Byla C‑492/10

Immobilien Linz GmbH & Co. KG

prieš

Finanzamt Freistadt Rohrbach Urfahr

(Unabhängiger Finanzsenat, Außenstelle Linz prašymas priimti prejudicinį sprendimą)

„Apmokestinimas – Direktyva 69/335/EEB – Netiesioginiai mokesčiai – Kapitalo pritraukimas – 4 straipsnio 2 dalies b punktas – Kapitalo mokesčiu apmokestinami sandoriai – Bendrovės turto padidėjimas – Dalyvio teikiama paslauga – Nuostolių, patirtų dėl iki jų atsiradimo prisiimtų įsipareigojimų, perėmimas“

Sprendimo santrauka

Mokesčių nuostatos – Teisės aktų suderinimas – Netiesioginiai pritraukto kapitalo mokesčiai – Bendrovės turto padidėjimas

(Tarybos direktyvos 69/335 4 straipsnio 2 dalies b punktas)

Direktyvos 69/335 dėl netiesioginių mokesčių, taikomų kapitalui pritraukti [netiesioginių kapitalo pritraukimo mokesčių], iš dalies pakeistos Direktyva 85/303, 4 straipsnio 2 dalies b punktas turi būti aiškinamas taip, kad bendrovės nuostolių perėmimas, kuris jos dalyvio atliktas pagal prisiimtą įsipareigojimą prieš atsirandant šiems nuostoliams ir kuriuo tik siekiama užtikrinti nuostolių padengimą, nepadidina šios bendrovės turto.

Iš tiesų, nors dalyvio atliktas bendrovės patirtų nuostolių perėmimas iš principo turi būti traktuojamas kaip paslauga, dėl kurios padidėja šios bendrovės turtas, taip nėra nurodytų aplinkybių atveju. Šią išimtį pateisina tai, kad pagal bendrovės dalyvio iš anksto prisiimtą įsipareigojimą bendrovė, kurios naudai toks įsipareigojimas prisiimtas, negalės registruoti jokių nuostolių, nes jie automatiškai bus perkelti jos dalyviui, nepaisant jos ekonominės veiklos rezultatų. Todėl, esant tokiai specifinei situacijai, kai toks įsipareigojimas buvo prisiimtas prieš konstatuojant bendrovės nuostolius, akivaizdu, kad bendrovės ekonominės veiklos rezultatai nepakeis jos ekonominio potencialo.

(žr. 21–24, 26 punktus ir rezoliucinę dalį)

TEISINGUMO TEISMO (pirmoji kolegija) SPRENDIMAS

2011 m. gruodžio 1 d.(*)

„Apmokestinimas – Direktyva 69/335/EEB – Netiesioginiai mokesčiai – Kapitalo pritraukimas – 4 straipsnio 2 dalies b punktas – Kapitalo mokesčiu apmokestinami sandoriai – Turto padidėjimas – Dalyvio teikiama paslauga – Nuostolių, patirtų dėl iki jų atsiradimo prisiimtų įsipareigojimų, perėmimas“

Byloje C‑492/10

dėl Unabhängiger Finanzsenat, Auβenstelle Linz (Austrija) 2010 m. spalio 6 d. sprendimu, kurį Teisingumo Teismas gavo 2010 m. spalio 14 d., pagal SESV 267 straipsnį pateikto prašymo priimti prejudicinį sprendimą byloje

Immobilien Linz GmbH & Co. KG

prieš

Finanzamt Freistadt Rohrbach Urfahr

TEISINGUMO TEISMAS (pirmoji kolegija),

kurį sudaro kolegijos pirmininkas A. Tizzano, teisėjai M. Safjan, A. Borg Barthet (pranešėjas), E. Levits ir J.‑J. Kasel,

generalinis advokatas P. Mengozzi,

posėdžio sekretorė A. Impellizzeri, administratorė,

atsižvelgęs į rašytinę proceso dalį ir įvykus 2011 m. rugsėjo 8 d. posėdžiui,

išnagrinėjęs pastabas, pateiktas:

–        Immobilien Linz GmbH & Co. KG, atstovaujamos Rechtsanwalt J. Mitterer,

–        Finanzamt Freistadt Rohrbach Urfahr, atstovaujamo G. Wöss,

–        Austrijos vyriausybės, atstovaujamos C. Pesendorfer ir F. Koppensteiner,

–        Italijos vyriausybės, atstovaujamos G. Palmieri, padedamos avvocato dello Stato G. Aiello,

–        Europos Komisijos, atstovaujamos L. Lozano Palacios ir W. Mölls,

atsižvelgęs į sprendimą, priimtą susipažinus su generalinio advokato nuomone, nagrinėti bylą be išvados,

priima šį

Sprendimą

1        Prašymas priimti prejudicinį sprendimą pateiktas dėl 1969 m. liepos 17 d. Tarybos direktyvos 69/335/EEB dėl netiesioginių mokesčių, taikomų kapitalui pritraukti [netiesioginių kapitalo pritraukimo mokesčių] (OL L 249, p. 25; 2004 m. specialusis leidimas lietuvių k., 9 sk., 1 t., p. 11), iš dalies pakeistos 1985 m. birželio 10 d. Tarybos direktyva 85/303/EEB (OL L 156, p. 23; 2004 m. specialusis leidimas lietuvių k., 9 sk., 1 t., p. 122, toliau – Direktyva 69/335), 4 straipsnio 2 dalies b punkto išaiškinimo.

2        Šis prašymas pateiktas nagrinėjant ginčą tarp Immobilien Linz GmbH & Co. KG (toliau – Immobilien Linz), buvusios Immobilien Linz GmbH & Co. KEG (toliau – Immobilien Linz KEG), ir Finanzamt Freistadt Rohrbach Urfahr (Rohrbach Freistadt Urfahr mokesčių administratorius; toliau – Finanzamt) dėl Linco miesto (Austrija), kuris yra vienintelis šios bendrovės dalyvis, 2006 m. jos patirtų nuostolių perėmimo apmokestinimo kapitalo mokesčiu.

 Teisinis pagrindas

 Sąjungos teisės aktai

3        Direktyvos 69/335 1 straipsnyje numatyta:

„Valstybės narės apmokestina kapitalo įnašus į kapitalo bendroves mokesčiu, suderintu pagal 2–9 straipsnių nuostatas ir toliau vadinamu kapitalo mokesčiu.“

4        Šios direktyvos 3 straipsnyje apibrėžiama, kas laikoma kapitalo bendrove pagal šį straipsnį. Šio straipsnio 2 dalyje numatyta:

„Taikant šią direktyvą, kiekviena kita bendrovė, firma, asociacija arba pelno siekiantis juridinis asmuo yra laikomi kapitalo bendrovėmis. Tačiau apmokestinimo kapitalo mokesčiu atžvilgiu valstybė narė turi teisę jų tokiomis nelaikyti.“

5        Pagal tos pačios direktyvos 4 straipsnio 2 dalį:

„2.      Šiems sandoriams, jeigu 1984 m. liepos 1 dieną jiems buvo taikoma 1 % mokesčio norma, ir toliau gali būti taikomas kapitalo mokestis:

<…>

b)      kapitalo bendrovės turto padidėjimas dėl jai jos dalyvių teikiamų paslaugų, dėl kurių bendrovės kapitalas nepadidėja, tačiau dėl kurių keičiasi teisių bendrovėje struktūra arba gali padidėti bendrovės akcijų (dalių) vertė.

<...>“

 Austrijos teisės aktai

6        Pagrindinei bylai taikytinos redakcijos Kapitalo judėjimo mokesčio įstatymo (Kapitalverkehrssteuergesetz, BGBl. I, 52/2009; toliau − KVG) 2 straipsnio 2 ir 4 punktuose numatyta:

„Kapitalo mokesčiu apmokestinama:

2)      nacionalinėje teritorijoje įsteigtos kapitalo bendrovės dalyvių įmokos, vykdant jų santykiais su bendrove pagrįstą įsipareigojimą (pvz., tolesni įnašai, papildomi mokėjimai). Dalyvio įmokoms prilyginami atvejai, kai bendrovė savo lėšomis įvykdo dalyvio įsipareigojimą;

<...>

4)      tokios savanoriškos dalyvio įmokos į nacionalinėje teritorijoje įsteigtą kapitalo bendrovę, jei dėl to gali padidėti jo turimų bendrovės valdymo teisių vertė:

a)      subsidijos,

<…>“

7        KVG 4 straipsnio, pavadinto „Kapitalo bendrovė“, 2 dalyje numatyta:

„Pagal šį įstatymą kapitalo bendrovėmis taip pat laikomos:

1)      komanditinės bendrovės („Kommanditgesellschafen“, „KG“), kurių vienas iš komanditorių yra kapitalo bendrovė;

2)      smulkios komanditinės bendrovės („Kommandit-Erwerbsgesellschaften“, „KEG“), kurių vienas iš komanditorių yra kapitalo bendrovė,

<...>“

 Pagrindinė byla ir prejudicinis klausimas

8        Linco miesto taryba 2004 m. gruodžio 16 d. posėdyje nutarė atskirti miesto nekilnojamąjį turtą ir perduoti jo valdymo ir naudojimo einamąsias užduotis bendrovėms Immobilien Linz GmbH ir Immobilien Linz KEG (dabar – Immobilien Linz). Šiame posėdyje taip pat buvo nuspręsta, kad nuo 2005 biudžetinių metų Linco miestas šioms nekilnojamojo turto bendrovėms skirs metinę dalyvio subsidiją, kurios dydis bus nustatytas kiekvienų metų biudžeto projekte.

9        2005 m. balandžio 22 d. steigimo sutartimi buvo įsteigta bendrovė Immobilien Linz KEG. Neribota atsakomybė už šią bendrovę tenka Immobilien Linz GmbH, kurios vienintelis dalyvis savo ruožtu yra Linco miestas. Pastarasis taip pat yra vienintelis Immobilien Linz komanditorius.

10      2005 m. gruodžio 21 d. Immobilien Linz stebėtojų taryba patvirtino 2006 m. ūkinės veiklos planą. Tą pačią dieną Linco miestas, atstovaujamas jo mero, sutiko skirti šiai bendrovei būtino dydžio dalyvio subsidiją nuostoliams padengti, neviršijant šiame ūkinės veiklos plane numatytos maksimalios 11 862 000 EUR sumos. Ši subsidija buvo skirta remiantis 2004 m. gruodžio 16 d. savivaldybės tarybos nutarimu.

11      Linco miestas 2006 m. faktiškai suteikė Immobilien Linz 11 645 290,17 EUR dydžio subsidiją.

12      2008 m. sausio 29 d. sprendimu Finanzamt nustatė 116 452,90 EUR dydžio kapitalo mokestį, t. y. 1 % faktiškai suteiktos subsidijos. Šio sprendimo motyvai yra tokie:

„Pagal nusistovėjusią teismų praktiką dalyvių įnašai į jų bendrovę apmokestinami kapitalo mokesčiu. Tik perimant nuostolius pagal ilgalaikės veiklos rezultatų perleidimo sutartį neapmokestinama kapitalo mokesčiu. Esant dalyvio pasižadėjimui finansuoti remiantis detaliu finansavimo planu, vėlesni įnašai nėra privalomi įnašai, kaip tai suprantama pagal KVG 2 straipsnio 2 punktą. Tai yra savanoriški dalyvio įnašai, kurie apmokestinami kapitalo mokesčiu pagal KVG 2 straipsnio 4 punkto a papunktį.“

13      Immobilien Linz pateikė ieškinį dėl minėto Finanzamt sprendimo prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikusiam teismui motyvuodama tuo, kad 2004 m. gruodžio 16 d. savivaldybės tarybos nutarimu ir jos bendru sprendimu leisti padengti nuostolius, susijusius su Linco miesto nekilnojamojo turto valdymu, šis, kaip dalyvis, įsipareigojo Immobilien Linz padengti atsiradusius bendrovės nuostolius.

14      Prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikęs teismas abejoja, ar tam, kad būtų pripažintas bendrovės turto padidėjimas pagal Direktyvos 69/335 4 straipsnio 2 dalies b punktą, lemiamą reikšmę turi tai, kokia teisine forma bendrovės dalyvis įsipareigojo padengti būsimus bendrovės nuostolius. Viena vertus, Austrijos mokesčių administracija ir nacionaliniai teismai vadovaujasi principu, kad tik pagal veiklos rezultatų perleidimo sutartį vykdomas nuostolių perėmimas nelemia bendrovės turto padidėjimo. Kita vertus, Teisingumo Teismas, siekdamas nustatyti, ar yra bendrovės turto padidėjimas, 1990 m. kovo 28 d. Sprendime Siegen (C‑38/88, Rink. p. I‑1447) atsižvelgė tik į tai, ar dalyvio įsipareigojimas padengti nuostolius yra išankstinis, todėl bendrovės ateities nuostoliai neturės įtakos jos turto vertei.

15      Prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikęs teismas pažymi, kad specifinių įsipareigojimų padengti Immobilien Linz nuostolius, kurių dydis bendrovės preliminariai nurodomas biudžeto projekte ar šios bendrovės ūkinės veiklos plane, prisiėmimas prieš atitinkamų finansinių metų pradžią suteikia jai teisę, kuria ji gali remtis teismuose. Tai taikytina ir Linco miesto mero 2005 m. gruodžio 21 d. prisiimtam įsipareigojimui.

16      Tokiomis aplinkybėmis Unabhängiger Finanzsenat, Aussenstelle Linz, nusprendė sustabdyti bylos nagrinėjimą ir pateikti Teisingumo Teismui tokį prejudicinį klausimą:

„Ar tai, kad bendrovės nuostolius perėmė vienintelis jos dalyvis – viešasis juridinis asmuo, – kurio atstovas kompetentingo organo buvo įgaliotas kasmet skirti dalyvio subsidiją nuostoliams padengti, kurios dydis prieš ūkinių metų pradžią preliminariai nustatomas bendrovės priimame biudžeto projekte ar ūkinės veiklos plane, yra turto padidėjimas, kaip tai suprantama pagal Direktyvos 69/335/EEB 4 straipsnio 2 dalies b punktą <...>?“

 Dėl prejudicinio klausimo

17      Savo klausimu prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikęs teismas iš esmės klausia, ar tik tai, kad bendrovės nuostolius perėmė dalyvis, vykdydamas veiklos rezultatų perdavimo sutartį, sudarytą prieš atsirandant minėtiems nuostoliams, yra veiksmas, kuris nepadidina šios bendrovės turto, kaip tai suprantama pagal Direktyvos 69/335 4 straipsnio 2 dalies b punktą, ar toks atvejis yra ir tada, kai nuostoliai perimami vykdant išankstinį dalyvio įsipareigojimą, kuriuo siekiama tik užtikrinti šios bendrovės nuostolių ateityje padengimą.

18      Visų pirma reikia priminti, kad pagal Direktyvos 69/335 4 straipsnio 2 dalies b punktą kapitalo mokesčiu gali būti apmokestinamos dalyvių teikiamos paslaugos, dėl kurių padidėja bendrovės turtas (tačiau nepadidėja kapitalas) arba gali padidėti bendrovės dalių vertė.

19      Kalbant apie pirmąją sąlygą, susijusią su turto padidėjimu, reikia priminti, kad tiek, kiek šis turtas apibrėžiamas kaip visas turtas, kurį dalyviai perdavė bendrovei, kartu su jo vertės padidėjimu, turto padidėjimas iš esmės apima kapitalo bendrovės bet kokios formos turto padidėjimą (2006 m. kovo 30 d. Sprendimo Aro Tubi Trafilerie, C‑46/04, Rink. p. I‑3009, 34 punktas ir jame nurodyta teismo praktika). Todėl Teisingumo Teismas nusprendė, kad bendrovės nuostolių perėmimas, kurį atlieka vienas iš jos dalyvių, yra paslauga, kuri padidina šios bendrovės turtą, jei dėl to ši grąžinama į lygį, kurį buvo pasiekusi prieš atsirandant nuostoliams (minėto Sprendimo Siegen 13 punktas).

20      Dėl antrosios sąlygos, susijusios su dalių vertės padidėjimu, reikia pažymėti, kad jei dėl bendrovės nuostolių perėmimo, kurį atlieka vienas iš jos dalyvių, turtas tampa tokio dydžio, koks buvo prieš atsirandant šiems nuostoliams, šis veiksmas prisideda prie šios bendrovės ekonominio potencialo sustiprinimo. Todėl toks perėmimas turi būti laikomas galinčiu padidinti dalių vertę, kaip tai suprantama pagal Direktyvos 69/335 4 straipsnio 2 dalies b punktą (šiuo klausimu žr. 1991 m. vasario 5 d. Sprendimo Deltakabel, C‑15/89, Rink. p. I‑241, 13 punktą ir Sprendimo Trave-Schiffahrtsgesellschaft, C‑249/89, Rink. p. I‑257, 13 punktą).

21      Iš to darytina išvada, kad bendrovės nuostolių perėmimas, kurį atlieka vienas iš jos dalyvių, padidina šios bendrovės turtą, kaip tai suprantama pagal Direktyvos 69/335 4 straipsnio 2 dalies b punktą.

22      Tačiau minėto Sprendimo Siegen 13 ir 14 punktuose Teisingumo Teismas nusprendė, kad nors dalyvio atliktas bendrovės patirtų nuostolių perėmimas turi būti traktuojamas kaip paslauga, dėl kurios padidėja šios bendrovės turtas, taip nėra tuo atveju, kai toks perėmimas atliekamas įgyvendinant veiklos rezultatų perdavimo sutartį, sudarytą prieš atsirandant šiems nuostoliams, nes šis įsipareigojimas reiškia, kad bendrovės vėliau patirti nuostoliai neturės jokios reikšmės jos turto dydžiui.

23      Iš minėto Sprendimo Siegen matyti, kad Teisingumo Teismas pripažino išimtį, kai dalyvis perima nuostolius įgyvendindamas įsipareigojimą, prisiimtą prieš šiems nuostoliams atsirandant, nes šis įsipareigojimas reiškia, kad nuostoliai, kurių bendrovė patirs vėliau, neturės jokios reikšmės jos turto dydžiui. Toks minėtame Sprendime Siegen pateiktas aiškinimas patvirtintas 2002 m. rugsėjo 17 d. Sprendimu Norddeutsche Gesellschaft zur Beratung und Durchführung von Entsorgungsaufgaben bei Kernkraftwerken (C‑392/00, Rink. p. I‑7397, 21 punktas).

24      Šią išimtį pateisina tai, kad pagal bendrovės dalyvio iš anksto prisiimtą įsipareigojimą bendrovė, kurios naudai toks įsipareigojimas prisiimtas, negalės registruoti jokių nuostolių, nes jie automatiškai bus perkelti jos dalyviui, nepaisant jos ekonominės veiklos rezultatų. Todėl, esant tokiai specifinei situacijai, kokia yra pagrindinėje byloje, kai toks įsipareigojimas buvo prisiimtas prieš konstatuojant bendrovės nuostolius, akivaizdu, kad bendrovės ekonominės veiklos rezultatai nepakeis jos ekonominio potencialo.

25      Šiomis sąlygomis šios bendrovės nuostolių perėmimo, atlikto jos dalyvio, apmokestinimas kapitalo mokesčiu nėra pateisinamas, nes taip nepadidinamas bendrovės turtas.

26      Todėl į pateiktą klausimą reikia atsakyti taip: Direktyvos 69/335 4 straipsnio 2 dalies b punktas turi būti aiškinamas taip, kad bendrovės nuostolių perėmimas, kuris jos dalyvio atliktas pagal prisiimtą įsipareigojimą prieš atsirandant šiems nuostoliams ir kuriuo tik siekiama užtikrinti nuostolių padengimą, nepadidina šios bendrovės turto.

 Dėl bylinėjimosi išlaidų

27      Kadangi šis procesas pagrindinės bylos šalims yra vienas iš etapų prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikusio teismo nagrinėjamoje byloje, bylinėjimosi išlaidų klausimą turi spręsti šis teismas. Išlaidos, susijusios su pastabų pateikimu Teisingumo Teismui, išskyrus tas, kurias patyrė minėtos šalys, nėra atlygintinos.

Remdamasis šiais motyvais, Teisingumo Teismas (pirmoji kolegija) nusprendžia:

1969 m. liepos 17 d. Tarybos direktyvos 69/335/EEB dėl netiesioginių mokesčių, taikomų kapitalui pritraukti [netiesioginių kapitalo pritraukimo mokesčių], iš dalies pakeistos 1985 m. birželio 10 d. Tarybos direktyva 85/303/EEB, 4 straipsnio 2 dalies b punktas turi būti aiškinamas taip, kad bendrovės nuostolių perėmimas, kuris jos dalyvio atliktas pagal prisiimtą įsipareigojimą prieš atsirandant šiems nuostoliams ir kuriuo tik siekiama užtikrinti nuostolių padengimą, nepadidina šios bendrovės turto.

Parašai.

---

* Proceso kalba: vokiečių.