–

Somijas valdības vārdā – H. Leppo, pārstāve,

–

Eiropas Komisijas vārdā – H. Tserepa-Lacombe un A. Armenia, kā arī E. Paasivirta, pārstāvji,

1

Lūgums sniegt prejudiciālu nolēmumu ir par to, kā interpretēt Eiropas Parlamenta un Padomes Direktīvas 2009/138/EK (2009. gada 25. novembris) par profesionālo kvalifikāciju atzīšanu (Maksātspēja II) (OV 2009, L 335, 1. lpp.), kurā grozījumi izdarīti ar Eiropas Parlamenta un Padomes Direktīvu 2013/58/ES (2013. gada 11. decembris) (OV 2013, L 341, 1. lpp.), (turpmāk tekstā – “Direktīva 2009/138”) 13. un 157. pantu.

2

Šis lūgums ir iesniegts saistībā ar tiesvedību, ko ierosinājusi apdrošināšanas sabiedrība A Ltd, par nodokļu tiesību normu interpretāciju individuālā lietā, ko tā bija lūgusi keskusverolautakunta (Centrālā nodokļu pārvalde, Somija) un kas attiecas uz tās dalībvalsts noteikšanu, kam ir kompetence uzlikt nodokli par apdrošināšanas prēmijām.

3

Atbilstoši Direktīvas 2009/138 13. pantam 13) punktam ar formulējumu “dalībvalsts, kurā atrodas ar apdrošināto risku saistītie apdrošinātie objekti” ir jāsaprot viena no šādām dalībvalstīm:

4

Šīs direktīvas 157. pantā ir noteikts:

“1.   Neietekmējot tālāku saskaņošanu, par katru apdrošināšanas līgumu maksājami tikai netiešie nodokļi un parafiskālie maksājumi par apdrošināšanas prēmijām dalībvalstī, kurā atrodas ar apdrošināto risku saistītie apdrošinātie objekti, vai saistību dalībvalstī.

[..]

3.   Dalībvalstis piemēro savus valsts tiesību aktus tām apdrošināšanas sabiedrībām, kas to teritorijā sedz risku vai saistības, lai nodrošinātu netiešo nodokļu un parafiskālo maksājumu iekasēšanu, kas maksājami saskaņā ar 1. punktu.”

5

Atbilstoši minētās direktīvas 310. pantam Padomes Otrā direktīva 88/357/EEK (1988. gada 22. jūnijs) par normatīvo un administratīvo aktu koordināciju attiecībā uz tiešo apdrošināšanu, kas nav dzīvības apdrošināšana, par noteikumiem pakalpojumu sniegšanas brīvības efektīvākai izmantošanai un par grozījumiem Direktīvā 73/239/EEK (OV 1988, L 172, 1. lpp.) no 2016. gada 1. janvāra tiek atcelta un atsauces uz pēdējo minēto direktīvu ir jāuzskata par atsaucēm uz Direktīvu 2009/138, un tās ir jālasa saskaņā ar tās VII pielikumā sniegto atbilstības tabulu. Saskaņā ar minēto tabulu Direktīvas 2009/138 13. panta 13) punkts atbilst Direktīvas 88/357 2. panta d) punktam.

6

Direktīvas 88/357 2. pantā bija noteikts:

“Šajā direktīvā:

[..]

[..].”

7

Atbilstoši laki eräistä vakuutusmaksuista suoritettavasta verosta (664/1966) (Likums (664/1966) par attiecībā uz konkrētām apdrošināšanas prēmijām maksājamo nodokli), pamatlietā piemērojamajā redakcijā, 1. panta 1. punktam, ja ir apdrošināts Somijā esošs īpašums vai ar Somijā veiktu darbību saistīta vai cita Somijā esoša interese, saskaņā ar minētā likuma normām valstij tiek maksāts nodoklis par apdrošināšanas prēmiju, kas saņemta atbilstoši apdrošināšanas līgumam.

8

Atbilstoši laki ulkomaisista vakuutusyhtiöistä (398/1995) (Likums (398/1995) par ārvalstu apdrošināšanas sabiedrībām) 6. panta 1. punktam “ar apdrošināto risku saistītie apdrošināšanas objekti, kas atrodas Somijā” ir:

“1)   īpašumi, kas atrodas Somijā, ja apdrošināšanas objekts ir nekustams īpašums, ēka vai ēka un tajā esošās kustamas lietas, ciktāl kustamās lietas ir apdrošinātas tajā pašā apdrošināšanas līgumā kā ēka;

2)   Somijā reģistrēts transportlīdzeklis, ja apdrošināšanas objekts ir transportlīdzeklis, vai

3)   ar ceļojumu vai atvaļinājumu saistīts risks, ja attiecīgais apdrošināšanas līgums ir ticis noslēgts uz ne vairāk kā četriem mēnešiem un apdrošinājuma ņēmējs līgumu ir noslēdzis Somijā.”

9

Atbilstoši šī likuma 6. panta 2. punktam gadījumos, kas nav norādīti šī panta 1. punktā, tiek uzskatīts, ka ar apdrošināto risku saistītie apdrošinātie objekti atrodas Somijā, ja tajā ir apdrošinājuma ņēmēja pastāvīgā dzīvesvieta vai ja tas ir juridiska persona un tam tajā ir uzņēmums, uz kuru attiecas apdrošināšana.

10

A Ltd ir apdrošināšanas pakalpojumu sniedzējs, kas ir reģistrēts Apvienotajā Karalistē un veic uzņēmējdarbību Somijā, pamatojoties uz pēdējās minētās dalībvalsts izsniegtu atļauju piekļuvei tirgum. Šai sabiedrībai nav atsevišķa pastāvīga uzņēmuma Somijā.

11

A Ltd piedāvā saviem klientiem tostarp apdrošināšanas pakalpojumus, ka saistīti ar uzņēmumu iegādi. Šajā saistībā galvenie tās piedāvātie apdrošināšanas pakalpojumi ir apdrošināšana, kas tiek dēvēta par “warranty & indemnity” (turpmāk tekstā – ““garantiju un kompensācijas” apdrošināšana”), kuras ņēmējs ir vai nu pārdevējs, vai arī pircējs, un civiltiesiskās atbildības apdrošināšana, kas attiecas uz atbildību, kura ir saistīta ar nodotā uzņēmuma nodokļu situāciju (turpmāk tekstā – “atbildības nodokļu jomā apdrošināšana”). Šo apdrošināšanu mērķis ir segt apdrošinājuma ņēmēja atbildību vai kompensēt tam finansiālus zaudējumus.

12

Pārdevēja vai pircēja noslēgtas “garantiju un kompensācijas” apdrošināšanas priekšmets ir tas, ka apdrošināšanas sabiedrība saskaņā ar līguma noteikumiem sedz zaudējumus, ko pircējs cietis tāpēc, ka nav izpildītas garantijas, kuras pārdevējs ir sniedzis pirkuma līgumā. Atbildības nodokļu jomā apdrošināšana darbojas atbilstoši līdzīgam principam, bet tās mērķis ir segt saistības, ko pārdevējs ir uzņēmies pirkuma līgumā, saskaņā ar kurām sabiedrībai, kas ir pārdošanas priekšmets (turpmāk tekstā – “mērķsabiedrība”), nebūs jāmaksā nodoklis par laikposmu, kad tā piederēja pārdevējam.

13

Visas iepriekš minētās apdrošināšanas attiecas uz līgumisko risku, kas saistīts ar akciju vērtību un to, ka pircēja samaksātā cena ir taisnīga.

14

A Ltd iesniedza Centrālajai nodokļu pārvaldei iepriekšēja lēmuma pieteikumu, lai saņemtu nodokļu tiesību normu interpretāciju individuālā lietā attiecībā uz nodokļa par apdrošināšanas prēmiju iekasēšanas valsts noteikšanu, ja vai nu apdrošinājuma ņēmēja, vai mērķsabiedrība, kas ir pirkuma priekšmets, ir ārvalsts juridiska persona, bet otra ir Somijas akciju sabiedrība.

15

Kā izriet no lūguma sniegt prejudiciālu nolēmumu, A Ltd iepriekšēja lēmuma pieteikumā norādīja, ka pārdevēja noslēgtā “garantiju un kompensācijas” apdrošināšana, tostarp līdz maksimālai summai, par ko ir vienošanās, sedz procesuālos izdevumus un zaudējumus, kas saistīti ar to, ka pārdevējs nav izpildījis garantijas, ko tas sniedzis pirkuma līgumā. Šādās situācijās pārdevējs ir atbildīgs attiecībā pret pircēju un tam ir jāizmaksā tam zaudējumu atlīdzība, bet apdrošināšana iesaistās pēc tam, lai garantētu pārdevējam izdevumus un zaudējumus, kas tam ir bijuši attiecībā pret pircēju saistībā ar radušos atbildību.

16

Attiecībā uz “garantiju un kompensācijas” apdrošināšanu, kuras ņēmējs ir pircējs, A Ltd ir paskaidrojusi, ka šīs apdrošināšanas mērķis ir tieši atlīdzināt tam materiālos zaudējumus, kas ir radušies tādēļ, ka pārdevējs nav izpildījis savas garantijas. Tā sedz arī pircējam radušos procesuālos izdevumus, kurus tam ir radījusi trešās personas izvirzīta zaudējumu atlīdzības prasība, kas vienlaikus ir sekas tam, ka pārdevējs nav izpildījis savas garantijas.

17

Attiecībā uz atbildības nodokļu jomā apdrošināšanu A Ltd ir norādījusi, ka tās mērķis ir aizsargāt vai nu pārdevēju, vai pircēju no atbildības, ko izraisījusi mērķsabiedrība pirms pirkuma darījuma. Attiecībā uz pārējo apdrošināšana nodokļu jomā darbojas tāpat kā abi “garantiju un kompensācijas” apdrošināšanas veidi.

18

A Ltd piedāvātās apdrošināšanas, kam ir saikne ar Somiju, piedāvā trīs iespējas apdrošinājuma ņēmējam un mērķsabiedrībai. Lielākajā daļā gadījumu apdrošinājuma ņēmējs, kas var būt vai nu pārdevējs, vai arī pircējs, ir Somijas akciju sabiedrība un – arī – mērķsabiedrība ir Somijas juridiskā persona. Tomēr ir arī iespējams, ka apdrošinājuma ņēmējs ir Somijas akciju sabiedrība, bet mērķsabiedrība ir ārvalsts juridiskā persona, vai ka apdrošinājuma ņēmējs ir ārvalsts juridiskā persona, bet mērķsabiedrība ir Somijas akciju sabiedrība.

19

Ar 2016. gada 4. novembra lēmumu Centrālā nodokļu pārvalde nodokļu tiesību normu interpretācijā individuālā lietā attiecībā uz laikposmu no 2016. gada 4. novembra līdz 2017. gada 31. decembrim šajā ziņā konstatēja, ka, ja A Ltd piedāvā apdrošināšanu Somijas akciju sabiedrībai un mērķsabiedrība ir ārvalsts juridiskā persona, apdrošināšanas prēmijām Somijā netiek uzlikts nodoklis par apdrošināšanas prēmijām.

20

Turklāt šī iestāde uzskatīja, ka, ja A Ltd piedāvā apdrošināšanu ārvalsts juridiskai personai un ja mērķsabiedrība ir Somijas akciju sabiedrība, apdrošināšanas prēmijas tiek apliktas ar nodokli par apdrošināšanas prēmijām Somijā.

21

Savā prasībā iesniedzējtiesā Korkein hallinto-oikeus (Augstākā administratīvā tiesa, Somija) par šo nodokļu tiesību normu interpretāciju individuālā lietā A Ltd apgalvo, ka dalībvalsts, kurā atrodas ar apdrošināto risku saistītie apdrošinātie objekti, ir jānosaka atkarībā no tā, kur ir reģistrēts apdrošinājuma ņēmējs.

22

Šajā pašā tiesā Veronsaajien oikeudenvalvontayksikkö (Nodokļu saņēmēju tiesību aizsardzības iestāde, Somija) ir iesaistījusies, lai atbalstītu nostāju, kādu Centrālā nodokļu pārvalde ir ieņēmusi savā interpretācijā individuālā lietā. Atsaucoties uz 2001. gada 14. jūnija spriedumu Kvaerner (C‑191/99, EU:C:2001:332), šī iestāde apgalvo, ka risks pastāv tās grupas līmenī, kurai pieder ārvalsts mērķsabiedrība, un ka vieta, kur atrodas ar apdrošināto risku saistītie apdrošinātie objekti, ir jānosaka atkarībā no piesaistes. Tātad mērķsabiedrības uzņēmuma reģistrācijas vieta esot konkrēts piesaistes faktors, kas ļaujot noteikt vietu, kurā atrodas ar apdrošināto risku saistītie apdrošinātie objekti.

23

Šādos apstākļos Korkein hallinto-oikeus (Augstākā administratīvā tiesa) nolēma apturēt tiesvedību un uzdot Tiesai šādus prejudiciālus jautājumus:

24

Uzdodot savus četrus jautājumus, kas ir jāizskata kopā, iesniedzējtiesa būtībā jautā, vai, ja apdrošināšanas sabiedrība, kas ir reģistrēta dalībvalsts teritorijā, piedāvā apdrošināšanu, kas attiecas uz līgumiskajiem riskiem, kuri saistīti ar akciju vērtību un ar to, ka, iegādājoties uzņēmumu, pircēja samaksātā pirkuma cena ir taisnīga, Direktīvas 2009/138 157. panta 1. punkta pirmā daļa, skatīta kopā ar šīs direktīvas 13. panta 13) punktu, ir jāinterpretē tādējādi, ka šajā saistībā noslēgtam apdrošināšanas līgumam netiešie nodokļi un parafiskālie maksājumi par apdrošināšanas prēmijām ir piemērojami vienīgi dalībvalstī, kurā ir reģistrēts apdrošinājuma ņēmējs, vai ka tie ir piemērojami dalībvalstī, kurā ir reģistrēta mērķsabiedrība.

25

Šajā ziņā ir jānorāda, ka no Direktīvas 2009/138 157. panta 1. punkta pirmās daļas formulējuma izriet, ka, neietekmējot vēlāku saskaņošanu, par katru apdrošināšanas līgumu ir maksājami tikai netiešie nodokļi un parafiskālie maksājumi par apdrošināšanas prēmijām dalībvalstī, kurā atrodas ar apdrošināto risku saistītie apdrošinātie objekti.

26

Jākonstatē arī, ka atbilstoši Direktīvas 2009/138 13. panta 13) punkta d) apakšpunkta ii) punktam minētajā direktīvā “dalībvalsts, kurā atrodas ar apdrošināto risku saistītie apdrošinātie objekti”, ja apdrošinājuma ņēmējs ir juridiska persona, ir tā dalībvalsts, kurā atrodas apdrošinājuma ņēmēja uzņēmums, uz kuru attiecas līgums.

27

Tādējādi, tā kā apdrošinājuma ņēmējs tādos apstākļos, kādi ir pamatlietā, ir juridiska persona, lai atbildētu uz uzdotajiem jautājumiem, ir jānosaka dalībvalsts, kurā atrodas apdrošinājuma ņēmēja uzņēmums, uz kuru attiecas apdrošināšanas līgumi Direktīvas 2009/138 13. panta 13) punkta d) apakšpunkta ii) punkta izpratnē.

28

Šajā nolūkā, tā kā Direktīvas 2009/138 13. panta 13) punkts saskaņā ar tās VII pielikumā iekļauto tabulu atbilst Direktīvas 88/357 2. panta d) punktam, ir jāatsaucas uz pēdējā minētā 2. panta d) punkta pēdējo ievilkumu, kas ir identisks Direktīvas 2009/138 13. panta 13) punkta d) apakšpunkta ii) punktam, un ar to saistīto Tiesas judikatūru.

29

Šajā ziņā Tiesa ir precizējusi, pirmkārt, ka no Direktīvas 88/357 2. panta d) punkta no pirmā līdz ceturtajam ievilkumam izriet, ka Savienības likumdevējs visu veidu apdrošinātajiem riskiem risinājumu, kas ļautu noteikt valsti, kurā atrodas ar apdrošināto risku saistītie apdrošinātie objekti, ir vēlējies piedāvāt, pamatojoties drīzāk uz konkrētiem un materiāliem nekā juridiskiem kritērijiem. Paredzētais mērķis bija, lai katram ar apdrošināto risku saistītajam apdrošinātajam objektam atbilstu konkrēts elements, kas ļautu to lokalizēt noteiktā dalībvalstī (spriedums, 2001. gada 14. jūnijs, Kvaerner, C‑191/99, EU:C:2001:332, 44. punkts).

30

Otrkārt, Tiesa ir norādījusi, ka šīs direktīvas 2. panta d) punkta pēdējā ievilkuma mērķis tostarp esot paredzēt atsauces tiesisko regulējumu tās vietas noteikšanai, kurā pastāv ar uzņēmējdarbību saistītais risks, ja šis risks nav īpaši saistīts ar ēku, transportlīdzekli vai ceļojumu. Lai šo mērķi sasniegtu, tiek ņemta vēra tās darbības veikšanas vieta, kuras risks tiek apdrošināts ar līgumu (šajā nozīmē skat. spriedumu, 2001. gada 14. jūnijs, Kvaerner, C‑191/99, EU:C:2001:332, 46. punkts).

31

No šīs judikatūras izriet, ka, lai noteiktu dalībvalsti, kurā atrodas ar apdrošināto risku saistītie apdrošinātie objekti Direktīvas 2009/138 157. panta 1. punkta izpratnē, it īpaši ir jāidentificē precīza darbība, uz kuras riskiem attiecas dažādi pamatlietā aplūkotie apdrošināšanas līgumi.

32

Šajā ziņā no iesniedzējtiesas lēmuma izriet, ka pamatlieta attiecas uz dažādu veidu līgumiem, kas attiecas uz dažāda veida riskiem.

33

Pirmkārt, pircēja vai mērķsabiedrības pārdevēja noslēgtās “garantiju un kompensācijas” apdrošināšanas priekšmets ir tas, ka apdrošināšanas sabiedrība sedz zaudējumus, kas pircējam rodas tāpēc, ka nav izpildītas garantijas, ko pārdevējs ir sniedzis pirkuma līgumā.

34

Otrkārt, atbildības nodokļu jomā apdrošināšanas mērķis ir nosegt risku, kas saistīts ar saistībām, ko uzņemas mērķsabiedrības pārdevējs attiecībā uz pēdējās minētās nodokļu situāciju pārdošanas brīdī par laikposmu pirms īpašumtiesību uz to nodošanas pircējam, un tādējādi aizsargāt vai nu pārdevēju, vai pircēju no atbildības, kas, iespējams, ir radusies mērķsabiedrībai pirms tās iegādes.

35

Ņemot vērā divos iepriekšējos punktos izklāstītos aizsardzības mērķus, apdrošināšanas līgumi katrā no šiem gadījumiem ir vērsti vienīgi uz to, lai apdrošinājuma ņēmēju, neatkarīgi no tā, vai tas darbojas kā mērķsabiedrības pircējs vai kā pārdevējs, aizsargātu pret risku, kas saistīts ar to, ka pārdevējs neizpilda garantijas un saistības, kuras tas ir uzņēmies pirkuma līgumā.

36

Šādos apstākļos, kā skaidri izriet no iesniedzējtiesas lēmuma, pamatlietā aplūkotie trīs apdrošināšanas līgumu veidi attiecas uz tāda līgumiskā riska apdrošināšanu, kas ir saistīts ar akciju vērtību un to, ka pircēja samaksātā cena ir taisnīga. Apdrošināšana attiecas tikai uz akciju vērtības samazināšanos, ko izraisa fakti, attiecībā uz kuriem pārdevējs ir sniedzis atsevišķas garantijas pirkuma līguma noslēgšanas laikā.

37

Ne “garantiju un kompensācijas” apdrošināšana, ne atbildības nodokļu jomā apdrošināšana nav vērstas uz to, lai segtu iespējamā kaitējuma vai finansiālo zaudējumu risku, kas saistīti ar mērķsabiedrības ekspluatāciju vai ar tās pareizu darbību.

38

Šajā ziņā Direktīvas 2009/138 13. panta 13) punkta d) apakšpunkta ii) punkta formulējumam pretrunā būtu tas – kā to piedāvā Somijas valdība –, ka automātiski tiek noteikta vieta, kurā notiek darbība, ar kuru saistītais risks ir apdrošināts ar apdrošināšanas līgumu, atkarībā no vietas, kurā ir reģistrēta mērķsabiedrība, jo šajā tiesību normā ir skaidri pateikts, ka, nosakot dalībvalsti, kurā atrodas ar apdrošināto risku saistītie apdrošinātie objekti, nozīme ir vienīgi “apdrošinājuma ņēmēja” reģistrācijas vietai.

39

Gadījumā, ja uzņēmuma pircējs kā apdrošinājuma ņēmējs ir noslēdzis apdrošināšanas līgumu, šis uzņēmums var tikt uzskatīts par “apdrošinājuma ņēmēja uzņēmumu” tikai no brīža, kad tam ir nodotas īpašumtiesības uz to.

40

Tā tas ir arī pretējā gadījumā, proti, ja uzņēmuma pārdevējs ir noslēdzis apdrošināšanas līgumu. Šajā gadījumā šis uzņēmums var tikt uzskatīts par “apdrošinājuma ņēmēja uzņēmumu” tikai līdz šim pašam datumam.

41

Ņemot vērā iepriekš minētos elementus, ir jāuzskata, pirmkārt, ka vieta, kurā notiek darbība, ar kuru saistīto risku sedz pamatlietā aplūkotie apdrošināšanas līgumi, ir tā apdrošinājuma ņēmēja reģistrācijas vieta, kurš atkarībā no aplūkotā apdrošināšanas līguma apjoma rīkojas vai nu kā pārdevējs, vai arī kā pircējs, bet ne mērķsabiedrības reģistrācijas vieta.

42

Otrkārt, no iepriekš izklāstītajiem apsvērumiem izriet, ka otrajā līdz ceturtajā jautājumā norādītajiem apstākļiem nav nozīmes šajā gadījumā.

43

Tādējādi uz uzdotajiem jautājumiem ir jāatbild, ka Direktīvas 2009/138 157. panta 1. punkta pirmā daļa, skatīta kopā ar šīs direktīvas 13. panta 13) punktu, ir jāinterpretē tādējādi, ka, ja apdrošināšanas sabiedrība, kas ir reģistrēta dalībvalstī, piedāvā apdrošināšanu, kas attiecas uz līgumiskajiem riskiem, kuri ir saistīti ar akciju vērtību un cenas taisnīgumu, ko pircējs ir samaksājis, iegādājoties uzņēmumu, šajos ietvaros noslēgtam apdrošināšanas līgumam netiešie nodokļi un parafiskālie maksājumi par apdrošināšanas prēmijām ir piemērojami tikai tajā dalībvalstī, kurā ir reģistrēts apdrošinājuma ņēmējs.

44

Attiecībā uz pamatlietas pusēm šī tiesvedība ir stadija procesā, kuru izskata iesniedzējtiesa, un tā lemj par tiesāšanās izdevumiem. Izdevumi, kas radušies, iesniedzot apsvērumus Tiesai, un kas nav minēto pušu izdevumi, nav atlīdzināmi.

Ar šādu pamatojumu Tiesa (sestā palāta) nospriež:

Eiropas Parlamenta un Padomes Direktīvas 2009/138/EK (2009. gada 25. novembris) par profesionālo kvalifikāciju atzīšanu (Maksātspēja II), kurā grozījumi izdarīti ar Eiropas Parlamenta un Padomes Direktīvu 2013/58/ES (2013. gada 11. decembris), 157. panta 1. punkta pirmā daļa, skatīta kopā ar šīs direktīvas 13. panta 13) punktu, ir jāinterpretē tādējādi, ka, ja apdrošināšanas sabiedrība, kas ir reģistrēta dalībvalstī, piedāvā apdrošināšanu, kas attiecas uz līgumiskajiem riskiem, kuri ir saistīti ar akciju vērtību un cenas taisnīgumu, ko pircējs ir samaksājis, iegādājoties uzņēmumu, šajos ietvaros noslēgtam apdrošināšanas līgumam netiešie nodokļi un parafiskālie maksājumi par apdrošināšanas prēmijām ir piemērojami tikai tajā dalībvalstī, kurā ir reģistrēts apdrošinājuma ņēmējs.