenzi li jirriżultaw mill-appartenenza ta’ entità lil grupp tal-VAT huma kwistjonijiet legali separati u li din l-appartenenza ma għandha ebda effett fuq id-definizzjoni ta’ attività ekonomika indipendenti skont l-Artikolu 4(1) tal-imsemmija direttiva.

73.      Is-sentenza Diakonie ma tikkontesta bl-ebda mod il-konfigurazzjoni tal-grupp tal-VAT bħala persuna taxxabbli unika, skont il-kunsiderazzjonijiet u l-ġurisprudenza msemmija fil-punti 38 sa 42 ta’ dawn il-konklużjonijiet, ġurisprudenza li għaliha dik is-sentenza tagħmel riferiment b’mod espliċitu. Minn dan isegwi li l-imsemmija sentenza ma tistax tikkontesta l-konsegwenzi ta’ din il-konfigurazzjoni kif indikati fil-punti 43 sa 47 ta’dawn il-konklużjonijiet fir-rigward tal-klassifikazzjoni bħala persuna suġġetta għall-VAT tal-grupp tal-VAT u tal-membri tiegħu, kemm barra l-grupp u kif ukoll fi ħdan il-grupp stess (40).

74.      Barra minn hekk, fil-kawża li wasslet għas-sentenza Diakonie, il-Qorti tal-Ġustizzja ma kellhiex tittratta, u għaldaqstant ma ddeċidietx, il-kwistjoni dwar jekk it-tranżazzjonijiet interni għall-grupp tal-VAT kinux suġġetti għall-VAT jew le.

75.      Meħuda inkunsiderazzjoni l-analiżi kuntestwali preċedenti u l-ġurisprudenza rilevanti msemmija iktar ’il fuq, anki jekk persuni li jkunu jappartjenu lil grupp tal-VAT iwettqu attivitajiet ekonomiċi “b’mod indipendenti” fis-sens tal-Artikolu 4(1) tas-Sitt Direttiva, dan ma għandu ebda effett fuq il-fatt li, minħabba l-appartenenza tagħhom lil grupp tal-VAT, dawn il-persuni jikkostitwixxu flimkien, għall-finijiet tal-VAT, persuna taxxabbli waħda u ma jibqgħux għaldaqstant ikunu kkunsidrati bħala persuni taxxabbli separati għall-finijiet tal-VAT u dan kemm fir-relazzjonijiet esterni kif ukoll fir-relazzjonijiet interni għall-grupp tal-VAT.

76.      Minn dan isegwi li, għall-kuntrarju ta’ dak li tgħid il-qorti tar-rinviju, il-fatt li l-membri tal-grupp tal-VAT iwettqu t-tranżazzjonijiet interni tagħhom fil-kuntest ta’ “attività ekonomika indipendenti” skont l-Artikolu 4(1) tas-Sitt Direttiva ma jikkorroborax it-teżi tan-natura taxxabbli ta’ dawn it-tranżazzjonijiet interni u ma jistax ipoġġi f’dubju l-interpretazzjoni tad-dispożizzjonijiet rilevanti inkluża fil-punti 43 sa 47 ta’ dawn il-konklużjonijiet.

C.      Fuq l‑interpretazzjoni teleoloġika tad‑dispożizzjonijiet rilevanti

77.      Il-qorti tar-rinviju ssostni li l-għanijiet imfittxija mit-tieni subparagrafu tal-Artikolu 4(4) tas-Sitt Direttiva ma għandhomx jeżiġu li t-tranżazzjonijiet interni ma jkunux suġġetti għat-taxxa. Is-simplifikazzjoni proċedurali intiża li, minħabba l-kostituzzjoni tal-grupp tal-VAT, ma jibqgħux meħtieġa li jiġu ppreżentati diversi dikjarazzjonijiet tad-dħul, ma għandhiex taffettwa l-eżiġibbiltà tat-taxxa, b’mod li t-tranżazzjonijiet interni jkunu suġġetti għall-VAT. Jekk is-simplifikazzjoni ċċitata iktar ’fuq hija, min-naħa l-oħra, ta’ natura sostantiva, dan ikun komprensibbli meta l-membru tal-grupp li jibbenefika mit-tranżazzjoni interna jkun awtorizzat inaqqas il-VAT tal-input b’mod li d-dejn fiskali u d-dritt għat-tnaqqis tal-VAT tal-input ipaċu lil xulxin. Madankollu, nuqqas ta’ tassazzjoni ġenerali tat-tranżazzjonijiet interni, li jkun japplika wkoll meta l-membru tal-grupp li jibbenefika mit-tranżazzjoni interna ma jkollux id-dritt li jnaqqas il-VAT tal-input, iwassal għal telf fiskali u, finalment, mhux għal simplifikazzjoni amministrattiva, imma għal assenza ta’ tassazzjoni. L-għan ta’ prevenzjoni ta’ ċerti abbużi lanqas ma jiġġustifika n-nuqqas ta’ tassazzjoni tat-tranżazzjonijiet interni. Għall-kuntrarju, jista’ jitqies li huwa abbużiv li l-membri tal-grupp, li ma għandhomx id-dritt li jnaqqsu l-VAT, jirċievu vantaġġ fiskali.

78.      Sabiex nirrispondi għad-dubji espressi mill-qorti tar-rinviju jeħtieġ li tiġi stabbilita l-loġika, jiġifieri l-ġustifikazzjoni tal-mekkaniżmu tal-grupp tal-VAT, kif previst mit-tieni subparagrafu tal-Artikolu 4(4) tas-Sitt Direttiva.

79.      F’dan ir-rigward, jeħtieġ li jitfakkar li, għal dak li jirrigwarda l-għanijiet imfittxija mit-tieni subparagrafu tal-Artikolu 4(4) tas-Sitt Direttiva, il-Qorti tal-Ġustizzja rrilevat li mill-motivi tal-Proposta tal-Kummissjoni (COM (73) 950 finali) li wasslet għall-adozzjoni ta’ din id-direttiva jirriżulta li l-leġiżlatur tal-Unjoni, meta adotta din id-dispożizzjoni, ried jippermetti lill-Istati Membri ma jorbtux sistematikament il-kwalità ta’ persuna taxxabbli mal-kunċett ta’ “indipendenza purament legali”, jew għal finijiet ta’ simplifikazzjoni amministrattiva, jew sabiex jiġu evitati ċerti abbużi bħall-qsim ta’ impriża bejn diversi persuni taxxabbli bil-għan li jibbenefikaw minn sistema partikolari (41).

80.      Il-qorti tar-rinviju tagħmel riferiment espliċitu għal din il-ġurisprudenza tal-Qorti tal-Ġustizzja, imma tikkonċentra esklużivament fuq l-għanijiet ta’ simplifikazzjoni amministrattiv u ta’ prevenzjoni tal-abbuż. Madankollu, kif jirriżulta mill-punt preċedenti, il-mekkaniżmu tal-grupp tal-VAT huwa intiż l-ewwel nett li jippermetti lill-Istati Membri ma jorbtux sistematikament il-kwalità ta’ persuna taxxabbli mal-kunċett ta’ “indipendenza purament ġuridika”. Għaldaqstant dan huwa espliċitament strument li jawtorizza lill-Istati Membri jiddistingwixxu l-kwistjoni tal-issuġġettar għall-VAT minn dik li tirrigwarda l-organizzazzjoni legali tal-impriżi.

81.      F’dan ir-rigward, jeħtieġ li jiġi rrilevat li l-obbligu tal-ħlas tal-VAT jista’ jkollu, u għandu effettivament, impatt fuq l-istruttura u l-funzjonament tal-atturi ekonomiċi (42). Fil-fatt, dan jista’ jinfluwenza l-għażliet organizzattivi tal-impriżi. Għaldaqstant, impriża jista’ jkollha tagħżel jew li tinternalizza ċerti kunsinni ta’ oġġetti jew provvisti ta’ servizzi fi ħdan unità operattiva interna għall-impriża stess, jew li testernalizza lil entità legalment distinta, imma li tkun tappartjeni lill-grupp (pereżempju, kumpannija ta’ produzzjoni jew ta’ servizzi) (43). Għaldaqstant, il-punt dwar jekk l-attivitajiet ta’ awtur ekonomiku humiex internalizzati jew esternalizzati (fi ħdan il-grupp) jista’ ma jkunx jiddependi biss minn kunsiderazzjonijiet operattivi jew ekonomiċi, imma jistgħu jkollhom jittieħdu inkunsiderazzjoni wkoll il-konsegwenzi li joħorġu mill-obbligu tal-ħlas tal-VAT.

82.      Madankollu, bħala prinċipju, ma għandux ikun rilevanti li jittieħed inkunsiderazzjoni, għall-finijiet tal-VAT, il-fatt li parti mill-attività ta’ impriża tkun esternalizzata lil entità separata (potenzjalment kontribwent separat) li tkun tifforma parti mill-grupp jew li din issir minn unità operattiva interna ta’ impriża ikbar. Fil-fatt, hija l-attività u mhux il-forma legali li tikkaratterizza lill-persuna taxxabbli għall-finijiet tal-VAT (44).

83.      L-użu tal-mekkaniżmu tal-grupp tal-VAT jippermetti għaldaqstant lill-Istati Membri jnaqqsu l-influwenza tat-taxxa fuq il-mod ta’ kif l-operaturi ekonomiċi jorganizzaw irwieħhom. Għaldaqstant, il-mekkaniżmu tal-grupp tal-VAT isostni n-newtralità fiskali “organizzattiva” billi jippermetti l-istabbiliment ta’ strutturi kummerċjali adatti mingħajr konsegwenzi negattivi għal dik li hija responsabbiltà għall-ħlas tal-VAT (45). Madankollu, bla ħsara għall-kunsiderazzjonijiet esposti fil-punt 85 ta’ dawn il-konklużjonijiet, din il-funzjoni tippreżupponi li t-tranżazzjonijiet interni għall-grupp ma humiex taxxabbli. Fil-fatt, huwa biss jekk is-sistema fiskali li tirrigwarda l-VAT tkun l-istess fil-każ ta’ internalizzazzjoni jew ta’ esternalizzazzjoni (fi ħdan il-grupp) tal-kunsinni u tal-provvisti li n-newtralità fiskali “organizzattiva” msemmija preċedentement tkun tista’ tkun iggarantita.

84.      Il-konstatazzjoni li l-għan li tiġi ggarantita n-newtralità fiskali “organizzattiva” jkun il-funzjoni fundamentali u oriġinali tal-mekkaniżmu tal-grupp tal-VAT toħroġ mhux biss mit-termini tal-ġurisprudenza tal-Qorti tal-Ġustizzja ċċitata fil-punt 78 ta’ dawn il-konklużjonijiet, imma wkoll mill-oriġini tad-dispożizzjoni li tipprevedih. Il-kunċett ta’ grupp tal-VAT, fil-fatt, ġie introdott fid-dritt tal-Unjoni permezz tat-Tieni Direttiva 67/228/KEE (46), fuq il-bażi tal-leġiżlazzjoni Ġermaniża dwar l-“Organschaft” (47) li, kif fakkret ukoll il-qorti tar-rinviju (48), il-qalba tagħha kienet in-natura taxxabbli tat-tranżazzjonijiet interni sabiex tiġi evitata l-akkumulazzjoni ta’ taxxi. Imbagħad din evolviet b’emendi suċċessivi magħmula mis-Sitt Direttiva u, fl-aħħar nett, mid-Direttiva dwar il-VAT (49).

85.      Issa, kif irrilevat il-qorti tar-rinviju, il-funzjoni li tikkonsisti f’li tkun żgurata n-newtralità fiskali “organizzattiva” tilfet parti mill-importanza tagħha wara l-introduzzjoni tal-possibbiltà li titnaqqas il-VAT tal-input. Fil-fatt, fil-preżenza ta’ din il-possibbiltà, id-dejn fiskali u d-dritt għat-tnaqqis tal-VAT tal-input ipaċu lil xulxin, b’mod li, fil-każ fejn tali tnaqqis huwa possibbli, is-sistema tal-grupp tal-VAT ma għandha l-ebda portata sostantiva u l-ġustifikazzjoni tagħha tinsab fundamentalment fis-simplifikazzjoni amministrattiva ta’ natura proċedurali. F’dan ir-rigward, jeħtieġ li jiġi rrilevat li din is-simplifikazzjoni amministrattiva hija favorevoli wkoll għall-awtorità tat-taxxa peress li tippermettilha tevita ċertu numru ta’ kontrolli.

86.      L-għan li tiġi ggarantita n-newtralità fiskali “organizzattiva” ta’ din is-sistema japplika dejjem kompletament għall-impriżi li ma għandhomx id-dritt li jnaqqsu l-VAT tal-input. Fil-fatt, għal dawn l-impriżi, jekk l-Istat Membru inkwistjoni jkun uża l-possibbiltà li jiġu stabbiliti gruppi tal-VAT – u bil-kundizzjoni li t-tranżazzjonijiet interni ma jkunux suġġetti għall-VAT –, ikun immaterjali jekk dawn iwettqu l-kunsinni ta’ oġġetti jew il-provvisti ta’ servizzi huma stess jew permezz ta’ kumpannija kkontrollata. Fiż-żewġ każijiet, dawn il-kunsinni ta’ oġġetti jew dawn il-provvisti ta’ servizzi ma jkunux suġġetti għall-VAT (50). Għaldaqstant, huwa propju għal dawn l-impriżi li l-ġustifikazzjoni permezz tal-garanzija tan-newtralità fiskali “organizzattiva” tibqa’ valida. Għaldaqstant, għall-imsemmija impriżi, il-mekkaniżmu tal-grupp tal-VAT ma għandux sempliċiment portata proċedurali, bħala simplifikazzjoni amministrattiva, imma huwa ta’ portata sostantiva (51).

87.      F’dan il-kuntest, huwa rilevanti li jitfakkar li fis-sentenza tad‑9 ta’ April 2013, Il‑Kummissjoni vs L‑Irlanda (C‑85/11, EU:C:2013:217), l-Awla Manja tal-Qorti tal-Ġustizzja kkunsidrat b’mod espliċitu li ebda element, b’mod partikolari fir-rigward tal-għanijiet tad-dispożizzjoni tad-Direttiva dwar il-VAT li tistabbilixxi l-grupp tal-VAT, ma wassal sabiex jiġi kkunsidrat li persuni mhux taxxabbli li ma jistgħux għaldaqstant jiffatturaw il-VAT, ma jistgħux jiġu inklużi fi grupp tal-VAT (52).

88.      Għal dak li jikkonċerna, fl-aħħar nett, ir-riskju tal-allegat telf fiskali msemmi mill-qorti tar-rinviju, nirrileva dan li ġej.

89.      L-ewwel nett, ma huwiex rilevanti li jiġu invokati s-sentenzi Finanzamt T‑I u Diakonie, u l-punti 50 u 57 tagħhom rispettivament, sabiex tiġi kkorroborata t-teżi tan-natura taxxabbli tat-tranżazzjonijiet interni bejn membri ta’ grupp tal-VAT dwar riskju ta’ telf fiskali (53). Fil-fatt, minn naħa, f’dawn is-sentenzi, il-Qorti tal-Ġustizzja ma eżaminat bl-ebda mod il-punt dwar in-natura taxxabbli tat-tranżazzjonijiet interni. Min-naħa l-oħra, minn qari tal-imsemmija sentenzi, huwa ċar, għall-kuntrarju, li r-riferiment tal-Qorti tal-Ġustizzja għal riskju ta’ telf fiskali, iktar milli huwa riferiment ta’ natura ġenerali, kien limitat għall-kwistjoni tal-attribuzzjoni tar-rwol ta’ persuna taxxabbli unika, fil-kuntest tal-leġiżlazzjoni nazzjonali inkwistjoni, lill-korp dominanti tal-grupp tal-VAT u mhux lill-grupp tal-VAT bħala tali. Il-Qorti tal-Ġustizzja sostniet li hija ġustament tali attribuzzjoni li ma kellhiex tinvolvi r-riskju ta’ telf fiskali. Minn dan jirriżulta li huwa biss jekk, b’applikazzjoni tad-dritt nazzjonali, tali attribuzzjoni twassal għall-istess riżultat bħal meta l-grupp tal-VAT, bħala tali, kien ikkunsidrat bħala l-unika persuna suġġetta għall-VAT – u li għaldaqstant ma hemmx riskji li ma jkunx kopert dħul fiskali marbut ma’ provvisti pprovduti u rċevuti minn membri tal-grupp – li jkun ammissibbli li tiġi attribwita il-kwalità ta’ persuna taxxabbli unika lill-korp dominanti tal-grupp. Għandu jiġi kkonstatat li dan ir-raġunament ma għandu ebda konnessjoni mal-kwistjoni tan-natura taxxabbli tat-tranżazzjonijiet interni għall-grupp tal-VAT.

90.      It-tieni, nirrileva li, fil-kawża li wasslet għas-sentenza Il‑Kummissjoni vs L‑Irlanda msemmija iktar ’il fuq, sabiex tipprova n-nuqqas ta’ twettiq ta’ obbligi li bih hija akkużat lill-Istat Membru inkwistjoni, il-Kummissjoni ressqet argumenti bbażati fuq ir-riskji ta’ telf fiskali li jirriżultaw mill-possibbiltà għall-persuni mhux taxxabbli li jingħaqdu fi grupp tal-VAT, u li dawn l-argumenti kienu jikkorrispondu, essenzjalment, għad-dubji mqajma mill-qorti tar-rinviju (54). Madankollu, il-Qorti tal-Ġustizzja ma laqgħetx dawn l-argumenti u ċaħdet ir-rikors ippreżentat mill-Kummissjoni, ħaġa li turi li hija diġà kkunsidrat din il-linja ta’ argumenti bħala irrilevanti.

91.      It-tielet, niddubita li, fir-realtà, jeżisti verament ir-riskju ta’ telf fiskali msemmi mill-qorti tar-rinviju. Fil-fatt, sabiex turi d-dubji tagħha dwar l-eżistenza ta’ dawn ir-riskji ta’ telf fiskali, din il-qorti tagħmel paragun bejn żewġ krediti fiskali li jirreferu għas-sitwazzjoni legali mingħajr u b’unità fiskali skont l-Artikolu 4(4) tas-Sitt Direttiva (55). Madankollu, fid-dawl tal-punti 81 sa 83 u 86 ta’ dawn il-konklużjonijiet, il-membru tal-grupp li jibbenefika mit-tranżazzjoni interna u li ma għandux id-dritt inaqqas il-VAT jista’, fir-realtà, jagħżel li “jinternalizza”, fil-kuntest ta’ unità organizzattiva interna għall-impriża, il-kunsinna ta’ oġġetti jew il-provvista ta’ servizzi rċevuta mill-membri tal-grupp tal-VAT b’mod li r-riżultat tat-tranżazzjoni, mill-perspettiva tal-VAT, tkun, fi kwalunkwe każ, identika. Għaldaqstant, pereżempju, f’dan il-każ, l-isptar inkwistjoni fil-kawża prinċipali jista’ dejjem iwettaq is-servizzi ta’ tindif permezz ta’ unità interna iktar milli “jesternalizzahom” lil entità ġuridika li tifforma parti mill-grupp tal-VAT. Mill-perspettiva tal-VAT, ma jinbidel xejn. Dan l-isptar ikun pjuttost imħajjar jagħżel din is-soluzzjoni sabiex ma jkollux iħallas il-VAT, jekk ma kienx hemm mekkaniżmu ta’ grupp tal-VAT, mingħajr tassazzjoni tal-provvisti interni. F’tali każ, madankollu, in-newtralità fiskali “organizzattiva” imsemmija preċedentement ma tkunx iggarantita.

92.      Taħt dan l-aspett, jekk ma hemmx benefiċċju fiskali għall-membri tal-grupp li ma għandhomx id-dritt inaqqsu l-VAT, id-dubji tal-qorti tar-rinviju dwar l-għan tas-sistema tal-grupp tal-VAT li jikkonsisti fil-prevenzjoni ta’ ċerti abbużi ma humiex iġġustifikati.

93.      Mill-kunsiderazzjonijiet kollha preċedenti jirriżulta li, għall-kuntrarju ta’ dak li ssostni l-qorti tar-rinviju, l-għanijiet imfittxija mit-tieni subparagrafu tal-Artikolu 4(4) tas-Sitt Direttiva ma jipprekludux interpretazzjoni ta’ din id-dispożizzjoni, u tal-punt 1 tal-Artikolu 2 tal-istess direttiva fis-sens li t-tranżazzjonijiet interni għall-grupp tal-VAT ma humiex suġġetti għall-VAT.

V.      Konklużjoni

94.      Fid-dawl tal-kunsiderazzjonijiet preċedenti, nipproponi li l-Qorti tal-Ġustizzja tirrispondi għad-domandi preliminari magħmula mill-Bundesfinanzhof (il-Qorti Federali tal-Finanzi, il-Ġermanja) bil-mod kif ġej:

Il-punt 1 tal-Artikolu 2 u t-tieni subparagrafu tal-Artikolu 4(4) tas-Sitt Direttiva tal-Kunsill 77/388/KEE tas‑17 ta’ Mejju 1977, fuq l-armonizzazzjoni tal-liġijiet tal-Istati Membri dwar taxxi fuq id-dħul mill-bejgħ - Sistema komuni ta’ taxxa fuq il-valur miżjud: bażi uniformi ta’ stima,

għandhom jiġu interpretati fis-sens li:

il-provvisti ta’ servizzi mwettqa bi ħlas bejn persuni li jifformaw parti minn grupp tal-VAT, skont it-tieni subparagrafu tal-Artikolu 4(4) tas-Sitt Direttiva, ma jaqgħux taħt il-kamp ta’ applikazzjoni tal-VAT, anki meta l-benefiċjarju tal-provvista ma jkunx (jew ikun biss parzjalment) awtorizzat inaqqas il-VAT tal-input.

1      Lingwa oriġinali: il-Franċiż.

2      Grupp magħmul minn persuni indipendenti mill-perspettiva ġuridika iżda marbuta mill-qrib bejniethom fuq il-livell finanzjarju, ekonomiku u organizzattiv (iktar ’il quddiem il-“grupp tal-VAT”).

3      ĠU Edizzjoni Speċjali bil-Malti, Kapitolu 9, Vol 1, p  23, kif emendata bid-Direttiva tal-Kunsill 2000/65/KE tas‑17 ta’ Ottubru 2000 (ĠU Edizzjoni Speċjali bil-Malti, Kapitolu 9, Vol 1, p. 338) (iktar ’il quddiem is-“Sitt Direttiva”).

4      ĠU 2006, L 347, p. 1, rettifika fil-ĠU 2007, L 335, p. 60.

5      Ara l-punti 11 sa 19 ta’ dik is-sentenza.

6      Skont il-punt 2 tal-Artikolu 3(9a) tal-UStG, moqri fid-dawl tal-Artikolu 6(2)(b) tas-Sitt Direttiva.

7      Ara, rispettivament, il-punti 50 u 57 ta’ dawk is-sentenzi.

8      Dawn iż-żewġ dispożizzjonijiet jikkorrispondu llum, rispettivament, għall-Artikolu 2(1)(a) u (ċ) u għall-Artikolu 11 tad-Direttiva dwar il-VAT.

9      Ara, b’mod partikolari, is-sentenzi Finanzamt T I, punt 35 u Diakonie, punt 43.

10      Ara, f’dan is-sens, is-sentenza tal‑25 ta’ April 2013, Il‑Kummissjoni vs L‑Isvezja (C‑480/10, EU:C:2013:263, punt 33 u l-ġurisprudenza ċċitata).

11      L-Artikolu 2 tas-Sitt Direttiva jikkostitwixxi l-uniku artikolu tat-Titolu II ta’ din id-direttiva, intitolat “Applikazzjoni”.

12      Sentenza tal‑24 ta’ Jannar 2019, Morgan Stanley & Co International (C‑165/17, EU:C:2019:58, punt 37 u l-ġurisprudenza ċċitata).

13      Ara, f’dan is-sens, il-konklużjonijiet tal-Avukata Ġenerali Kokott fil-kawża Latvijas Informācijas un komunikācijas tehnoloģijas asociācija (C‑87/23, EU:C:2024:222, punt 2).

14      Ara, f’dan is-sens, b’analoġija, is-sentenza sens, is-sentenza tal‑25 ta’ April 2013, Il‑Kummissjoni vs L‑Isvezja (C‑480/10, EU:C:2013:263, punt 34).

15      L-Artikolu 4 tas-Sitt Direttiva jikkostitwixxi l-uniku artikolu tat-Titolu VI ta’ din id-direttiva, intitolat “Persuni taxxabbli”.

16      Ara s-sentenzi Finanzamt T I, punt 38, u Diakonie, punt 44 kif ukoll il-ġurisprudenza ċċitata.

17      Ara s-sentenzi Finanzamt T I, punt 39, u Diakonie, punt 45 kif ukoll il-ġurisprudenza ċċitata. Korsiv miżjud minni.

18      Ara s-sentenzi Finanzamt T I, punt 40, u Diakonie, punt 46 kif ukoll il-ġurisprudenza ċċitata. Korsiv miżjud minni.

19      Ara, f’dan is-sens, is-sentenzi Finanzamt T I, punt 53, u Diakonie, punt 60. F’dan ir-rigward, ara wkoll il-punt 89 ta’ dawn il-konklużjonijiet.

20      Ara s-sentenzi tas‑17 ta’ Settembru 2014, Skandia America (USA), sussidjarja Sverige (C‑7/13, iktar ’il quddiem is-“sentenza Skandia”, EU:C:2014:2225, punt 29), u tat‑18 ta’ Novembru 2020, Kaplan International colleges UK (C‑77/19, EU:C:2020:934, punt 46).

21      Sentenza tal‑11 ta’ Marzu 2021, Danske Bank (C‑812/19, EU:C:2021:196, punt 28).

22      Konklużjonijiet tal-Avukat Ġenerali Jääskinen fil-kawża Il‑Kummissjoni vs L‑Irlanda (C‑85/11, EU:C:2012:753, punt 42), u fil-kawża Il‑Kummissjoni vs L‑Isvezja (C‑480/10, EU:C:2012:751, punt 40).

23      Ara, f’dan is-sens, is-sentenzi tal‑11 ta’ Marzu 2021, Danske Bank (C‑812/19, EU:C:2021:196, punt 28), u Skandia, punt 29.

24      Konklużjonijiet tal-Avukat Ġenerali Jääskinen fil-kawża Il‑Kummissjoni vs L‑Irlanda (C‑85/11, EU:C:2012:753, punt 42), u fil-kawża Il‑Kummissjoni vs L‑Isvezja (C‑480/10, EU:C:2012:751, punt 40), kif ukoll il-konklużjonijiet tal-Avukat Ġenerali Mengozzi fil-kawżi maqgħuda Larentia + Minerva u Marenave Schiffahrt (C‑108/14 u C‑109/14, EU:C:2015:212, punt 49).

25      Ara, f’dan is-sens, b’analoġija, is-sentenza tal‑24 ta’ Jannar 2019, Morgan Stanley & Co International (C‑165/17, EU:C:2019:58, punt 38).

26      Document B - taxud.c.l (2022) 2315070‑1034, b’mod partikolari, p. 24, punt 3.

27      Ara, b’analoġija, id-digriet tad‑29 ta’ Ottubru 2020, Weindel Logistik Service (C‑621/19, EU:C:2020:889, punt 48)

28      Ara l-punt 3.4.3 tal-Komunikazzjoni mill-Kummissjoni lill-Kunsill u lill-Parlament Ewropew dwar l-għażla ta’ raggruppament għall-iskop tal-VAT prevista fl-Artikolu 11 tad-direttiva tal-Kunsill 2006/112/KE dwar is-sistema komuni ta’ [VAT] (KUMM(2009) 0325 finali, tat‑2 ta’ Lulju 2009).

29      Ara s-sentenzi Finanzamt T I, punt 42 u Diakonie, punt 48 kif ukoll il-ġurisprudenza ċċitata.

30      Ara, f’dan is-sens, b’analoġija, is-sentenza tal‑25 ta’ April 2013, Il‑Kummissjoni vs L‑Isvezja (C‑480/10, EU:C:2013:263, punt 34).

31      F’dik il-kawża, id-domanda preliminari magħmula lill-Qorti tal-Ġustizzja kienet tikkonċerna l-interpretazzjoni tal-Artikolu 2(1) u tal-Artikoli 9 u 11 tad-Direttiva dwar il-VAT.

32      Ara s-sentenza tal‑24 ta’ Jannar 2019, Morgan Stanley & Co International (C‑165/17, EU:C:2019:58, punt 35).

33      Ara l-punt 26 tas-sentenza Skandia.

34      Ara l-punti 28, 30 u 31 tas-sentenza Skandia.

35      Sentenza tal‑11 ta’ Marzu 2021, Danske Bank (C-812/19, EU:C:2021:196, punti 17 sa 35).

36      Ara l-punti 21 u 22 tas-sentenza Diakonie.

37      Ara l-ewwel sentenza tal-punt 2 tal-Artikolu 2(2) tal-UStG. Ara wkoll, il-punt 22 tas-sentenza Diakonie.

38      Ara l-punt 20 tas-sentenza Diakonie. Għal tfakkira tal-fatti iktar iddettaljata fuq din il-kwistjoni, ara wkoll, il-punti 85 et seq tat-talba għal deċiżjoni preliminari f’dik il-kawża.

39      F’dak il-każ, il-qorti tar-rinviju kienet staqsiet jekk il-kundizzjoni imsemmija iktar ’il fuq dwar is-subordinazzjoni tal-entitajiet li jkunu jifformaw unità fiskali (fis-sens tat-tieni subparagrafu tal-Artikolu 4(4) tas-Sitt Direttiva), lill-korp dominanti ta’ din l-unità, meħtieġa taħt id-dritt Ġermaniż, għall-finijiet li tiġi evalwata l-eżistenza ta’ unità fiskali, setgħatx issib ġustifikazzjoni f’qari konġunt tal-Artikolu 4(1) u tal-ewwel subparagrafu tal-Artikolu 4(4) tas-Sitt Direttiva, billi b’xi mod issir “assimilazzjoni” bejn l-entitajiet li jkunu jappartjenu lill-grupp tal-VAT u l-impjegati skont din l-aħħar dispożizzjoni. Ara s-sentenza Diakonie, punti 28 sa 30.

40      Il-kwistjoni dwar jekk entità membru tal-grupp tal-VAT twettaqx jew le b’mod indipendenti attività ekonomika tista’, jekk ikun il-każ, ikollha konsegwenzi fil-kuntest tar-relazzjonijiet interni eżistenti fi ħdan il-grupp tal-VAT fir-rigward tal-piż fiskali rispettivament sostnut minn kull wieħed mill-membri tiegħu. Ara, f’dan ir-rigward, is-sentenza Diakonie, punt 27.

41      Ara s-sentenzi Finanzamt T I, punt 43 u Diakonie, punt 49 u l-ġurisprudenza ċċitata.

42      Ara, f’dan is-sens, il-konklużjonijiet tal-Avukat Ġenerali Jääskinen fil-kawża Il‑Kummissjoni vs L‑Irlanda (C‑85/11, EU:C:2012:753, punt 49).

43      Ara, f’dan is-sens, il-konklużjonijiet tal-Avukata Ġenerali Kokott fil-kawża Adient (C‑533/22, EU:C:2024:106, punt 33).

44      Konklużjonijiet tal-Avukat Ġenerali Jääskinen fil-kawża Il‑Kummissjoni vs L‑Irlanda (C‑85/11, EU:C:2012:753, punt 50).

45      Konklużjonijiet tal-Avukat Ġenerali Jääskinen fil-kawża Il‑Kummissjoni vs L‑Irlanda (C‑85/11, EU:C:2012:753, punt 49) u, f’dan is-sens, tal-Avukata Ġenerali Kokott fil-kawża Adient (C‑533/22, EU:C:2024:106, punt 33).

46      It-Tieni Direttiva tal-Kunsill 67/228, tal-11 ta’ April 1967, fuq l-armonizzazzjoni tal-liġijiet tal-Istati Membri dwar taxxi fuq id-dħul mill-bejgħ — Struttura u metodi ta’ applikazzjoni tas-sistema komuni ta’ taxxa fuq il-valur miżjud (ĠU 71, p. 1303).

47      Għaldaqstant, l-espożizzjoni tal-motivi li jirrigwardaw din it-tieni direttiva kienet tgħid kif ġej: “The law currently in force in certain Member States treats persons who are independent from a juridical punt of view, but organically interlinked by economic, financial or organization ties, as one single taxpayer, so that transactions among these persons do not constitute tax acts. In this view, firms forming an Organschaft are therefore, subject to the same fiscal conditions as an integrated firm which is one single juridical person”. Bulettin tal-Komunitajiet Ewropej, Suppliment 5/65 – 1965, b’mod partikolari, p. 20 (disponibbli biss bl-Ingliż).

48      Ara l-punti 47 et seq. tad-deċiżjoni tar-rinviju u, b’mod partikolari, il-punt 54.

49      Għal tfakkira tal-oriġini tad-dispożizzjoni tad-dritt tal-Unjoni dwar il-grupp tal-VAT, ara l-konklużjonijiet tal-Avukat Ġenerali Jääskinen fil-kawża Il‑Kummissjoni vs L‑Irlanda (C‑85/11, EU:C:2012:753, punti 29 sa 36), kif ukoll Pfeiffer, S., VAT Grouping from a European Perspective, IBFD Doctoral Series, Vol. 34, 2015.

50      Ara, f’dan is-sens, il-konklużjonijiet tal-Avukata Ġenerali Kokott fil-kawża Adient (C‑533/22, EU:C:2024:106, punt 33, nota ta’ qiegħ il-paġna 13).

51      Ara, f’dan is-sens, il-konklużjonijiet tal-Avukata Ġenerali Kokott fil-kawża Adient (C‑533/22, EU:C:2024:106, punt 33, nota ta’ qiegħ il-paġna 13).

52      Ara, speċifikament, għal dak li jikkonċerna l-Artikolu 11 tad-Direttiva dwar il-VAT, punt 50 ta’ din is-sentenza.

53      Ara l-punt 22 tal-imsemmija sentenza.

54      Sentenza tad‑9 ta’ April 2013, Il‑Kummissjoni vs L‑Irlanda (C‑85/11, EU:C:2013:217, punt 24).

55      Għaldaqstant, skont il-qorti tar-rinviju, fl-ewwel xenarju tal-paragun (assenza ta’ unità fiskali/natura mhux taxxabbli tat-tranżazzjonijiet interni), ikun hemm kreditu fiskali li ma jagħtix lok għal tnaqqis tat-taxxa tal-input. Għall-kuntrarju, fit-tieni xenarju tal-analiżi komparattiva (unità fiskali b’nuqqas ta’ tassazzjoni tat-tranżazzjonijiet interni), it-tnissil ta’ kreditu fiskali huwa eskluż immedjatament. Ara l-punti 31 u 32 tad-deċiżjoni tar-rinviju.