61987J0123

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Disposizioni fiscali - Armonizzazione delle legislazioni - Imposte sulla cifra d' affari - Sistema comune dell' imposta sul valore aggiunto - Detrazione dell' imposta pagata a monte - Obblighi del contribuente - Detenzione di una fattura contenente determinate indicazioni - Indicazioni ulteriori prescritte dagli Stati membri - Ammissibilità - Presupposti

(( Direttiva del Consiglio 77/388/CEE, artt . 18, n . 1, lett . a ), e 22, nn . 3, lett . a ) e b ), e 8 ) ))

Gli artt . 18, n . 1, lett . a ), e 22, nn . 3, lett . a ) e b ), e 8 della sesta direttiva 77/388/CEE, in fatto di armonizzazione delle legislazioni degli Stati membri relative alle imposte sulla cifra d' affari consentono agli Stati membri di subordinare l' esercizio del diritto di detrazione alla detenzione di una fattura che contenga obbligatoriamente, oltre al minimo prescritto dalla direttiva, talune indicazioni necessarie per garantire la riscossione dell' imposta sul valore aggiunto ed il controllo da parte dell' amministrazione fiscale . Tali indicazioni, per il loro numero o per la loro tecnicità, non devono rendere praticamente impossibile o eccessivamente difficile l' esercizio del diritto di detrazione .

Nei procedimenti riuniti 123 e 330/87,

aventi ad oggetto due domande di pronunzia pregiudiziale proposte alla Corte, a norma dell' art . 177 del trattato CEE, dal tribunal de première instance di Bruxelles, nelle cause dinanzi ad esso pendenti tra

Léa Jeunehomme,

e

Société anonyme d' étude et de gestion immobilière "EGI",

e

Stato belga,

domande vertenti sull' interpretazione degli artt . 18, n . 1, lett . a ), 22, n . 3, lett . a ) e b ), della sesta direttiva 77/388/CEE del Consiglio, del 17 maggio 1977, in materia di armonizzazione delle legislazioni degli Stati membri relative alle imposte sulla cifra d' affari ( sistema comune d' imposta sul valore aggiunto : base imponibile uniforme ),

LA CORTE ( quinta sezione ),

composta dai signori : G . Bosco, presidente della quinta sezione, J.C . Moitinho de Almeida, presidente di sezione, U . Everling, Y . Galmot e R . Joliet, giudici,

avvocato generale : Sir Gordon Slynn

cancelliere : B . Pastor, amministratore

viste le osservazioni presentate nel procedimento 123/87,

- per la sig.ra Jeunehomme, attrice nella causa principale, rappresentata dagli avv.ti J.P . Davreux e G . Van Fraeyenhoven, del foro di Bruxelles,

- per il governo del regno del Belgio, rappresentato dal sig . H . De Belder, direttore degli affari europei presso il Ministero degli affari esteri, del commercio estero e della cooperazione allo sviluppo,

- per il governo della Repubblica federale di Germania, rappresentata dai sigg . M . Seidel e D . Knopp, del Ministero federale dell' economia,

- per il governo del regno di Spagna, rappresentato dai sigg . M.F.J . Conde de Saro e R . García-Valdecasas Fernández, del Ministero degli affari esteri,

- per la Commissione delle Comunità europee, rappresentata dal sig . J.F . Buehl, consigliere giuridico della Commissione, e dal sig . D . Calleja, membro del suo servizio giuridico, in qualità di agente,

nella causa 330/87,

- per la "EGI" SA, attrice nella causa principale, rappresentata dall' avv . G . Van Fraeyenhoven, del foro di Bruxelles,

- per il governo del regno del Belgio, rappresentato dal sig . J . Dussart, ispettore generale presso il Ministero delle finanze, in qualità di agente, assistito dall' avv . K . Lenaerts, del foro di Bruxelles,

- per il governo della Repubblica portoghese, rappresentato dai sigg . M.L.I . Fernandes e A . Correia, del Ministero degli affari esteri,

- per il governo del regno di Spagna, rappresentato dai sigg . M.F.J . Conde de Saro e R . García-Valdecasas Fernández, del Ministero degli affari esteri,

- per la Commissione delle Comunità europee, rappresentata dal sig . J.F . Buehl, consigliere giuridico della Commissione e dal sig . D . Calleja, membro del suo servizio giuridico, in qualità di agente,

vista la relazione d' udienza ed in esito alla fase orale dell' 8 marzo 1988,

sentite le conclusioni dell' avvocato generale presentate all' udienza del 31 maggio 1988,

ha pronunziato la seguente

Sentenza

1 Con sentenze 6 aprile e 16 ottobre 1987 giunte alla Corte rispettivamente il 9 aprile e il 20 ottobre 1987, il tribunal de première instance di Bruxelles ha sollevato, a norma dell' art . 177 del trattato CEE, due questioni pregiudiziali relative all' interpretazione degli artt . 18, n . 1, lett . a ), e 22, n . 3, lett . a ) e b ), della sesta direttiva 77/388/CEE del Consiglio, del 17 maggio 1977, in materia di armonizzazione delle legislazioni degli Stati membri relative alle imposte sulla cifra d' affari (( sistema comune d' imposta sulla cifra d' affari : base imponibile uniforme ( GU L 145, pag . 1 ), in prosieguo : la "sesta direttiva ")).

2 Dette questioni sono sorte nell' ambito di due liti fra lo Stato belga e, rispettivamente, la sig.ra Léa Jeunehomme, commerciante di autovetture d' occasione ( procedimento 123/87 ), e la Société anonyme d' étude e de gestion immobilière "EGI" ( procedimento 330/87 ).

3 Nella prima controversia la sig.ra Jeunehomme chiede l' annullamento di quattro ingiunzioni con le quali lo Stato belga esige il rimborso degli importi di talune imposte sul valore aggiunto che essa avrebbe indebitamente detratto in considerazione delle disposizioni di legge vigenti ed in particolare quelle relative alle indicazioni che devono recare le fatture, nonché la revoca dei sequestri effettuati in esecuzione di dette ingiunzioni .

4 Le detrazioni in questione riguardano l' acquisto di autovetture d' occasione, le cui fatture rilasciate dal fornitore contenevano, secondo l' amministrazione fiscale belga, talune irregolarità . Il numero d' iscrizione nel registro delle fatture in uscita sarebbe stato omesso, sarebbero stati indicati indirizzi fittizi e numeri di partita IVA cessati, vi figurerebbero firme diverse per gli stessi nomi e sarebbe carente l' identificazione degli autoveicoli venduti .

5 Nella seconda controversia, la EGI chiede in sostanza l' annullamento dell' ingiunzione mirante essa pure al rimborso degli importi di talune imposte sul valore aggiunto che sarebbero state detratte in spregio delle disposizioni di leggi vigenti relative alle indicazioni che devono recare le fatture nonché al rimborso del credito d' imposta che le spetterebbe; essa chiede pure gli interessi di mora ed un' indennità pari a 25 000 BFR per causa temeraria e defatigatoria .

6 Le detrazioni in esame riguardano beni e servizi forniti alla EGI da due imprese, Cotradec e Salegno . Secondo l' amministrazione tributaria belga, le fatture rilasciate dalla Cotradec non contengono il numero di partita IVA del fornitore, non indicano la data di fornitura dei beni o in cui è terminato il servizio e non indicano in modo sufficiente il nome o la ragione sociale del soggetto passivo . La descrizione dei beni e dei servizi sarebbe del tutto insufficiente in tutte le fatture in questione .

7 In forza dell' art . 2 del regio decreto 23 luglio 1969, n . 1, relativo ai provvedimenti miranti a garantire il versamento dell' IVA, le indicazioni specifiche che devono figurare nelle fatture sono le seguenti :

- data del rilascio della fattura;

- numero d' iscrizione nel registro delle fatture d' uscita ( che deve figurare non solo sulla copia della fattura, ma soprattutto sull' originale rilasciato al cliente );

- identità del fornitore del bene o del servizio e del cliente ( nome e indirizzo degli interessati );

- data di fornitura del bene o in cui ha avuto termine la prestazione del servizio;

- denominazione corrente e quantità dei beni o natura dei servizi, con specificazione degli elementi necessari per determinare l' aliquota;

- prezzo del bene o del servizio ed altri elementi della base imponibile;

- aliquota dell' IVA;

- importo dell' IVA applicata;

- indicazione della causa d' esenzione, qualora l' operazione fatturata sia esente da imposta .

8 Per quanto riguarda gli autoveicoli, l' art . 4 del regio decreto 20 luglio 1970, n . 17, relativo alla fissazione di una base minima d' imposta per gli autoveicoli, in fatto d' IVA, dispone che le fatture e qualsiasi altro documento relativo alla fornitura nel paese o all' importazione di un autoveicolo devono indicare i dati necessari per la determinazione del prezzo di catalogo, per l' identificazione del tipo di autoveicolo e dell' attrezzatura ed accessori dello stesso . Queste indicazioni riguardano in particolare la marca, il modello, l' anno di costruzione, la cilindrata, la potenza del motore e il modello della carrozzeria, nonché il numero di telaio e l' anno della prima messa in circolazione dell' autoveicolo fornito nel paese o importato .

9 Il tribunal de première instance di Bruxelles ricorda la prassi dell' amministrazione tributaria belga secondo la quale, quando sussistono dubbi, la fattura non dispensa il soggetto passivo dal dimostrare che sussistono i presupposti per fruire del diritto alla detrazione . Per quanto riguarda le fatture irregolari quanto alla forma, la detrazione è consentita quando l' operazione risulta reale .

10 Ritenendo che la prescrizione, fatta dalla legge belga, di indicare taluni dati nelle fatture, oltre a quelli contemplati dall' art . 22, n . 3, lett . b ), della sesta direttiva, fa sorgere la questione della compatibilità di questa legge nei confronti della direttiva summenzionata, il tribunal de première instance di Bruxelles ha sottoposto alla Corte due questioni pregiudiziali così redatte :

Causa 123/87

"Se gli artt . 18, n . 1, lett . a ), e 22, n . 3, lett . a ) e b ), della sesta direttiva consentano allo Stato belga di subordinare l' esercizio del diritto alla detrazione al possesso di un documento che deve contenere non solo le indicazioni proprie di una fattura intesa nel senso tradizionale definito dal diritto commerciale, ma anche altre indicazioni, estranee alla natura, all' essenza e all' oggetto di una fattura commerciale, enumerate nell' art . 2 del regio decreto 23 luglio 1969, n . 1 adottato in esecuzione del codice belga dell' IVA ".

Causa 330/87

"Se gli artt . 18, n . 1, lett . a ) e 22, n . 3, lett . a ) e b ), della sesta direttiva consentano allo Stato belga di subordinare l' esercizio del diritto a detrazione al possesso di un documento che deve contenere non solo le indicazioni proprie di una fattura intesa nel senso tradizionale definito dal diritto commerciale, ma anche altre indicazioni, estranee alla natura, all' essenza e allo scopo di una fattura commerciale, enumerate nell' art . 2, del regio decreto 23 luglio 1969, n . 1, adottato in esecuzione del codice belga dell' IVA, le quali hanno natura puramente tecnica e sono destinate ad agevolare il controllo sulla riscossione dell' imposta basandosi sulla contabilità della controparte del soggetto passivo ".

11 Per una più ampia esposizione degli antefatti, dello svolgimento del procedimento e delle osservazioni scritte presentate alla Corte si fa rinvio alla relazione d' udienza . Questi aspetti del fascicolo sono riprodotti in prosieguo solo nella misura necessaria per il ragionamento della Corte .

12 Con le questioni sollevate il giudice nazionale vuole sapere in sostanza se gli artt . 18, n . 1, lett . a ), e 22, n . 3, lett . a ) e b ), della sesta direttiva consentano o no agli Stati membri di subordinare l' esercizio del diritto di detrazione alla detenzione di una fattura contenente obbligatoriamente talune indicazioni destinate a garantire l' applicazione dell' imposta sul valore aggiunto e il suo controllo da parte dell' amministrazione tributaria .

13 Si deve osservare anzitutto che, come la Corte ha sottolineato particolarmente nella sentenza 5 maggio 1982 ( Schul, causa 15/81, Racc . pag . 1409 ), uno degli elementi fondamentali del sistema dell' IVA consiste nel fatto che in ciascun negozio l' IVA può essere riscossa solo previa detrazione dell' importo dell' IVA che ha colpito direttamente il costo delle varie voci che costituiscono il prezzo dei beni e dei servizi e che il sistema delle detrazioni è predisposto in modo che solo i soggetti passivi sono autorizzati a detrarre dall' IVA, da essi dovuta, l' IVA che ha già colpito i beni e i servizi a monte .

14 Onde poter così detrarre l' imposta sul valore aggiunto dovuta o versata per i beni che gli sono o saranno forniti e per i servizi che gli sono o saranno prestati da un altro soggetto, il soggetto passivo dev' essere in possesso di una fattura stesa conformemente all' art . 22, n . 3, della direttiva (( art . 18, n . 1, lett . a ) )). Questa disposizione stabilisce che la fattura deve indicare, in modo distinto, il prezzo al netto dell' imposta e l' imposta corrispondente per ciascuna aliquota nonché, eventualmente, l' esenzione (( lett . b ) )) ed altresì, che gli Stati membri stabiliscono i criteri secondo i quali un documento può considerarsi come sostitutivo della fattura (( lett . c ) )).

15 Si deve osservare poi che l' art . 22, n . 8, della direttiva dispone che "(...) gli Stati membri hanno la facoltà di stabilire altri obblighi che essi ritengano necessari ad assicurare l' esatta riscossione dell' imposta e ad evitare le frodi ". Gli Stati membri non sono tenuti, per esercitare questa facoltà, a ricorrere al procedimento di cui all' art . 27 della direttiva . Infatti, l' art . 22, n . 8, è una disposizione speciale, limitata al settore specifico degli obblighi dei contribuenti, e riguarda solo la facoltà degli Stati membri di imporre obblighi diversi da quelli contemplati dalla direttiva .

16 Da quanto precede risulta che, per quel che riguarda l' esercizio del diritto di detrazione nelle circostanze summenzionate, che sono quelle della fattispecie, la direttiva si limita a prescrivere una fattura che contenga determinate indicazioni . Gli Stati membri hanno la facoltà di prescriver ulteriori indicazioni per garantire l' esatta riscossione dell' imposta sul valore aggiunto, nonché il suo controllo da parte dell' amministrazione tributaria .

17 La prescrizione, per l' esercizio del diritto di detrazione, di altre indicazioni in fattura oltre a quelle enumerate dall' art . 22, n . 3, lett . b ), della direttiva deve tuttavia limitarsi a quanto necessario per garantire la riscossione dell' imposta sul valore aggiunto e il suo controllo da parte degli uffici tributari . Inoltre, siffatte indicazioni non devono, per il loro numero e per la loro tecnicità, rendere praticamente impossibile o eccessivamente difficile l' esercizio del diritto di detrazione .

18 Si devono quindi risolvere le questioni pregiudiziali nel senso che gli artt . 18, n . 1, lett . a ) e 22, n . 3, lett . a ) e b ), della sesta direttiva 77/388/CEE del Consiglio, del 17 maggio 1977, consentono agli Stati membri di subordinare l' esercizio del diritto di detrazione alla detenzione di una fattura che contenga obbligatoriamente talune indicazioni necessarie per garantire la riscossione dell' imposta sul valore aggiunto e il controllo da parte dell' amministrazione tributaria . Tali indicazioni non devono, per il loro numero o per la loro tecnicità, rendere praticamente impossibile o eccessivamente difficile l' esercizio del diritto di detrazione .

19 Spetta al giudice nazionale valutare se le indicazioni prescritte dalla disciplina belga siano o no conformi ai criteri sopraenunciati .

Sulle spese

20 Le spese sostenute dai governi tedesco, belga, spagnolo, portoghese e dalla Commissione delle Comunità europee, che hanno presentato osservazioni alla Corte non sono ripetibili . Nei confronti delle parti nella causa principale il presente procedimento costituisce un incidente sollevato dinanzi al giudice nazionale, cui spetta quindi statuire sulle spese .

Per questi motivi,

LA CORTE ( quinta sezione ),

pronunziandosi sulle questioni ad essa sottoposte dal tribunal de première instance di Bruxelles, con sentenze 6 aprile e 16 ottobre 1987, dichiara :

Gli artt . 18, n . 1, lett . a ) e 22, n . 3, lett . a ) e b ), della sesta direttiva 77/388/CEE del Consiglio, del 17 maggio 1977, consentono agli Stati membri di subordinare l' esercizio del diritto di detrazione alla detenzione di una fattura che contenga obbligatoriamente talune indicazioni necessarie per garantire la riscossione dell' imposta sul valore aggiunto e il controllo da parte dell' amministrazione fiscale . Tali indicazioni non devono, per il loro numero o per la loro tecnicità, rendere praticamente impossibile o eccessivamente difficile l' esercizio del diritto di detrazione .