61997J0031

Disposizioni fiscali - Armonizzazione delle legislazioni - Imposte indirette sulla raccolta di capitali - Imposta sugli atti notarili che attestano il rimborso di un prestito obbligazionario - Inammissibilità

[Direttiva del Consiglio 69/335/CEE, artt. 11, lett. b), e 12, n. 1, lett. d)]

L'art. 11, lett. b), della direttiva 69/335, concernente le imposte indirette sulla raccolta di capitali, dev'essere interpretato nel senso che il divieto di assoggettare ad imposta i prestiti obbligazionari si estende al rimborso di tali prestiti. Se è vero che il detto articolo non menziona espressamente il rimborso di un prestito obbligazionario, ciò non toglie comunque che vietare la riscossione di un'imposta in occasione dell'emissione di un prestito obbligazionario, ma autorizzarlo in occasione del rimborso di un siffatto prestito avrebbe la conseguenza, in contrasto con l'obiettivo perseguito dalla direttiva, di assoggettare ad imposta il prestito in quanto operazione globale per la raccolta dei capitali. Del resto, l'art. 11, lett. b), vieta non soltanto di assoggettare ad imposta un prestito obbligazionario, ma anche tutte le formalità che vi ineriscono.

Pertanto l'art. 11, lett. b), dev'essere interpretato nel senso che il divieto di assoggettare i prestiti obbligazionari a imposta si applica all'imposta sugli strumenti notarili che attestano il rimborso di un prestito. Una siffatta imposta non può fruire della deroga prevista dall'art. 12, n. 1, lett. d), della detta direttiva, poiché il rimborso di un prestito obbligazionario costituisce una operazione finanziaria autonoma, distinta dalla cancellazione di un'iscrizione ipotecaria effettuata per garantire le obbligazioni risultanti dal prestito.

Nei procedimenti riuniti C-31/97 e C-32/97,

aventi ad oggetto le domande di pronuncia pregiudiziale proposta alla Corte, a norma dell'art. 177 del Trattato CEE, dal Tribunal Superior de Justicia della Catalogna (Spagna), nelle cause dinanzi ad esso pendenti tra

Fuerzas Eléctricas de Catalunya SA (FECSA) (C31/97),

Autopistas Concesionaria Española SA (C-32/97)

e

Departament d'Economía i Finances de la Generalitat de Catalunya,

domande vertenti sull'interpretazione degli artt. 11, lett. b), e 12 della direttiva del Consiglio 17 luglio 1969, 69/335/CEE, concernente le imposte indirette sulla raccolta di capitali (GU L 249, pag. 25),

LA CORTE

(Sesta Sezione),

composta dai signori G. Hirsch, presidente della Seconda Sezione, facente funzione di presidente della Sesta Sezione, G.F. Mancini, H. Ragnemalm (relatore), R. Schintgen e K.M. Ioannou, giudici,

avvocato generale: N. Fennelly

cancelliere: H. von Holstein, cancelliere aggiunto

viste le osservazioni scritte presentate:

- per la Fuerzas Eléctricas de Catalunya SA (FECSA), dall'avv. Leopoldo López-Aranda y Domingo, del foro di Madrid;

- per l'Autopistas Concesionaria Española SA, dall'avv. Francisco Bru Bonet, del foro di Barcellona;

- per il Departament d'Economía i Finances de la Generalitat de Catalunya, dal signor Aureliano García Fernández, Letrado de la Generalitat de Catalunya;

- per il governo spagnolo, dalla signora Paloma Plaza García, abogado del Estado, del servizio giuridico dello Stato, in qualità di agente;

- per la Commissione delle Comunità europee, dai signori Miguel Díaz-Llanos La Roche, consigliere giuridico, nonché dal signor Carlos Gómez de la Cruz e dalla signora Hélène Michard, membri del servizio giuridico, in qualità di agenti,

vista la relazione d'udienza,

sentite le osservazioni orali della Fuerzas Eléctricas de Catalunya SA (FECSA), rappresentata dall'avv. Leopoldo López-Aranda y Domingo, della Autopistas Concesionaria Española SA, rappresentata dall'avv. Marta Casas Caba, del foro di Barcellona, del Departament d'Economía i Finances de la Generalitat de Catalunya, rappresentata dal signor Ramón Castellar i Morales, Letrado de la Generalitat de Catalunya, del governo spagnolo, rappresentato dal signor Santiago Ortíz Vaamonde, abogado del Estado, in qualità di agente, e della Commissione, rappresentata dal signor Carlos Gómez de la Cruz, all'udienza del 7 maggio 1998,

sentite le conclusioni dell'avvocato generale, presentate all'udienza dell'11 giugno 1998,

ha pronunciato la seguente

Sentenza

1 Con ordinanze 3 e 9 dicembre 1996, pervenute in cancelleria il 23 gennaio 1997, il Tribunal Superior de Justicia della Catalogna ha sottoposto alla Corte, ai sensi dell'art. 177 del Trattato CE, una questione pregiudiziale vertente sull'interpretazione degli artt. 11, lett. b), e 12 della direttiva del Consiglio 17 luglio 1969, 69/335/CEE, concernente le imposte indirette sulla raccolta di capitali (GU L 249, pag. 25; in prosieguo: la «direttiva»).

2 Tale questione è stata sollevata nell'ambito di due controversie che vedono la Fuerzas Eléctricas de Catalunya SA (in prosieguo: la «FECSA») e, rispettivamente, la Autopistas Concesionaria Española SA (in prosieguo: l'«ACESA») opporsi al Departament d'Economía i Finances de la Generalitat de Catalunya (amministrazione fiscale della Regione autonoma di Catalogna, in prosieguo: l'«amministrazione fiscale») a proposito del pagamento di un'imposta sull'atto notarile che attesta il rimborso di un prestito obbligazionario.

3 Con ordinanza del presidente della Corte 4 febbraio 1997, i procedimenti sono stati riuniti ai fini della fase scritta e orale del procedimento e della sentenza.

4 La direttiva è intesa, in particolare, ad armonizzare gli elementi che contribuiscono alla determinazione e alla riscossione del tributo cui sono soggetti i conferimenti di capitali nelle società nell'ambito della Comunità, nel contesto della soppressione degli ostacoli fiscali che si frappongono alla libera circolazione dei capitali.

5 L'art. 11 della direttiva dispone:

«Gli Stati membri non sottopongono ad alcuna imposizione, sotto qualsiasi forma:

(...)

b) i prestiti, ivi comprese le rendite, contratti sotto forma di emissione di obbligazioni o di altri titoli negoziabili, quale che sia il loro emittente e tutte le formalità ad essi relative, nonché la creazione, l'emissione, l'ammissione in borsa, la messa in circolazione o la negoziazione di tali obbligazioni o di altri titoli negoziabili».

6 L'art. 12, n. 1, della direttiva prevede:

«Gli Stati membri possono applicare, in deroga alle disposizioni degli articoli 10 e 11:

a) imposte sui trasferimenti di valori mobiliari, riscosse forfettariamente o no;

b) imposte di trasferimento, ivi comprese le tasse di pubblicità fondiaria, sul conferimento ad una società, associazione o persona giuridica che persegue scopi di lucro, di beni immobili o di aziende commerciali situati sul loro territorio;

c) imposte di trasferimento sui beni di qualsiasi natura che sono oggetto di un conferimento ad una società, associazione o persona giuridica che persegue scopi di lucro, nella misura in cui il trasferimento di tali beni è remunerato altrimenti che con quote sociali;

d) imposte sulla costituzione, iscrizione o cancellazione di privilegi ed ipoteche;

e) diritti di carattere remunerativo;

f) l'imposta sul valore aggiunto».

7 Il sistema fiscale spagnolo prevede un'imposta sugli strumenti notarili disciplinata dal regio decreto legge 30 dicembre 1980, n. 3050, che approva il testo codificato della Ley del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados (legge relativa all'imposta sulle cessioni patrimoniali e sugli strumenti notarili; in prosieguo: la «legge»), e dal regio decreto 29 dicembre 1981, n. 3494, recante approvazione del suo regolamento di applicazione.

8 Secondo l'art. 1 della legge, l'imposta sulle cessioni patrimoniali e sugli strumenti notarili è un'imposta indiretta che si applica 1) alle cessioni patrimoniali a titolo oneroso, 2) alle operazioni societarie e 3) agli strumenti notarili.

9 A tenore dell'art. 28 della legge, l'imposta si applica alle scritture, atti e attestati notarili, nelle condizioni stabilite dall'art. 31. Il n. 2 di quest'ultimo articolo dispone che le minute di scritture e di documenti notarili, qualora abbiano per oggetto una quantità o un bene di valore determinabile e contengano atti o contratti che possono essere iscritti nei registri della proprietà, del commercio o della proprietà industriale, sono soggette ad un'imposta all'aliquota dello 0,5% per tali atti o contratti.

10 L'art. 20 del regolamento di applicazione precisa che il rimborso delle obbligazioni, pur non essendo soggetto all'imposta sulle cessioni patrimoniali, resta nondimeno soggetto all'imposta sugli strumenti notarili, sulla base del capitale prestato per le obbligazioni semplici e sulla base del capitale garantito negli altri casi.

11 Nella causa C-31/97, la FECSA ha proceduto, a mezzo di un atto notarile, al rimborso parziale di una emissione obbligazionaria per un importo di 378 650 000 PTA. L'amministrazione fiscale ha proceduto a una liquidazione fiscale relativa alla detta operazione, con la quale, applicando l'aliquota dello 0,5% all'importo del debito ammortizzato, ha constatato l'esistenza di un debito fiscale di 1 893 250 PTA.

12 Nella causa C-32/70, l'ACESA ha, pure mediante atto notarile, proceduto al rimborso di un prestito obbligazionario emesso nel 1971. Tale rimborso ha dato luogo alla liquidazione, da parte dell'amministrazione fiscale, di un debito d'imposta di 367 500 PTA quale imposta sugli strumenti notarili.

13 La FECSA e l'ACESA hanno impugnato ciascuna la rispettiva liquidazione dinanzi al Tribunal Económico Administrativo Regional della Catalogna, che ha respinto le loro domande. Esse hanno quindi adito il Tribunal Superior de Justicia della Catalogna, deducendo che l'assoggettamento, ai sensi della normativa nazionale, del rimborso dei prestiti obbligazionari all'imposta sugli strumenti notarili era in contrasto con la direttiva.

14 Ritenendo che la soluzione delle controversie per le quali era stato adito richiedesse un'interpretazione della direttiva, il giudice a quo ha deciso di sospendere il procedimento e di sottoporre alla Corte la seguente questione pregiudiziale:

«Se, in base a quanto disposto dagli artt. 11, lett. b), e 12 della direttiva del Consiglio 17 luglio 1969, 69/335/CEE, la pretesa dell'amministrazione spagnola di assoggettare all'imposta sugli strumenti notarili le scritture di ammortamento di obbligazioni (rimborsi di prestiti) sia compatibile con l'ordinamento comunitario o sia invece con esso incompatibile e debba di conseguenza essere respinta».

15 Con la sua questione, il giudice a quo desidera in sostanza sapere se l'art. 11, lett. b), della direttiva vada interpretato nel senso che il divieto di assoggettare i prestiti obbligazionari a imposta si applica all'imposta sugli strumenti notarili che attestano il rimborso di un prestito e, in caso affermativo, se una siffatta imposta possa beneficiare della deroga prevista, in particolare, dall'art. 12, n. 1, lett. d), della direttiva.

16 Il Regno di Spagna e l'amministrazione fiscale sostengono, in primo luogo, che l'art. 11, lett. b), della direttiva non menziona il rimborso dei prestiti tra le operazioni che non possono essere assoggettate all'imposta.

17 A questo proposito si deve ricordare che l'art. 11, lett. b), della direttiva vieta di sottoporre ad imposizione, sotto qualsiasi forma, i prestiti contratti sotto forma di emissione di obbligazioni o di altri titoli negoziabili, quale che sia il loro emittente, e tutte le formalità ad essi relative, nonché la creazione, l'emissione, l'ammissione in borsa, la messa in circolazione o la negoziazione di tali obbligazioni o altri titoli negoziabili.

18 Se è pertanto vero che l'art. 11, lett. b), della direttiva non menziona espressamente il rimborso di un prestito obbligazionario, ciò non toglie comunque che vietare la riscossione di un'imposta in occasione dell'emissione di un prestito obbligazionario, ma autorizzarla in occasione del rimborso di un siffatto prestito avrebbe la conseguenza, in contrasto con l'obiettivo perseguito dalla direttiva, di assoggettare ad imposta il prestito in quanto operazione globale per la raccolta di capitali.

19 Ne consegue che l'art. 11, lett. b), della direttiva dev'essere interpretato nel senso che il divieto di assoggettare all'imposta un prestito obbligazionario comprende anche il divieto di tassare il rimborso del prestito.

20 L'amministrazione fiscale deduce inoltre che la direttiva non si riferisce assolutamente ai documenti notarili redatti per il rimborso dei prestiti, quando tali atti costituiscono un requisito di forma essenziale per altre operazioni giuridiche, diverse dall'emissione del prestito o dal suo rimborso, come l'iscrizione nel registro della proprietà o del commercio degli ammortamenti dei prestiti iscritti nei detti registri.

21 Si deve a questo proposito ricordare che l'art. 11, lett. b), della direttiva vieta non solo la tassazione dei prestiti obbligazionari, ma anche quella di tutte le formalità ad essi relative.

22 E' pertanto sufficiente constatare che l'imposta di cui trattasi nella causa principale, anche se non colpisce il rimborso di un prestito in quanto tale, è cionondimeno percepita sull'atto notarile obbligatorio per fare registrare tale rimborso, cioè in ragione di una formalità ad esso relativa.

23 L'amministrazione fiscale sostiene, infine, che l'imposta di cui trattasi nella causa principale può essere percepita, quantomeno nella misura in cui si tratti di un prestito garantito da una ipoteca.

24 A questo riguardo, si deve riconoscere che gli Stati membri sono liberi, conformemente all'art. 12, n. 1, lett. d), della direttiva, di assoggettare a un tributo la cancellazione dei privilegi o di altre ipoteche. Tuttavia, il rimborso di un prestito obbligazionario costituisce una operazione finanziaria autonoma, distinta dalla cancellazione di un'iscrizione ipotecaria effettuata per garantire le obbligazioni risultanti dal prestito.

25 Ne consegue che, anche se un prestito obbligazionario è garantito da un'ipoteca, il suo rimborso non può essere soggetto ad imposta.

26 Alla luce di quanto precede, la questione sollevata va risolta dichiarando che l'art. 11, lett. b), della direttiva dev'essere interpretato nel senso che il divieto di assoggettare ad imposta i prestiti obbligazionari si applica all'imposta sugli atti notarili che attestano il rimborso di un prestito. Una siffatta imposta non può fruire della deroga prevista dall'art. 12, n. 1, lett. d), della direttiva.

Sulle spese

27 Le spese sostenute dal governo spagnolo e dalla Commissione delle Comunità europee, che hanno presentato osservazioni alla Corte, non possono dar luogo a rifusione. Nei confronti delle parti nella causa principale il presente procedimento costituisce un incidente sollevato dinanzi al giudice nazionale, cui spetta quindi statuire sulle spese.

Per questi motivi,

LA CORTE

(Sesta Sezione),

pronunciandosi sulla questione sottopostale dal Tribunal Superior de Justicia della Catalogna, con ordinanze 3 e 9 dicembre 1996, dichiara:

L'art. 11, lett. b), della direttiva del Consiglio 17 luglio 1969, 69/335/CEE, concernente le imposte indirette sulla raccolta di capitali, dev'essere interpretato nel senso che il divieto di assoggettare ad imposta i prestiti obbligazionari si applica all'imposta sugli atti notarili che attestano il rimborso di un prestito. Una siffatta imposta non può fruire della deroga prevista dall'art. 12, n. 1, lett. d), della direttiva.