Causa C-5/05

Staatssecretaris van Financiën

contro

B.F. Joustra

(domanda di pronuncia pregiudiziale proposta dallo Hoge Raad der Nederlanden)

«Disposizioni tributarie — Armonizzazione delle legislazioni — Direttiva 92/12/CEE — Accise — Vino — Artt. 7‑10 — Determinazione dello Stato membro in cui le accise sono esigibili — Acquisto da parte di un soggetto privato per il fabbisogno proprio e di altri soggetti privati — Spedizione in un altro Stato membro da parte di un’impresa di trasporti — Regime applicabile nello Stato membro di destinazione»

Conclusioni dell’avvocato generale F.G. Jacobs, presentate il 1° dicembre 2005 

Sentenza della Corte (Terza Sezione) 23 novembre 2006 

Massime della sentenza

Disposizioni tributarie — Armonizzazione delle legislazioni — Accise — Direttiva 92/12 — Prodotti soggetti ad accisa — Determinazione dello Stato membro in cui è esigibile l’accisa

(Direttiva del Consiglio 92/12, artt. 7, 8 e 22, n. 3)

La direttiva 92/12, relativa al regime generale, alla detenzione, alla circolazione ed ai controlli dei prodotti soggetti ad accisa, dev’essere interpretata nel senso che nel caso in cui un privato, che non agisca a titolo professionale e non persegua scopi lucrativi, acquisti in un primo Stato membro, per il proprio fabbisogno personale e per quello di altri privati, prodotti soggetti ad accisa già immessi in consumo in tale Stato membro e li faccia spedire in un secondo Stato membro, per proprio conto, da un’impresa di trasporti stabilita in questo stesso secondo Stato, trova applicazione l’art. 7 della direttiva e non il successivo art. 8, con la conseguenza che le accise vengono parimenti riscosse in quest’ultimo Stato.

Infatti, ai fini dell’applicazione della direttiva 92/12, i prodotti non detenuti a fini personali e che dunque non rientrano nell’ambito dell’art. 8 della direttiva devono essere necessariamente considerati detenuti a fini commerciali e, per questa ragione, rientrare nell’ambito dell’art. 7 della medesima. Orbene, l’applicazione del menzionato art. 8 esige che i prodotti di cui trattasi siano stati trasportati personalmente dal privato che li abbia acquistati. A termini dell’art. 7, n. 6, della direttiva medesima, le accise versate nel primo Stato verranno, in tal caso, rimborsate conformemente alle disposizioni dell’art. 22, n. 3, della direttiva stessa.

(v. punti 29, 37, 53 e dispositivo)

SENTENZA DELLA CORTE (Terza Sezione)

23 novembre 2006 (*)

«Disposizioni tributarie – Armonizzazione delle legislazioni – Direttiva 92/12/CEE – Accise – Vino – Artt. 7‑10 – Individuazione dello Stato membro in cui le accise sono esigibili – Acquisto da parte di un soggetto privato per il fabbisogno proprio e di altri soggetti privati – Spedizione in un altro Stato membro da parte di un’impresa di trasporti – Regime applicabile nello Stato membro di destinazione»

Nel procedimento C‑5/05,

avente ad oggetto la domanda di pronuncia pregiudiziale proposta alla Corte, ai sensi dell’art. 234 CE, dallo Hoge Raad der Nederlanden (Paesi Bassi), con ordinanza 7 gennaio 2005, pervenuta in cancelleria in pari data, nella causa

Staatssecretaris van Financiën

contro

B. F. Joustra,

LA CORTE (Terza Sezione),

composta dal sig. A. Rosas, presidente di sezione, dai sigg. A. Borg Barthet e A. Ó Caoimh (relatore), giudici,

avvocato generale: sig. F.G. Jacobs

cancelliere: sig. R. Grass

vista la fase scritta del procedimento,

viste le osservazioni presentate:

–       per il governo olandese, dalla sig.ra H.G. Sevenster, in qualità di agente;

–       per il governo italiano, dall’avv. I.M. Braguglia, in qualità di agente, assistito dall’avv. G. Albenzio, avvocato dello Stato;

–       per il governo polacco, dal sig. T. Nowakowski, in qualità di agente;

–       per il governo portoghese, dai sigg. L. Fernandes e Â. Seiça Neves, in qualità di agenti;

–       per il governo svedese, dalla sig.ra K. Wistrand, in qualità di agente;

–       per il governo del Regno Unito, dal sig. M. Bethell, in qualità di agente, assistito dalla sig.ra S. Moore, barrister;

–       per la Commissione delle Comunità europee, dai sigg. P. van Nuffel e K. Gross, in qualità di agenti,

sentite le conclusioni dell’avvocato generale, presentate all’udienza del 1° dicembre 2005,

ha pronunciato la seguente

Sentenza

1       La domanda di pronuncia pregiudiziale verte sull’interpretazione degli artt. 7‑9 della direttiva del Consiglio 25 febbraio 1992, 92/12/CEE, relativa al regime generale, alla detenzione, alla circolazione ed ai controlli dei prodotti soggetti ad accisa (GU L 76, pag. 1), nel testo modificato dalla direttiva del Consiglio 14 dicembre 1992, 92/108/CEE (GU L 390, pag. 124; in prosieguo: la «direttiva»).

2       Tale domanda è stata proposta nell’ambito di una controversia tra lo Staatssecretaris van Financiën (segretario di Stato delle Finanze) e il sig. Joustra in merito all’applicazione nei Paesi Bassi di accise su vini acquistati da quest’ultimo in Francia per il fabbisogno sia proprio sia di altri soggetti privati e spedito nei Paesi Bassi, per conto del medesimo, da parte di un’impresa di trasporti stabilita in quest’ultimo Stato membro.

 Il contesto normativo

 La normativa comunitaria

3       I ‘considerando’ 5‑8 della direttiva così recitano:

«considerando che qualsiasi fornitura, detenzione in previsione della fornitura o destinazione all’uso di un operatore che svolga un’attività economica a titolo indipendente o all’uso di un organismo di diritto pubblico, avente luogo in uno Stato membro diverso da quello di immissione in consumo, rende l’accisa esigibile in quest’ultimo Stato membro;

considerando che i prodotti soggetti ad accisa che sono acquistati dai privati per proprio uso, trasportati dai medesimi, devono essere tassati nello Stato membro in cui tali prodotti sono stati acquistati;

considerando che, per stabilire che i prodott[i] soggetti ad accisa non sono detenuti a fini personali bensì a fini commerciali, gli Stati membri devono tener conto di un certo numero di criteri;

considerando che i prodotti soggetti ad accisa acquistati da persone non aventi la qualità di depositario autorizzato, operatore registrato o non registrato, che sono spediti o trasportati direttamente o indirettamente dal venditore o per suo conto, devono essere assoggettati ad accisa nello Stato membro di destinazione».

4       Gli artt. 1‑10 della direttiva costituiscono il titolo I della medesima, intitolato «Disposizioni generali».

5       La direttiva si applica, ai sensi dell’art. 3, n. 1, della medesima, a livello comunitario, agli oli minerali, all’alcool e alle bevande alcoliche nonché ai tabacchi lavorati.

6       L’art. 4 della direttiva contiene la definizione seguente:

«(…)

e)      operatore non registrato: la persona fisica o giuridica che non ha la qualifica di depositario autorizzato, abilitata, nell’esercizio della sua professione, a ricevere a titolo occasionale prodotti soggetti ad accisa in regime di sospensione dei diritti di accisa provenienti da un altro Stato membro. Detto operatore non può detenere, né spedire i prodotti in regime di sospensione dei diritti di accisa. Prima della spedizione delle merci, l’operatore non registrato deve garantire il pagamento dei diritti di accisa presso le autorità fiscali dello Stato membro di destinazione».

7       L’art. 6, n. 1, della direttiva così recita:

«1.      L’accisa diviene esigibile all’atto dell’immissione in consumo (…)

Si considera immissione in consumo di prodotti soggetti ad accisa:

a)      lo svincolo, anche irregolare, da un regime sospensivo;

b)      la fabbricazione, anche irregolare, dei prodotti in questione al di fuori di un regime sospensivo;

c)      l’importazione, anche irregolare, dei prodotti in questione, quando essi non sono vincolati a un regime sospensivo».

8       Il successivo art. 7 così dispone:

«1.       Nel caso in cui prodotti soggetti ad accisa, che siano già stati immessi in consumo in uno Stato membro, sono detenuti a scopo commerciale in un altro Stato membro, le accise vengono riscosse nello Stato membro in cui i prodotti sono detenuti.

2.      A tal fine, fatto salvo l’articolo 6, quando prodotti che siano già stati immessi in consumo ai sensi dell’articolo 6 in uno Stato membro sono forniti o destinati ad essere forniti o destinati all’uso, all’interno di un altro Stato membro per le esigenze di un operatore che svolge in modo indipendente un’attività economica o per le esigenze di un organismo di diritto pubblico, l’accisa diventa esigibile in tale altro Stato membro.

3.      L’accisa è dovuta, a seconda del caso, da parte della persona che effettua la fornitura, della persona che detiene i prodotti destinati ad essere forniti o della persona [o] alla quale i prodotti sono forniti all’interno di uno Stato membro diverso da quello in cui i prodotti sono già stati immessi in consumo, oppure da parte dell’operatore professionale o dell’organismo di diritto pubblico.

4.      I prodotti di cui al paragrafo 1 circolano tra i territori dei diversi Stati membri sotto scorta di un documento di accompagnamento in cui sono menzionati i principali elementi del documento di cui all’articolo 18, paragrafo 1. La forma e il contenuto di questo documento sono stabiliti secondo la procedura prevista dall’articolo 24 della presente direttiva.

5.      La persona, l’operatore o l’organismo di cui al paragrafo 3 deve conformarsi alle seguenti prescrizioni:

a)      presentare, prima della spedizione delle merci, una dichiarazione alle autorità fiscali dello Stato membro di destinazione e garantire il pagamento dei diritti di accisa;

b)      pagare i diritti di accisa dello Stato membro di destinazione secondo le modalità previste da tale Stato membro;

c)      sottoporsi ad ogni controllo che permetta all’amministrazione dello Stato membro di destinazione di accertare l’arrivo effettivo delle merci e il pagamento dei diritti di accisa di cui esse sono gravate.

6.      I diritti di accisa corrisposti nel primo Stato membro di cui al paragrafo 1 sono rimborsati secondo le disposizioni dell’articolo 22, paragrafo 3».

9       A termini dell’art. 8 della direttiva:

«Per i prodotti acquistati dai privati per proprio uso e trasportati dai medesimi, il principio che disciplina il mercato interno stabilisce che i diritti di accisa siano riscossi dallo Stato membro in cui i prodotti sono acquistati».

10     Il successivo art. 9 così dispone:

«1.      Fatti salvi gli articoli 6, 7 e 8, l’accisa diventa esigibile allorché i prodotti immessi in consumo in uno Stato membro sono detenuti per scopi commerciali in un altro Stato membro.

In tal caso, l’accisa va pagata nello Stato membro nel cui territorio si trovano i prodotti ed è esigibile nei confronti del detentore dei prodotti.

2.      Per stabilire che i prodotti contemplati dall’articolo 8 sono destinati a scopi commerciali, gli Stati membri devono, fra l’altro, tener conto dei seguenti elementi:

–       status commerciale e ragioni del detentore dei prodotti;

–       luogo in cui i prodotti si trovano o, se del caso, il modo di trasporto utilizzato;

–       qualsiasi documento relativo a tali prodotti;

–       natura dei prodotti;

–       quantitativo dei prodotti.

Per l’applicazione del primo comma, quinto trattino, gli Stati membri possono stabilire, esclusivamente come elemento di prova, livelli indicativi. Questi ultimi non possono essere inferiori a:

(…)

b)      Bevande alcoliche      

         (…)

         vino (di cui 60 litri, al massimo, di vino spumante) 90 litri

         (…)

3.      Gli Stati membri possono altresì prevedere che l’accisa diventi esigibile nello Stato membro di consumo al momento dell’acquisto di oli minerali già immessi in consumo in un altro Stato membro qualora questi prodotti siano trasportati con modi di trasporto atipici, da privati o per conto di questi ultimi. (…)».

11     Ai sensi del successivo art. 10:

«1.       I prodotti soggetti ad accisa acquistati da persone non aventi la qualità di depositario autorizzato o di operatore registrato o non registrato, che sono spediti o trasportati direttamente o indirettamente dal venditore o per suo conto, sono soggetti ad accisa nello Stato membro di destinazione. Ai fini del presente articolo, si intende per Stato membro di destinazione lo Stato membro di arrivo della spedizione o del trasporto.

2.      A tal fine, ove si tratti della fornitura di prodotti soggetti ad accisa e già immessi in consumo in uno Stato membro, la quale dia luogo ad una spedizione o a un trasporto dei prodotti stessi, direttamente o indirettamente a cura del venditore o per suo conto, a destinazione di una persona di cui al paragrafo 1 stabilita in un altro Stato membro, l’accisa su tali prodotti è esigibile nello Stato membro di destinazione.

3.      L’accisa dello Stato membro di destinazione è esigibile nei confronti del venditore al momento della fornitura. Tuttavia gli Stati membri possono adottare disposizioni le quali prevedano che l’accisa debba essere pagata da un rappresentante fiscale, diverso dal destinatario dei prodotti. Questo rappresentante fiscale deve essere stabilito nello Stato membro di destinazione ed essere autorizzato dalle autorità fiscali di quest’ultimo.

Lo Stato membro in cui il venditore è stabilito deve accertarsi che quest’ultimo si conformi alle seguenti prescrizioni:

–       garantire il pagamento dei diritti di accisa, alle condizioni fissate dallo Stato membro di destinazione, prima della spedizione dei prodotti, e assicurare il pagamento dei diritti di accisa dopo l’arrivo dei prodotti;

–       tenere una contabilità delle forniture dei prodotti.

4.      Nel caso contemplato al paragrafo 2, i diritti di accisa corrisposti nel primo Stato membro sono rimborsati conformemente all’articolo 22, paragrafo 4.

(…)».

12     Le operazioni effettuate dagli operatori non registrati costituiscono l’oggetto di disposizioni specifiche contenute, segnatamente, negli artt. 16‑19 della direttiva, al Titolo III, intitolato «Circolazione».

13     A termini dell’art. 22, nn. 1 e 3, collocato nel Titolo IV della direttiva, intitolato «Rimborso»:

«1.      I prodotti soggetti ad accisa e immessi in consumo possono, in casi adeguati e su richiesta di un operatore nell’esercizio della propria professione, formare oggetto di un rimborso dell’accisa da parte delle autorità fiscali dello Stato membro in cui avviene l’immissione in consumo, quando non siano destinati ad essere consumati in detto Stato membro.

Gli Stati membri hanno tuttavia la facoltà di non dar seguito a tale domanda di rimborso qualora la medesima non risponda ai criteri di regolarità da essi stabiliti.

(…)

3.      Nei casi di cui all’articolo 7, lo Stato membro di partenza deve procedere al rimborso dell’accisa che è stata pagata alla sola condizione che l’accisa sia già stata corrisposta nello Stato membro di destinazione, secondo la procedura prevista all’articolo 7, paragrafo 5.

Tuttavia, gli Stati membri possono non dare seguito a tale domanda di rimborso quando la stessa non soddisfa i criteri di regolarità da essi stabiliti».

 La normativa nazionale

14     L’art. 2c della legge 31 ottobre 1991, relativa alle accise (Wet op de accijns, Stb. 1991, pag. 561; in prosieguo: la «legge sulle accise»), così dispone:

«1.      Nessuna accisa è dovuta quando una persona fisica diversa da un imprenditore spedisca, da uno Stato membro verso i Paesi Bassi, un prodotto soggetto ad accisa ai fini del consumo proprio.

2.      Fatte salve le disposizioni del precedente comma 1, è assimilata ad una immissione al consumo la detenzione da parte di una persona fisica, per fini diversi dal consumo proprio, di un prodotto soggetto ad accisa immesso al consumo in un altro Stato membro o importato e sul quale non siano state riscosse accise nei Paesi Bassi.

3.      Se il quantitativo di prodotto supera un determinato tetto, fissato con decreto ministeriale, si presume, salvo prova contraria, che i prodotti siano detenuti per fini diversi dal consumo proprio».

15     L’art. 3a del decreto di attuazione della legge sulle accise 20 dicembre 1991, n. WW 91/440 (Uitvoeringsregeling accijns, Stcrt. 1991, n. 252), così dispone:

«I quantitativi di cui all’articolo 2c, terzo comma, della legge sono i seguenti:

(...);

b.       per i vini: 90 litri;

(...)».

 La causa principale e le questioni pregiudiziali

16     Il sig. Joustra ha formato, unitamente ad altre circa 70 persone private, un gruppo denominato «cercle des amis du vin» (in prosieguo: il «circolo»).

17     Il sig. Joustra ordina annualmente partite di vino in Francia, a nome del circolo, destinate al fabbisogno sia proprio sia degli altri membri del detto gruppo. Su sua richiesta il vino viene quindi prelevato in Francia da una società olandese di trasporti che provvede alla sua spedizione nei Paesi Bassi per consegnarlo presso il domicilio del sig. Joustra. Il vino viene ivi tenuto in deposito per alcuni giorni prima di essere consegnato agli altri membri del circolo sulla base dei rispettivi quantitativi acquistati. Il sig. Joustra provvede al pagamento del vino e del trasporto; successivamente, ogni membro del gruppo gli rimborsa il prezzo corrispondente ai quantitativi di vino fornitigli nonché una quota delle spese di trasporto calcolata in proporzione dei quantitativi medesimi. È pacifico che il sig. Joustra non esercita tale attività a titolo professionale ovvero per fini lucrativi.

18     Dalla decisione di rinvio emerge che il vino ordinato dal sig. Joustra viene immesso al consumo in Francia e che le accise vengono versate in tale Stato membro. È inoltre pacifico che i quantitativi forniti ai singoli membri del circolo non eccedono i 90 litri, di cui al massimo 60 sono di vino spumante.

19     Il 2 dicembre 1997, il sig. Joustra dichiarava all’amministrazione finanziaria olandese – che gli aveva precedentemente attribuito, su richiesta del medesimo, lo status di operatore non registrato – di aver ricevuto 13,68 ettolitri di vino rosso e di vino bianco nonché 1,44 ettolitri di vino spumante. Sui detti quantitativi l’amministrazione finanziaria applicava un’accisa di EUR 906,20 (NLG 1 997). Il sig. Joustra contestava tale imposizione presso l’Inspecteur van de Belastingsdienst‑Douane te Roosendaal (Ispettorato dell’amministrazione delle imposte‑dogane di Roosendaal; in prosieguo: l’«ispettorato»). Il suo reclamo veniva tuttavia respinto.

20     Avverso la detta decisione dell’ispettorato di rigetto del reclamo, il sig. Joustra proponeva ricorso dinanzi al Gerechtshof te ’s‑Hertogenbosch il quale, con decisione 28 novembre 2002, accoglieva la domanda e ordinava il rimborso dell’importo versato a titolo di accisa. Secondo il detto giudice, non essendo contestato che il sig. Joustra non deteneva il vino depositato presso il proprio domicilio a fini commerciali, si doveva ritenere che non lo detenesse a fini diversi dal consumo personale ai sensi dell’art. 2c, n. 3, della legge sulle accise, disposizione di trasposizione nell’ordinamento nazionale dell’art. 9 della direttiva, e il sig. Joustra non era pertanto tenuto al versamento delle accise di cui trattasi.

21     Avverso la decisione del Gerechtshof te ’s‑Hertogenbosch, lo Staatssecretaris van Financiën proponeva ricorso per cassazione e il sig. Joustra ricorso incidentale dinanzi allo Hoge Raad.

22     Nel ricorso lo Staatssecretaris van Financiën sostiene che il Gerechtshof te ’s‑Hertogenbosch si sarebbe fondato su un’interpretazione erronea della nozione di «detenzione per scopi commerciali» di cui agli artt. 7 e 9 della direttiva. A suo parere, tale nozione escluderebbe unicamente la detenzione da parte di soggetti privati, per il proprio fabbisogno personale, di prodotti dai medesimi trasportati. Nel proprio ricorso incidentale il sig. Joustra sostiene che la riscossione di accise sui vini di cui trattasi ricade nella sfera di applicazione dell’art. 8 della direttiva. La locuzione «trasportati dai medesimi» di cui alla detta disposizione, non impedirebbe un’interpretazione nel senso che la riscossione delle accise nello Stato membro di destinazione sia esclusa quando il privato acquisti egli stesso i prodotti soggetti ad accisa in un altro Stato membro incaricando – per proprio ordine e conto – un terzo di provvedere al trasporto nello Stato membro di destinazione.

23     Il giudice del rinvio osserva che la fattispecie oggetto della causa principale non sembra ricadere né nella sfera di applicazione dell’art. 8 della direttiva né in quella degli artt. 7 e 9 della medesima, salvo attribuire al detto art. 8 una portata più ampia di quella riconosciuta dalla Corte nella sentenza 2 aprile 1998, causa C‑296/95, EMU Tabac e a. (Racc. pag. I‑1605), in particolare ai punti 33 e 37 della medesima, o salvo interpretare la nozione di «detenzione per scopi commerciali», di cui agli artt. 7 e 9 della direttiva, nel senso che essa riguardi anche l’ipotesi in cui la persona cui vengono consegnati i prodotti soggetti ad accisa, ai fini della loro ridistribuzione tra gli acquirenti, eserciti la propria attività senza intervenire a titolo professionale o a fini lucrativi. Il detto giudice rileva tuttavia che la sentenza EMU Tabac e a., cit. supra, riguardava una fattispecie in cui un agente, operante a titolo commerciale, interveniva nell’ambito dell’acquisto di prodotti soggetti ad accisa ed organizzava parimenti il trasporto, per conto del venditore, verso lo Stato membro di destinazione. Orbene, tale ipotesi non ricorrerebbe nella specie. Sorgerebbe quindi la questione se, tenuto conto del principio che disciplina il mercato interno, sancito segnatamente dagli artt. 14 CE e 93 CE, i rilievi formulati dalla Corte in tale sentenza siano trasponibili alla causa principale.

24     Ciò premesso, lo Hoge Raad der Nederlanden decideva di sospendere il procedimento e di sottoporre alla Corte le seguenti questioni pregiudiziali:

«1)      Se l’art. 8 della direttiva (…) debba essere interpretato nel senso che l’accisa sia esigibile unicamente nello Stato di acquisto, qualora un privato acquisti in un determinato Stato membro, personalmente e per il proprio uso, prodotti assoggettati ad accisa e li faccia trasportare in un altro Stato membro da un’impresa di trasporti.

2)      Se l’art. 8 della direttiva (…) debba essere interpretato nel senso che l’accisa sia esigibile unicamente nello Stato membro in cui i prodotti vengono acquistati qualora, come nella specie, privati facciano acquistare prodotti soggetti ad accisa in un determinato Stato membro da un altro privato, che non agisca professionalmente o a fini di lucro, e quest’ultimo li faccia trasportare, per conto degli acquirenti, da un’impresa di trasporti verso un altro Stato membro.

3)      Nell’ipotesi in cui la soluzione di (una di) tali questioni fosse di senso negativo, se gli artt. 7 e 9 della direttiva (…) debbano essere interpretati nel senso che, laddove un privato, ricorrendo ad un terzo che operi per suo conto, faccia trasportare prodotti soggetti ad accisa, già immessi in consumo in uno Stato membro, verso un altro Stato membro in cui siano destinati al suo fabbisogno personale e al fabbisogno personale di altre persone a favore delle quali egli parimenti agisca, si debba ritenere che egli detenga nell’altro Stato membro i detti prodotti soggetti ad accisa – tanto quelli destinati al proprio consumo personale quanto quelli destinati al consumo personale degli altri privati – a scopi commerciali ai sensi degli artt. 7 e 9 della direttiva, anche quando non agisca professionalmente o a fini di lucro.

4)      Nell’ipotesi in cui la soluzione della terza questione fosse di senso negativo, se risulti da un’altra disposizione della direttiva che il soggetto privato di cui alla terza questione sia tenuto al pagamento dell’accisa nell’altro Stato membro».

 Sulle questioni pregiudiziali

25     Con le questioni pregiudiziali, che appare opportuno esaminare congiuntamente, il giudice del rinvio chiede sostanzialmente se la direttiva debba essere interpretata nel senso che, quando un privato, come il sig. Joustra, che non operi a titolo commerciale e non persegua scopi lucrativi, acquisti in uno Stato membro, per il fabbisogno sia personale sia di altri privati, prodotti soggetti ad accisa, nella specie vino, già immessi al consumo nello Stato membro medesimo, e ne affidi successivamente, per proprio conto, la spedizione ad un’impresa di trasporti stabilita in un secondo Stato membro, le accise siano parimenti dovute in quest’ultimo Stato.

26     A tal riguardo, ancorché taluni elementi degli atti di causa lascino intendere che il sig. Joustra possedesse lo status di operatore non registrato, dal tenore delle questioni sottoposte alla Corte emerge chiaramente che esse si fondano sul presupposto che l’interessato non disponesse di tale status. Le questioni devono essere pertanto esaminate unicamente nell’ambito delle disposizioni generali stabilite dalla direttiva, in particolare degli artt. 6‑10, e non con riguardo alle disposizioni specifiche previste dalla direttiva medesima per quanto attiene agli operatori non registrati.

27     Come la Corte ha già avuto modo di rilevare, la direttiva ha inteso fissare un certo numero di regole quanto alla detenzione, alla circolazione ed ai controlli dei prodotti soggetti ad accisa, segnatamente al fine di assicurare che l’esigibilità delle accise sia identica in tutti gli Stati membri (v. sentenze EMU Tabac e a., cit. supra, punto 22; 5 aprile 2001, causa C‑325/99, Van de Water, Racc. pag. I‑2729, punto 39, e 12 dicembre 2002, causa C‑395/00, Cipriani, Racc. pag. I‑11877, punto 41).

28     La direttiva stabilisce a tale riguardo – come emerge, in particolare, dai ‘considerando’ quinto e sesto – una distinzione tra, da un lato, le merci detenute a fini commerciali, per il trasporto delle quali sono necessari documenti di accompagnamento e, dall’altro, le merci detenute a fini personali, per il cui trasporto non è richiesto alcun documento (v., in tal senso, la sentenza EMU Tabac e a., cit. supra, punti 23 e 24).

29     Pertanto, come emerge parimenti dal settimo ‘considerando’ della direttiva, ai fini dell’applicazione di quest’ultima i prodotti non detenuti a fini personali devono essere necessariamente considerati detenuti a fini commerciali.

30     Per quanto attiene a questi ultimi prodotti, sebbene l’art. 6 della direttiva preveda che l’accisa diviene esigibile all’atto dell’immissione in consumo dei prodotti in uno Stato membro, non è escluso che, in virtù degli artt. 7, 9 o 10 della direttiva medesima, l’accisa sia riscossa in seguito in un altro Stato membro, potendo allora essere rimborsate in virtù dell’art. 7, n. 6, o dell’art. 10, n. 4, della direttiva medesima, le accise eventualmente corrisposte nel primo Stato (v., in tal senso, sentenza EMU Tabac e a., cit. supra, punto 42).

31     Per contro, per quanto attiene ai prodotti detenuti a fini personali, l’art. 8 della direttiva prevede che le accise siano riscosse nello Stato membro in cui tali prodotti sono stati acquistati (v., in tal senso, sentenza EMU Tabac e a., cit. supra, punto 24).

32     Nella specie, al fine di stabilire se possano essere parimenti applicate accise nello Stato membro di destinazione, occorre anzitutto esaminare se la fattispecie descritta dal giudice del rinvio nelle questioni pregiudiziali possa ricadere nella sfera di applicazione dell’art. 8 della direttiva.

 Sull’applicabilità dell’art. 8 della direttiva

33     Come la Corte ha già avuto modo di rilevare, l’applicazione dell’art. 8 della direttiva implica che siano soddisfatti vari requisiti. Così, i prodotti soggetti ad accisa devono essere stati acquistati da «privati», i quali devono averli acquistati «per proprio uso» e devono inoltre averli trasportati essi stessi. Tali requisiti devono consentire di provare il carattere rigorosamente personale della detenzione dei prodotti soggetti ad accisa acquistati in uno Stato membro e successivamente trasportati verso un altro Stato membro (v., in tal senso, sentenza EMU Tabac e a., cit. supra, punti 25 e 26).

34     Non essendo contestato, nella causa principale, che i prodotti soggetti ad accisa siano stati acquistati da un privato, occorre esaminare se sussistano parimenti gli altri due requisiti indicati dall’art. 8 della direttiva.

35     Per quanto attiene al primo di tali requisiti, dal tenore stesso dell’art. 8 della direttiva emerge ictu oculi che essa postula che i prodotti di cui trattasi siano destinati al fabbisogno personale del privato che li abbia acquistati, escludendo, quindi, l’acquisto di prodotti da parte di un privato per soddisfare il fabbisogno di altri privati. Quanto alla detenzione di questi ultimi prodotti, non si può infatti ritenere che essa rivesta carattere strettamente personale per il privato che li abbia acquistati.

36     Ne consegue che, nel caso in cui, come nella fattispecie oggetto della causa principale, i prodotti soggetti ad accisa siano stati acquistati da un privato non solo per il proprio fabbisogno personale, ma parimenti per il fabbisogno di altri privati, solamente la prima quota dell’acquisto può ricadere nella sfera dell’art. 8 della direttiva.

37     Per quanto attiene al secondo requisito, emerge parimenti dalla locuzione «trasportati dai medesimi», di cui all’art. 8 della direttiva, che l’applicazione di tale disposizione esige che i prodotti di cui trattasi siano stati trasportati personalmente dal privato che li abbia acquistati (v., in tal senso, sentenza EMU Tabac e a., cit. supra, punto 33).

38     La Commissione delle Comunità europee deduce tuttavia che, al fine di salvaguardare, in una controversia come quella principale, il principio posto a disciplina del mercato interno richiamato dall’art. 8 della direttiva, tale requisito non dovrebbe essere interpretato nel senso che implichi necessariamente che il privato debba egli stesso accompagnare i prodotti soggetti ad accisa. Infatti, tale requisito mirerebbe unicamente a accertare il carattere strettamente personale della detenzione dei prodotti soggetti ad accisa. Orbene, nel caso in cui un privato assuma l’iniziativa di affidare ad un terzo il trasporto di prodotti soggetti ad accisa e organizzi il trasporto come se vi provvedesse egli stesso, come avvenuto nel caso del sig. Joustra nella causa principale, il carattere strettamente personale della detenzione dei prodotti resterebbe altrettanto verificabile. La controversia in esame differirebbe quindi da quella da cui è scaturita la sentenza EMU Tabac e a., cit. supra. Peraltro, in caso di abusi, gli Stati membri disporrebbero della possibilità di negare l’applicazione dell’art. 8 della direttiva.

39     A tal riguardo, occorre rammentare che, come rilevato dalla Corte al punto 32 della menzionata sentenza EMU Tabac e a., quando il legislatore comunitario ha voluto prendere in considerazione, nel contesto della direttiva, l’ipotesi dell’intervento di un terzo nel trasporto dei prodotti, lo ha fatto in modo espresso con una formula ad hoc, come è accaduto per gli artt. 9, n. 3, e 10, n. 1 della direttiva medesima.

40     Inoltre, al punto 33 della detta sentenza la Corte ha parimenti rilevato che nessuna delle versioni linguistiche dell’art. 8 della direttiva prevede esplicitamente un intervento siffatto e che, al contrario, le versioni danese e greca lasciano apparire in modo particolarmente chiaro che, affinché i diritti di accisa siano dovuti nel paese di acquisto, il trasporto dev’essere effettuato personalmente dall’acquirente dei prodotti soggetti ad accisa.

41     Conseguentemente, in considerazione altresì del tenore dell’art. 8 della direttiva, che non presenta alcuna ambiguità, la Corte ha già avuto modo di affermare, ai punti 37 e 40 della menzionata sentenza, che tale disposizione non può trovare applicazione quando l’acquisto e/o il trasporto di merci soggette ad accisa sia stato effettuato tramite un agente, atteso che il legislatore comunitario non ha mai inteso prendere in considerazione l’intervento di un agente nel contesto di tale disposizione.

42     È certamente vero, come sottolineato dalla Commissione, che, al punto 48 della sentenza EMU Tabac e a., cit. supra, la Corte ha rilevato che l’acquisto e il trasporto dei prodotti soggetti ad accisa erano effettuati, nella causa de qua, da un agente che non agiva su iniziativa dei privati, bensì che si rivolgeva ai medesimi al fine di ottenere ordinativi per poi trasmetterli esclusivamente al venditore, con il quale formava una sola ed unica entità economica. Tale considerazione ha tuttavia unicamente indotto la Corte a rilevare che i prodotti oggetto della detta controversia erano stati spediti o trasportati direttamente o indirettamente da parte del venditore o per conto del medesimo ai sensi dell’art. 10 della direttiva. Tale rilievo resta, per contro, irrilevante ai fini dell’applicazione dell’art. 8 della direttiva medesima.

43     Peraltro, a prescindere dal fatto che l’iniziativa del trasporto provenga o meno dal privato, si deve necessariamente rilevare che la circostanza stessa che i prodotti soggetti ad accisa vengano spediti in un altro Stato membro da un’impresa di trasporti, facilitando la spedizione di quantitativi di prodotti eccedenti in misura significativa le esigenze del singolo privato che li abbia acquistati, è sufficiente a dimostrare che la loro detenzione non riveste il carattere strettamente personale postulato dall’art. 8 della direttiva. A tal riguardo si deve d’altronde rilevare che, a termini dell’art. 9, n. 2, della direttiva, sia le modalità di trasporto utilizzate sia i quantitativi trasportati costituiscono elementi pertinenti per accertare la natura commerciale della detenzione delle merci di cui al detto art. 8, e, pertanto, il carattere non personale della medesima.

44     Tale interpretazione è tanto più evidente tenuto conto che, se l’art. 8 della direttiva si applicasse parimenti nel caso in cui il trasporto non venisse effettuato personalmente dal privato, ne deriverebbe, per le autorità competenti degli Stati membri, un maggior rischio di frode, in quanto il trasporto delle merci che ricadono in tale disposizione non richiede alcun documento di accompagnamento.

45     La Commissione sottolinea tuttavia che tale interpretazione dell’art. 8 costituirebbe, per i cittadini dell’Unione europea, una regressione rispetto alla situazione vigente anteriormente all’entrata in vigore della direttiva, considerato che, per effetto della normativa all’epoca applicabile, i beni personali trasferiti nell’ambito di un trasloco verso un altro Stato membro e le piccole spedizioni da privato a privato sprovviste di qualsiasi carattere commerciale erano esenti da accise nello Stato membro di importazione.

46     A tal riguardo è tuttavia sufficiente rilevare che, se è pur vero, come peraltro riconosciuto dalla Commissione, che l’art. 8 della direttiva presenta una lacuna in merito, spetta eventualmente al legislatore comunitario porvi rimedio, adottando le misure necessarie al fine di modificare la disposizione medesima, cosa d’altronde confermata dal fatto che una proposta di modifica della direttiva è stata sottoposta dalla Commissione al Consiglio dell’Unione europea proprio al fine, segnatamente, di estendere il beneficio dell’art. 8 ai prodotti trasportati per conto di privati.

47     Ne consegue che, come dedotto da tutti i governi che hanno presentato osservazioni alla Corte, l’art. 8 della direttiva non può trovare applicazione nel caso in cui, come nella fattispecie oggetto della causa principale, i prodotti soggetti ad accisa acquistati in un primo Stato membro da un privato, ancorché per esigenze personali, siano stati spediti in un secondo Stato membro non dal privato medesimo, bensì da un’impresa di trasporti agente per conto di questi.

 Sull’applicabilità degli artt. 7, 9 e 10 della direttiva

48     Atteso che l’art. 8 della direttiva non può trovare applicazione in una fattispecie come quella oggetto della causa principale, questa ricade quindi nella sfera di applicazione degli artt. 7, 9 o 10 della direttiva medesima.

49     Come emerge dal punto 42 della presente sentenza, l’art. 10 della direttiva, riguardante gli acquisti effettuati da privati e spediti o trasportati direttamente o indirettamente da parte del venditore o per conto del medesimo, non può tuttavia trovare applicazione quando, come nella fattispecie oggetto della causa principale, l’iniziativa del trasporto non provenga dal venditore, bensì dal privato acquirente delle merci soggette ad accisa (sentenza EMU Tabac e a., cit. supra, punti 48 e 49).

50     Quanto all’art. 9 della direttiva, dal n. 2 della medesima emerge che tale disposizione si applica ai prodotti di cui al precedente art. 8, vale a dire ai prodotti acquistati da un privato per il proprio fabbisogno e dal medesimo trasportati. Conseguentemente, atteso che dalle suesposte considerazioni emerge che quest’ultima disposizione non riguarda la fattispecie oggetto della causa principale, nemmeno il detto art. 9 può, in quanto tale, trovare applicazione nella specie.

51     Per contro, l’art. 7 della direttiva può trovare applicazione nella fattispecie oggetto della causa principale, atteso che tale disposizione, a termini del suo n. 2, riguarda la fattispecie in cui le merci vengano fornite, o siano destinate ad essere fornite, all’interno di un altro Stato membro ovvero siano destinate, all’interno di un altro Stato membro, a soddisfare le esigenze di un operatore che svolga in modo indipendente un’attività economica. Orbene, tale ipotesi ricorre nel caso di un privato che, come nella specie, non persegua scopi lucrativi, quando la spedizione delle merci soggette ad accisa venga effettuata per il tramite di un operatore agente per conto del privato stesso (v., in tal senso, sentenza EMU Tabac e a., cit. supra, punto 52). Infatti, come emerge dal punto 29 della presente sentenza, la direttiva si fonda sul principio che i prodotti non detenuti a fini personali devono essere necessariamente considerati detenuti a scopi commerciali.

52     Nel caso in cui le accise vengano riscosse, sulla base dell’art. 7 della direttiva, nello Stato membro in cui i prodotti siano detenuti a scopi commerciali, laddove siano stati già immessi al consumo in un primo Stato membro, il n. 6 di tale disposizione prevede che le accise versate nel primo Stato vengano rimborsate secondo le disposizioni dell’art. 22, n. 3, della direttiva stessa.

53     Conseguentemente, le questioni pregiudiziali devono essere risolte dichiarando che la direttiva dev’essere interpretata nel senso che, nel caso in cui, come nella fattispecie oggetto della causa principale, un privato, che non agisca a titolo professionale e non persegua scopi lucrativi, acquisti in un primo Stato membro, per il proprio fabbisogno personale e per quello di altri privati, prodotti soggetti ad accisa già immessi in consumo in tale Stato membro e li faccia spedire in un secondo Stato membro, per proprio conto, da un’impresa di trasporti stabilita in questo stesso secondo Stato, trova applicazione l’art. 7 della direttiva e non il successivo art. 8, con la conseguenza che le accise vengono parimenti riscosse in quest’ultimo Stato. A termini dell’art. 7, n. 6, della direttiva medesima, le accise versate nel primo Stato verranno, in tal caso, rimborsate conformemente alle disposizioni dell’art. 22, n. 3, della direttiva stessa.

 Sulle spese

54     Nei confronti delle parti della causa principale il presente procedimento costituisce un incidente sollevato dinanzi al giudice nazionale, cui spetta quindi statuire sulle spese. Le spese sostenute da altri soggetti per presentare osservazioni alla Corte non possono dar luogo a rifusione.

Per questi motivi, la Corte (Terza Sezione) dichiara:

La direttiva del Consiglio 25 febbraio 1992, 92/12/CEE, relativa al regime generale, alla detenzione, alla circolazione ed ai controlli dei prodotti soggetti ad accisa, come modificata dalla direttiva del Consiglio 14 dicembre 1992, 92/108/CEE, dev’essere interpretata nel senso che, nel caso in cui, come nella fattispecie oggetto della causa principale, un privato, che non agisca a titolo professionale e non persegua scopi lucrativi, acquisti in un primo Stato membro, per il proprio fabbisogno personale e per quello di altri privati, prodotti soggetti ad accisa già immessi in consumo in tale Stato membro e li faccia spedire in un secondo Stato membro, per proprio conto, da un’impresa di trasporti stabilita in questo stesso secondo Stato, trova applicazione l’art. 7 della direttiva e non il successivo art. 8, con la conseguenza che le accise vengono parimenti riscosse in quest’ultimo Stato. A termini dell’art. 7, n. 6, della direttiva medesima, le accise versate nel primo Stato verranno, in tal caso, rimborsate conformemente alle disposizioni dell’art. 22, n. 3, della direttiva stessa.

Firme

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* Lingua processuale: l'olandese.