SENTENZA TAL-QORTI TAL-ĠUSTIZZJA (Awla Manja)

13 ta' Diċembru 2005 (*)

"Artikoli 43 KE u 48 KE – Taxxa fuq il-kumpanniji – Gruppi ta' kumpanniji – Eżenzjoni mit-taxxa – Profitti tal-kumpanniji parent– Tnaqqis ta' telf sostnut minn sussidjarja residenti – Awtorizzazzjoni – Tnaqqis ta' telf sostunt fi Stat Membru ieħor minn sussudjarja mhux residenti – Esklużjoni "

Fil-kawża C-446/03

li għandha bħala suġġett talba għal deċiżjoni preliminari skond l-Artikolu 234 KE, imressqa mill-High Court of Justice (England & Wales), Chancery Division (ir-Renju Unit), permezz ta' deċiżjoni tas-16 ta' Lulju 2003, li waslet lill-Qorti tal-Ġustizzja fit-22 ta' Ottubru 2003, fil-proċedimenti bejn

Marks & Spencer plc

vs

David Halsey (Her Majesty’s Inspector of Taxes),

IL-QORTI TAL-ĠUSTIZZJA (Awla Manja),

komposta minn V. Skouris, President, P. Jann, C. W. A. Timmermans u A..Rosas, Presidenti ta' Awla, C. Gulmann (Relatur), A. La Pergola, J.‑P.Puissochet, R. Schintgen, N. Colneric, J. Klučka, U. Lõhmus, E.Levits u A. Ó Caoimh, Imħallfin,

Avukat Ġenerali: M. Poiares Maduro,

Reġistratur: K. Sztranc, Amministratur,

wara li rat il-proċedura bil-miktub u wara s-seduta ta' l-1 ta' Frar 2005,

wara li kkunsidrat l-osservazzjonijiet ippreżentati:

–       għal Marks & Spencer plc, minn G. Aaronson, QC, u P. Farmer, barrister,

–       għall-Gvern tar-Renju Unit, minn M. Bethell, bħala aġent, assistit minn R. Plender, QC, u D. Ewart, barrister,

–       għall-Gvern Ġermaniż, minn W.-D. Plessing u A. Tiemann, bħala aġenti,

–       għall-Gvern Grieg, minn K. Boskovits u V. Kyriazopoulos, I. Pouli u S. Trekli, bħala aġenti,

–       għall-Gvern Franċiż, minn G. de Bergues u C. Jurgensen‑Mercier, bħala aġenti,

–       għall-Irlanda, minn D. J. O’Hagan, bħala aġent, assistit minn E. Fitzsimons, SC, u minn G. Clohessy, BL,

–       għall-Gvern Olandiż, minn H.G. Sevenster, S. Terstal u J. van Bakel, bħala aġenti,

–       għall-Gvern Finlandiż, minn A. Guimaraes-Purokoski, bħala aġent,

–       għall-Gvern Żvediż, minn A. Kruse, bħala aġent,

–       għall-Kummissjoni tal-Komunitajiet Ewropej, minn R. Lyal, bħala aġent,

wara li semgħet il-Konklużjonijiet ta' l-Avukat Ġenerali ppreżentati fis-7 ta' April 2005,

tagħti l-preżenti

Sentenza

1       It-talba għal deċiżjoni preliminari tirrigwarda l-interpretazzjoni ta' l-Artikoli 43 KE u 48 KE.

2       Din it-talba ġiet ippreżentata fil-kuntest ta' kwistjoni bejn Marks & Spencer plc (iktar 'il quddiem "Marks & Spencer") u l-amministrazzjoni tat-taxxa tar-Renju Unit dwar iċ-ċaħda, minn din ta' l-aħħar, ta' talba għal eżenzjoni mit-taxxa mressqa minn Marks & Spencer sabiex tnaqqas mill-profitt tagħha taxxabbli fir-Renju Unit telf sostnut mis-sussidjarji tagħha stabbiliti fil-Belġju, fil-Ġermanja u fi Franza.

 Il-kuntest ġuridiku nazzjonali

3       Id-dispożizzjonijiet tad-dritt nazzjonali applikabbli fil-kawża prinċipali jinsabu fil-Liġi ta' l-1988 dwar it-Taxxa fuq id-Dħul u l-Kumpanniji (Income and Corporation Tax Act 1988, iktar 'il quddiem l-"ICTA"). Dawn huma ppreżentati iktar 'il quddiem b'kunsiderazzjoni għall-informazzjoni mogħtija fid-deċiżjoni ta' rinviju.

 L-issuġġettament għat-taxxa fuq il-kumpanniji

4       Skond l-Artikoli 6(1)u 11(1) ta' l-ICTA, it-taxxa fuq il-kumpanniji hija dovuta fuq il-profitti tal-kumpanniji li huma stabbiliti fir-Renju Unit, kemm meta jeżerċitaw attività kummerċjali permezz ta' fergħa jew ta' aġenzija.

5       L-Artikolu 8(1) ta' l-ICTA jissuġġetta lill-kumpanniji residenti għat-taxxa fuq il-kumpanniji fir-rigward tal-profitti mondjali tagħhom. L-Artikolu 11(1), jissuġġetta lill-kumpanniji mhux residenti għat-taxxa fuq il-kumpanniji fir-rigward biss tal-profitti li jagħmlu l-fergħat jew l-aġenziji tagħhom stabbiliti fir-Renju Unit.

6       Skond il-ftehim dwar it-taxxa konklużi mir-Renju Unit tal-Gran Brittanja u ta' l-Irlanda ta' Fuq, b'mod partikolari mar-Renju tal-Belġju, mar-Repubblika Federali tal-Ġermanja u mar-Repubblika ta' Franza, is-sussidjarji barranin ta' kumpanniji residenti huma, inkwantu kumpanniji mhux residenti, suġġetti għat-taxxa fuq il-kumpanniji fir-Renju Unit biss fir-rigward ta' attivitajiet kummerċjali eżerċitati minn dan l-Istat Membru permezz ta' stabbiliment permanenti fis-sens ta' l-imsemmija ftehim.

7       Sistema ta' kreditu ta' taxxa hija pprevista mir-Renju Unit sabiex tiġi evitata t-tassazzjoni doppja.

8       Din is-sistema tippreżenta, b'mod partikolari, iż-żewġ aspetti li ġejjin.

9       Fl-ewwel lok, kumpannja stabbilita fir-Renju Unit li teżerċita attività kummerċjali fi Stat Membru ieħor permezz ta' fergħa stabbilita f'dan l-Istat kemm jekk hija taxxabbli fir-Renju Unit fuq il-profitti ta' din il-fergħa u tnaqqas, mit-taxxa dovuta, it-taxxa mħallsa fl-Istat Membru l-ieħor, kemm jekk hija awtorizzata tnaqqas din l-aħħar taxxa fil-kuntest tad-determinazzjoni tar-riżultat fiskali tal-fergħa fir-Renju Unit. Il-profitt ta' negozju tal-fergħa huwa ddeterminat skond ir-regoli tat-taxxa tar-Renju Unit. Il-profitti tal-kumpannija stabbilita fir-Renju Unit jistgħu jpattu għal telf fin-negozju. It-telf mhux imputat jista' jiġi ttrasferit għas-snin sussegwenti. Il-fatt li t-telf jista' jiġi imputat fi Stat Membru ieħor bil-profitti futuri tal-fergħa ma jimpedixxix li dan jiġi imputat bil-profitti tar-Renju Unit.

10     Fit-tieni lok, kumpannija stabbilita fir-Renju Unit li teżerċita attività kummerċjali fi Stat Membru ieħor permezz ta' kumpannija sussidjarja stabbilita f'dan l-Istat hija taxxabbli fir-Renju Unit fuq id-dividendi mħallsa minn din il-kumpannija sussidjarja u tibbenefika minn kreditu ta' taxxa li jikkorrispondi għat-taxxa mħallsa fl-Istat Membru l-ieħor fuq il-profitti li minnhom huma mqassma dawn id-dividendi kif ukoll, skond il-każ, għal kull taxxa miżmuma f'ras il-għajn. Meta l-leġiżlazzjoni fuq il-kumpanniji barranin ikkontrollati mhijiex applikabbli, il-kumpannija parent mhijiex taxxabbli fuq il-profitti tas-sussidjarja tagħha mhux residenti u hija ma tistax tpaċi t-telf tas-sussidjarja bil-profitti tagħha.

11     B'applikazzjoni ta' l-Artikolu 208 ta' l-ICTA, id-dividendi mħallsa lil kumpannija parent stabbilita fir-Renju Unit minn kumpannija sussidjarja stabbilita f'dan l-Istat Membru mhumiex taxxabbli, b'differenza ta' dawk mħallsa minn kumpannija sussidjarja stabbilita fi Stat Membru ieħor.

 Sistema speċjali ta' telf fil-kuntest ta' gruppi ta' kumpanniji (eżenzjoni ta' grupp)

12     Fir-Renju Unit, sistema ta' eżenzjoni ta' grupp tippermetti lill-kumpanniji residenti ta' grupp jipproċedu bejniethom għat-tpaċija tal-profitti u tat-telf tagħhom.

13     L-Artikolu 402 ta' l-ICTA jipprovdi:

"1.      Ħlief għad-dispożizzjonijiet ta' dan il-Kapitolu u ta' l-Artikolu 492(8), l-eżenzjoni għal telf kummerċjali u ammonti oħra li jistgħu jitnaqqsu mit-taxxa fuq il-kumpanniji tista', fil-każijiet ippreċiżati fis-subartikoli (2) u (3) […], tiġi ċeduta minn kumpannija (imsejħa "l-kumpannija li tagħmel iċ-ċessjoni") li tifforma parti minn grupp ta' kumpanniji u, fuq talba ta' kumpannija oħra (imsejħa l-kumpannija li tagħmel it-talba), membru ta' l-istess grupp, tiġi mogħtija lill-kumpannija li tagħmel it-talba taħt il-forma ta' eżenzjoni, imsejħa "ta' grupp", mogħtija fil-kuntest tat-taxxa fuq il-kumpanniji.

2.      L-eżenzjoni ta' grupp tista' tinkiseb jekk il-kumpannija li tagħmel iċ-ċessjoni u l-kumpannija li tagħmel it-talba jkunu jiffurmaw parti mill-istess grupp ta' kumpanniji […]"

14     L-Artikolu 403 ta' l-ICTA jistipola:

"1.      Jekk, matul perijodu bażi tal-kontijiet (il-perijodu ta' ċessjoni), il-kumpannija li tagħmel ċessjoni ssostni:

a)      telf ta' negozju […] l-ammont tat-telf jista' jiġi mnaqqas għall-finijiet tat-taxxa fuq il-kumpanniji mill-profitti totali tal-kumpannija li tagħmel iċ-ċessjoni għall-perijodu bażi tal-kontijiet korrispondenti, bla ħsara għad-dispożizzjonijiet ta' dan il-Kapitolu."

15     F'dak li jikkonċerna l-perijodi finanzjarji li jkunu ntemmu qabel l-1 ta' April 2000, l-Artikolu 413(5) ta' l-ICTA jippreċiża:

"F'dan il-Kapitolu, il-kelma "kumpannija" tfisser persuni ġuridiċi biss residenti fir-Renju Unit […]"

16     Wara emenda leġiżlattiva li saret b'riżultat tas-sentenza tal-Qorti tal-Ġustizzja tas-16 ta' Lulju 1998, ICI (C-264/96, Ġabra p. I-4695), is-sistema ta' eżenzjoni ta' grupp hija, mis-sena 2000, applikabbli għall-profitti u għat-telf li jidħlu fil-kamp ta' applikazzjoni tal-liġi dwar it-taxxa tar-Renju Unit.

17     B'konsegwenza ta' din l-emenda leġiżlattiva:

–       It-telf ta' fergħa, stabbilita fir-Renju Unit, ta' kumpannija mhux residenti jista' jiġi ttrasferit lil kumpannija oħra ta' grupp sabiex jiġi mnaqqas mill-profitti tagħha taxxabbli fir-Renju Unit;

–       it-telf ta' kumpannija ta' grupp stabbilita fir-Renju Unit jista' jiġi ttrasferit lill-fergħa sabiex jiġi mnaqqas mill-profitti ta' din ta' l-aħħar fir-Renju Unit.

 Il-kawża prinċipali u d-domandi preliminari

18     Marks & Spencer hija kumpannija mwaqqfa u r-reġistrata fl-Ingilterra u fil-pajjiż ta' Galles. Hija l-kumpannija parent tal-kumpanniji stabbiliti fir-Renju Unit u fi Stati oħra. Hija waħda mill-ikbar bejjiegħa bl-imnut fir-Renju Unit fil-qasam ta' l-ilbies, tal-prodotti alimentari, ta' l-affarijiet għad-dar u tas-servizzi finanzjarji.

19     Mis-sena 1975, hija bdiet tistabbilixxi ruħha fi Stati oħra, bil-ftuħ ta' ħanut fi Franza. Fl-aħħar tas-snin 90, hija kellha numru ta' ħwienet f'iktar minn 36 pajjiż, fil-kuntest ta' netwerk ta' sussidjarji u ta' sistema ta' frankiġji.

20     Tendenza lejn żieda fit-telf bdiet tidher f'nofs is-snin 90.

21     Matul ix-xahar ta' Marzu 2001, Marks & Spencer ħabbret it-tmiem ta' l-attivitajiet tagħha fil-kontinent Ewropew. Fil-31 ta' Diċembru 2001, is-sussidjarja stabbilita fi Franza kienet ġiet ċeduta lil terzi, filwaqt li s-sussidjarji l-oħra, inklużi dawk stabbiliti fil-Belġju u fil-Ġermanja, kienu temmew kull attività kummerċjali.

22     Fir-Renju Unit, Marks & Spencer talbet, b'applikazzjoni ta' l-Artikolu 6 ta' l-Anness 17 A ta' l-ICTA, eżenzjoni mit-taxxa ta' grupp għal telf sostnut mis-sussidjarji tagħha stabbiliti fil-Belġju, fil-Ġermanja u fi Franza matul l-aħħar erba' perijodi li ntemmu fil-31 ta' Marzu 1998, fil-31 ta' Marzu 1999, fil-31 ta' Marzu 2000 u fil-31 ta' Marzu 2001. Mill-fajl ippreżentat lill-Qorti tal-Ġustizzja jirriżulta li l-partijiet fil-kawża prinċipali kienu qablu fuq il-fatt li t-telf kellu jiġi ddeterminat skond ir-regoli dwar it-taxxa tar-Renju Unit. Fuq talba ta' l-amministrazzjoni tat-taxxa, Marks & Spencer għaldaqstant ikkalkulat mill-ġdid it-telf fuq din il-bażi.

23     L-imsemmija sussidjarji kienu eżerċitaw l-attivitajiet kummerċerjali tagħhom fl-Istati Membri fejn kellhom is-sede prinċipali tagħhom. Huma ma kellhomx stabbiliment permanenti fir-Renju Unit, fejn huma ma kienu eżerċitaw ebda attività ekonomika.

24     It-talbiet għal eżenzjoni kienu ġew miċħuda minħabba li eżenzjoni ta' grupp tista' tingħata biss għal telf irreġistrat fir-Renju Unit.

25     Marks & Spencer ikkontestat din iċ-ċaħda quddiem l-iSpecial Commissioners of Income Tax, li ċaħdu t-talba.

26     Marks & Spencer appellat minn din id-deċiżjoni quddiem il-High Court of Justice (England & Wales), Chancery Division, li ddeċidiet li tissospendi l-proċedimenti u li tagħmel lill-Qorti tal-Ġustizzja d-domandi preliminari li ġejjin:

"1)      F'każ fejn:

–       il-leġiżlazzjoni ta' Stat Membru, bħal dik tar-Renju Unit applikabbli għall-gruppi ta' kumpanniji, tipprojbixxi lil kumpannija parent, residenti għal raġunijiet ta' taxxa f'dan l-Istat Membru, li tnaqqas il-profitt taxxabbli tagħha f'dan l-Istat Membru billi tpaċi telf sostnut minn sussidjarji stabbiliti għal raġunijiet ta' taxxa fi Stati Membri oħra meta tali tpaċija tkun possibbli jekk dawn kienu stabbiliti għal raġunijiet ta' taxxa fl-istess Stat Membru bħall-kumpannija parent;

–       l-Istat Membru tal-kumpannija parent:

–       jissuġetta lill-kumpanniji stabbiliti fit-territorju tiegħu għal taxxa fuq il-kumpanniji bbażata fuq il-profitti tagħhom kollha, inklużi l-profitti ta' fergħat stabbiliti fi Stati Membri oħra peress li ġie ppreċiżat li dispożizzjonijiet speċjali jippermettu li tiġi evitata t-taxxa doppja billi tiġi kkunsidrata t-taxxa mħallsa fi Stat Membru ieħor u li t-telf ta' dawn il-fergħat huwa kkunsidrat fid-determinazzjoni tal-profitti taxxabbli ta' dawn il-kumpanniji;

–       ma jissuġġettax għat-taxxa fuq il-kumpanniji l-profitti mhux mqassma ta' sussidjarji stabbiliti fi Stati Membri oħra;

–       jissuġġetta lill-kumpannija parent għat-taxxa fuq il-kumpanniji fir-rigward tal-profitti kollha li huma mqassma lilha taħt forma ta' dividend mis-sussidjarji stabbiliti fi Stati Membri oħra, filwaqt li hija ma tkunx suġġetta għal din it-taxxa fir-rigward ta' profitti mqassma taħt forma ta' dividend mis-sussidjarji tagħha stabbiliti f'dan l-istess Stat Membru;

–       jagħti eżenzjoni mit-taxxa lill-kumpannija parent taħt forma ta' kreditu ta' taxxa għat-taxxi miżmuma f'ras il-għajn li jolqtu d-dividendi u għat-taxxi barrannin fuq il-profitti li minnhom huma mħallsa d-dividendi mis-sussidjarji stabbiliti fi Stati Membri oħra;

hemm restrizzjoni skond l-Artikolu 43 KE, moqri flimkien ma' l-Artikolu 48 KE? Jekk ir-risposta tkun fl-affermattiv, din hija ġġustifikata taħt id-dritt Komunitarju?

2)      a)     Il-fatt li l-leġiżlazzjoni ta' Stat Membru fejn is-sussidjarja hija stabbilita tippermetti, skond il-każ taħt ċerti kundizzjonijiet, li jiġi mputat it-telf kollu jew parti minnu sostnut minnha bi profitti taxxabbli f'dan l-istess Stat għandu effett fuq ir-risposta ta' l-ewwel domanda?

         b)     Jekk ir-risposta tkun fl-affermattiv, x'importanza għandha tingħata lill-fatti li ġejjin?

–       sussidjarja stabbilita fi Stat Membru ieħor temmet kull attività kummerċjali u, għalkemm il-leġiżlazzjoni ta' dan l-Istat Membru tippermetti taħt ċerti kundizzjonijiet li jiġi imputat it-telf, mhemmx evidenza li tali tpaċija nkisbet f'dawn iċ-ċirkustanzi;

–       sussidjarja stabbilita fi Stat Membru ieħor ġiet ċeduta lil terzi u, għalkemm il-leġiżlazzjoni ta' dan l-Istat tippermetti taħt ċerti kundizzjonijiet lil xi xerrejja jpattu għat-telf, iċ-ċirkustanzi tal-każ ma jurux ċarament jekk dan kienx il-każ;

–       id-dispożizzjonijiet li jgħidu li l-Istat Membru tal-kumpannija parent jikkunsidra t-telf ta' kumpanniji stabbiliti fir-Renju Unit japplikaw irrispettivament mill-fatt li dan it-telf huwa wkoll is-suġġett ta' eżenzjoni fi Stat Membru ieħor?

         c)     Ir-risposta tkun l-istess jekk kienet tressqet prova li ngħatat eżenzjoni fl-Istat Membru fejn is-sussidjarja hija stabbilita minħabba t-telf, u jekk ir-risposta tkun fl-affermattiv, il-fatt li l-eżenzjoni wara inkisbet minn grupp ta' kumpanniji oħra, li lilhom din is-sussidjarja ġiet ċeduta, huwa rilevanti?

 Fuq l-ewwel domanda

27     Permezz ta' l-ewwel domanda tagħha, il-qorti tar-rinviju tistaqsi, essenzjalment, jekk l-Artikoli 43 KE u 48 KE jipprekludux li l-leġiżlazzjoni ta' Stat Membru li teskludi l-possibbiltà għal kumpannija parent residenti li tnaqqas mill-profitti taxxabbli tagħha telf sostnut fi Stat Membru ieħor minn sussidjarja stabbilita fit-territorju tiegħu, filwaqt li tagħti tali possibbilità għal telf sostnut minn sussidjarja residenti.

28     Fi kliem ieħor, qed jiġi mistoqsi jekk tali leġiżlazzjoni tikkostitwixxix restrizzjoni għal-libertà ta' l-istabbiliment li tmur kontra l-Artikoli 43 KE u 48 KE.

29     F'dan ir-rigward, għandu jiġi mfakkar li, skond ġurisprudenza kostanti, jekk it-tazzazzjoni diretta taqa' taħt l-kompetenza ta' l-Istati Membri, dawn ta' l-aħħar għandhom madankollu jeżerċitaw din il-kompetenza b'rispett għad-dritt Komunitarju (ara, b'mod partikolari, is-sentenza tat-8 ta' Marzu 2001, Metallgesellschaft et, C-397/98 u C-410/98, Ġabra p. I-1727, punt 37, u l-ġurisprudenza ċċitata).

30     Il-libertà ta' l-stabbiliment, li l-Artikolu 43 KE jirrikonoxxi liċ-ċittadini Komunitarji u li jinkludi d-dritt li tibda u teżerċita attivitajiet bħala persuna li taħdem għal rasa, kif ukoll li tikkostitwixxi u tmexxi impriżi, taħt l-istess kundizzjonijiet bħal dawk iddefiniti fil-liġijiet tal-pajjiż ta’ l-istabbiliment, għaċ-ċittadini tiegħu stess, tinkludi, skond l-Artikolu 48 KE, għall-kumpanniji stabbiliti skond il-liġijiet ta’ Stat Membru u li jkollhom l-uffiċċju rreġistrat jew it-tmexxija ċentrali jew is-sede prinċipali ġewwa l-Komunità, id-dritt li jeżerċitaw l-attività tagħhom fl-Istat Membru kkonċernat permezz ta' sussidjarja, ta' fergħa jew ta' aġenzija (ara, b'mod partikolari, is-sentenza tal-21 ta' Settembru 1999, Saint-Gobain ZN, C‑307/97, Ġabra. p. I-6161, punt 35).

31     Anki jekk, skond il-kliem tagħhom, id-dispożizzjonijiet relatati mal-libertà ta' l-istabbiliment huma intiżi sabiex jiżguraw il-benefiċċju tat-trattament nazzjonali fl-Istat Membru ospitanti, dawn jipprekludu xorta waħda li l-Istat ta' oriġini jostakola l-istabbiliment fi Stat Membru ieħor ta' wieħed miċ-ċittadini tiegħu jew ta' kumpannija mwaqqfa skond il-leġiżlazzjoni tiegħu (ara, b'mod partikolari, is-sentenza ICI, iċċitata iktar 'il fuq, punt 21).

32     Eżenzjoni ta' grupp bħal din in kwistjoni fil-kawża prinċipali tikkostitwixxi benefiċċju ta' taxxa għall-kumpanniji kkonċernati. Billi tgħaġġel il-ħelsien tat-telf tal-kumpanniji li jkunu qegħdin jagħmlu telf permezz tat-tpaċija tagħhom bil-profitti ta' kumpanniji oħra tal-grupp, hija tagħti vantaġġ monetarju lill-grupp.

33     L-esklużjoni ta' tali benefiċċju f'dak li jikkonċerna t-telf sostnut minn sussidjarja stabbilita fi Stat Membru ieħor u li ma twettaq ebda attività ekonomika fl-Istat Membru tal-kumpannija parent hija tali li tostakola l-eżerċizzju minn din il-kumpannija parent tal-libertà ta' l-istabbiliment tagħha, billi tiskoraġġiha milli tistabbilixxi sussidjarji fi Stati Membri oħra.

34     Din tikkostitwixxi għaldaqstant restrizzjoni għal-libertà ta' l-istabbiliment skond l-Artikoli 43 KE u 48 KE, in kwantu tadotta trattament differenti f'dak li jikkonċerna t-taxxa bejn il-telf sostnut minn sussidjarja residenti u telf sostnut minn sussidjarja mhux residenti.

35     Restrizzjoni bħal din tista' tiġi aċċettata biss jekk din tipprova tilħaq għan leġittimu kompatibbli mat-Trattat u jekk din hija ġġustifikata minnħabba raġunijiet imperattivi ta' interess ġenerali. Huwa wkoll neċessarju, f'tali ipoteżi, li din tkun adatta sabiex tigarantixxi li dan l-għan in kwistjoni jiġi milħuq u li tali restrizzjoni ma teċċedix dak li huwa neċessarju sabiex jintlaħaq dan il-għan (ara, f'dan ir-rigward, is-sentenzi tal-15 ta' Mejju 1997, Futura Participations u Singer, C-250/95, Ġabra. p. I-2471, punt 26, u tal-11 ta' Marzu 2004, De Lasteyrie du Saillant, C-9/02, Ġabra. p. I-2409, punt 49).

36     Ir-Renju Unit u l-Istati Membri li ppreżentaw osservazzjonijiet fil-kuntest tal-preżenti proċedimenti jsostnu li, fir-rigward ta' sistema ta' eżenzjoni ta' grupp bħal dik in kwistjoni fil-kawża prinċipali, is-sussidjarji residenti u s-sussidjarji mhux residenti mhumiex, f'sitwazzjonijiet ta' taxxa komparabbli. Skond il-prinċipju ta' territorjalità applikabbli kemm fid-dritt internazzjonali kif ukoll fid-dritt Komunitarju, l-Istat Membru ta' stabbiliment tal-kumpannija parent m'għandux kompetenza fil-qasam tat-taxxa fir-rigward ta' sussidjarji li mhumiex residenti. Fir-rigward ta' dawn, bħala prinċipju, il-kompetenza fil-qasam tat-taxxa, taqa' taħt, skond il-qsim normali f'dan il-qasam, l-Istati li fit-territorju tagħhom dawn huma stabbiliti u jeżerċitaw attivitajiet ekonomiċi.

37     F'dan ir-rigward, għandu jiġi kkonstatat li, fil-liġi tat-taxxa, ir-residenza tal-persuni taxxabbli tista' tikkostitwixxi fattur li jista' jiġġustifika regoli nazzjonali li jimplikaw differenza fit-trattament bejn persuni taxxabbli li jkun residenti u persuni taxxabbli li ma jkunx residenti. Madankollu, ir-residenza mhijiex dejjem fattur li jiġġustifika distinzjoni. Fil-fatt, jekk jiġi ammess li l-Istat Membru ta' stabbiliment jista' liberament japplika trattament differenti minħabba l-fatt biss li s-sede prinċipali ta' kumpannija tinsab fi Stat Membru ieħor, l-Artikolu 43 KE jitlef is-sinifikat tiegħu (ara s-sentenza tat-28 ta' Jannar 1986, il-Kummissjoni vs Franza, 270/83, Ġabra p. 273, punt 18).

38     F'kull sitwazzjoni speċifika, għandu jiġi eżaminat jekk ir-restrizzjoni ta' l-applikazzjoni ta' benefiċċju ta' taxxa lil persuni taxxabbli residenti hijiex motivata b'elementi oġġettivi rilevanti li jistgħu jiġġustifikaw id-differenza fit-trattament.

39     F'sitwazzjoni bħal dik fil-kawża prinċipali, hemm lok li jiġi rikonoxxut li l-Istat Membru ta' stabbiliment tal-kumpannija parent, billi jintaxxa lill-kumpanniji residenti fuq il-profitti mondjali tagħhom u lill-kumpanniji mhux residenti biss fuq il-profitti magħmula mill-attività tagħhom fl-imsemmi Stat, qed jaġixxi skond il-prinċipju ta' territorjalità li jinsab fid-dritt internazzjonali tat-taxxa u huwa rrikonoxxut mid-dritt Komunitarju (ara, b'mod partikolari, is-sentenzi Futura Participations u Singer, iċċitati iktar 'il fuq , punt 22).

40     Madankollu, il-fatt li ma jintaxxax il-profitti tas-sussidjarji mhux residenti ta' kumpannija parent stabbilita fit-territorju tiegħu ma jiġġustifikax, fih innifsu, restrizzjoni għall-eżenzjoni ta' grupp għat-telf sostnut mill-kumpanniji residenti.

41     Sabiex jiġi aċċertat jekk tali restrizzjoni hijiex ġustifikata, hemm lok li jiġu eżaminati l-konsegwenzi ta' estenzjoni mingħajr kundizzjoni ta' benefiċċju bħal dak in kwistjoni fil-kawża prinċipali.

42     Fuq dan il-punt, ir-Renju Unit u l-Istati Membri l-oħra li ppreżentaw osservazzjonijiet jinvokaw tliet elementi ta' ġustifikazzjoni.

43     L-ewwel nett, il-profitti u t-telf huma, fil-qasam tat-taxxa, iż-żewġ faċċati ta' l-istess munita, li għandhom jiġu ttrattati b'mod simetriku fil-kuntest ta' l-istess sistema ta' taxxa, sabiex jiġi mħares qsim bilanċjat tas-setgħa ta' tassazzjoni bejn l-Istati Membri differenti kkonċernati. It-tieni nett, kieku t-telf kien ikkunsidrat fl-Istat Membru tal-kumpannija parent, kien ikun hemm riskju li dawn ikunu s-suġġett ta' tassazzjoni doppja. It-tielet nett, jekk it-telf ma kienx ikkunsidrat fl-Istat Membru ta' stabbiliment tas-sussidjarja, kien ikun hemm riskju ta' evażjoni mit-taxxa.

44     F'dak li jikkonċerna l-ewwel element ta' ġustifikazzjoni, għandu jiġi mfakkar li t-tnaqqis tal-prospetti tat-taxxa ma jistax jiġi kkunsidrat bħala raġuni imperattiva ta' interess ġenerali li tista' tiġi invokata sabiex tiġi ġġustifikata miżura li fil-prinċipju hija kuntrarja għal-libertà fundamentali (ara, b'mod partikolari, is-sentenza tas-7 ta' Settembru 2004, Manninen, C‑319/02, Ġabra p..I‑7477, punt 49, u l-ġurisprudenza iċċitata).

45     Madankollu, kif ġustament isostni r-Renju Unit, il-preżervazzjoni tat-tqassim tas-setgħa' ta' tassazzjoni bejn l-Istati Membri tista' tirrendi neċessarja l-applikazzjoni, għall-attivitajiet ekonomiċi ta' kumpanniji stabbiliti f'wieħed minn dawn l-Istati, tar-regoli tat-taxxa biss ta' dan l-Istat, għal dak li jikkonċerna kemm il-profitti kif ukoll it-telf.

46     Fil-fatt, il-possibbiltà li l-kumpanniji jagħżlu li jiġi kkunsidrat it-telf tagħhom fl-Istat Membru ta' stabbiliment tagħhom jew fi Stat Membru ieħor tikkomprometti b'mod sinifikattiv tqassim bilanċjat tas-setgħa ta' tassazzjoni bejn l-Isati Membri, peress illi l-bażi taxxabbli tiżdied fl-ewwel Stat u titnaqqas fit-tieni wieħed, skond it-telf ittrasferit.

47     Għal dak li jikkonċerna t-tieni element ta' ġustifikazzjoni, dwar ir-riskju li t-telf jiġi użat darbtejn, għandu jiġi aċċettat li l-Istati Membri għandhom jippruvaw jimpedixxu li dan isir.

48     Tali riskju effettivament jeżisti jekk l-eżenzjoni ta' grupp tkun estiża għat-telf ta' sussidjarji mhux residenti. Dan huwa evitat permezz ta' regola li teskludi esklużjoni fir-rigward ta' ċertu telf.

49     Għal dak li jikkonċerna, fl-aħħar nett, it-tielet element ta' ġustifikazzjoni, dwar ir-riskju ta' evażjoni ta' taxxa, hemm lok li jiġi aċċettat li l-possibbiltà li jiġi ttrasferit it-telf ta' sussidjarja mhux residenti lil sussidjarja residenti tinkludi r-riskju li jiġi ttrasferit telf fi ħdan grupp ta' kumpanniji lejn kumpanniji stabbiliti fl-Istati Membri li japplikaw l-għola rati ta' taxxa u li fihom għaldaqstant il-valur ta' taxxa tat-telf huwa ikbar.

50     Esklużjoni ta' eżenzjoni ta' grupp għat-telf sostnut minn sussidjarji mhux residenti jostakola tali prattiċi, li jistgħu jkunu ispirati mill-konstatazzjoni ta' varjazzjonijiet sinifikattivi bejn ir-rati ta' taxxa applikati fid-diversi Stati Membri.

51     Fid-dawl ta' dawn it-tliet elementi ta' ġustifikazzjoni, ikkunsidrati flimkien, għandu jiġi rrilevat li leġiżlazzjoni restrittiva bħal dik in kwistjoni fil-kawża prinċipali, min-naħa, tipprova tilħaq għanijiet leġittimi kompatibbli mat-Trattat li jikkostitwixxu raġunijiet imperattivi ta' interess ġenerali, u min-naħa l-oħra, hija adatta sabiex tassigura li dawn l-imsemmija għanijiet jiġu milħuqa.

52     Din l-analiżi mhijiex effetwata mill-indikazzjonijiet, stipulati fit-tieni parti ta' l-ewwel domanda, dwar is-sistemi applikabbli fir-Renju Unit:

–       għall-profitti u t-telf ta' fergħa barranija ta' kumpannija stabbilita f'dan l-Istat Membru;

–       għad-dividendi mqassma lil kumpannija stabbilita f'dan l-Istat minn sussidjarja stabbilita fi Stat Membru ieħor.

53     Madankollu, għandu jiġi vverifikat jekk il-miżura restrittiva ma teċċedix dak li huwa neċessarju sabiex jintlaqu l-għanijiet li jridu jiġu milħuqa.

54     Fil-fatt, Marks & Spencer u l-Kummissjoni sostnew li miżuri inqas restrittivi minn esklużjoni ġenerali ta' l-eżenzjoni ta' grupp jistgħu jiġu kkunsidrati. Per eżempju, huma jirreferu għall-possibbiltà li l-benefiċċju ta' l-esklużjoni jkun suġġett għall-kundizzjoni li s-sussidjarja barranija tkun ibbenefikat kompletament mill-possibbiltà li jiġi kkunsidrat it-telf mogħti fl-Istat Membru ta' residenza tagħha. Huma ukoll jirreferu għall-possibbiltà li l-benefiċċju ta' l-esklużjoni jkun suġġett għal kundizzjoni ta' integrazzjoni mill-ġdid tal-profitti ulterjuri tas-sussidjarja mhux residenti fil-profitti taxxabbli tal-kumpannija li tkun ibbenefikat mill-eżenzjoni ta' grupp, sa ammont ekwivalenti għat-telf preċedentement attribwit.

55     F'dan ir-rigward, il-Qorti tal-Ġustizzja hija ta' l-opinjoni li l-miżura restrittiva in kwistjoni fil-kawża prinċipali tmur lil hinn minn dak li huwa neċessarju sabiex tintlaħaq il-parti essenzjali ta' l-għanijiet li jridu jintlaħqu f'sitwazzjoni fejn:

–       is-sussidjarja mhux residenti tkun eżawriet il-possibbiltajiet ta' teħid in kunsiderazzjoni tat-telf li jeżisti fl-Istat ta' residenza tagħha għall-perijodu ta' taxxa kkonċernat mit-talba għal esklużjoni kif ukoll għal perijodi ta' taxxa preċedenti, skond il-każ permezz ta' trasferiment ta' dan it-telf lil terz jew tat-tassazzjoni ta' l-imsemmija telf fuq il-profitti magħmula mis-sussidjarja matul il-perijodi preċedenti, u

–       mhemmx possibbiltà li t-telf ta' sussidjarja barranija jiġi kkunsidrat fl-Istat ta' residenza tagħha għall-perijodi futuri jew mis-sussidjarja nnfisha, jew minn terz, b'mod partikolari f'każ ta' ċessjoni tas-sussidjarja lilu.

56     Meta, fi Stat Membru, il-kumpannija parent residenti turi lill-amministrazzjoni tat-taxxa li dawn il-kundizzjonijiet huma sodisfatti, huwa kuntrarju għall-Artikoli 43 KE u 48 KE li tiġi eskluża l-possibbiltà għall-kumpannija parent li tnaqqas mill-profitti tagħha taxxabbli f'dan l-Istat Membru t-telf sostnut mis-sussidjarja tagħha mhux residenti.

57     Huwa wkoll importanti, f'dan il-kuntest, li jiġi ppreċiżat li l-Istati Membri huma ħielsa li jadottaw jew li jżommu regoli li jkunu speċifikament intiżi li jeskludu minn benefiċċju ta' taxxa arranġamenti kompletament artifiċjali intiżi sabiex jevitaw jew jaħarbu mil-liġi nazzjonali dwar it-taxxa (ara, f'dan ir-rigward, is-sentenzi ċċitati iktar 'il fuq ICI, punt 26 u de Lasteyrie du Saillant, punt 50).

58     Barra minn hekk, safejn ikun possibbli li jiġu identifikati miżuri oħra inqas restrittivi, tali miżuri jeħtieġu f'kull każ regoli ta' armonizzazzjoni adottati mil-leġiżlatur Komunitarju.

59     Għaldaqstant, hemm lok li t-tweġiba għall-ewwel domanda tkun li l-Artikoli 43 KE u 48 KE ma jipprekludux, fl-istat attwali tad-dritt Komunitarju, li leġiżlazzjoni ta' Stat Membru li teskludi b'mod ġenerali l-possibbiltà għal kumpannija parent li tnaqqas mill-profitt taxxabbli tagħha telf sostnut fi Stat Membru ieħor minn sussidjarja stabbilità fit-territorju tiegħu, sakemm hija tagħti tali possibbiltà għat-telf sostnut minn sussidjarja residenti. Madankollu, huwa kontrarju għall-Artikoli 43 KE u 48 KE li tkun eskluża tali possibbiltà għall-kumpannija parent residenti f'sitwazzjoni fejn, min-naħa, is-sussidjarja mhux residenti tkun eżawriet il-possibbiltajiet ta' teħid in kunsiderazzjoni tat-telf li jeżisti fl-Istat ta' residenza tagħha għall-perijodu ta' taxxa kkonċernat mit-talba għal esklużjoni kif ukoll għal perijodi ta' taxxa preċedenti u fejn, min-naħa l-oħra mhemmx possibbiltà li t-telf ta' sussidjarja barranija jiġi kkunsidrat fl-Istat ta' residenza tagħha għall-perijodi futuri jew mis-sussidjarja nnfisha, jew minn terz, b'mod partikolari f'każ ta' ċessjoni tas-sussidjarja lilu.

 Fuq it-tieni domanda

60     Fid-dawl tar-risposta ta' l-ewwel domanda, mhemmx lok li tingħata risposta għat-tieni domanda.

 Fuq l-ispejjeż

61     Peress li l-proċedura għandha, fir-rigward tal-partijiet fil-kawża prinċipali, in-natura ta' kwistjoni mqajma quddiem il-qorti tar-rinviju, hija din il-qorti li tiddeċiedi fuq l-ispejjeż. L-ispejjeż sostnuti għas-sottomissjoni ta' l-osservazzjonijiet lill-Qorti, barra dawk ta' l-imsemmija partijiet, ma jistgħux jitħallsu lura.

Għal dawn il-motivi, il-Qorti tal-Ġustizzja (Awla Manja) taqta' u tiddeċiedi li:

L-Artikoli 43 KE u 48 KE ma jipprekludux, fl-istat attwali tad-dritt Komunitarju, li leġiżlazzjoni ta' Stat Membru li teskludi b'mod ġenerali l-possibbiltà għal kumpannija parent li tnaqqas mill-profitt taxxabbli tagħha telf sostnut fi Stat Membru ieħor minn sussidjarja stabbilità fit-territorju tiegħu, sakemm hija tagħti tali possibbiltà għat-telf sostnut minn sussidjarja residenti. Madankollu, ikun kontrarju għall-Artikoli 43 KE u 48 KE li tkun eskluża tali possibbiltà għall-kumpannija parent residenti f'sitwazzjoni fejn, min-naħa, is-sussidjarja mhux residenti tkun eżawriet il-possibbiltajiet ta' teħid in kunsiderazzjoni tat-telf li jeżisti fl-Istat ta' residenza tagħha għall-perijodu ta' taxxa kkonċernat mit-talba għal esklużjoni kif ukoll għal perijodi ta' taxxa preċedenti u fejn, min-naħa l-oħra mhemmx possibbiltà li t-telf ta' sussidjarja barranija jiġi kkunsidrat fl-Istat ta' residenza tagħha għall-perijodi futuri jew mis-sussidjarja nnfisha, jew minn terz, b'mod partikolari f'każ ta' ċessjoni tas-sussidjarja lilu.

Firem

---

*Lingwa tal-kawża: l-Ingliż.