1. Ovim se Standardom propisuje osnova za prezentiranje financijskih izvještaja opće namjene kako bi se osigurala usporedivost s financijskim izvještajima subjekta za prethodna razdoblja te s financijskim izvještajima drugih subjekata. Standardom se utvrđuju opći zahtjevi za prezentiranje financijskih izvještaja, smjernice o njihovoj strukturi te minimalni zahtjevi s obzirom na njihov sadržaj.

2. Subjekti ovaj Standard primjenjuju prilikom sastavljanja i prezentiranja financijskih izvještaja opće namjene u skladu s Međunarodnim standardima financijskog izvještavanja (MSFI-ji).

3. Priznavanje, mjerenje i objavljivanje određenih transakcija i drugih događaja uređuju se drugim MSFI-jima.

4. Standard se ne odnosi na strukturu i sadržaj skraćenih financijskih izvještaja za razdoblja tijekom godine koji su sastavljeni u skladu s MRS-om 34 Financijsko izvještavanje za razdoblja tijekom godine. Međutim, na njih se primjenjuju točke 15. do 35. Ovaj se standard jednako primjenjuje na sve subjekte, uključujući i subjekte koji prezentiraju konsolidirane financijske izvještaje sukladno MSFI-ju 10 Konsolidirani financijski izvještaji, i subjekte koji prezentiraju nekonsolidirane financijske izvještaje kako je to određeno MRS-om 27 Nekonsolidirani financijski izvještaji.

5. U ovom se Standardu koristi nazivlje koje je primjereno za subjekte usmjerene na ostvarivanje dobiti, uključujući poslovne subjekte iz javnog sektora. Subjekti s neprofitnim djelatnostima iz privatnog ili javnog sektora koji primijene ovaj Standard možda će trebati mijenjati nazive određenih stavki financijskih izvještaja te nazive samih financijskih izvještaja.

6. Slično tome, subjekti koji nemaju kapital kako je definiran u MRS-u 32 — Financijski instrumenti: prezentiranje (npr. neki uzajamni fondovi) te subjekti čiji dionički kapital nije kapital (npr. neki kooperativni subjekti) možda će trebati na odgovarajući način prilagoditi prezentiranje udjela članova ili vlasnika u financijskim izvještajima.

7.  Sljedeći se pojmovi u ovom standardu upotrebljavaju sa sljedećim značenjima:

8. Iako se u ovom Standardu koriste izrazi „ostala sveobuhvatna dobit”, „dobit ili gubitak” i „ukupna sveobuhvatna dobit”, subjekti za opis ukupnih iznosa mogu koristiti i druge izraze ako je njihovo značenje jasno. Primjerice, subjekt za dobit ili gubitak može koristiti izraz „neto dobit”.

8.A Sljedeći pojmovi su opisani u MRS-u 32 Financijski instrumenti: prezentiranje i koriste se u ovome Standardu u značenju određenom u MRS-u 32:

9. Financijski su izvještaji strukturirani prikaz financijskog položaja i financijske uspješnosti subjekta. Cilj financijskih izvještaja jest osigurati informacije o financijskom položaju, financijskoj uspješnosti i novčanim tokovima subjekta koje su korisne širokom krugu korisnika pri donošenju ekonomskih odluka. Financijski izvještaji također prikazuju rezultate uprave u upravljanju resursima koji su joj povjereni. Radi ispunjenja ovog cilja, financijski izvještaji daju informacije o:

10. Cjeloviti skup financijskih izvještaja čine:

10.A Subjekt može prikazati jedan izvještaj o dobiti ili gubitku i ostaloj sveobuhvatnoj dobiti uz prikaz dobiti ili gubitka te ostale sveobuhvatne dobiti u dva odjeljka. Odjeljci se prikazuju zajedno, pri čemu se odjeljak koji se odnosi na dobit ili gubitak prikazuje prvi i iza njega odmah slijedi odjeljak o ostaloj sveobuhvatnoj dobiti. Subjekt može odjeljak koji se odnosi na dobit ili gubitak prikazati kao odvojeni izvještaj o dobiti ili gubitku. U tom slučaju odvojeni izvještaj o dobiti ili gubitku neposredno prethodi izvještaju u kojem se prikazuje ostala sveobuhvatna dobit i koji započinje prikazom dobiti ili gubitka.

11. Subjekt jednako ističe sve financijske izvještaje u cjelovitom setu financijskih izvještaja.

13. Mnogi subjekti izvan financijskih izvještaja prezentiraju financijski osvrt uprave u kojem opisuju i pojašnjavaju glavna obilježja financijske uspješnosti i financijskog položaja subjekta te glavne neizvjesnosti s kojima se subjekt suočava. Takav izvještaj može obuhvatiti osvrt na:

14. Izvan financijskih izvještaja mnogi subjekti također prezentiraju izvještaje i izjave poput izvještaja o zaštiti okoliša te izjave o dodanoj vrijednosti, a posebno u gospodarskim granama u kojima su ekološki čimbenici značajni te kada se djelatnici smatraju važnom skupinom korisnika. Izvještaji i izjave prezentirani izvan financijskih izvještaja izvan su područja primjene MSFI-ja.

15.  Financijski izvještaji nepristrano prikazuju financijski položaj, financijsku uspješnost i novčane tokove subjekta. Fer prezentiranje podrazumijeva vjerni prikaz učinaka transakcija, ostalih događaja i uvjeta u skladu s definicijama i kriterijima za priznavanje imovine, obveza, prihoda i rashoda iz Koncepcijskog okvira za financijsko izvještavanje (Koncepcijski okvir). Pretpostavka je da se primjenom MSFI-ja, uz objavljivanje dodatnih informacija ako je potrebno, postiže fer prezentiranje u financijskim izvještajima.

16. Subjekti čiji su financijski izvještaji u skladu s MSFI-jima u bilješkama objavljuju izričitu i bezrezervnu izjavu o sukladnosti. Subjekti financijske izvještaje ne smiju opisati sukladnima s MSFI-jima ako oni nisu u skladu sa svim zahtjevima MSFI-ja.

17. U gotovo svim slučajevima fer prezentiranje se postiže postupanjem u skladu s primjenjivim MSFI-jima. Za fer prezentiranje subjekt također mora:

18. Subjekt neprimjerene računovodstvene politike ne može ispraviti obavljivanjem korištenih računovodstvenih politika, u bilješkama ili materijalima s objašnjenjima.

19.  U iznimno rijetkim slučajevima kada uprava zaključi da bi sukladnost s određenim zahtjevom nekog MSFI-ja bila tako obmanjujuća da bi to bilo proturječno cilju financijskih izvještaja iz Koncepcijskog okvira, subjekt odstupa od tog zahtjeva na način kako je navedeno u točki 20. ako se relevantnim regulativnim okvirom takvo odstupanje nalaže ili na drugi način ne zabranjuje.

20.  Kada subjekt odstupi od zahtjeva nekog MSFI-ja u skladu s točkom 19., dužan je objaviti:

21. Kada subjekt odstupi od zahtjeva određenog MSFI-ja u prethodnom razdoblju, a to odstupanje utječe na iznose priznate u financijskim izvještajima za tekuće razdoblje, on objavljuje informacije iz točke 20. stavaka (c) i (d).

22. Točka 21. primjenjuje se primjerice kada subjekt u prethodnom razdoblju odstupi od zahtjeva određenog MSFI-ja o mjerenju imovine i obveza te takvo odstupanje utječe na mjerenje promjena u imovini i obvezama priznatima u financijskim izvještajima tekućeg razdoblja.

23.  U iznimno rijetkim slučajevima kada uprava zaključi da bi sukladnost sa zahtjevom određenog MSFI-ja bila tako obmanjujuća da bi to bilo proturječno cilju financijskih izvještaja iz Koncepcijskog okvira, ali se relevantnim regulatornim okvirom zabranjuje odstupanje od tog zahtjeva, subjekt u najvećoj mogućoj mjeri umanjuje uočene obmanjujuće aspekte sukladnosti objavljivanjem:

24. Za potrebe točaka 19.–23., informacija je proturječna cilju financijskih izvještaja ako ne odražava vjerno transakcije, ostale događaje i uvjete za koje se smatra da ih odražava ili bi se moglo razborito očekivati da ih odražava i zbog toga bi vjerojatno mogla utjecati na ekonomske odluke korisnika financijskih izvještaja. Kada procjenjuje bi li sukladnost s određenim zahtjevom nekog MSFI-ja bila u toj mjeri obmanjujuća da bi to bilo proturječno cilju financijskih izvještaja iz Koncepcijskog okvira, rukovodstvo razmatra:

25. Pri sastavljanju financijskih izvještaja, uprava procjenjuje sposobnost subjekta da nastavi trajno poslovati. Subjekt financijske izvještaje sastavlja na osnovi pretpostavke trajnog poslovanja, osim ako uprava namjerava likvidirati subjekt, prestati poslovati ili ako nema drugih realnih mogućnosti. Kada je uprava prilikom procjenjivanja svjesna značajne neizvjesnosti u vezi s događajima ili uvjetima koji bi mogli dovesti u pitanje sposobnost subjekta da nastavi trajno poslovati, subjekt svaku takvu neizvjesnost objavljuje. Kada subjekt financijske izvještaje ne sastavlja na osnovi pretpostavke trajnog poslovanja, on tu činjenicu objavljuje zajedno s osnovom na kojoj je sastavio financijske izvještaje i razlogom zbog kojeg se subjekt ne smatra subjektom koji će nastaviti trajno poslovati.

26. Prilikom procjene je li pretpostavka trajnog poslovanja primjerena, uprava u obzir uzima sve raspoložive informacije o budućnosti, koja obuhvaća najmanje dvanaest mjeseci od kraja izvještajnog razdoblja, ali nije ograničena na to razdoblje. Stupanj razmatranja ovisi o činjenicama u danom slučaju. Ako je subjekt u prošlosti poslovao profitabilno te ima brzi pristup financijskim sredstvima, on bez detaljne analize može zaključiti da je računovodstvena pretpostavka trajnog poslovanja primjerena. U ostalim slučajevima uprava možda bude trebala razmotriti veliki broj čimbenika koji utječu na tekuću i očekivanu profitabilnost, planove otplate duga i moguće izvore zamjenskog financiranja prije no što se uvjeri da je pretpostavka trajnog poslovanja primjerena.

27. Subjekt svoje financijske izvještaje, osim informacija o novčanom toku, sastavlja prema računovodstvenoj osnovi nastanka događaja.

28. Kada se koristi računovodstvena osnova nastanka događaja, subjekt stavke priznaje kao imovinu, obveze, kapital, prihode i rashode (elementi financijskih izvještaja) kada one zadovoljavaju definiciju i kriterije za priznavanje tih elemenata iz Koncepcijskog okvira.

29. Subjekt odvojeno prikazuje sve značajne skupine sličnih stavki. Stavke različite naravi ili funkcije subjekt prezentira odvojeno, osim ako one nisu značajne.

30. Financijski izvještaji nastaju obradom velikog broja transakcija ili drugih događaja koji se sažimaju u skupine prema svojoj naravi ili funkciji. Završni stupanj postupka sažimanja i razvrstavanja u skupine jest prezentacija sažetih i razvrstanih informacija koje čine stavke financijskih izvještaja. Ako određena stavka financijskih izvještaja pojedinačno nije značajna, ona se u tim izvještajima ili bilješkama sažima s drugim stavkama. Stavka koja nije dovoljno značajna za odvojen prikaz u financijskim izvještajima može biti dovoljno značajna za odvojeno prezentiranje u bilješkama.

30.A Pri primjeni ovog i drugih MSFI-ja subjekt odlučuje, uzimajući u obzir sve bitne činjenice i okolnosti, kako sažeti podatke u financijskim izvještajima, što obuhvaća i bilješke. Subjekt ne smije smanjiti razumljivost svojih financijskih izvještaja prekrivanjem značajnih informacija neznačajnima ili sažimanjem značajnih stavki koje su različite prirode ili funkcija.

31. U pojedinim se MSFI-jima navode informacije koje treba uključiti u financijske izvještaje, što obuhvaća i bilješke. Ako informacije koje proizlaze iz tog objavljivanja nisu značajne, subjekt ne mora udovoljavati određenim zahtjevima za objavljivanje iz MSFI-ja. To se događa čak i ako MSFI sadržava popis posebnih zahtjeva ili su u njemu opisani kao minimalni zahtjevi. Subjekt uzima u obzir i hoće li objaviti dodatne informacije ako je sukladnost s konkretnim zahtjevima MSFI-ja nedovoljna da bi korisnicima financijskih izvještaja omogućila razumijevanje utjecaja pojedinih transakcija, drugih događaja i uvjeta na financijski položaj subjekta i na njegovu financijsku uspješnost.

32. Subjekt imovinu i obveze ili prihode i rashode ne prebija, osim ako se prijeboj nalaže ili dopušta u skladu s određenim MSFI-jem.

33. Subjekt odvojeno prikazuje imovinu i obveze te prihode i rashode. Prijeboj u izvještaju o sveobuhvatnoj dobiti, izvještaju o financijskom položaju ili odvojenom računu dobiti i gubitka (ako se prezentira), osim kada prijeboj odražava bit transakcije ili drugog događaja, umanjuje mogućnost korisnika da shvati nastale transakcije, druge događaje i uvjete te da procijeni buduće novčane tokove subjekta. Mjerenje imovine bez ispravaka vrijednosti – primjerice ispravaka vrijednosti nastalih na temelju zastarjelih zaliha i sumnjivih ili spornih potraživanja – nije prijeboj.

34. MSFI-jem 15 Prihodi na temelju ugovora s kupcima od subjekta se zahtijeva mjerenje prihoda na temelju ugovora s kupcima u iznosu naknade na koju subjekt očekuje da ima pravo u zamjenu za prijenos obećane robe ili usluga. Na primjer, priznati iznos prihoda odražava sve trgovačke diskonte i rabate na količinu koje subjekt dopusti. Tijekom svojeg redovnog poslovanja subjekt poduzima i druge transakcije koje ne stvaraju prihod, ali koje su vezane uz glavne djelatnosti koje stvaraju prihod. Subjekt rezultate takvih transakcija prezentira saldiranjem prihoda i povezanih rashoda iz iste transakcije ako takvo prezentiranje odražava bit transakcije ili drugog događaja. Na primjer:

35. Povrh toga, subjekt gubitke i dobitke proizašle iz skupine sličnih transakcija prezentira na neto osnovi, primjerice dobitke i gubitke od tečajnih razlika ili gubitke i dobitke proizašle iz financijskih instrumenata namijenjenih trgovanju. Međutim, subjekt takve dobitke i gubitke prikazuje odvojeno ako su značajni.

36. Subjekt najmanje jednom godišnje prezentira cjeloviti set financijskih izvještaja (uključujući usporedne informacije). Ako subjekt mijenja kraj izvještajnog razdoblja i prezentira financijske izvještaje za razdoblje koje je duže ili kraće od jedne godine, uz razdoblje obuhvaćeno financijskim izvještajima objavljuje:

37. Subjekt financijske izvještaje obično dosljedno sastavlja za razdoblje od jedne godine. Međutim, iz praktičnih razloga, neki subjekti prednost daju izvještavanju o razdoblju od primjerice 52 tjedna. Ovim se Standardom ne isključuje ta praksa.

38.   Osim ako se MSFI-jima dopušta ili propisuje drukčije, subjekt objavljuje usporedne informacije iz prethodnog razdoblja za sve iznose prikazane u financijskim izvještajima tekućeg razdoblja. Subjekt uključuje usporedne informacije za tekstualne i opisne informacije ako su one relevantne za razumijevanje financijskih izvještaja tekućeg razdoblja.

38.A   Subjekt prezentira najmanje dva izvještaja o financijskom položaju, dva izvještaja o dobiti ili gubitku i ostaloj sveobuhvatnoj dobiti, dva odvojena izvještaja o dobiti ili gubitku (ako su prezentirani), dva izvještaja o novčanim tokovima i dva izvještaja o promjenama vlasničkog kapitala te pripadajuće bilješke.

38.B U nekim su slučajevima tekstualni podaci iz financijskih izvještaja prethodnog odnosno prethodnih razdoblja relevantni i u tekućem razdoblju. Na primjer, subjekt u tekućem razdoblju objavljuje pojedinosti o pravnom sporu čiji je ishod bio neizvjestan na kraju razdoblja koje je neposredno prethodilo izvještajnom razdoblju, a koji još nije riješen. Korisnicima je bitna informacija da je na kraju razdoblja koje je neposredno prethodilo izvještajnom razdoblju postojala neizvjesnost kao i informacija o mjerama koje su poduzete tijekom razdoblja radi uklanjanja neizvjesnosti.

38.C Osim minimalnih usporednih financijskih izvještaja koje propisuju MSFI-ji subjekt može prikazati i dodatne usporedne informacije sve dok su te informacije priređene u skladu s MSFI-jima. Ove se usporedne informacije mogu sastojati od jednog ili više izvještaja iz točke 10., ali ne moraju sadržavati cjeloviti skup financijskih izvještaja. U tom slučaju subjekt prezentira pripadajuće bilješke za te dodatne izvještaje.

38.D Na primjer, subjekt može prezentirati treći izvještaj o dobiti ili gubitku i ostaloj sveobuhvatnoj dobiti (prezentirajući time tekuće razdoblje, prethodno razdoblje i jedno dodatno usporedno razdoblje). Međutim, subjekt nije dužan prezentirati treći izvještaj o financijskom položaju, treći izvještaj o novčanim tokovima i treći izvještaj o promjenama kapitala (tj. dodatne usporedne financijske izvještaje). U bilješkama uz financijske izvještaje subjekt je dužan prezentirati usporedne informacije koje se odnose na predmetni dodatni izvještaj o dobiti ili gubitku i ostaloj sveobuhvatnoj dobiti.

40.A   Subjekt prikazuje treći izvještaj o financijskom položaju na početku prethodnog razdoblja uz minimalne usporedne financijske izvještaje koji se zahtijevaju u točki 38.A ako:

40.B U okolnostima opisanim u točki 40.A subjekt može prezentirati tri izvještaja o financijskom položaju:

40.C Kada je subjekt dužan prezentirati dodatni izvještaj o financijskom položaju u skladu s točkom 40.A, mora objaviti informacije propisane točkama 41. – 44. i MRS-a 8. Međutim, ne mora prezentirati vezane bilješke uz početni izvještaj o financijskom položaju na početku prethodnog razdoblja.

40.D Datum tog početnog izvještaja o financijskom položaju je početak prethodnog razdoblja bez obzira na to prezentiraju li financijski izvještaji subjekta usporedne informacije za ranija razdoblja (kako je dopušteno u točki 38.C).

41.   Kada subjekt mijenja način prezentiranja i klasifikacije točaka u financijskim izvještajima, on reklasificira usporedive iznose, osim ako je to neizvedivo. Kada subjekt reklasificira usporedne iznose, on objavljuje (uključujući i na početku prethodnog razdoblja):

42. Kada je reklasificiranje usporednih iznosa neizvedivo, subjekt objavljuje:

43. Poboljšanje usporedivosti informacija unutar određenog razdoblja korisnicima pomaže pri donošenju ekonomskih odluka, posebno jer omogućuje procjenu kretanja financijskih informacija za potrebe predviđanja. U nekim slučajevima nije moguće reklasificirati usporedne informacije iz određenog ranijeg razdoblja radi postizanja usporedivosti s tekućim razdobljem. Primjerice, subjekt možda nije prikupljao informacije za prethodno razdoblje odnosno prethodna razdoblja na način kojim se omogućuje reklasificiranje, a rekonstrukcija informacija može biti neizvediva.

44. MRS-om 8 utvrđuje se usklađivanje usporednih informacija koje je neophodno kada subjekt mijenja računovodstvenu politiku ili ispravlja pogrešku.

45. Subjekt iz razdoblja u razdoblje dosljedno prezentira i razvrstava stavke u financijskim izvještajima, osim ako:

46. Primjerice, značajno stjecanje ili otuđenje, ili pregled prezentiranja financijskih izvještaja mogu ukazati na potrebu da se financijski izvještaji prezentiraju na drukčiji način. Subjekt način prezentiranja financijskih izvještaja mijenja isključivo ako se promjenom u prezentiranju korisnicima financijskih izvještaja pružaju pouzdanije i relevantnije informacije te je izgledno da će se promijenjena struktura nastaviti prezentirati kako se ne bi narušila usporedivost. Kod takvih promjena u prezentiranju subjekt reklasificira usporedne informacije u skladu s točkama 41. i 42.

47. Ovim se Standardom nalaže objavljivanje određenih informacija u izvještaju o financijskom položaju ili izvještaju o sveobuhvatnoj dobiti, u odvojenom računu dobiti i gubitka (ako se prezentira) ili u izvještaju o promjenama kapitala, te objavljivanje drugih stavki u tim izvještajima ili bilješkama. MRS-om 7 — Izvještaj o novčanim tokovima utvrđuju se zahtjevi za prezentiranje izvještaja o novčanim tokovima.

48. U ovom se Standardu pojam „objavljivanje” ponekad koristi u širem smislu koji obuhvaća stavke prezentirane u financijskim izvještajima. Objavljivanje se nalaže i drugim MSFI-jima. Osim ako je u ovom Standardu ili nekom drugom MSFI-ju određeno drukčije, objavljivanje se vrši u financijskim izvještajima.

49. Subjekt financijske izvještaje jasno označava te ih razlikuje od drugih informacija u istom objavljenom dokumentu.

50. MSFI-ji se primjenjuju isključivo na financijske izvještaje, a ne nužno i na druge informacije prikazane u godišnjem izvještaju, regulatornim podnescima ili nekom drugom dokumentu. Prema tome, važno je da korisnici mogu razlikovati informacije sastavljene uz primjenu MSFI-ja od drugih informacija koje korisnicima mogu biti bitne, ali ne podliježu tim zahtjevima.

51. Subjekt jasno označava sve financijske izvještaje i bilješke. Povrh toga, subjekt vidljivo ističe sljedeće informacije te ih ponavlja ako je to neophodno za razumijevanje prikazanih informacija:

52. Subjekt zahtjeve iz točke 51. ispunjava označavanjem stranica, izvještaja, bilješki, stupaca i sličnog odgovarajućim zaglavljima. Najbolji način prezentiranja takvih informacija utvrđuje se na temelju prosudbe. Primjerice, kada subjekt financijske izvještaje prezentira u elektronskom obliku, ne koristi se uvijek odvajanje stranica; subjekt tada prezentira prethodno navedene stavke kako bi omogućio razumijevanje informacija sadržanih u financijskim izvještajima.

53. Subjekt financijske izvještaje često nastoji učiniti razumljivijima prezentiranjem informacija u tisućama ili milijunima jedinica prezentacijske valute. To je prihvatljivo sve dok subjekt objavljuje razinu zaokruživanja i ne izostavlja značajne informacije.

54.   Izvještaj o financijskom položaju uključuje stavke kojima se prezentiraju sljedeći iznosi:

55.   Subjekt u izvještaju o financijskom položaju prezentira dodatne stavke (među inim i raščlanjivanjem stavki koje su navedene u točki 54.), zaglavlja i međuzbrojeve kada je takvo prezentiranje važno za razumijevanje financijskog položaja subjekta.

55.A Ako subjekt međuzbrojeve prezentira u skladu s točkom 55., ti međuzbrojevi:

56. Kada subjekt u izvještaju o financijskom položaju odvojeno prezentira kratkotrajnu i dugotrajnu imovinu te kratkoročne i dugoročne obveze, on odgođenu poreznu imovinu (obveze) ne razvrstava u kratkotrajnu imovinu (obveze).

57. Ovim se Standardom ne propisuje redoslijed niti oblik u kojem subjekt prezentira stavke. U točki 54. jednostavno se navode stavke koje su po svojoj naravi i funkciji dovoljno različite za odvojeno prezentiranje u izvještaju o financijskom položaju. Povrh toga:

58. Subjekt prosuđuje hoće li dodatne stavke prezentirati odvojeno na temelju procjene:

59. Korištenje različitih osnova mjerenja za različite skupine imovine ukazuje na to da se njihova narav ili funkcija razlikuju te ih stoga subjekt prezentira kao odvojene stavke. Primjerice, različite skupine nekretnina, postrojenja i opreme mogu se u skladu s MRS-om 16 iskazivati po nabavnoj vrijednosti ili revaloriziranim iznosima.

60. Subjekt u izvještaju o financijskom položaju kratkotrajnu i dugotrajnu imovinu te kratkotrajne i dugotrajne obveze prezentira odvojeno u skladu s točkama od 66. do 76., osim kada prezentiranje na temelju likvidnosti daje pouzdanije i relevantnije informacije. Kada se primjenjuje ta iznimka, subjekt svu imovinu i obveze prezentira prema likvidnosti.

61. Neovisno o tome koja se metoda prezentiranja odabere, subjekt za svaku stavku imovine i obveza u kojoj se objedinjuju iznosi čiji se povrat ili podmirenje očekuje u roku od:

62. Kada subjekt robu i usluge isporučuje u sklopu jasno prepoznatljivog poslovnog ciklusa, odvojeno klasificiranje kratkotrajne i dugotrajne imovine i obveza u izvještaju o financijskom položaju daje korisne informacije za razlikovanje neto imovine koja neprekidno cirkulira kao obrtni kapital od one koju subjekt koristi za dugoročno poslovanje. Također se ističe imovina za koju se očekuje da će se realizirati unutar tekućeg poslovnog ciklusa te obveze koje dospijevaju u istom razdoblju.

63. Za neke subjekte poput financijskih institucija, prikaz imovine i obveza prema rastućoj ili padajućoj likvidnosti osigurava pouzdanije i relevantnije informacije nego prezentiranje prema ročnosti jer ti subjekti ne nude robu ili usluge unutar jasno prepoznatljivog poslovnog ciklusa.

64. Prilikom primjene točke 60. subjektu je dopušteno prezentirati određenu imovinu i obveze prema ročnosti te ostalu imovinu i obveze prema likvidnosti kada se time osiguravaju pouzdanije i relevantnije informacije. Potreba za mješovitim prezentiranjem može nastati kod subjekata koji obavljaju različite djelatnosti.

65. Informacije o očekivanim datumima realizacije imovine i obveza korisne su za procjenu likvidnosti i solventnosti subjekta. MSFI-jom 7 — Financijski instrumenti: objavljivanje nalaže se objavljivanje datuma dospijeća financijske imovine i financijskih obveza. Financijska imovina obuhvaća potraživanja od kupaca i ostala potraživanja, dok financijske obveze obuhvaćaju obveze prema dobavljačima i ostale obveze. Informacije o očekivanom datumu povrata nemonetarne imovine poput zaliha te o očekivanom datumu podmirenja obveza poput rezerviranja također su korisne bez obzira razvrstavaju li se imovina ili obveze u kratkotrajnu ili dugotrajnu imovinu ili obveze. Primjerice, subjekt objavljuje iznos zaliha od kojih se povrat očekuje u roku od više od dvanaest mjeseci nakon izvještajnog razdoblja.

66. Subjekt imovinu razvrstava u kratkotrajnu imovinu kada:

67. U ovom se Standardu pojam „dugotrajna” koristi za materijalnu, nematerijalnu i financijsku imovinu dugotrajne naravi. Međutim, Standardom se ne zabranjuje upotreba alternativnih naziva sve dok je značenje jasno.

68. Poslovni ciklus subjekta jest vrijeme između stjecanje imovine za obradu i njezine realizacije u novcu ili novčanim ekvivalentima. Kad redoviti ciklus poslovanja subjekta nije jasno prepoznatljiv, pretpostavlja se da traje 12 mjeseci. Kratkotrajna imovina uključuje imovinu (kao što su zalihe i potraživanja od kupaca) koja se prodaje, troši ili realizira u okviru redovitog poslovnog ciklusa, čak i ako se njezina realizacija ne očekuje u roku od 12 mjeseci od izvještajnog razdoblja. Kratkotrajna imovina isto tako uključuje imovinu prvenstveno namijenjenu trgovanju (primjeri uključuju financijsku imovinu koja odgovara definiciji stavke koja se drži radi trgovanja iz MSFI-ja 9) i kratkotrajni dio dugotrajne financijske imovine.

69.   Subjekt klasificira obvezu kao kratkoročnu kada:

70. Određene kratkoročne obveze poput obveza prema dobavljačima te rezerviranja za troškove djelatnika i drugi troškovi poslovanja dio su obrtnog kapitala koji se koristi u redovitom poslovnom ciklusu subjekta. Subjekt takve poslovne stavke razvrstava u kratkoročne obveze čak i kada one dospijevaju za podmirenje u roku duljem od dvanaest mjeseci nakon izvještajnog razdoblja. Isti redoviti poslovni ciklus primjenjuje se na razvrstavanje imovine i obveza subjekta. Kada subjektov redoviti poslovni ciklus nije jasno prepoznatljiv, pretpostavlja se da on traje dvanaest mjeseci.

71. Ostale kratkoročne obveze ne podmiruju se u okviru redovitog poslovnog ciklusa, ali dospijevaju za podmirenje u roku od dvanaest mjeseci od izvještajnog razdoblja ili su prvenstveno namijenjene trgovanju. Primjeri su neke financijske obveze koje odgovaraju definiciji stavke koja se drži radi trgovanja iz MSFI-ja 9, prekoračenja po bankovnom računu, kratkoročni dio dugoročnih financijskih obveza, obveze za dividende, porez na dobit i druge neposlovne obveze. Financijske obveze kojima se osigurava financiranje na dugoročnoj osnovi (odnosno nisu dio radnog kapitala koji se upotrebljava u redovitom poslovnom ciklusu subjekta) i koje ne dospijevaju za podmirenje u roku od dvanaest mjeseci od izvještajnog razdoblja jesu dugoročne obveze, na koje se primjenjuju točke 74. i 75.

72. Subjekt financijske obveze razvrstava u kratkoročne obveze kada one dospijevaju za podmirenje u roku od dvanaest mjeseci nakon izvještajnog razdoblja čak i:

73. Ako subjekt očekuje i može zahtijevati da se obveza na temelju postojećeg sporazuma o kreditu refinancira ili prolongira za najmanje dvanaest mjeseci nakon izvještajnog razdoblja, on tu obvezu razvrstava u dugoročne obveze čak i ako bi ona u suprotnom dospjela unutar krećeg razdoblja. Međutim, kada subjekt o refinanciranju ili prolongiranju obveze ne može odlučivati prema vlastitom nahođenju (primjerice, kada ne postoji sporazum o refinanciranju), subjekt ne razmatra mogućnost refinanciranja obveze te obvezu razvrstava u kratkoročne obveze.

74. Ako subjekt na kraju ili prije kraja izvještajnog razdoblja prekrši odredbe sporazuma o dugoročnom kreditu te zbog toga obveza postane plativa na zahtjev, subjekt tu obvezu razvrstava u kratkoročne obveze čak i ako je vjerovnik nakon izvještajnog razdoblja, a prije odobrenja izdavanja financijskih izvještaja, pristao da neće zahtijevati plaćanje zbog kršenja odredbi. Subjekt obvezu razvrstava u kratkoročne obveze jer na kraju izvještajnog razdoblja nema bezuvjetno pravo na odgodu podmirenja obveze za najmanje dvanaest mjeseci nakon kraja izvještajnog razdoblja.

75. Međutim, subjekt obvezu razvrstava u dugoročne obveze ako je vjerovnik do kraja izvještajnog razdoblja pristao odobriti razdoblje počeka koje završava najmanje dvanaest mjeseci nakon izvještajnog razdoblja unutar kojeg subjekt može ispraviti povredu i tijekom kojeg vjerovnik ne može zahtijevati trenutnu otplatu.

76. Za kredite razvrstane u kratkoročne obveze, ako između kraja izvještajnog razdoblja i datuma odobrenja izdavanja financijskih izvještaja dođe do sljedećih događaja, ti se događaji u skladu s MRS-om 10 — Događaji nakon izvještajnog razdoblja objavljuju kao događaji koji se ne usklađuju:

77. Subjekt u izvještaju o financijskom položaju ili bilješkama objavljuje daljnju raščlambu prezentiranih stavki razvrstanih na način primjeren poslovanju subjekta.

78. Pojedinosti koje se navode prilikom raščlambe ovise o zahtjevima MSFI-ja te o veličini, naravi i funkciji obuhvaćenih iznosa. Subjekt prilikom donošenja odluke o osnovi raščlambe također razmatra čimbenike iz točke 58. Informacije koje se objavljuju razlikuju se od stavke do stavke, primjerice:

79. Subjekt u izvještaju o financijskom položaju, izvještaju o promjenama kapitala ili u bilješkama objavljuje sljedeće informacije:

80. Subjekt bez dioničkog kapitala poput partnerstva ili trusta objavljuje informacije koje su istovjetne onima čije se objavljivanje nalaže u skladu s točkom 79. stavkom (a), a kojima se prikazuju promjene tijekom razdoblja za sve kategorije udjela u kapitalu te prava, prioriteti i ograničenja koja se odnose na sve kategorije udjela u kapitalu.

80.A Ako je subjekt reklasificirao

81.A U izvještaju o dobiti ili gubitku i ostaloj sveobuhvatnoj dobiti (izvještaju o sveobuhvatnoj dobiti), pored odjeljaka koji se odnose na dobit ili gubitak i ostalu sveobuhvatnu dobit, prikazuju se:

81.B Pored odjeljaka koji se odnose na dobit ili gubitak te ostalu sveobuhvatnu dobit, subjekt prikazuje sljedeće stavke dobiti ili gubitka te ostale sveobuhvatne dobiti razdoblja raspoređene kako slijedi:

82.   Uz stavke koje se zahtijevaju ostalim MSFI-jima, račun dobiti i gubitka ili izvještaj o dobiti i gubitku uključuje stavke kojima se iskazuju sljedeće vrijednosti za razdoblje:

82.A   U odjeljku o ostaloj sveobuhvatnoj dobiti prezentiraju se stavke za iznose za razdoblje:

85.   Subjekt prezentira dodatne stavke (među inim i raščlanjivanjem stavki koje su navedene u točki 82.), zaglavlja i međuzbrojeve u izvještaju (izvještajima) o dobiti ili gubitku i ostaloj sveobuhvatnoj dobiti ako je takvo prezentiranje važno za razumijevanje financijske uspješnosti subjekta.

85.A Ako subjekt međuzbrojeve prezentira u skladu s točkom 85., ti međuzbrojevi:

85.B Subjekt prezentira stavke u izvještaju (izvještajima) o dobiti ili gubitku i ostaloj sveobuhvatnoj dobiti kojima se usklađuju međuzbrojevi prezentirani u skladu s točkom 85. i međuzbrojevi ili ukupni iznosi koji se zahtijevaju u MSFI-ju za takav izvještaj (takve izvještaje).

86. Budući da se učinci različitih aktivnosti, transakcija i drugih događaja subjekta razlikuju prema učestalosti, mogućnosti nastanka dobiti ili gubitka te predvidivosti, objavljivanje elemenata financijske uspješnosti pomaže korisnicima u razumijevanju ostvarene financijske uspješnosti i izradi projekcija buduće financijske uspješnosti. Subjekt uključuje dodatne stavke u izvještaj ili izvještaje o dobiti ili gubitku i ostaloj sveobuhvatnoj dobiti te izmjenjuje upotrijebljene opise i redoslijed stavaka ako je to neophodno radi pojašnjenja elemenata financijske uspješnosti. Čimbenici koje je pri tom potrebno uzeti u obzir su značajnost, priroda i funkcija sastavnih dijelova prihoda i rashoda. a primjer, financijska institucija može izmijeniti opise stavki kako bi pružila podatke koji su bitni za poslovanje financijske institucije. Stavke prihoda i rashoda se ne prebijaju, osim ako su ispunjena mjerila iz točke 32.

87. Subjekt ni jednu stavku prihoda ili rashoda ne prikazuje kao izvanrednu stavku u izvještaju ili izvještajima o dobiti ili gubitku i ostaloj sveobuhvatnoj dobiti ili u bilješkama.

88. Subjekt sve stavke prihoda i rashoda razdoblja priznaje u dobit ili gubitak, osim ako se određenim MSFI-jem propisuje ili dopušta drukčije.

89. U pojedinim se MSFI-jima navode slučajevi kada subjekt određene stavke priznaje izvan dobiti ili gubitka tekućeg razdoblja. U MRS-u 8 navode se dva takva slučaja: ispravak pogrešaka i učinci promjena računovodstvenih politika. U drugim se MSFI-jima nalaže ili dopušta isključivanje elemenata ostale sveobuhvatne dobiti koje zadovoljavaju definiciju prihoda ili rashoda iz Koncepcijskog okvira (vidjeti točku 7.).

90. Subjekt u izvještaju o dobiti ili gubitku i ostaloj sveobuhvatnoj dobiti i u bilješkama objavljuje iznos poreza na dobit koji se odnosi na svaku stavku ostale sveobuhvatne dobiti, uključujući usklađivanja na temelju reklasifikacije.

91. Subjekt može stavke ostale sveobuhvatne dobiti prikazati:

92. Subjekt objavljuje reklasifikacijska usklađenja koja se odnose na sastavnice ostale sveobuhvatne dobiti.

93. U ostalim MSFI-jevima navedeno je jesu li i kada iznosi prethodno priznati u ostaloj sveobuhvatnoj dobiti reklasificirani u račun dobiti i gubitka. Takve se reklasifikacije u ovome standardu nazivaju reklasifikacijskim usklađenjima. Reklasifikacijsko usklađenje s povezanom komponentom ostale sveobuhvatne dobiti uključuje se u razdoblje u kojem je usklađenje reklasificirano u račun dobiti i gubitka. Navedeni iznosi mogu biti priznati u ostaloj sveobuhvatnoj dobiti kao neostvarena dobit u tekućem razdoblju ili prethodnim razdobljima. Ta se neostvarena dobit mora odbiti od ostale sveobuhvatne dobiti u razdoblju u kojem se ostvarena dobit reklasificira u račun dobiti i gubitka kako bi se izbjeglo njezino uključivanje u ukupnu sveobuhvatnu dobit dva puta.

94. Subjekt može usklađivanja na temelju reklasifikacije prikazati u izvještaju ili izvještajima o dobiti ili gubitku i ostaloj sveobuhvatnoj dobiti ili u bilješkama. Subjekt koji usklađivanja na temelju reklasifikacije prikazuje u bilješkama prikazuje stavke ostale sveobuhvatne dobiti nakon svakog povezanog usklađivanja na temelju reklasifikacije.

95. Reklasifikacijska usklađenja nastaju, na primjer, pri otuđenju inozemnog poslovanja (vidjeti MRS 21) te kada neki predviđeni novčani tok zaštićen od rizika utječe na dobit ili gubitak (vidjeti točku 6.5.11. podtočku (d) MSFI-ja 9 u vezi sa zaštitom novčanih tokova od rizika).

96. Reklasifikacijska usklađenja ne proizlaze iz promjena revalorizacijskog viška koje se priznaju u skladu s MRS-om 16 ili MRS-om 38 ni iz ponovnih mjerenja planova utvrđenih primanja koja se priznaju u skladu s MRS-om 19. Te se komponente priznaju u ostaloj sveobuhvatnoj dobiti i u sljedećim se razdobljima ne reklasificiraju u račun dobiti i gubitka. Promjene revalorizacijskog viška mogu se u sljedećim razdobljima prenijeti u zadržanu dobit ako se imovina upotrebljava ili kada se prestane priznavati (vidjeti MRS 16 i MRS 38). U skladu s MSFI-jem 9, reklasifikacijska usklađenja ne nastaju ako zaštita novčanog toka od rizika ili obračunavanje vremenske vrijednosti opcije (ili terminskog elementa terminskog ugovora ili raspona valutne osnovice financijskog instrumenta) rezultiraju iznosima koji se brišu iz rezervacije zaštite novčanog toka od rizika, odnosno posebne komponente vlasničkog kapitala, i izravno uključuju u početni trošak ili drugu knjigovodstvenu vrijednost imovine ili obveze. Ti se iznosi izravno prenose u imovinu ili obveze.

97. Kada su stavke prihoda ili rashoda značajne, subjekt njihovu narav i iznos objavljuje odvojeno.

98. Okolnosti u kojima se stavke prihoda i rashoda objavljuju odvojeno jesu:

99. Subjekt analizu rashoda priznatih u dobit ili gubitak prezentira razvrstavanjem prema naravi rashoda ili njihovoj funkciji unutar subjekta, ovisno o tome što pruža pouzdanije i relevantnije informacije.

100. Subjekti se potiču da analizu iz stavka 99. prikažu u izvještaju ili izvještajima o dobiti ili gubitku i ostaloj sveobuhvatnoj dobiti.

101. Rashodi se raščlanjuju kako bi se istaknule sastavnice financijske uspješnosti koje se mogu razlikovati po učestalosti, mogućnosti dobiti ili gubitka te predvidivosti. Informacije se mogu prezentirati na dva različita načina.

102. Prvi način raščlanjivanja jest metoda „naravi rashoda”. Subjekt objedinjava rashode u dobiti ili gubitku u skladu s njihovom naravi (primjerice, deprecijacija, troškovi materijala, troškovi prijevoza, primanja zaposlenih i troškovi oglašavanja) te ih ne preraspoređuje prema pripadnosti određenim funkcionalnim područjima unutar subjekta. Ova metoda može biti jednostavna za primjenu jer se rashodi ne moraju pripisati pojedinačnim funkcionalnim područjima. U nastavku se navodi primjer razvrstavanja primjenom metode naravi rashoda.

103. Drugi je oblik raščlanjivanja metoda „funkcije rashoda” ili „troškova prodanih proizvoda” te se rashodi razvrstavaju prema njihovoj funkciji kao dio troškova prodanih proizvoda ili, primjerice, troškova distribucije ili administrativnih troškova. Prema ovoj metodi subjekt odvojeno od drugih rashoda objavljuje barem troškove prodanih proizvoda. Ovom se metodom korisnicima mogu dati relevantnije informacije nego razvrstavanjem rashoda prema njihovoj naravi, ali raspoređivanje rashoda po funkcijama može podrazumijevati proizvoljno raspoređivanje i u znatnoj mjeri uključivati prosuđivanje. U nastavku se navodi primjer razvrstavanja primjenom metode funkcije rashoda.

104. Subjekt koji rashode razvrstava prema funkciji objavljuje dodatne informacije o naravi rashoda, uključujući rashode deprecijacije i amortizacije te troškove primanja zaposlenih.

105. Izbor između metode troškova prodanih proizvoda i metode naravi troškova ovisi o povijesnim čimbenicima i čimbenicima sektora te vrsti subjekta. Obje metode ukazuju na troškove koji se mogu mijenjati, izravno ili neizravno, s promjenama u obujmu prometa ili proizvodnje subjekta. Budući da svaka metoda prezentiranja ima različite prednosti za različite vrste subjekata, ovim se Standardom nalaže da uprava odabere način prezentiranja koji je pouzdan i relevantniji. Međutim, budući da su informacije o naravi rashoda korisne za predviđanje budućih novčanih tokova, objavljivanje dodatnih informacija propisuje se ako se primjenjuje razvrstavanje prema funkciji troškova. Pojam „primanja zaposlenih” iz točke 104. ima isto značenje kao i u MRS-u 19.

106.   Subjekt je dužan prezentirati izvještaj o promjenama vlasničkog kapitala kako je propisano točkom 10. Izvještaj o promjenama vlasničkog kapitala uključuje sljedeće podatke:

106.A   Za svaki sastavni dio vlasničkog kapitala subjekt predstavlja, ili u izjavi o promjenama vlasničkog kapitala ili u napomenama, analizu drugog sveobuhvatnog prihoda po stavkama (vidjeti odlomak 106. točku (d) podtočku ii.).

107.   Subjekt predstavlja, ili u izjavi o promjenama vlasničkog kapitala ili u napomenama, iznose dividendi isplaćene vlasnicima tijekom razdoblja te vezane iznose dividendi po udjelu.

108. Sastavnice kapitala iz točke 106. uključuju primjerice sve kategorije uplaćenog kapitala, ukupni iznos svake kategorije ostale sveobuhvatne dobiti i zadržanu dobit.

109. Promjene subjektova kapitala između početka i kraja izvještajnog razdoblja odražavaju povećanje ili smanjenje njegove neto imovine tijekom razdoblja. Osim promjena koje proizlaze iz transakcija s vlasnicima u njihovom svojstvu vlasnika (poput uplate kapitala, otkup subjektovih vlastitih vlasničkih instrumenata i dividendi) te transakcijskih troškova koji su izravno povezani s takvim transakcijama, ukupna promjena kapitala tijekom razdoblja predstavlja ukupni iznos prihoda i rashoda, uključujući dobitke i gubitke koji proizlaze iz poslovanja subjekta tijekom tog razdoblja.

110. MRS-om 8 nalaže se retroaktivno usklađivanje za učinke promjena u računovodstvenim politikama, u mjeri u kojoj je to izvedivo, osim ako se prijelaznim odredbama nekog drugog MSFI-ja nalaže drukčije. MRS-om 8 se, u mjeri u kojoj je to izvedivo, također nalaže retroaktivno prepravljanje radi ispravljanja pogrešaka. Retroaktivno usklađivanje i retroaktivno prepravljanje nisu promjene kapitala nego usklađivanje početnog stanja zadržane dobiti, osim ako se nekim MSFI-jem nalaže retroaktivno usklađivanje neke druge sastavnice kapitala. U točki 106. stavku (b) nalaže se da se u izvještaju o promjenama kapitala objavi ukupan iznos usklađivanja za svaku sastavnicu kapitala tako da se ona usklađivanja koja proizlaze iz promjena računovodstvenih politika prikažu odvojeno od onih usklađivanja koja proizlaze iz ispravaka pogrešaka. Ta se usklađivanja objavljuju za svako prethodno razdoblje i početak razdoblja.

111. Informacije o novčanim tokovima korisnicima financijskih izvještaja daju osnovu za procjenu sposobnosti subjekta da stvara novac i novčane ekvivalente te potrebe subjekta za korištenjem tih novčanih tokova. U MRS-u 7 navode se zahtjevi za prezentiranje i objavljivanje informacija o novčanim tokovima.

112. U bilješkama se:

113.   Ako je izvedivo, subjekt bilješke prezentira sustavno. Pri određivanju sustavnosti subjekt razmatra njihov učinak na razumljivost i usporedivost svojih financijskih izvještaja. Subjekt svaku stavku u izvještajima o financijskom položaju, u izvještaju/izvještajima o dobiti ili gubitku i ostaloj sveobuhvatnoj dobiti, izvještaju o promjenama kapitala te izvještaju o novčanim tokovima unakrsnom uputom povezuje s odnosnim informacijama u bilješkama.

114. Primjeri sustavnog redoslijeda ili razvrstavanja bilješki uključuju:

116. Subjekt bilješke kojima se daju informacije o osnovi za sastavljanje financijskih izvještaja i određenim računovodstvenim politikama može prezentirati kao odvojeni dio financijskih izvještaja.

117.   Subjekt objavljuje svoje važne računovodstvene politike koje se sastoje od:

118. Važno je da subjekt o osnovi ili osnovama mjerenja korištenoj odnosno korištenima u financijskim izvještajima (primjerice, povijesni trošak, tekući trošak, neto ostvariva vrijednost, fer vrijednost i nadoknadivi iznos) obavijesti korisnike jer osnova na kojoj subjekt sastavlja financijske izvještaje u značajnoj mjeri utječe na analizu korisnika. Kada subjekt u financijskim izvještajima koristi više osnova za mjerenje, primjerice kada se revaloriziraju određene skupine imovine, dovoljno je dati naznaku skupina imovine i obveza na koje se svaka osnova za mjerenje primjenjuje.

119. Prilikom odlučivanja treba li se objaviti određena računovodstvena politika, uprava razmatra bi li takvo objavljivanje pomoglo korisnicima u razumijevanju načina na koji se transakcije, drugi događaji i uvjeti odražavaju na objavljene financijske rezultate i financijski položaj. Svaki subjekt razmatra narav svojeg poslovanja i politike za koje bi korisnik njegovih financijskih izvještaja očekivao da se objave za tu vrstu subjekta. Objavljivanje određenih računovodstvenih politika posebno je korisno za korisnike kada se te politike odabiru iz alternativa ponuđenih u MSFI-jima. Primjer je toga objavljivanje primjenjuje li subjekt na svoj udjel u ulaganju u nekretninu metodu poštene vrijednosti ili metodu troška (vidjeti MRS 40 Ulaganja u nekretnine). Nekim se MSFI-jima izričito nalaže objavljivanje određenih računovodstvenih politika, uključujući odabir uprave između različitih politika koje se dopuštaju MSFI-jima. Primjerice, MRS-om 16 nalaže se objavljivanje osnove za mjerenje upotrijebljene za skupine nekretnina, postrojenja i opreme.

121. Računovodstvena politika može biti važna zbog naravi poslovanja subjekta čak i kada iznosi za tekuće i prethodno razdoblje nisu značajni. Također je primjereno objaviti svaku važnu računovodstvenu politiku koja se izričito ne nalaže MSFI-jima, ali koju subjekt odabere i primijeni u skladu s MRS-om 8.

122.   Subjekt, uz važne računovodstvene politike ili druge bilješke, objavljuje koje je prosudbe – osim onih koje uključuju procjenu (vidjeti točku 125.) – uprava dala u postupku primjene računovodstvenih politika subjekta, a koje u najvećoj mjeri utječu na iznose priznate u financijskim izvještajima.

123. U postupku primjene računovodstvenih politika subjekta, rukovodstvo donosi razne prosudbe, osim onih koje uključuju procjene, a koje mogu znatno utjecati na iznose priznate u financijskim izvještajima. Na primjer, rukovodstvo donosi prosudbe pri utvrđivanju:

124. Objavljivanje nekih informacija u skladu s točkom 122. nalažu drugi MSFI-jevi. Primjerice, MSFI 12 Objavljivanje udjela u drugim subjektima nalaže subjektu da objavi prosudbe koje je koristio da bi utvrdio kontrolira li neki subjekt. MRS 40 propisuje ◄ Ulaganja u nekretnine nalaže se objavljivanje kriterija koje je subjekt postavio radi razlikovanja investicijskih nekretnina od nekretnina koje koristi vlasnik i nekretnina namijenjenih prodaji u okviru redovitog poslovanja, kada je nekretnine teško razvrstati.

125. Subjekt objavljuje informacije o pretpostavkama za budućnost i drugim glavnim izvorima neizvjesnosti procjene na kraju izvještajnog razdoblja koje nose značajan rizik da će za posljedicu imati značajno usklađivanje knjigovodstvenih iznosa imovine i obveza u sljedećoj poslovnoj godini. O toj se imovini i obvezama u bilješkama objavljuju pojedinosti o:

126. Za utvrđivanje knjigovodstvenih iznosa određene imovine i obveza neophodno je procijeniti učinak neizvjesnih budućih događaja na tu imovinu i obveze na kraju izvještajnog razdoblja. Primjerice, u nedostatku nedavno snimljenih tržišnih cijena, procjene za budućnost neophodne su za mjerenje nadoknadivog iznosa skupina nekretnina, postrojenja i opreme, učinka tehnološke zastarjelosti zaliha, rezerviranja koja ovise o ishodu sudskih sporova u tijeku te dugoročnih obveza za primanja zaposlenih poput obveza za mirovine. Ove procjene uključuju pretpostavke o stavkama kao što su usklađivanje rizika s novčanim tokovima ili diskontnim stopama, buduće promjene plaća te buduće promjene cijena koje utječu na druge troškove.

127. Pretpostavke i drugi izvori neizvjesnosti procjene koji se objavljuju u skladu s točkom 125. odnose se na procjene koje od uprave zahtijevaju najteže, subjektivne i složene prosudbe. S povećanjem broja varijabli i pretpostavki koje utječu na moguće buduće rješavanje povećanja neizvjesnosti te prosudbe postaju subjektivnije i složenije, a shodno tome obično se povećava i mogućnost posljedičnih značajnih usklađivanja knjigovodstvenih iznosa imovine i obveza.

128. Podatke iz točke 125. nije potrebno objaviti o imovini i obvezama sa znatnim rizikom značajne promjene njihovih knjigovodstvenih iznosa u idućoj financijskoj godini ako su na kraju izvještajnog razdoblja mjereni po fer vrijednostima temeljenim na cijenama koje za identičnu imovinu, odnosno identične obveze kotiraju na aktivnom tržištu. Njihove fer vrijednosti mogu se značajno promijeniti u idućoj financijskoj godini, ali te promjene neće proizaći iz pretpostavki ili drugih izvora nesigurnosti procjena na kraju izvještajnog razdoblja.

129. Subjekt informacije iz točke 125. prezentira na način koji korisnicima financijskih izvještaja pomaže razumjeti prosudbe koje uprava donosi o budućnosti i o ostalim izvorima neizvjesnosti procjena. Narav i opseg informacija mijenjaju se ovisno o naravi pretpostavke i drugim okolnostima. Primjeri vrsta informacija koje subjekt objavljuje jesu:

130. Ovim se Standardom subjektu pri objavljivanju informacija iz točke 125. ne nalaže objavljivanje proračunskih informacija ni predviđanja.

131. Ponekad se na kraju izvještajnog razdoblja ne može objaviti opseg mogućih učinaka pretpostavke ili drugog izvora neizvjesnosti procjene. U takvim slučajevima subjekt objavljuje da je na temelju postojećih saznanja razumno moguće da bi zbog ishoda u narednoj poslovnoj godini, koji se razlikuju od pretpostavke, moglo biti neophodno značajno usklađivanje knjigovodstvenog iznosa imovine ili obveze na koju utječu. U svakom slučaju subjekt objavljuje narav i knjigovodstveni iznos imovine ili obveze (ili skupine imovine ili obveza) na koju pretpostavka utječe.

132. Objavljivanje određenih prosudbi uprave u postupku primjene računovodstvenih politika subjekta iz točke 122. nije povezano s objavljivanjem izvora neizvjesnosti procjene iz točke 125.

133. Objavljivanje nekih pretpostavki koje bi inače bile potrebne prema točki 125., propisano je drugim MSFI-jevima. Primjerice, MRS 37 zahtijeva u određenim okolnostima objavljivanje glavnih pretpostavki u vezi s budućim događajima koji utječu na kategorije rezerviranja. MSFI 13 Mjerenje fer vrijednosti propisuje objavljivanje značajnih pretpostavki (uključujući tehniku, odnosno tehnike vrednovanja te ulazne podatke) koje subjekt koristi u mjerenju fer vrijednosti imovine i obveza koje se vode po fer vrijednosti.

134. Subjekt objavljuje informacije koje korisnicima financijskih izvještaja omogućuju ocjenjivanje ciljeva, politika i postupaka upravljanja kapitalom subjekta.

135. Radi postupanja u skladu s točkom 134., subjekt objavljuje sljedeće:

136. Subjekt može upravljati kapitalom na različite načine i na njega se mogu primjenivati različiti kapitalni zahtjevi. Primjerice, konglomerat može obuhvaćati subjekte koji se bave osiguravajućom i bankovnom djelatnošću i ti subjekti mogu poslovati u različitim nadležnostima. Kada sažeto objavljivanje kapitalnih zahtjeva i načina na koji se upravlja kapitalom ne bi davalo korisne informacije ili bi iskrivilo razumijevanje korisnika financijskih izvještaja o kapitalnim resursima subjekta, subjekt odvojeno objavljuje informacije za svaki kapitalni zahtjev kojem subjekt podliježe.

136.A Za financijske instrumente s opcijom prodaje klasificirane kao vlasnički instrumenti, subjekt je dužan objaviti (ako već nije drugdje objavljeno):

137. Subjekt u bilješkama objavljuje:

138. Ako nije objavljeno drugdje u informacijama koje su objavljene u financijskim izvještajima, subjekt je dužan objaviti:

139. Subjekt ovaj Standard primjenjuje na godišnja razdoblja koja počinju 1. siječnja 2009. ili nakon toga. Dopuštena je ranija primjena. Ako subjekt ovaj Standard usvoji u ranijem razdoblju, on tu činjenicu objavljuje.

139.A MRS-om 27 (s izmjenama Odbora za Međunarodne računovodstvene standarde iz 2008.) izmijenjena je točka 106. Subjekt je tu izmjenu dužan primijeniti na godišnja razdoblja koja započinju na dan ili nakon 1. srpnja 2009. Ako subjekt primijeni MRS 27 (s izmjenama iz 2008.) na neko ranije razdoblje, dužan je tu izmjenu primijeniti i na to ranije razdoblje. Izmjena se primjenjuje retroaktivno.

139.B  Financijski instrumenti s opcijom prodaje i obveze na temelju likvidacije (Izmjene MRS-a 32 i MRS-a 1), objavljeni u veljači 2008., imaju za posljedicu izmjene točke 138. i dodavanje točaka 8.A, 80.A i 136.A. Subjekt je dužan te izmjene primijeniti na godišnja razdoblja koja započinju na dan ili nakon 1. siječnja 2009. Dopuštena je ranija primjena. Ako subjekt izmjene primjenjuje na neko ranije razdoblje, dužan je tu činjenicu objaviti te istodobno primijeniti povezane izmjene MRS-a 32, MRS-a 39, MSFI-ja 7 i IFRIC tumačenja 2 Udjeli članova u zadružnim subjektima i slični instrumenti.

139.C Točke 68. i 71. izmijenjene su kao posljedica Poboljšanja MSFI-ja objavljenih u svibnju 2008. Subjekt je dužan primijeniti te izmjene na godišnja razdoblja koja započinju na dan ili nakon 1. siječnja 2009. Dopuštena je ranija primjena. Ako subjekt te izmjene primijeni na neko ranije razdoblje, dužan je tu činjenicu objaviti.

139.D Stavak 69. izmijenjen je Poboljšanjima MSFI-jeva izdanima u travnju 2009. Subjekt je dužan primjenjivati ovu izmjenu na godišnja razdoblja koja započinju na dan ili nakon 1. siječnja 2010. Dopuštena je ranija primjena. Ako subjekt primjenjuje izmjenu na neko ranije razdoblje, dužan je objaviti tu činjenicu.

139.F S Poboljšanjima MSFI-a izdanima u svibnju 2010. izmijenjeni su odlomci 106. i 107., a dodan je odlomak 106.A. Subjekt ove izmjene primjenjuje za godišnja razdoblja koja počinju 1. siječnja 2011. ili kasnije. Ranija primjena je dozvoljena.

139.H MSFI-jem 10 i MSFI-jem 12, izdanima u svibnju 2011. godine, izmijenjene su točke 4., 119., 123. i 124. Subjekt je dužan navedene izmjene primijeniti kad primijeni MSFI 10 i MSFI 12.

139.I MSFI-jem 13, izdanim u svibnju 2011., izmijenjene su točke 128. i 133. Subjekt je dužan navedene izmjene primijeniti kad primijeni MSFI 13.

139.J U skladu s Prezentiranjem stavaka ostale sveobuhvatne dobiti (izmjenama MRS-a 1) donesenim u lipnju 2011. stavci 7., 10., 82., 85. – 87., 90., 91., 94., 100. i 115. mijenjaju se, dodaju se stavci 10.A, 81.A, 81.B i 82.A i brišu se stavci 12., 81., 83. i 84. Subjekti primjenjuju navedene izmjene na godišnja razdoblja koja započinju na dan ili nakon 1. srpnja 2012. Dopuštena je ranija primjena. Ako subjekt primjenjuje navedene izmjene na neko ranije razdoblje, dužan je tu činjenicu objaviti.

139.K U skladu s MRS-om 19 Primanja zaposlenika (kako je izmijenjen u lipnju 2011.) izmjenjuje se definicija „ostale sveobuhvatne dobiti” iz stavka 7. i stavka 96. Subjekt primjenjuje navedene izmjene kada primjenjuje MRS 19 (kako je izmijenjen u lipnju 2011.).

139.L  Godišnjim poboljšanjima iz ciklusa 2009. – 2011., koja su izdana u svibnju 2012., izmijenjene su točke 10., 38. i 41., brisane su točke 39. – 40. i dodane su točke 38.A – 38.D i 40.A – 40.D. Subjekt primjenjuje te izmjene naknadno u skladu s MRS-om 8 Računovodstvene politike, promjene računovodstvenih procjena i pogreške za godišnja razdoblja koja započinju na dan ili nakon 1. siječnja 2013. Ranija primjena je dozvoljena. Ako subjekt primjenjuje izmjene na ranije razdoblje, objavljuje tu činjenicu.

139.N MSFI-jem 15 Prihodi na temelju ugovora s kupcima, objavljenim u svibnju 2014., izmijenjena je točka 34. Subjekt je dužan navedenu izmjenu primijeniti kad primjenjuje MSFI 15.

139.O U MSFI-ju 9, objavljenom u srpnju 2014., mijenjaju se točke 7., 68., 71., 82., 93., 95., 96., 106. i 123., a brišu se točke 139.E, 139.G i 139M. Subjekt je dužan navedene izmjene primijeniti pri primjeni MSFI-ja 9.

139.P Dokumentom Inicijativa o objavljivanju (Izmjene MRS-a 1), izdanim u prosincu 2014., izmijenjene su točke 10., 31., 54. – 55., 82.A, 85., 113. – 114., 117., 119. i 122., dodane su točke 30.A, 55.A i 85.A – 85.B i izbrisane su točke 115. i 120. Subjekt te izmjene primjenjuje na godišnja razdoblja koja započinju 1. siječnja 2016. ili nakon toga. Dopuštena je ranija primjena. Subjekti nisu dužni objaviti informacije koje se zahtijevaju u točkama 28. – 30. MRS-a 8 u pogledu tih izmjena.

139.Q MSFI-jem 16 Najmovi, objavljenim u siječnju 2016., izmijenjena je točka 123. Subjekt je dužan navedenu izmjenu primijeniti pri primjeni MSFI-ja 16.

139.S  Izmjenama upućivanja na Koncepcijski okvir u Međunarodnim standardima financijskog izvještavanja objavljenima 2018., izmijenjene su točke 7., 15., 19.–20., 23.–24., 28. i 89. Subjekt te izmjene primjenjuje za godišnja razdoblja koja započinju na dan ili nakon 1. siječnja 2020. Ranija primjena dopuštena je ako subjekt u isto vrijeme primjenjuje sve druge izmjene uvedene Izmjenama upućivanja na Koncepcijski okvir u Međunarodnim standardima financijskog izvještavanja. Subjekt te izmjene MRS-a 1 primjenjuje retroaktivno u skladu s MRS-om 8 Računovodstvene politike, promjene računovodstvenih procjena i pogreške. Međutim, ako utvrdi da retroaktivna primjena ne bi bila praktična ili da bi podrazumijevala neopravdane troškove ili napor, subjekt izmjene MRS-a 1 primjenjuje upućivanjem na točke 23.–28., 50.–53. i 54.F MRS-a 8.

139.T Dokumentom Definicija izraza „značajno” (Izmjene MRS-a 1 i MRS-a 8), objavljenim u listopadu 2018., izmijenjena je točka 7. MRS-a 1 i točka 5. MRS-a 8 te je izbrisana točka 6. MRS-a 8. Subjekt te izmjene primjenjuje prospektivno za godišnja razdoblja koja počinju na dan ili nakon 1. siječnja 2020. Dopuštena je ranija primjena. Ako subjekt primjenjuje te izmjene na neko ranije razdoblje, dužan je tu činjenicu objaviti.

140. Ovaj Standard zamjenjuje MRS 1 — Prezentacija financijskih izvještaja, revidiran 2003. i izmijenjen 2005. godine.

1. Cilj je ovog standarda propisati računovodstveni postupak za zalihe. Osnovno pitanje u računovodstvu zaliha jest iznos troška koji treba priznati kao imovinu i knjižiti do priznavanja povezanih prihoda. Ovaj standard sadrži upute za određivanje troškova i njegovo kasnije priznavanje kao rashoda, uključujući bilo koje otpisivanje do neto utržive vrijednosti. Također daje upute o metodama obračunavanja troškova koje se odnose na zalihe.

2.   Ovaj se standard primjenjuje na sve zalihe, uz iznimku:

3. Ovaj se standard ne primjenjuje na mjerenje zaliha u posjedu:

4. Zalihe iz točke 3. podtočke (a) mjere se po neto utrživoj vrijednosti u određenim fazama proizvodnje. Na primjer, nakon žetve poljoprivrednih usjeva ili vađenja minerala, za koje je zajamčena prodaja na temelju terminskoga ugovora ili državnog jamstva, ili ako postoji aktivno tržište, te ako je rizik nemogućnosti prodaje zanemariv. Te se zalihe isključuju samo iz onih zahtjeva ovog standarda koji se odnose na mjerenje.

5. Posrednici su oni koji kupuju ili prodaju robu za tuđi ili vlastiti račun. Zalihe iz točke 3.podtočke (b) u pravilu se stječu radi prodaje u bliskoj budućnosti i ostvarivanja dobiti iz promjena cijene ili posredničkih marži. Ako se te zalihe mjere po poštenoj vrijednosti umanjenoj za trošak prodaje, isključuju su samo iz onih zahtjeva ovog standarda koji se odnose na mjerenje.

6. Sljedeći se pojmovi koriste se u ovome standardu sa sljedećim značenjima:

7. Neto utrživa vrijednost je neto iznos kojeg subjekt očekuje realizirati prodajom zaliha u redovnom tijeku poslovanja. Fer vrijednost odražava cijenu po kojoj iste zalihe mogu biti prodane u urednoj transakciji prodaje istih zaliha između tržišnih sudionika na datum mjerenja na glavnom (ili najpovoljnijem) tržištu. Prva je vrijednost specifična za subjekt, a posljednja nije. Neto utrživa vrijednost zaliha ne mora biti jednaka fer vrijednosti umanjenoj za troškove prodaje.

8. Zalihe obuhvaćaju kupljenu robu namijenjenu daljnjoj prodaji, uključujući na primjer robu koju je kupio trgovac na malo, a koja je namijenjena za daljnju prodaju, ili zemljište i druge nekretnine namijenjene za daljnju prodaju. Zalihe također obuhvaćaju gotove proizvode ili nedovršenu proizvodnju subjekta te uključuju materijal i sirovine koji će biti utrošeni u postupku proizvodnje. Troškovi nastali radi ispunjenja ugovora s kupcem zbog kojih ne nastaju zalihe (ili imovina u okviru područja primjene nekog drugog standarda) obračunavaju se u skladu s MSFI-jem 15 Prihodi na temelju ugovora s kupcima.

9. Zalihe se mjere prema trošku ili neto utrživoj vrijednosti, ovisno o tome što je manje.

10. U trošak zaliha uključuju se svi troškovi nabave, troškovi konverzije i drugi troškovi nastali dovođenjem zaliha na postojeću lokaciju i u postojeće stanje.

11. Troškovi nabave zaliha obuhvaćaju nabavnu cijenu, uvozne carine i druge poreze (osim onih za koje subjekt može naknadno ostvariti povrat od poreznih tijela), te troškove prijevoza, pretovara, i druge troškove koji se mogu izravno pripisati nabavi gotovih proizvoda, materijala i usluga. Trgovački popusti, rabati i druge slične stavke odbijaju se pri određivanju troškova nabave.

12. Troškovi konverzije zaliha uključuju troškove izravno povezane s jedinicama proizvodnje, kao što su troškovi izravnog rada. Uključuju i sustavno raspoređene fiksne i varijabilne opće troškove proizvodnje koji su nastali pretvorbom materijala u gotove proizvode. Fiksni opći troškovi proizvodnje neizravni su troškovi proizvodnje koji ostaju razmjerno nepromijenjeni bez obzira na opseg proizvodnje, kao što su troškovi amortizacije i održavanja proizvodnih objekata, opreme i imovine s pravom uporabe koja se upotrebljava u proizvodnom procesu te troškovi tvorničkog upravljanja i administracije. Varijabilni opći troškovi proizvodnje neizravni su troškovi proizvodnje koji izravno ili gotovo izravno ovise o opsegu proizvodnje, kao što su troškovi neizravnog materijala i neizravnoga rada.

13. Razvrstavanje fiksnih općih troškova proizvodnje među troškove konverzije temelji se na redovnim proizvodnim kapacitetima. Redovni kapacitet je proizvodnja koja se očekuje u prosjeku tijekom određenog broja razdoblja ili sezona u normalnim uvjetima, uzimajući u obzir gubitak kapaciteta koji je posljedica planiranog održavanja. Moguće je koristiti stvarnu razinu proizvodnje ako je blizu redovnom kapacitetu. Iznos fiksnih općih troškova proizvodnje raspoređenih na svaku jedinicu proizvodnje ne povećava se kao posljedica smanjene proizvodnje ili ako postrojenje ne radi. Nerazvrstani opći troškovi proizvodnje priznaju se kao rashod za razdoblje u kojemu su nastali. U razdobljima neuobičajeno visoke proizvodnje iznos fiksnih općih troškova proizvodnje raspoređenih na svaku jedinicu proizvodnje se smanjuje, tako da se zalihe ne mjere iznad normalnih troškova. Varijabilni opći troškovi proizvodnje raspoređuju se na svaku jedinicu proizvodnje na temelju stvarne uporabe proizvodnih kapaciteta.

14. U postupku se proizvodnje istodobno mogu proizvoditi više od jednoga proizvoda. To je primjerice slučaj kad se proizvode skupni proizvodi ili ako postoje glavni proizvod i nusproizvod. Ako troškove konverzije svakoga proizvoda nije moguće odvojeno utvrditi, potrebno ih je smisleno i dosljedno rasporediti među proizvodima. Raspoređivanje se može temeljiti, na primjer, na relativnoj vrijednosti prodaje svakoga proizvoda u fazi proizvodnoga postupka u kojoj je proizvode moguće međusobno razlikovati ili na kraju proizvodnje. Većina je nusproizvoda po svojoj prirodi beznačajna. U tom se slučaju nusproizvodi mjere po neto utrživoj vrijednosti, a ta se vrijednost odbija od troškova glavnoga proizvoda. Kao rezultat toga knjigovodstvena se vrijednost glavnoga proizvoda bitno ne razlikuje se od njegovih troškova.

15. Ostali se troškovi uključuju u troškove zaliha u mjeri u kojoj su povezani s dovođenjem zaliha na postojeću lokaciju i u postojeće stanje. Na primjer, može biti primjereno uključiti u troškove zaliha opće neproizvodne troškove ili troškove oblikovanja proizvoda za određene klijente.

16. Primjeri troškova koji se isključuju iz troškova zaliha i koji se priznaju kao rashod za razdoblje u kojemu su nastali:

17. U MRS 23 Troškovi posudbe navode se ograničene okolnosti u kojima se troškovi posudbe uključuju u troškove zaliha.

18. Subjekt može kupiti zalihe s odgodom plaćanja. Ako je sporazumom predviđeno financiranje, taj se element, koji primjerice može biti razlika između nabavne cijene u redovnim rokovima kreditiranja i plaćenoga iznosa, priznaje kao rashod za kamate tijekom razdoblja financiranja.

19. Ako pružatelji usluga imaju zalihe, mjere ih po troškovima njihove proizvodnje. Ti se troškovi sastoje prvenstveno od troškova rada i troškova drugoga osoblje koje je izravno uključeno u pružanje usluge, uključujući nadzorno osoblje, te s tim povezanih općih troškova. Troškovi rada i ostali troškovi prodaje i općeg administrativnog osoblja nisu uključeni, ali se priznaju kao rashod za razdoblje u kojemu su nastali. Troškovi zaliha pružatelja usluga ne uključuju maržu profita ili opće troškove koji se ne mogu pripisati pružanju usluga, a koji su često uključeni u cijene koje naplaćuju pružatelji usluga.

20. U skladu s MRS-om 41 Poljoprivreda, zalihe poljoprivrednih proizvoda, koje je subjekt ubrao kao plod svoje biološke imovine, početno se mjere po njihovoj fer vrijednosti umanjenoj za troškove prodaje u trenutku žetve. To je trošak zaliha na datum primjene ovog Standarda.

21. Metode mjerenja troškova zaliha, kao što su metoda standardnih troškova ili metoda maloprodaje, mogu se koristiti iz praktičnih razloga ako se njihovom primjenom dobivaju rezultati koji su približni troškovima nabave. Metodom se standardnih troškova uzimaju u obzir uobičajene količine materijala, rada, uobičajena učinkovitost i iskorištenost kapaciteta. Oni se redovito pregledavaju i po potrebi mijenjaju u skladu s postojećim uvjetima.

22. Metoda maloprodaje često se koristi u trgovini na malo za mjerenje zaliha velikoga broja artikala koji se brzo mijenjaju i koji imaju slične marže, zbog čega nije moguće koristiti druge metode utvrđivanja troškova. Troškovi se zaliha utvrđuju na način da se prodajna vrijednost zaliha umanji za odgovarajući postotak bruto marže. Upotrijebljenim se postotkom uzimaju u obzir zalihe čija je vrijednost smanjena ispod njihove izvorne prodajne cijene. Često se koristi prosječni postotak za svaki odjel maloprodaje.

23. Troškovi zaliha koje se obično ne mogu međusobno zamjenjivati, te robe i usluga koji su namijenjeni i izdvojeni za posebne projekte određuju se koristeći specifično utvrđivanje njihovih individualnih troškova.

24. Specifično utvrđivanje troškova znači da se posebni troškovi pripisuju određenim predmetima na zalihi. Ovaj je pristup primjeren za predmete koji se izdvajaju za posebni projekt, bez obzira na to jesu li kupljeni ili proizvedeni. Međutim, specifično utvrđivanje troškova nije primjereno u slučajevima u kojima postoji veliki broj predmeta na zalihi koji se mogu međusobno zamjenjivati. U tim je slučajevima moguće primijeniti metodu odabira onih predmeta koji ostaju na zalihi kako bi se unaprijed odredili učinci na dobit, odnosno na gubitak.

25. Troškovi zaliha, osim onih koje su obuhvaćene točkom 23., određuju se primjenom FIFO metode (first-in, first-out) ili metodom ponderiranog prosječnog troška. Subjekt je dužan primjenjivati istu metodu određivanja troškova na sve zalihe slične vrste i namjene u subjekta. Za zalihe drugačije vrste ili namjene primjena različitih metoda određivanja troškova može biti opravdana.

26. Na primjer zalihe koje se koriste u jednom poslovnom segmentu subjekt može koristiti u svrhu koja se razlikuje od namjene zaliha iste vrste koje se koriste u nekom drugom poslovnom segmentu. Međutim, različite zemljopisne lokacije zaliha (ili važeći porezni propisi) same po sebi nisu dostatne kao opravdanje za primjenu različitih metoda određivanja troškova zaliha.

27. FIFO metodom se podrazumijeva da se predmeti na zalihi koji su prve kupljeni ili proizvedeni, prvi i prodaju, te su stoga stavke koje ostaju na zalihama na kraju razdoblja one koje su kupljene ili proizvedene posljednje. Kod metode ponderiranog prosječnog troška, trošak svake stavke iz zaliha određuje se na temelju ponderiranog prosječnog troška sličnih stavki na početku razdoblja i troška sličnih stavki koje su kupljene ili proizvedene u tom razdoblju. Prosjek se može računati po razdobljima ili po zaprimanju svake dodatne pošiljke, ovisno o uvjetima u kojima subjekt posluje.

28. Troškovi zaliha možda se neće moći nadoknaditi ako su zalihe oštećene, ako su u cijelosti ili djelomično zastarjele, ili ako je smanjena njihova prodajna cijena. Troškove zaliha također nije moguće nadoknaditi ako je došlo do povećanja procijenjenih troškova dovršenja ili procijenjenih troškova koji tek trebaju nastati prodajom. Praksa otpisivanja zaliha ispod njihovih troškova do njihove neto utržive vrijednosti u skladu je sa stajalištem da se imovina ne smije iskazivati u iznosima koji su veći od iznosa čija se realizacije očekuje njihovom prodajom ili uporabom.

29. Obično se zalihe otpisuju do neto utržive vrijednosti stavku po stavku. Međutim, u nekim okolnostima može biti primjerenije razvrstati slične ili povezane stavke u skupine. To može biti slučaj sa stavkama iz zaliha koje se odnose na istu liniju proizvodnje slične namjene ili krajnje uporabe, koje se proizvode i prodaju u istom zemljopisnom području, te čiju vrijednost nije moguće procijeniti odvojeno od drugih stavki iz te proizvodne linije. Nije primjereno otpisivati zalihe na temelju klasifikacije zaliha (na primjer gotova roba) ili sve zalihe iz određenog poslovnog segmenta.

30. Procjene neto utržive vrijednosti temelje se na najpouzdanijim dokazima koji su dostupni u vrijeme izrade procjena vrijednosti zaliha čija se realizacija očekuje. Ovim se procjenama uzimaju u obzir promjene cijena ili troškova koje su izravno povezane s događajima nakon kraja razdoblja u mjeri u kojoj ti događaji potvrđuju uvjete koji su postojali na kraju razdoblja.

31. Procjenama neto utržive vrijednosti također se uzima u obzir svrha postojanja zaliha. Na primjer, neto utrživa vrijednost količine zaliha koje se drže kako bi se ispunilo ugovore o prodaji ili pružanju usluga temelji se na ugovorenoj cijeni. Ako je za ugovore o prodaji potrebno manje zaliha od postojeće količine, neto utrživa vrijednost viška zaliha temelji se na općim prodajnim cijenama. Ugovori o prodaji kojima se predviđa veća količina u odnosu na količinu prisutnu na zalihama ili ugovori o kupnji mogu imati za posljedicu nastanak rezerviranja. Takva rezerviranja obrađena su u MRS 37 - Rezerviranja, nepredviđene obveze i nepredviđena imovina.

32. Materijal i druge zalihe namijenjene proizvodnji zaliha ne otpisuju se ispod troška ako se očekuje da će prodajna cijena gotovih proizvoda u koje će biti ugrađeni biti jednaka ili veća od troškova zaliha. Međutim, ako pad cijene materijala upućuje na to da će troškovi gotovih proizvoda biti veći od neto utržive vrijednosti, materijal se otpisuje do neto utržive vrijednosti. U tim slučajevima troškovi zamjene materijala mogu biti najbolja dostupna mjera za određivanje njihove neto utržive vrijednosti.

33. Neto utrživa vrijednost procjenjuje se iznova u svakom narednom razdoblju. Ako okolnosti koje su u ranijem razdoblju uzrokovale otpis zaliha ispod njihovog troška više ne postoje ili ako postoji nepobitan dokaz o povećanju neto utržive vrijednosti uslijed promjena gospodarskih uvjeta, poništava se raniji otpis (to je poništenje ograničeno na iznos prvotnoga otpisa vrijednosti) na način da nova knjigovodstvena vrijednost bude niža od troškova i novoutvrđene neto utržive vrijednosti. To se primjerice dešava kad je stavka zaliha knjižena po neto utrživoj vrijednosti, uslijed smanjenja njezine prodajne cijene još uvijek na zalihama u narednom razdoblju kad je njezina prodajna cijena veća.

34. Kad su zalihe prodane, knjigovodstvena vrijednost tih zaliha obračunava se kao rashod u razdoblju u kojemu je priznat odnosni prihod. Iznos bilo kojega otpisa zaliha do neto utržive vrijednosti i svi gubici zaliha obračunavaju se kao rashod u razdoblju otpisa ili gubitka. Iznos bilo kojeg poništenja otpisa zaliha, koje je posljedica porasta neto utržive vrijednosti, obračunava se kao smanjenje iznosa zaliha koje se priznaju kao rashod u razdoblju u kojemu je došlo do poništenja.

35. Neke se zalihe mogu rasporediti u drugu imovinu, na primjer zalihe koje se koriste kao sastavni dio nekretnine, postrojenja ili opreme proizvedenih u vlastitoj izvedbi. Zalihe koje se na ovaj način raspoređuju u neku drugu imovinu priznaju se kao rashod tijekom vijeka uporabe te imovine.

36. U financijskim je izvještajima potrebno objaviti:

37. Podaci o knjigovodstvenoj vrijednosti iskazanoj u različitim klasifikacijama zaliha te o opsegu promjena te imovine korisni su za korisnike financijskih izvještaja. Obično se zalihe klasificiraju u trgovačku robu, sirovine, materijal, nedovršenu proizvodnju i gotove proizvode.

38. Iznosi zaliha koji su tijekom razdoblja priznati kao rashod, koji se često nazivaju troškovima prodaje, sastoje se od troškova koji su prethodno bili uključeni u mjerenje prodanih zaliha, te od neraspoređenih općih troškova proizvodnje i nenormalnih iznosa troškova proizvodnje zaliha. Uvjeti u kojima subjekt posluje mogu također opravdati uključivanje drugih iznosa, kao što su troškovi distribucije.

39. Neki subjekti koriste za račun dobiti i gubitaka obrazac u kojemu objavljuju iznose koji nisu troškovi zaliha priznati kao rashod tijekom razdoblja. U tom obrascu subjekt iznosi analizu rashoda koristeći podjelu temeljenu na vrstama troškova. U tom slučaju subjekt objavljuje troškove priznate kao rashod za sirovine i potrošni materijal, troškove rada i druge troškove zajedno s iznosom neto promjene zaliha u odnosnome razdoblju.

40. Subjekt primjenjuje ovaj standard za godišnja razdoblja počevši od 1. siječnja 2005. ili kasnije. Preporuča se ranija primjena. Ako neki subjekt započne s primjenom ovog standarda za razdoblje koja započinje prije 1. siječnja 2005., dužan je tu činjenicu objaviti.

40.C MSFI-jem 13, izdanim u svibnju 2011., izmijenjene su definicija fer vrijednosti iz točke 6. te točka 7. Subjekt je dužan navedene izmjene primijeniti kad primijeni MSFI 13.

40.E MSFI-jem 15 Prihodi na temelju ugovora s kupcima, objavljenim u svibnju 2014, izmijenjene su točke 2., 8., 29. i 37. i izbrisana je točka 19. Subjekt je dužan navedene izmjene primijeniti kad primjenjuje MSFI 15.

40.F U MSFI-ju 9, objavljenom u srpnju 2014., mijenja se točka 2. i brišu se točke 40.A, 40.B i 40.D. Subjekt je dužan navedene izmjene primijeniti pri primjeni MSFI-ja 9.

40.G MSFI-jem 16 Najmovi, objavljenom u siječnju 2016., izmijenjena je točka 12. Subjekt je dužan navedenu izmjenu primijeniti pri primjeni MSFI-ja 16.

41. Ovim se standardom zamjenjuje MRS 2 Zalihe (revidiran 1993.).

42. Ovim se standardom zamjenjuje SIC-1 Različite metode određivanja troškova zaliha.

1. Subjekt izrađuje izvještaj o novčanim tokovima u skladu sa zahtjevima ovog standarda i prezentira ga kao sastavni dio svojih financijskih izvještaja za svako razdoblje za koje se prezentiraju financijskih izvještaji.

2. Ovim se standardom zamjenjuje MRS 7 Izvještaj o promjenama financijskoga stanja, koji je donesen u srpnju 1977.

3. Korisnike financijskih izvještaja subjekta zanima kako subjekt stvara i koristi novac i novčane ekvivalente. Ono ne ovisi o vrsti djelatnosti subjekta, niti o tome može li se novac promatrati kao proizvod subjekta, kao što je slučaj s financijskim institucijama. Svim subjektima treba novac iz istih razloga bez obzira na to u kojoj se mjeri razlikuju njihove glavne djelatnosti koje stvaraju dobit. Novac im je potreban za vođenje svojega poslovanja, plaćanje obveza i osiguranje dobiti ulagačima. Sukladno se tomu ovim standardom zahtijeva od svih subjekata da prezentiraju izvještaj o novčanim tokovima.

4. Izvještaj o novčanim tokovima, kad se koristi s ostalim financijskim izvještajima, pruža informacije koje korisnicima omogućuju ocjenjivanje promjena neto imovine subjekta, njegove financijske strukture (uključujući likvidnost i solventnost subjekta) te njegove sposobnosti utjecanja na iznose i vrijeme novčanih tokova kako bi se prilagodio promjenjivim okolnostima i prilikama. Podaci o novčanim tokovima su korisni pri procjenjivanju sposobnosti subjekta da stvara novac i novčane ekvivalente, te omogućuju korisnicima razvijanje modela za procjenu i usporedbu postojeće vrijednosti budućih novčanih tokova različitih subjekata. Oni također povećavaju usporedivost izvještaja o poslovnoj uspješnosti različitih subjekata budući da uklanjanju učinke različitih računovodstvenih postupaka za iste transakcije i poslovne događaje.

5. Povijesni podaci o novčanim tokovima često se koriste kao pokazatelj iznosa, vremena i izvjesnosti budućih novčanih tokova. Oni su također korisni u provjeravanju točnosti prijašnjih procjena budućih novčanih tokova i u ispitivanju odnosa između profitabilnosti i neto novčanoga toka, te utjecaja promjene cijena.

6. Sljedeći se pojmovi koriste se u ovome standardu sa sljedećim značenjima:

7. Novčani su ekvivalenti namijenjeni ispunjenju kratkoročnih novčanih obveza, a ne ulaganjima ili drugim svrhama. Kako bi se ulaganje moglo smatrati novčanim ekvivalentom, mora biti lako pretvorivo u poznati iznos novca i podložno beznačajnom riziku promjena vrijednosti. Stoga se ulaganje obično smatra novčanim ekvivalentom samo ako ima kratko dospijeće od, na primjer, tri mjeseca ili manje od datuma stjecanja. Ulaganja u vlasnički kapital isključena su iz novčanih ekvivalenata osim ako su u biti novčani ekvivalenti, na primjer u slučaju povlaštenih dionica stečenih kratko prije njihova dospijeća i s već određenim datumom otkupa.

8. Posudbe od banaka obično se smatraju financijskim aktivnostima. Međutim, u nekim državama prekoračenja na bankovnim računima koja se vraćaju na zahtjev čine sastavni dio upravljanja novcem subjekta. U tim se okolnostima prekoračenja na bankovnim računima uključuju kao sastavni dio novca i novčanih ekvivalenata. Obilježje takvih bankovnih sporazuma jest da se saldo računa u banci često mijenja od pozitivnog do negativnog.

9. Novčani tokovi isključuju promjene između stavaka koje predstavljaju novac ili novčane ekvivalente, budući da su one dio upravljanja novcem subjekta, a ne dio njegovih poslovnih, ulagačkih i financijskih aktivnosti. Upravljanje novcem uključuje ulaganje viška novca i novčanih ekvivalenata.

10. Izvještaj o novčanim tokovima mora prikazivati novčane tokove tijekom razdoblja, razvrstane po poslovnim, ulagačkim i financijskim aktivnostima.

11. Subjekt prezentira vlastite novčane tokove od poslovnih, ulagačkih i financijskih aktivnosti na način koji najbolje odgovara njegovom poslovanju. Razvrstavanje po aktivnostima pruža korisnicima podatke koji im omogućavaju procjenu utjecaja tih aktivnosti na financijski položaj subjekta i iznos njegova novca i novčanih ekvivalenata. Ovaj se podatak također može koristiti za ocjenu odnosa među tim aktivnostima.

12. Jedna transakcija može obuhvatiti novčane tokove koji se različito razvrstavaju. Na primjer, kad novčana otplata kredita sadrži i kamatu i glavnicu, kamata se može razvrstati među poslovne aktivnosti, dok se glavnica može razvrstati među financijske aktivnosti.

13. Iznos novčanih tokova koji su rezultat poslovnih aktivnosti ključni je pokazatelj razmjera u kojemu je poslovanje subjekta stvorilo dostatne novčane tokove za otplatu zajmova, održanje poslovne sposobnosti subjekta, plaćanje dividendi i ostvarivanje novih ulaganja bez uporabe vanjskih izvora financiranja. Podaci o posebnim elementima povijesnih poslovnih novčanih tokova je korisna zajedno s drugim podacima za predviđanje budućih poslovnih novčanih tokova.

14. Novčani tokovi od poslovnih aktivnosti prvenstveno su rezultat glavnih prihodovno-proizvodnih djelatnosti subjekta. Stoga oni uglavnom nastaju u okviru transakcija i drugih poslovnih događaja koji se se uzimaju u obzir pri određivanju dobiti ili gubitaka. Primjeri novčanih tokova od poslovnih aktivnosti:

15. Subjekt može posjedovati vrijednosne papire i zajmove namijenjene trgovanju, te su u tom slučaju su oni slični zalihama koje su posebno nabavljene za daljnju prodaju. Stoga se novčani tokovi nastali kupnjom i prodajom vrijednosnih papira namijenjenih trgovanju svrstavaju među novčane tokove od poslovnih aktivnosti. Slično tomu, novčani predujmovi i zajmovi financijskih institucija obično se razvrstavaju kao novčani tokovi od poslovnih aktivnosti budući da su povezani s glavnom prihodovno-proizvodnom djelatnošću subjekta.

16. Važno je odvojeno objaviti novčane tokove nastale investicijskim aktivnostima, budući da oni prikazuju veličinu nastalih izdataka za sredstva koja su namijenjena stvaranju budućeg prihoda i novčanih tokova. Među investicijske aktivnosti mogu se klasificirati samo izdaci koji rezultiraju priznatom imovinom u izvještaju o financijskom položaju. Primjeri novčanih tokova koji nastaju investicijskim aktivnostima su:

17. Odvojeno prikazivanje novčanih tokova koji proizlaze iz financijskih aktivnosti važno je jer je korisno za predviđanje potraživanja koja se odnose na buduće novčane tokove pružatelja kapitala subjektu. Primjeri novčanih tokova od financijskih aktivnosti:

18. Subjekt je dužan izvješćivati o novčanim tokovima od poslovnih aktivnosti koristeći:

19. Subjektima se preporuča izvještavanje o novčanim tokovima od poslovnih aktivnosti primjenom izravne metode. Izravnom se metodom pružaju podaci koji mogu biti korisni u procjenjivanju budućih novčanih tokova, a koji nisu raspoloživi ako je koristi neizravna metoda. Sukladno izravnoj metodi, podaci o glavnim skupinama bruto novčanih primitaka i bruto novčanih isplata mogu se dobiti:

20. Sukladno neizravnoj metodi, neto novčani tok od poslovnih aktivnosti utvrđuje se usklađivanjem dobiti ili gubitka s učincima:

21. Subjekt je dužan izvješćivati odvojeno o glavnim skupinama bruto novčanih primitaka i bruto novčanih isplata nastalih ulagačkim i financijskim aktivnostima, osim ako se radi o novčanim tokovima opisanima u točkama 22. i 24. o kojima se izvješćuje na neto osnovi.

22. O novčanim tokovima koji su rezultat sljedećih poslovnih, ulagačkih ili financijskih aktivnosti može se izvješćivati na neto osnovi:

23. Primjeri novčanih primitaka i isplata iz točke 22. podtočke (a):

24. O novčanim tokovima koji su rezultat svake od sljedećih aktivnosti financijske institucije može se izvješćivati na neto osnovi:

25. Novčani tokovi nastali transakcijama u stranoj valuti evidentiraju se u funkcionalnoj valuti subjekta na način da se na iznos u stranoj valuti primjenjuje tečaj koji vrijedi za funkcionalnu valutu i stranu valutu na datum novčanoga toka.

26. Novčani tokovi inozemnog ovisnog subjekta trebaju preračunavaju se po tečajevima koji vrijede za funkcionalnu valutu i stranu valutu na datume novčanih tokova.

27. O novčanim tokovima iskazanima u stranoj valuti izvješćuje se na način sukladan MRS 21 Učinci promjena tečaja stranih valuta. Njime se dopušta uporaba tečaja koji se približava stvarnome tečaju. Na primjer, prosječni ponderirani tečaj za određeno razdoblje može se koristiti za evidentiranje transakcija u stranoj valuti ili preračunavanje novčanih tokova inozemnog ovisnog subjekta. Međutim, MRS 21 ne dopušta uporabu tečaja na ►M5  kraju izvještajnog razdoblja ◄ za preračunavanje novčanih tokova inozemnog ovisnog subjekta.

28. Neostvarena dobit i gubici nastali promjenom tečajeva strane valute nisu novčani tokovi. Međutim, učinak promjena tečajeva na postojeći novac i novčane ekvivalente u stranoj valuti prikazuje se u izvještaju o novčanim tokovima kako bi se uskladili novac i novčani ekvivalenti na početku i na kraju razdoblja. Taj se iznos prikazuje odvojeno od novčanih tokova od poslovnih, ulagačkih i financijskih aktivnosti i obuhvaća eventualne razlike koje su mogle nastati u vezi s tim novčanim tokovima da se o njima izvješćivalo po zaključnim tečajevima.

29. [Izbrisano]

30. [Izbrisano]

31. Novčani tokovi od primljenih i isplaćenih kamata i dividendi prikazuju se odvojeno. Svaki se od njih dosljedno razvrstava iz razdoblja u razdoblje među poslovne, ulagačke ili financijske aktivnosti.

32. Ukupan iznos kamata plaćenih tijekom razdoblja objavljuje se u izvještaju o novčanim tokovima bilo da je priznat kao ►M5  dobit ili gubitak ◄ ili je kapitaliziran u skladu s postupkom iz MRS-a 23 Troškovi posudbe.

33. Kod financijskih institucija, plaćene kamate, te primljene kamate i dividende obično se razvrstavaju među poslovne novčane tokove. Međutim, ne postoji usuglašeno stajalište glede razvrstavanja tih novčanih tokova kod drugih subjekata. Plaćene kamate, te primljene kamate i dividende mogu se razvrstati kao poslovni novčani tokovi budući da se koriste pri utvrđivanju dobiti ili gubitaka. Druga je mogućnost da se plaćene kamate, te primljene kamate i dividende razvrstaju među financijske novčane tokove, odnosno ulagačke novčane tokove budući da su to troškovi stjecanja financijskih sredstava ili povrati od ulaganja.

34. Isplaćene dividende mogu se razvrstati kao financijski novčani tok budući da su one trošak stjecanja financijskih sredstava. Druga je mogućnost razvrstavanje isplaćenih dividendi kao sastavni novčanih tokova od poslovnih aktivnosti kako bi se korisnicima pomoglo pri utvrđivanju sposobnosti subjekta da isplati dividende iz poslovnih novčanih tokova.

35. Novčani tokovi nastali od poreza na dobit prikazuju se odvojeno i razvrstavaju kao novčani tokovi od poslovnih aktivnosti, osim ako ih je moguće posebno povezati s financijskim i ulagačkim aktivnostima.

36. Porez na dobit nastaje na transakcijama koje stvaraju novčane tokove koji se u izvještaju o novčanim tokovima razvrstavaju među poslovne, ulagačke ili financijske aktivnosti. Dok je porezni rashod moguće lako povezati s ulagačkim ili financijskim aktivnostima, s njima povezane porezne novčane tokove često je nemoguće identificirati te oni mogu nastati u različitome razdoblju u odnosu na novčane tokove transakcija s kojima su povezani. Stoga se plaćeni porezi obično razvrstavaju kao novčani tokovi od poslovnih aktivnosti. Međutim, ako je moguće povezati porezni novčani tok s određenom transakcijom koja dovodi do nastanka novčanih tokova koji se razvrstavaju među ulagačke ili financijske aktivnosti, porezni se novčani tok razvrstava kao ulagačka ili financijska aktivnost, ovisno o slučaju. Ako se porezni novčani tokovi raspoređuju na više od jedne skupine aktivnosti, objavljuje se ukupni iznos plaćenih poreza.

37. Kada se u računovodstvu ulaganja u pridružene subjekte ili ovisne subjekte u obračunu koristi metoda udjela ili metoda troška, ulagatelj ograničava svoje izvještavanje u izvještaju o novčanim tokovima na novčane tokove između njega samoga i subjekta koji je predmetom ulaganja, primjerice, na dividende i predujmove.

38. Subjekt koji o svojim udjelima u pridruženom subjektu ili zajedničkom pothvatu izvještava prema metodi udjela, dužan je u svoj izvještaj o novčanim tokovima uključiti novčane tokove po svom udjelu u pridruženom subjektu, odnosno zajedničkom pothvatu te raspodjelu i druge isplate ili primitke između njega i pridruženog subjekta, odnosno zajedničkog pothvata.

39. Ukupni novčani tokovi proizašli iz stjecanja ili gubitka kontrole nad ovisnim društvima ili drugim poslovnim subjektima prikazuju se odvojeno i razvrstavaju pod ulagačke aktivnosti.

40. Subjekt je dužan objaviti ukupan iznos i kod stjecanja i kod gubitka kontrole nad ovisnim društvima ili drugim poslovnim subjektima tijekom razdoblja sljedeće:

40.A Investicijski subjekt, kako je definiran u MSFI-ju 10 Konsolidirani financijski izvještaji, ne mora primjenjivati točku 40. podtočku (c) ili točku 40. podtočku (d) na ulaganje u ovisno društvo koje se treba mjeriti po poštenoj vrijednosti kroz račun dobiti i gubitaka.

41. Odvojeno prikazivanje učinaka na novčane tokove stjecanja ili gubitka kontrole nad ovisnim društvima ili drugim poslovnim subjektima kao odvojene stavke, zajedno s odvojenim objavljivanjem iznosa stečene imovine, odnosno otuđenih obveza pomaže razlikovanju tih novčanih tokova od novčanih tokova proizašlih iz drugih poslovnih, ulagačkih i financijskih aktivnosti. Učinak gubitka kontrole na novčane tokove ne oduzima se od učinaka na novčane tokove proizašlih iz stjecanja kontrole.

42. Ukupan iznos plaćenog ili primljenog novca kao naknade za stjecanje, odnosno gubitak kontrole nad ovisnim društvom i drugim poslovnim subjektima u izvještaju o novčanim tokovima iskazuje se umanjen za novac i novčane ekvivalente stečene ili otuđene u takvim transakcijama, događajima ili promjenama okolnosti.

42.A Novčani tokovi koji proizlaze iz promjena u vlasničkim udjelima u ovisnom društvu koje ne dovode do gubitka kontrole klasificiraju se kao novčani tokovi iz financijskih djelatnosti, osim ako je ovisno društvo u vlasništvu investicijskog subjekta, u smislu definicije iz MSFI-ja 10, te se mora mjeriti po poštenoj vrijednosti kroz račun dobiti ili gubitaka.

42.B Promjene vlasničkih udjela u ovisnom društvu koje ne dovode do gubitka kontrole, kao što su naknadna kupnja ili prodaja vlasničkih instrumenata ovisnog društva od strane vladajućeg društva, obračunavaju se kao transakcije vlasničkog kapitala (vidi MSFI 10), osim ako je ovisno društvo u vlasništvu investicijskog subjekta te se treba mjeriti po poštenoj vrijednosti kroz račun dobiti i gubitaka. U skladu s tim, nastali novčani tokovi klasificiraju se na isti način kao ostale transakcije s vlasnicima kapitala opisane u točki 17.

43. Ulagačke i financijske transakcije koje ne nalažu uporabu novca ili novčanih ekvivalenata isključuju se iz izvještaja o novčanim tokovima. Takve se transakcije objavljuju na drugome mjestu u financijskim izvještajima na način kojime se pružaju svi bitni podaci o tim ulagačkim i financijskim aktivnostima.

44. Mnoge ulagačke i financijske aktivnosti nemaju izravan utjecaj na tekuće novčane tokove, premda utječu na strukturu kapitala i imovine subjekta. Isključivanje nenovčanih transakcija iz izvještaja o novčanim tokovima u skladu je s ciljem izvještaja o novčanim tokovima jer te stavke ne uključuju novčane tokove tekućeg razdoblja. Primjeri nenovčanih transakcija:

44.A   Subjekt je dužan objaviti informacije na temelju kojih korisnici financijskih izvještaja mogu ocijeniti promjene u obvezama koje proizlaze iz financijskih aktivnosti, uključujući i promjene koje proizlaze iz novčanih tokova i nenovčane promjene.

44.B U mjeri u kojoj je to potrebno za ispunjivanje zahtjeva iz točke 44.A, subjekt je dužan objaviti sljedeće promjene u obvezama koje proizlaze iz financijskih aktivnosti:

44.C Obveze koje proizlaze iz financijskih aktivnosti obveze su čiji su novčani tokovi klasificirani ili čiji će budući novčani tokovi biti klasificirani u izvještaju o novčanim tokovima kao novčani tokovi iz financijskih aktivnosti. Nadalje, zahtjev o objavi iz točke 44.A primjenjuje se i na promjene u financijskoj imovini (primjerice, imovini koja služi kao zaštita za obveze koje proizlaze iz financijskih aktivnosti) ako su novčani tokovi iz te financijske imovine uključeni ili ako će budući novčani tokovi biti uključeni u novčane tokove iz financijskih aktivnosti.

44.D Jedan od načina za ispunjivanje zahtjeva o objavi iz točke 44.A jest usklađivanje početnog i završnog stanja u izvještaju o financijskom položaju obveza koje proizlaze iz financijskih aktivnosti, uključujući promjene utvrđene u točki 44.B. Ako subjekt objavljuje takvo usklađivanje, dužan je pružiti dovoljno informacija na temelju kojih korisnici financijskih izvještaja mogu povezati stavke uključene u to usklađivanje s izvještajem o financijskom položaju i izvještajem o novčanim tokovima.

44.E Ako subjekt objavljuje informacije u skladu s točkom 44.A zajedno s informacijama o promjenama u drugoj imovini i obvezama, dužan je objaviti promjene u obvezama koje proizlaze iz financijskih aktivnosti odvojeno od promjena u toj drugoj imovini i obvezama.

45. Subjekt je dužan objaviti sastavne dijelove novca i novčanih ekvivalenata, te prikazati u izvještaju o novčanim tokovima usklađivanje iznosa s ekvivalentnim stavkama iz ►M5  izvještaja o financijskom položaju ◄ .

46. Uslijed postojanja različitih praksi upravljanja novcem i različitih bankovnih sporazuma diljem svijeta, te s ciljem ispunjavanja MRS 1 Prezentiranje financijskih izvještaja, subjekt objavljuje politiku koju primjenjuje na određivanje sastava novca i novčanih ekvivalenata.

47. Učinak bilo koje promjene politike određivanja sastava novca i novčanih ekvivalenata, na primjer promjena razvrstavanja financijskih instrumenata koji su prethodno bili tretirani kao dio ulagačkog portfelja subjekta, prikazuje se u skladu s MRS 8 Računovodstvene politike, promjene računovodstvenih procjena i greške.

48. Subjekt je dužan zajedno s obrazloženjem rukovodstva objaviti iznose značajnih salda novca i novčanih ekvivalenata koje posjeduje, a koji nisu raspoloživi grupaciji za uporabu.

49. Postoje različite okolnosti u kojima salda novca i novčanih ekvivalenata u posjedu subjekta nisu raspoloživa grupaciji za uporabu. Primjeri uključuju salda novca i novčanih ekvivalenata u posjedu ovisnoga subjekta koji posluje u državi u kojoj postoje devizne kontrole ili druga zakonska ograničenja koji onemogućuju opću upotrebu salda matičnome društvu ili drugim ovisnim subjektima.

50. Dodatni podaci mogu biti bitni korisnicima za razumijevanje financijskog položaja i likvidnosti subjekta. Preporuča se objavljivanje tih podataka zajedno s obrazloženjem rukovodstva, te oni mogu uključivati:

51. Odvojeno objavljivanje novčanih tokova koji predstavljaju povećanja poslovne sposobnosti i novčanih tokova koji su potrebni za održanje poslovne sposobnosti je korisno utoliko što omogućuje korisnicima da utvrde je li subjekt dovoljno ulagao u održanje vlastite poslovne sposobnosti. Subjekt koji nedovoljno ulaže u održanje vlastite poslovne sposobnosti može naštetiti budućoj profitabilnosti u korist tekuće likvidnosti i raspodjele vlasnicima.

52. Objavljivanje novčanih tokova po segmentima omogućuje korisnicima bolje razumijevanje odnosa između novčanih tokova čitavoga poduzeća i novčanih tokova njegovih sastavnih dijelova, te raspoloživosti i različitosti novčanih tokova po segmentima.

53. Ovaj standard stupa na snagu i primjenjuje se na izradu financijskih izvještaja za razdoblja koja započinju 1. siječnja 1994. ili kasnije.

54. MRS-om 27 (s izmjenama Odbora za Međunarodne računovodstvene standarde iz 2008.) izmijenjene su točke 39.-42. i dodane točke 42.A i 42.B. Subjekt je te izmjene dužan primijeniti na godišnja razdoblja koja započinju na dan ili nakon 1. srpnja 2009. Ako subjekt primijeni MRS 27 (s izmjenama iz 2008.) na neko ranije razdoblje, dužan je te izmjene primijeniti i na to ranije razdoblje. Izmjene se primjenjuju retroaktivno.

55. Točka 14. izmijenjena je kao posljedica Poboljšanja MSFI-ja objavljenih u svibnju 2008. Subjekt je dužan tu izmjenu primijeniti na godišnja razdoblja koja započinju na dan ili nakon 1. siječnja 2009. Dopuštena je ranija primjena. Ako subjekt primijeni tu izmjenu na neko ranije razdoblje, dužan je tu činjenicu objaviti i primijeniti točku 68.A MRS-a 16.

56. Stavak 16. izmijenjen je Poboljšanjima MSFI-jeva izdanima u travnju 2009. Subjekt je dužan primjenjivati ovu izmjenu na godišnja razdoblja koja započinju na dan ili nakon 1. siječnja 2010. Dopuštena je ranija primjena. Ako subjekt primjenjuje izmjenu na neko ranije razdoblje, dužan je objaviti tu činjenicu.

57. MSFI-jem 10 i MSFI-jem 11 Zajednički poslovi, izdanima u svibnju 2011. godine, izmijenjene su točke 37., 38. i 42.B i brisana je točka 50.b). Subjekt je dužan navedene izmjene primijeniti kad primijeni MSFI 10 i MSFI 11.

58. Dokumentom Investicijski subjekti (izmjene MSFI-ja 10, MSFI-ja 12 i MRS-a 27), objavljenim u listopadu 2012., izmijenjene su točke 42.A i 42.B te je dodana točka 40.A. Navedene izmjene subjekt primjenjuje za godišnja razdoblja koja počinju 1. siječnja 2014. ili nakon tog datuma. Dopuštena je ranija primjena dokumenta Investicijski subjekti. Ako započne s primjenom tih izmjena prije tog datuma, subjekt je obvezan istovremeno primjenjivati sve izmjene uključene u dokument Investicijski subjekti.

59. MSFI-jem 16 Najmovi, objavljenim u siječnju 2016., izmijenjene su točke 17. i 44. Subjekt je dužan navedene izmjene primijeniti pri primijeni MSFI-ja 16.

60. Dokumentom Inicijativa o objavljivanju (Izmjene MRS-a 7), izdanim u siječnju 2016., dodane su točke 44.A do 44.E. Subjekt primjenjuje te izmjene za godišnja razdoblja koja započinju 1. siječnja 2017. ili nakon tog datuma. Dopuštena je ranija primjena. Pri prvoj primjeni tih izmjena subjekt nije dužan pružiti usporedne podatke za prethodna razdoblja.

1. Cilj je ovog standarda propisati mjerila za odabir i promjenu računovodstvenih politika, uključujući računovodstveni postupak i objavljivanje promjena računovodstvenih politika i računovodstvenih procjena, te ispravaka grešaka. Standard je namijenjen unaprjeđenju važnosti i pouzdanosti financijskih izvještaja subjekta, te usporedivosti tih financijskih izvještaja kroz različita razdoblja i u odnosu na financijske izvještaje drugih subjekata.

2. Zahtjevi u vezi s objavljivanjem računovodstvenih politika, osim onih koji se odnose na promjene računovodstvenih politika, utvrđeni su u MRS 1 Prezentiranje financijskih izvještaja.

3. Ovaj se standard primjenjuje pri odabiru i primjeni računovodstvenih politika, te u postupanju s promjenama računovodstvenih politika, promjenama računovodstvenih procjena i ispravljanjem grešaka iz prethodnog razdoblja.

4. Porezni učinci ispravaka grešaka iz prethodnog razdoblja i retroaktivnog usklađivanja s ciljem primjene promjena računovodstvenih politika tretiraju se i objavljuju u skladu s MRS 12 Porezi na dobit.

5. Sljedeći se pojmovi koriste se u ovome standardu sa sljedećim značenjima:

6. [Izbrisano]

7. Kada se određeni MSFI posebno primjenjuje na određenu transakciju, drugi događaj ili okolnost, računovodstvena politika ili politike primijenjene na tu stavku određuju se primjenom tog MSFI-ja.

8. U međunarodnim standardima financijskog izvještavanja utvrđuju se računovodstvene politike za koje je IASB zaključio da imaju za posljedicu financijske izvještaje koji sadrže korisne i pouzdane podatke o transakcijama, drugim poslovnim događajima i stanjima na koje se primjenjuju. Te se politike ne trebaju primjenjivati ako učinak njihove primjene beznačajan. Međutim, nije prikladno odstupati ili ostaviti neispravljenima beznačajna odstupanja od međunarodnih standarda financijskog izvještavanja kako bi se postigla određena prezentacija financijskoga stanja, financijske uspješnosti ili novčanih tokova subjekta.

9. Uz MSFI-je navode se upute koje subjektima pomažu u primjeni zahtjeva MSFI-ja. U svakoj uputi je navedeno je li ona sastavni dio MSFI-ja. Uputa koja je sastavni dio MSFI-ja obvezna je. Uputa koja nije sastavni dio MSFI-ja ne sadrži zahtjeve koji se odnose na financijske izvještaje.

10. U slučaju nepostojanja ►M5  MSFI-ja ◄ koji se posebno primjenjuju na određenu transakciju, drugi poslovni događaj ili stanje, rukovodstvo mora po vlastitoj prosudbi izraditi i primjenjivati računovodstvenu politiku s ciljem pružanja podataka koji:

11. Pri prosuđivanju opisanom u točki 10., rukovodstvo sagledava i razmatra primjenjivost sljedećih izvora po padajućem redoslijedu:

12. Pri donošenju prosudbe iz točke 10. rukovodstvo može također razmotriti najnovije akte drugih tijela za donošenje standarda koja koriste sličnu osnovu za izradu računovodstvenih standarda, drugu stručnu literaturu i prihvaćene prakse u industriji, i to u mjeri u kojoj to nije u suprotnosti s izvorima iz točke 11.

13. Subjekt je dužan dosljedno odabirati i primjenjivati računovodstvene politike na slične transakcije, druge poslovne događaje i stanja, osim ako neki ►M5  MSFI-ji ◄ posebno nalažu ili dopuštaju razvrstavanje stavki za koje mogu biti prikladne različite politike. Ako neki ►M5  MSFI-ji ◄ nalažu ili dopuštaju takvo razvrstavanje, prikladna se računovodstvena politika odabire i dosljedno primjenjuje na svaku kategoriju.

14. Subjekt mijenja računovodstvenu politiku samo ako:

15. Korisnici financijskih izvještaja trebaju biti u stanju usporediti financijske izvještaje subjekta tijekom vremena kako bi utvrdili kretanja njegova financijskoga položaja, financijske uspješnosti i novčani tokova. Stoga se iste računovodstvene politike primjenjuju unutar svakoga razdoblja, te iz jednoga razdoblja u drugo, osim ako je za promjenu računovodstvene politike ispunjeno jedno od mjerila iz točke 14.

16. Promjena računovodstvenih politika nije:

17. Početna primjena politike revaloriziranja imovine u skladu s MRS 16 Nekretnine, postrojenja i oprema ili MRS 38 Nematerijalna imovina jest promjena računovodstvene politike s kojom se postupa kao s revalorizacijom u skladu s MRS 16 ili MRS 38, a ne u skladu s ovim standardom.

18. Točke 19. do 31. ne primjenjuju se na promjenu računovodstvene politike opisanu u točki 17.

19. Sukladno točki 23.:

20. U smislu ovog standarda, ranija primjena ►M5  MSFI-ja ◄ ne smatra se dobrovoljnom promjenom računovodstvene politike.

21. U slučaju nepostojanja ►M5  MSFI-ja ◄ koji se posebno primjenjuju na određenu transakciju, drugi poslovni događaj ili stanje, rukovodstvo može u skladu s točkom 12. primijeniti računovodstvenu politiku iz najnovijih akata drugih tijela za donošenje standarda koja koriste sličnu osnovu za izradu računovodstvenih standarda. Ako nakon primjene takvih akata rukovodstvo odluči promijeniti računovodstvenu politiku, ta se promjena smatra i objavljuje kao dobrovoljna promjena računovodstvene politike.

22. U skladu s točkom 23., ako se promjena računovodstvene politike primjenjuje retroaktivno u skladu s točkom 19. podtočkama (a) ili (b), subjekt je dužan uskladiti početno stanje svakog sastavnoga dijela kapitala na koji to ima učinak za prvo prezentirano prethodno razdoblje, te ostalih usporednih iznosa objavljenih za svako prezentirano prethodno razdoblje kao da se nova računovodstvena politika oduvijek primjenjuje.

23. Ako je retroaktivna primjena obvezna u skladu s točkom 19. podtočkama (a) ili (b), promjena se računovodstvene politike primjenjuje retroaktivno, osim ako je neizvedivo utvrditi učinke za određeno razdoblje ili kumulativni učinak promjene.

24. Ako je neizvedivo utvrditi učinke promjene računovodstvene politike za određeno razdoblje na usporedne podatke jednog ili više prezentiranih prethodnih razdoblja, subjekt je dužan primijeniti novu računovodstvenu politiku na knjigovodstvene iznose imovine i obveza na početku prvoga razdoblja za koje je retroaktivna primjena izvediva, što može biti i tekuće razdoblje, te izvršiti odgovarajuće usklađivanje početnoga stanja toga razdoblja za svaki sastavni dio kapitala na koji to ima učinak.

25. Ako je na početku tekućega razdoblja neizvedivo odrediti kumulativni učinak primjene nove računovodstvene politike na prethodna razdoblja, subjekt je dužan uskladiti usporedne informacije kako bi mogao primjenjivati novu politiku od prvoga mogućega datuma.

26. Ako subjekt retroaktivno primjenjuje novu računovodstvenu politiku, on primjenjuje tu politiku na usporedne podatke za onoliko prethodnih razdoblja koliko je to izvedivo. Retroaktivna je primjena na prethodno razdoblje izvediva samo ako je moguće odrediti kumulativni učinak na iznose u ►M5  početnom i završnom izvještaju o financijskom položaju ◄ toga razdoblja. Iznos izvršenoga usklađivanja koje se odnosi na razdoblja prije onih prezentiranih u financijskim izvještajima iskazuje se za svaki sastavni dio kapitala na koji to ima učinak u ►M5  početnom izvještaju o financijskom položaju ◄ za prvo prezentirano prethodno razdoblje. Usklađivanje se obično primjenjuje na zadržanu dobit. Međutim, usklađivanje se može primijeniti i na druge sastavne dijelove kapitala (primjerice, kako bi se postupilo u skladu s određenim ►M5  MSFI-jem ◄ ). Svi ostali podaci o prethodnim razdobljima, kao što su sažeci povijesnih financijskih podataka, također se retroaktivno usklađuju u mjeri u kojoj je to moguće.

27. Ako je subjektu neizvedivo retroaktivno primijeniti novu računovodstvenu politiku iz razloga što nije u stanju odrediti kumulativni učinak primjene politike na sva prethodna razdoblja, u skladu s točkom 25. subjekt primjenjuje novu politiku od početka prvoga razdoblja u kojemu je to izvedivo. Subjekt stoga zanemaruje dio kumulativnih usklađenja imovine, obveza i kapitala od prije toga datuma. Promjena računovodstvene politike je dopuštena čak i ako je neizvedivo primijeniti tu politiku za bilo koje prethodno razdoblje. U točkama 50. do 53. pružaju se upute o tome kad je neizvedivo primijeniti novu računovodstvenu politiku na jedno ili više prethodnih razdoblja.

28. Ako početna primjena ►M5  MSFI-ja ◄ ima učinak na tekuće razdoblje ili bi mogla imati učinak na bilo koje prethodno razdoblje, osim ako je neizvedivo odrediti iznos usklađenja, ili bi mogla imati učinak u budućim razdobljima, subjekt je dužan objaviti:

29. Ako dobrovoljna promjena računovodstvene politike ima učinak na tekuće razdoblje ili bi mogla imati učinak na bilo koje prethodno razdoblje, osim ako je neizvedivo odrediti iznos usklađenja, ili bi mogla imati učinak u budućim razdobljima, subjekt je dužan objaviti:

30. Ako subjekt nije primijenio novi ►M5  MSFI ◄ koji su već izdani, ali još nisu stupili na snagu, subjekt je dužan objaviti:

31. U skladu s točkom 30. subjekt je dužan odlučiti hoće li objaviti:

32. Kao rezultat neizvjesnosti svojstvenih poslovnim aktivnostima, veliki se broj stavki u financijskim izvještajima ne može točno izmjeriti, već ih je moguće samo procijeniti. Procjena uključuje prosudbe temeljene na posljednjim raspoloživim pouzdanim podacima. Na primjer, procjene se mogu zahtijevati za:

33. Uporaba razumnih procjena bitan je dio izrade financijskih izvještaja i ne umanjuje njihovu pouzdanost.

34. Procjena će možda biti potrebno promijeniti ako se promijene okolnosti na kojima se ona temelji ili ako se pojave novi podaci ili stekne više iskustva. Po svojoj prirodi promjena se procjene ne odnosi na prethodna razdoblja i ne smatra se ispravljanjem greške.

35. Promjena upotrijebljene osnove mjerenja je promjena računovodstvene politike, a ne promjena računovodstvene procjene. Ako je teško razlučiti promjenu računovodstvene politike od promjene računovodstvene procjene, promjena se smatra promjenom računovodstvene procjene.

36. Učinak promjene računovodstvene procjene, osim one na koju se primjenjuje točka 37., priznaje se prospektivno uključivanjem u račun dobiti i gubitka u:

37. U mjeri u kojoj promjena računovodstvene procjene utječe na promjene u imovini i obvezama, ili na neku stavku kapitala, to je potrebno uvažiti usklađivanjem knjigovodstvenih iznosa odgovarajućih stavki imovine, obveza ili kapitala u razdoblju u kojemu je promjena nastala.

38. Priznavanje budućeg učinka promjene računovodstvene procjene znači da se promjena primjenjuje na transakcije, druge poslovne događaje i stanja od datuma promjene procjene. Promjena računovodstvene procjene može utjecati samo na dobit ili gubitak tekućega razdoblja, ili na dobit ili gubitak tekućeg i budućih razdoblja. Na primjer, promjena procjene iznosa sumnjivih i spornih potraživanja utječe samo na dobit ili gubitak tekućega razdoblja i stoga se priznaje u tekućem razdoblju. Međutim, promjena procijenjenoga vijeka uporabe ili očekivanog obrasca potrošnje budućih gospodarskih koristi utjelovljenih u imovini koja se amortizira utječe na troškove amortizacije u tekućem razdoblju i u svakom budućem razdoblju tijekom preostaloga vijeka uporabe te imovine. U oba se slučaja učinak promjene tekućeg razdoblja priznaje kao prihod ili rashod tekućeg razdoblja. Učinak na buduća razdoblja, ako postoji, priznaje se kao prihod ili rashod u tim budućim razdobljima.

39. Subjekt je dužan objaviti vrstu i iznos promjene računovodstvene procjene koja ima učinak na tekuće razdoblje ili za koju se očekuje da će imati učinak na buduća razdoblja, osim objave učinaka na buduća razdoblja koje nije moguće procijeniti.

40. Ako nije objavljen iznos učinka na buduća razdoblja uslijed neizvedivosti procjene, subjekt je dužan objaviti tu činjenicu.

41. Greške mogu nastati u vezi s priznavanjem, mjerenjem, prezentiranjem ili objavljivanjem elemenata financijskih izvještaja. Financijski izvještaji nisu u skladu s međunarodnim standardima financijskog izvještavanja ako sadrže značajne greške ili beznačajne greške počinjene namjerno kako bi se financijsko stanje, financijska uspješnost ili novčani tokovi subjekta prikazali na određeni način. Moguće greške tekućeg razdoblja otkrivene u tom razdoblju ispravljaju se prije odobrenja financijskih izvještaja. Međutim, značajne se greške ponekad otkriju tek u narednom razdoblja, te se tada te greške prethodnog razdoblja ispravljaju u usporednim podacima prikazanima u financijskim izvještajima za to kasnije razdoblje (vidjeti točke 42.-47.).

42. U skladu s točkom 43., subjekt je dužan retroaktivno ispraviti značajnu grešku prethodnog razdoblja u prvom skupu financijskih izvještaja odobrenih za izdavanje nakon njezina otkrivanja:

43. Grešku prethodnog razdoblja potrebno je ispraviti retroaktivnim prepravljanjem, osim ako je neizvedivo odrediti učinke na to razdoblje ili kumulativni učinak greške.

44. Ako je neizvedivo odrediti učinak greške u određenom razdoblju na usporedne podatke za jedno ili više prezentiranih prethodnih razdoblja, subjekt je dužan prepraviti početno stanje imovine, obveza i kapitala prvoga razdoblja za koje je retroaktivno prepravljanje izvedivo (što može biti i tekuće razdoblje).

45. Ako je na početku tekućega razdoblja neizvedivo odrediti kumulativni učinak greške na sva prethodna razdoblja, subjekt je dužan prepraviti usporedbe podatke kako bi prospektivno ispravio grešku od prvoga mogućega datuma.

46. Greška prethodnog razdoblja isključuje se iz računa dobiti i gubitaka za razdoblje u kojemu je otkrivena. Svi podaci prikazani za ranija razdoblja, uključujući sažete povijesne financijske podatke, retroaktivno se prepravljaju u mjeri u kojoj je to moguće.

47. Ako je neizvedivo odrediti iznos greške (na primjer, greška u primjeni računovodstvene politike) za sva prethodna razdoblja, subjekt je u skladu s točkom 45. dužan prospektivno prepraviti usporedne podatke od prvoga mogućega datuma. Subjekt stoga zanemaruje dio kumulativnog prepravljanja imovine, obveza i kapitala od prije toga datuma. U točkama 50.-53. pružaju se upute o tome kad je neizvedivo ispraviti greške za jedno ili više prethodnih razdoblja.

48. Ispravljanje grešaka razlikuje se od promjena računovodstvenih procjena. Računovodstvene su procjene po svojoj prirodi aproksimacije koje je potrebno pregledati ako se pojave dodatni podaci. Na primjer, dobit ili gubitak priznati nakon pojave nepredviđenoga događaja ne smatraju se ispravljanjem greške.

49. Primjenjujući točku 42., subjekt je dužan objaviti sljedeće:

50. U nekim je okolnostima neizvedivo uskladiti usporedne podatke jednoga ili više prethodnih razdoblja kako bi se postigla usporedivost s tekućim razdobljem. Na primjer, podaci se u prethodnom razdoblju ili razdobljima nisu prikupljali na način koji bi omogućio retroaktivnu primjenu nove računovodstvene politike (uključujući s prospektivnom primjenom na prethodna razdoblja u smislu točaka 51.-53.) ili retroaktivno prepravljanje kako bi se ispravila greška prethodnog razdoblja, te ponovno stvaranje podataka može biti neizvedivo.

51. Često je potrebno vršiti procjene prilikom primjene računovodstvene politike na elemente financijskih izvještaja koji su priznati ili objavljeni u vezi s transakcijama, drugim poslovnim događajima i stanjima. Procjene su same po sebi subjektivne i mogu se vršiti nakon ►M5  kraja izvještajnog razdoblja ◄ . Stvaranje je procjena potencijalno teže u slučajevima retroaktivne primjene računovodstvene politike ili retroaktivnog prepravljanja radi ispravka greške prethodnog razdoblja zbog toga što je od odnosne transakcije, drugih događaja ili okolnosti proteklo više vremena. Međutim, cilj procjena koje se odnose na prethodna razdoblja ostaje isti kao i za procjene koje se odnose na tekuće razdoblje, tj. procjena mora odražavati postojeće okolnosti u trenutku odnosne transakcije, drugog poslovnoga događaj ili stanja.

52. Stoga retroaktivno primjenjivanje nove računovodstvene politike ili ispravljanje pogreške prethodnog razdoblja zahtijeva razlučivanje informacija:

53. Kad se primjenjuje nova računovodstvena politika ili ispravljaju iznosi iz prethodnog razdoblja, ne smiju se primjenjivati novija saznanja pri donošenju pretpostavki o namjerama rukovodstva u prethodnom razdoblju ili pri procjenjivanju iznosa priznatih, izmjerenih ili objavljenih u prethodnom razdoblju. Na primjer, ako subjekt ispravlja pogrešku iz prethodnog razdoblja povezanu s izračunom vlastitih obveza za kumulirana bolovanja zaposlenih u skladu s MRS-om 19 Primanja zaposlenih, zanemaruju se podaci o neobično jakoj epidemiji gripe u sljedećem razdoblju koji su postali dostupni nakon što su financijski izvještaji za prethodno razdoblje odobreni za objavljivanje. Činjenica da su značajne procjene često potrebne pri izmjeni usporednih podataka prikazanih za prethodna razdoblja nije prepreka pouzdanom usklađivanju ili ispravljanju usporednih podataka.

54. Subjekt primjenjuje ovaj standard za godišnja razdoblja počevši od 1. siječnja 2005. ili kasnije. Preporuča se ranija primjena. Ako neki subjekt započne s primjenom ovog standarda za razdoblje koja započinje prije 1. siječnja 2005., dužan je tu činjenicu objaviti.

54.C MSFI-jem 13 Mjerenje fer vrijednosti, izdanim u svibnju 2011., izmijenjena je točka 52. Subjekt je dužan navedenu izmjenu primijeniti kad primjenjuje MSFI 13.

54.E U MSFI-ju 9, objavljenom u srpnju 2014., mijenja se točka 53. i brišu se točke 54.A, 54.B i 54.D. Subjekt je dužan navedene izmjene primijeniti pri primjeni MSFI-ja 9.

54.F  Izmjenama upućivanja na Koncepcijski okvir u Međunarodnim standardima financijskog izvještavanja objavljenima 2018., izmijenjene su točke 6. i 11.(b). Subjekt te izmjene primjenjuje za godišnja razdoblja koja započinju na dan ili nakon 1. siječnja 2020. Ranija primjena dopuštena je ako subjekt u isto vrijeme primjenjuje sve druge izmjene uvedene Izmjenama upućivanja na Koncepcijski okvir u Međunarodnim standardima financijskog izvještavanja. Subjekt izmjene točaka 6. i 11.(b) primjenjuje retroaktivno u skladu s ovim standardom. Međutim, ako utvrdi da retroaktivna primjena ne bi bila praktična ili da bi podrazumijevala neopravdane troškove ili napor, subjekt izmjene točaka 6. i 11.(b) primjenjuje pozivanjem na točke 23.–28. ovog standarda. Ako bi retroaktivna primjena bilo koje izmjene iz Izmjena upućivanja na Koncepcijski okvir u Međunarodnim standardima financijskog izvještavanja podrazumijevala neopravdane troškove ili napor, subjekt je pri primjeni točaka 23.–28. ovog standarda svaki izraz „nije praktično”, osim u zadnjoj rečenici točke 27., dužan tumačiti tako da „podrazumijeva neopravdane troškove ili napor”, a svaki izraz „praktično” tako da znači „moguće bez neopravdanih troškova i napora”.

54.G Ako ne primjenjuje MSFI 14 Vremenska razgraničenja, subjekt je pri primjeni točke 11.(b) na vremenska razgraničenja dužan i dalje upućivati na definicije, kriterije za priznavanje i koncepte mjerenja iz Okvira za sastavljanje i prezentiranje financijskih izvještaja ( 2 ), umjesto na one iz Koncepcijskog okvira, i razmotriti njihovu primjenu. Vremensko razgraničenje stanje je svakog rashoda (ili prihoda) koje se ne priznaje kao imovina ili obveza u skladu s drugim primjenjivim MSFI-jevima, ali ga regulator cijena uključuje, ili se očekuje da će ga uključiti, prilikom utvrđivanja cijene ili cijena koje se mogu zaračunati kupcima. Regulator cijena tijelo je koje je zakonom ili propisom ovlašteno za utvrđivanje cijena ili raspona cijena koji su za subjekt obvezujući. Regulator cijena može biti tijelo treće strane ili sa subjektom povezane osobe, uključujući upravni odbor samoga subjekta, ako je to tijelo na temelju zakona ili propisa dužno utvrđivati cijene u interesu kupaca i radi sveukupne financijske održivosti subjekta.

54.H Dokumentom Definicija izraza „značajno” (Izmjene MRS-a 1 i MRS-a 8), objavljenim u listopadu 2018., izmijenjena je točka 7. MRS-a 1 i točka 5. MRS-a 8 te je izbrisana točka 6. MRS-a 8. Subjekt te izmjene primjenjuje prospektivno za godišnja razdoblja koja počinju na dan ili nakon 1. siječnja 2020. Dopuštena je ranija primjena. Ako subjekt primjenjuje te izmjene na neko ranije razdoblje, dužan je tu činjenicu objaviti.

55. Ovim se standardom zamjenjuje MRS 8 Računovodstvene politike, promjene računovodstvenih procjena i greške, koji je bio revidiran 1993.

56. Ovim se standardom zamjenjuju sljedeća tumačenja:

1. Cilj je ovog standarda propisati:

2. Ovaj se standard primjenjuje na priznavanje i objavljivanje događaja ►M5  nakon izvještajnog razdoblja ◄ .

3. Sljedeći se pojmovi koriste se u ovome standardu sa sljedećim značenjima:

4. Postupak odobrenja izdavanja financijskih izvještaja razlikuje se ovisno o strukturi rukovodstva, zakonskim zahtjevima i postupcima za izrade i dovršavanja financijskih izvještaja.

5. U nekim slučajevima od subjekta se zahtijeva da podnese vlastite financijske izvještaje dioničarima na odobrenje nakon njihovog izdavanja. U tom se slučaju financijski izvještaji odobravaju za izdavanje na dan izdavanja, a ne na datum na koji su dioničari odobrili financijska izvješća.

6. U nekim je slučajevima rukovodstvo subjekta dužno podnijeti financijske izvještaje nadzornom odboru (koji čine isključivo osobe koje nisu izvršni direktori) na usvajanje. U tom su slučaju financijski izvještaji odobreni za izdavanje kad rukovodstvo odobri njihovo izdavanje za nadzorni odbor.

7. Događaji ►M5  nakon izvještajnog razdoblja ◄ uključuju sve događaje nastale do datuma na koji je odobreno izdavanje financijskih izvještaja, čak i ako događaji nastanu nakon javne objave dobiti ili drugih odabranih financijskih informacija.

8. Subjekt je dužan uskladiti iznose priznate u vlastitim financijskim izvještajima za događaje ►M5  nakon izvještajnog razdoblja ◄ koji nalažu usklađivanje.

9. Slijede primjeri događaja nakon izvještajnog razdoblja zbog kojih se od subjekta zahtijeva usklađivanje iznosa priznatih u vlastitim financijskim izvještajima ili priznavanje stavki koje prethodno nisu bile priznate:

10. Subjekt ne usklađuje iznose priznate u vlastitim financijskim izvještajima za događaje ►M5  nakon izvještajnog razdoblja ◄ koji ne nalažu usklađivanje.

11. Primjer događaja nakon izvještajnog razdoblja koji ne nalaže usklađenje je pad fer vrijednosti ulaganja između kraja izvještajnog razdoblja i datuma na koji je odobreno izdavanje financijskih izvještaja. Pad tržišne vrijednosti obično nije povezan s uvjetima ulaganja koji su postojali na kraju izvještajnog razdoblja, ali odražava okolnosti koje su nastupile nakon tog datuma. ◄ Stoga subjekt ne usklađuje iznose koje je priznao u svojim financijskim izvješćima za ulaganja. Slično tomu subjekt ne ažurira iznose ulaganja koje je objavio na ►M5  kraju izvještajnog razdoblja ◄ iako se može javiti potreba za objavljivanjem dodatnih podataka u skladu s točkom 21.

12. Ako subjekt objavi dividende posjednika vlasničkih instrumenata (kako je utvrđeno u MRS 32 Financijski instrumenti: prezentiranje) ►M5  nakon izvještajnog razdoblja ◄ , tada subjekt ne priznaje te dividende kao obvezu na ►M5  kraju izvještajnog razdoblja ◄ .

13. Ako je dividenda objavljena nakon izvještajnog razdoblja, ali prije nego što je odobrena objava financijskog izvješća, dividenda se na kraju izvještajnog razdoblja ne priznaje kao obveza, jer u tom trenutku obveza ne postoji. Takva se dividenda objavljuje u bilješkama sukladno MRS-u 1 – Prezentiranje financijskih izvještaja.

14. Subjekt ne može izrađivati financijske izvještaje na osnovu vremenske neograničenosti poslovanja ako rukovodstvo namjerava ►M5  nakon izvještajnog razdoblja ◄ likvidirati subjekt ili prestati s poslovanjem, ili ako utvrdi da nema drugih stvarnih mogućnosti.

15. Pogoršanje poslovnih rezultata i financijskoga stanja ►M5  nakon izvještajnog razdoblja ◄ može ukazivati na potrebu da se razmotri primjerenost pretpostavke o vremenskoj neograničenosti poslovanja. Ako pretpostavka o vremenskoj neograničenosti poslovanja više nije primjerena, učinak je takav da ovaj standard nalaže temeljnu promjenu osnove računovodstva, a ne samo usklađivanje iznosa priznatih na osnovu prvotne osnove računovodstva.

16. MRS 1 nalaže objavljivanje određenih podataka ako:

17. Subjekt je dužan objaviti datum na koji je odobreno izdavanje financijskih izvještaja, te tko je odobrio njihovo izdavanje. Ako vlasnici subjekta ili drugi imaju ovlasti izmijeniti i nadopuniti financijske izvještaje nakon njihova izdavanja, subjekt tu činjenicu mora objaviti.

18. Za korisnike je važno da znaju kad je odobreno izdavanje financijskih izvještaja budući da financijski izvještaji ne odražavaju događaje nakon toga datuma.

19. Ako subjekt zaprimi nakon ►M5  izvještajnog razdoblja ◄ podatke o okolnostima koje su postojale na ►M5  kraju izvještajnog razdoblja ◄ , dužan je ažurirati već objavljene podatke koji se odnose na te okolnosti u skladu s novim podacima.

20. U nekim je slučajevima subjekt dužan ažurirati podatke koje je objavio u vlastitim financijskim izvještajima kako bi uzeo u obzir podatke koje je zaprimio nakon ►M5  izvještajnog razdoblja ◄ , čak i ako ti podaci ne utječu na iznose koje je priznao u financijskim izvještajima. Na primjer, objavljene je podatke potrebno ažurirati ako se nakon ►M5  izvještajnog razdoblja ◄ pojave dokazi o nepredviđenoj obvezi koja je postojala na ►M5  kraju izvještajnog razdoblja ◄ . Osim što mora razmotriti treba li sukladno MRS 37 Rezerviranja, nepredviđene obveze i nepredviđena imovina priznati ili mijenjati rezerviranja, subjekt je dužan ažurirati podatke koje je objavio o nepredviđenoj obvezi s obzirom na te dokaze.

21.  Ako su događaji koji ne nalažu usklađenje nakon izvještajnog razdoblja značajni, može se razumno očekivati da će neobjavljivanje utjecati na odluke koje primarni korisnici financijskih izvještaja opće namjene donose na temelju tih financijskih izvještaja, u kojima se navode financijske informacije o određenom izvještajnom subjektu. Stoga je subjekt dužan objaviti sljedeće informacije za svaku značajnu kategoriju događaja koji ne nalažu usklađenje nakon izvještajnog razdoblja:

22. Slijede primjeri događaja nakon ►M5  izvještajnog razdoblja ◄ koji ne nalažu usklađivanje, a koje bi općenito trebalo objaviti:

23. Subjekt primjenjuje ovaj standard za godišnja razdoblja počevši od 1. siječnja 2005. ili kasnije. Preporuča se ranija primjena. Ako neki subjekt započne s primjenom ovog standarda za razdoblje koja započinje prije 1. siječnja 2005., dužan je tu činjenicu objaviti.

23.A MSFI-jem 13, izdanim u svibnju 2011., izmijenjena je točka 11. Subjekt je dužan navedenu izmjenu primijeniti kad primjenjuje MSFI 13.

23.B U MSFI-ju 9 Financijski instrumenti, objavljenom u srpnju 2014., mijenja se točka 9. Subjekt je dužan navedenu izmjenu primijeniti pri primjeni MSFI-ja 9.

23.C Dokumentom Definicija izraza „značajno” (Izmjene MRS-a 1 i MRS-a 8), objavljenim u listopadu 2018., izmijenjena je točka 21. Subjekt te izmjene primjenjuje prospektivno za godišnja razdoblja koja počinju na dan ili nakon 1. siječnja 2020. Dopuštena je ranija primjena. Ako subjekt primjenjuje te izmjene na neko ranije razdoblje, dužan je tu činjenicu objaviti. Subjekt primjenjuje te izmjene kada primjenjuje izmjene definicije izraza „značajno” u točki 7. MRS-a 1 i točkama 5. i 6. MRS-a 8.

24. Ovim se standardom zamjenjuje MRS 10 Događaji nakon ►M5  izvještajnog razdoblja ◄ (revidiran 1999.).

1. Ovaj se standard primjenjuje na računovodstvo ugovora o izgradnji u financijskim izvještajima izvođača radova.

2. Ovim se standardom zamjenjuje MRS 11 Računovodstvo ugovora o izgradnji, koji je bio odobren 1978.

3. Sljedeći se pojmovi koriste se u ovome standardu sa sljedećim značenjima:

4. Ugovor se o izgradnji može sklopiti za izgradnju pojedinačne imovine, kao što su most, zgrada, brana, cjevovod, cesta, brod ili tunel. Ugovor o izgradnji također se može odnositi na izgradnju skupine imovina koje su međusobno usko povezane ili međuovisne s obzirom na njihovo projektiranje, tehnologiju i funkciju, ili konačnu namjenu ili uporabu. Primjeri takvih ugovora su ugovori o izgradnji rafinerije i drugih složenih dijelova postrojenja ili opreme.

5. U smislu ovog standarda, ugovori o izgradnji uključuju:

6. Ugovori o izgradnji mogu biti oblikovani na razne načine, a u smislu ovog standarda svrstavaju se među ugovore s fiksnom cijenom i ugovore tipa „troškovi plus”. Neki ugovori o izgradnji mogu imati obilježja i ugovora s fiksnom cijenom i ugovora tipa „troškovi plus”, kao što je npr. ugovor tipa „troškovi plus” s ugovorenom najvišom cijenom. U takvim slučajevima izvođač mora voditi računa o svim uvjetima iz točaka 23. i 24. kako bi mogao utvrditi kad će priznati prihode i troškove ugovora.

7. Zahtjevi iz ovog standarda obično se primjenjuju odvojeno na svaki pojedini ugovor o izgradnji. Međutim, u određenim je okolnostima potrebno primijeniti ovaj standard na sastavne razlučive dijelove jednoga ugovora ili zajedno na skupinu ugovora kako bi se na pravi način mogla prikazati bit toga ugovora ili skupine ugovora.

8. U slučajevima u kojima se ugovor odnosi na veći broj imovina, izgradnja svake pojedine imovine smatra se zasebnim ugovorom o izgradnji ako je:

9. Bez obzira na to radi li se o jednome ili više naručitelja, skupina se ugovora smatra jednim ugovorom o izgradnji ako:

10. Ugovorom može biti predviđena izgradnja dodatne imovine po želji naručitelja ili je ugovor moguće dopuniti na način da uključuje izgradnju dodatne imovine. Izgradnja se dodatne imovine treba smatrati posebnim ugovorom o izgradnji ako:

11. Prihodi ugovora obuhvaćaju:

12. Prihodi ugovora mjere se po poštenoj vrijednosti primljene naknade ili potraživanja za naknadu. Na mjerenje prihoda ugovora utječe veći broj neizvjesnosti koje ovise o ishodu budućih događaja. Procjene je često potrebno mijenjati s obzirom na pojavu novih događaja i rješavanje neizvjesnosti. Stoga se iznos prihoda ugovora može povećati ili smanjiti od razdoblja do razdoblja. Na primjer:

13. Izmjena je uputa kojom naručitelj mijenja opseg radova koje je potrebno izvršiti na temelju ugovora. Izmjena može dovesti do povećanja ili smanjenja prihoda ugovora. Primjeri izmjena su promjene u specifikacijama ili nacrtu imovine, ili promjene trajanja ugovora. Izmjena se uključuje u prihod ugovora ako je:

14. Potraživanje je iznos koji izvođač nastoji naplatiti od naručitelja ili druge stranke kao naknadu za troškove koji nisu uključeni u ugovornu cijenu. Potraživanje može nastati, na primjer, kašnjenjem koje je prouzročio naručitelj, kašnjenjem uslijed postojanja grešaka u specifikacijama ili nacrtu, ili uslijed spornih izmjena ugovorenih radova. Na mjerenje iznosa prihoda koji proizlaze iz potraživanja utječe velika neizvjesnost, te ono često ovisi o ishodu pregovora. Stoga se potraživanja uključuju u prihod ugovora samo ako:

15. Poticajna plaćanja su dodatni iznosi koje naručitelj isplaćuje izvođaču ako su postignuti ili premašeni utvrđeni standardi izvedbe. Na primjer, ugovorom može biti predviđeno poticajno plaćanje u korist izvršitelja za prijevremeno ispunjenje ugovora. Poticajna se plaćanja uključuju u prihod ugovora ako je:

16. Troškovi ugovora obuhvaćaju:

17. Troškovi koji su izravno povezani s određenim ugovorom uključuju:

18. Troškovi koji se općenito mogu pripisati ugovornoj djelatnosti i rasporediti na pojedine ugovore uključuju:

19. Troškovi koje sukladno odredbama ugovora posebno snosi naručitelj mogu uključivati neke opće administrativne troškove i troškove razvoja, čija je nadoknada utvrđena u odredbama ugovora.

20. Troškovi koji se ne mogu pripisati ugovornoj djelatnosti ili koji se ne mogu rasporediti na određeni ugovor isključuju se iz troškova ugovora o izgradnji. Takvi troškovi uključuju:

21. Troškovi ugovora uključuju troškove koji se pripisuju određenom ugovoru u razdoblju od dana sklapanja ugovora do njegovog konačnog ispunjenja. Međutim, troškovi koji su izravno povezani s određenim ugovorom i koji su nastali pri sklapanju ugovora uključuju se u troškove ugovora ako ih je moguće odvojeno odrediti i pouzdano izmjeriti, te ako je vjerojatno da će ugovor biti zaključen. Ako se troškovi nastali sklapanjem ugovora priznaju kao rashod u razdoblju u kojemu su nastali, ne uključuju se u troškove ugovora ako je ugovor zaključen u narednom razdoblju.

22. Ako je ishod ugovora o izgradnji moguće pouzdano procijeniti, prihodi i troškovi povezani s ugovorom o izgradnji priznaju se kao prihod, odnosno rashod ovisno o stupnju dovršenosti ugovornih djelatnosti na ►M5  kraju izvještajnog razdoblja ◄ . Očekivani gubitak po ugovoru o izgradnji odmah se priznaje kao rashod u skladu s točkom 36.

23. Kod ugovora s fiksnom cijenom ishod ugovora o izgradnji može se pouzdano procijeniti ako su ispunjeni svi sljedeći uvjeti:

24. Kod ugovora tipa „troškovi plus” ishod ugovora o izgradnji može se pouzdano procijeniti ako su ispunjeni svi sljedeći uvjeti:

25. Priznavanje prihoda i rashoda s obzirom na stupanj ispunjenja ugovora često se naziva metodom stupnja dovršenosti. Sukladno toj metodi, prihodi se ugovora uspoređuju s troškovima ugovora koji su nastali u postizanju toga stupnja dovršenosti, te se potom izrađuje izvještaj o prihodima, rashodima i dobiti koji se mogu pripisati dijelu izvršenih radova. Ovom se metodom pružaju korisni podaci o opsegu ugovornih djelatnosti i njihovom izvršenju tijekom razdoblja.

26. Sukladno metodi stupnja dovršenosti, prihodi ugovora priznaju se kao prihodi u ►M5  dobiti i gubitku ◄ obračunskim razdobljima u kojima su radovi izvršeni. Troškovi ugovora obično se priznaju kao rashod u ►M5  dobiti i gubitku ◄ u obračunskom razdoblju u kojemu su obavljeni radovi na koje se ti troškovi odnose. Međutim, svaki očekivani višak ukupnih troškova ugovora iznad ukupnih prihoda ugovora priznaje se odmah kao rashod u skladu s točkom 36.

27. Izvođač radova može imati troškove povezane s budućom ugovornom djelatnosti. Ti se troškovi ugovora priznaju kao imovina pod uvjetom da je vjerojatno da će biti nadoknađeni. Ti troškovi predstavljaju iznos potraživanja od naručitelja i često se svrstavaju kao ugovorni radovi u tijeku.

28. Ishod ugovora o izgradnji moguće je pouzdano procijeniti samo ako je vjerojatno da će subjekt ostvariti gospodarske koristi povezane s ugovorom. Međutim, ako naplata iznosa koji je već uključen u prihod ugovora i koji je već priznat u ►M5  dobiti i gubitku ◄ postane neizvjesna, nenaplativi iznos ili iznos čija naplata više nije vjerojatna priznaju se kao rashod, a ne kao usklađenje iznosa prihoda ugovora.

29. Subjekt općenito može izraditi pouzdane procjene nakon što je prihvatio ugovor u kojemu je utvrđeno sljedeće:

30. Stupanj dovršenosti ugovora može se utvrditi na više načina. Subjekt koristi onu metodu kojom može pouzdano izmjeriti izvršene radove. Ovisno o vrsti ugovora, metode mogu uključivati:

31. Ako se stupanj dovršenosti utvrđuje na temelju troškova ugovora nastalih do određenog datuma, u te se troškove uključuju samo oni troškovi ugovora koji odražavaju radove izvršene do toga datuma. Primjeri troškova ugovora koji se isključuju:

32. Ako ishod ugovora o izgradnji nije moguće pouzdano procijeniti:

33. U ranim fazama ispunjenja ugovora često nije moguće pouzdano procijeniti ishod ugovora. Međutim, može biti vjerojatno da će subjekt nadoknaditi nastale troškove ugovora. Stoga se prihod ugovora priznaje samo do iznosa nastalih troškova za koje se očekuje da će biti nadoknađeni. Budući da ishod ugovora nije moguće pouzdano procijeniti, ne priznaje se ikakva dobit. Međutim, čak i ako ishod ugovora nije moguće pouzdano procijeniti, moguće je da će ukupni troškovi ugovora premašiti ukupni prihod ugovora. U tim se slučajevima svaki očekivani ukupni iznos troškova ugovora koji premašuje ukupni prihod ugovora odmah priznaje kao rashod u skladu s točkom 36.

34. Troškovi ugovora koji vjerojatno neće biti nadoknađeni priznaju se odmah kao rashod. Primjeri slučajeva u kojima nastale troškove ugovora vjerojatno neće biti moguće nadoknaditi, te u kojima je troškove ugovora potrebno odmah priznati kao rashod odnose se na ugovore:

35. Ako nestanu neizvjesnosti koje su pouzdanu procjenu ishoda ugovora, prihodi i rashodi povezani s ugovorom o izgradnji priznaju se u skladu s točkom 22., umjesto u skladu s točkom 32.

36. Ako je vjerojatno da će ukupni troškovi ugovora biti veći od ukupnih prihoda ugovora, očekivani se gubitak odmah priznaje kao rashod.

37. Iznos tog gubitka utvrđuje se bez obzira:

38. Metoda stupnja dovršenosti primjenjuje se na kumulativnoj osnovi u svakom obračunskom razdoblju na postojeće procjene prihoda i troškova ugovora. Stoga se učinak promjene procjene prihoda ili troškova ugovora, ili učinak promjene procjene ishoda ugovora obračunava kao promjena računovodstvene procjene (vidjeti MRS 8 Računovodstvene politike, promjene računovodstvenih procjena i greške). Promijenjene procjene koriste se pri utvrđivanju iznosa prihoda i rashoda koji se priznaju u ►M5  dobiti i gubitku ◄ za razdoblje u kojemu je došlo do promjene, te u narednim razdobljima.

39. Subjekt je dužan objaviti:

40. Za ugovore u tijeku na ►M5  kraju izvještajnog razdoblja ◄ subjekt je dužan objaviti svaki od sljedećih podataka:

41. Zadržana plaćanja su iznosi temeljeni na postupnom zaračunavanju koji se ne isplaćuju dok nisu ispunjeni uvjeti za njihovo plaćanje utvrđeni ugovorom ili dok nisu otklonjeni nedostaci. Postupno zaračunati iznosi su iznosi obračunati za radove izvršene sukladno ugovoru bez obzira na to je li ih naručitelj platio ili ne. Predujmovi su iznosi koje je izvođač radova primio prije obavljanja odnosnih radova.

42. Subjekt je dužan prikazati:

43. Bruto iznos potraživanja od naručitelja za ugovorene radove je neto iznos:

44. Bruto iznos obveza prema naručiteljima za ugovorene radove je neto iznos:

45. Subjekt je dužan objaviti sve nepredviđene obveze i nepredviđenu imovinu u skladu s MRS 37 Rezerviranja, nepredviđene obveze i nepredviđena imovina. Nepredviđene obveze i nepredviđena imovina mogu nastati iz stavki kao što su troškovi jamstva, potraživanja, kazne ili drugi mogući gubici.

46. Ovaj standard stupa na snagu i primjenjuje se na izradu financijskih izvještaja za razdoblja koja započinju 1. siječnja 1995. ili kasnije.

1. Ovaj se standard primjenjuje u računovodstvu poreza na dobit.

2. U smislu ovog standarda, porez na dobit uključuje sve domaće i inozemne poreze kojima je osnovica oporeziva dobit. Porezi na dobit također uključuju i druge poreze, kao što su porez po odbitku koji plaćaju ovisni subjekti, pridruženi subjekti ili ►M32  zajednički posao ◄ kod raspodjele izvještajnom subjektu.

3. [Izbrisano]

4. Ovim se standardom ne uređuju metode računovodstva državnih potpora (vidjeti MRS 20 Računovodstvo državnih potpora i objavljivane državne pomoći) ili porezne olakšice za ulaganje. Međutim, ovim se standardom uređuje računovodstvo privremenih razlika koje mogu nastati iz državnih potpora ili poreznih olakšica za ulaganja.

5. Sljedeći se pojmovi koriste se u ovome standardu sa sljedećim značenjima:

6.  Rashod za porez (prihod od poreza) uključuje tekući rashod za porez (tekući prihod od poreza) i odgođeni rashod za porez (odgođeni prihod od poreza).

7. Porezna osnovica imovine je iznos koji će biti odbijen za porezne svrhe od bilo koje oporezive gospodarske koristi koja će pritjecati u subjekt kad on nadoknadi knjigovodstvenu vrijednost imovine. Ako te gospodarske koristi nisu oporezive, porezna osnovica imovine jednaka je njihovoj knjigovodstvenoj vrijednosti.

1. Trošak nabave stroja je 100. Za porezne svrhe amortizacija u iznosu od 30 već je odbijena u tekućem i prijašnjem razdoblju, a preostali trošak bit će odbijen u budućim razdobljima kroz amortizaciju ili prilikom otuđenja. Prihod koji je ostvaren uporabom stroja je oporeziv, svaki dobitak od otuđenja stroja je oporeziv, a bilo koji gubitak od otuđenja odbija se za porezne svrhe. Porezna osnovica stroja je 70.

2. Knjigovodstvena vrijednost potraživanja za kamate iznosi 100. S tim povezani prihod od kamata oporezuje se na novčanoj osnovi. Porezna osnovica potraživanja za kamate je nula.

3. Knjigovodstvena vrijednost potraživanja od kupaca je 100. S tim povezani prihod već je uključen u oporezivu dobit (porezni gubitak). Porezna osnovica potraživanja od kupaca je 100.

4. Knjigovodstvena vrijednost potraživanja za dividende od ovisnog subjekta iznosi 100. Dividende nisu oporezive. U biti cjelokupna se knjigovodstvena vrijednost imovine može odbiti od gospodarskih koristi. Prema tome, porezna osnovica potraživanja za dividende je 100 ( 3 ).

5. Knjigovodstvena vrijednost potraživanja za kredit iznosi 100. Otplata kredita neće imati porezne posljedice. Porezna osnovica kredita je 100.

8. Porezna osnovica obveze je njezina knjigovodstvena vrijednost, umanjena za svaki iznos koji će biti odbijen u budućim razdobljima za porezne svrhe u vezi s tom obvezom. U slučaju unaprijed primljenoga prihoda porezna osnovica proizašle obveze je njezina knjigovodstvena vrijednost, umanjena za svaki iznos prihoda koji neće biti oporeziv u budućim razdobljima.

1. Kratkoročne obveze uključuju obračunate rashode s knjigovodstvenom vrijednošću 100. Odnosni rashod odbija se za porezne svrhe na novčanoj osnovi. Porezna osnovica obračunanih rashoda je nula.

2. Kratkoročne obveze obuhvaćaju unaprijed primljen prihod od kamata u knjigovodstvenom iznosu 100. Odnosni prihod od kamata oporezovani na novčanoj osnovi. Porezna osnovica unaprijed primljenih kamata je nula.

3. Kratkoročne obveze uključuju obračunane rashode u knjigovodstvenom iznosu 100. Odnosni je rashod već odbijen za porezne svrhe. Porezna osnovica obračunatih rashoda je 100.

4. Kratkoročne obveze obuhvaćaju obračunate kazne i prekršaje u knjigovodstvenom iznosu 100. Kazne i prekršaji se ne mogu odbiti za porezne svrhe. Porezna osnovica obračunatih kazni i prekršaja je 100 ( 4 ).

5. Obveze za kredit imaju knjigovodstvena vrijednost 100. Otplata kredita neće imati porezne posljedice. Porezna osnovica zajma je 100.

9. Neke stavke imaju poreznu osnovicu, ali se ne priznaju kao imovina i obveze u izvještaju o financijskom položaju. Na primjer, troškovi istraživanja priznaju se kao rashod pri određivanju računovodstvene dobiti razdoblja u kojemu su nastali, ali su dopušteni kao odbitak pri utvrđivanju oporezive dobiti (poreznog gubitka) tek u kasnijem razdoblju. Razlika između porezne osnovice troškova istraživanja, s obzirom da je to iznos koji će porezne vlasti dopustiti kao odbitak u budućim razdobljima, i knjigovodstvene vrijednosti nula je odbitna privremena razlika iz koje proizlazi odgođena porezna imovina.

10. Kad porezna osnovica neke stavke imovine ili obveze nije odmah očigledna, korisno je razmotriti temeljno načelo na kojem se zasniva ovaj standard, a ono je da je subjekt, uz određene ograničene iznimke, dužan priznati odgođenu poreznu obvezu (imovinu) kad god bi povratom ili podmirenjem knjigovodstvene vrijednosti stavke imovine ili obveze moglo uvećati (umanjiti) buduća plaćanja poreza nego što bi to bio slučaj da povrat, odnosno podmirenje nema nikakve porezne posljedice. Primjer C iza točke 51.A. prikazuje okolnosti u kojima može biti korisno razmotriti navedeno temeljno načelo, primjerice, kada porezna osnovica imovine ili obveze ovisi o očekivanom načinu povrata, odnosno podmirenja.

11. U konsolidiranim financijskim izvještajima privremene se razlike određuju usporedbom knjigovodstvenih iznosa imovine i obveza iz konsolidiranih financijskih izvještaja s odgovarajućom poreznom osnovicom. Porezna se osnovica utvrđuje na temelju konsolidirane porezne prijave u onim zakonodavstvima u kojima se ta prijavu podnosi. U drugim se zakonodavstvima porezna osnovica utvrđuje na temelju poreznih prijava svakoga subjekta u grupaciji.

12. Tekući porez za tekuće i prethodna razdoblja priznaje se kao obveza u iznos koji nije plaćen. Ako već plaćeni iznos za tekuće i prijašnja razdoblja prelazi iznos koji je potrebno platiti za ta razdoblja, taj se višak priznaje kao imovina.

13. Korist povezana s poreznim gubitkom koja se može prenijeti u prethodno razdoblje za povrat tekućeg poreza prethodnog razdoblja priznaje se kao imovina.

14. Kad se porezni gubitak koristi za povrat tekućeg poreza prethodnog razdoblja, subjekt priznaje korist kao imovinu u razdoblju u kojemu je porezni gubitak nastao budući da je vjerojatno da će koristi pritjecati u subjekt i ih je moguće pouzdano izmjeriti.

15. Odgođena porezna obveza priznaje se za sve oporezive privremene razlike, osim ako odgođena porezna obveza proizlazi iz:

16. Svojstveno je priznavanju imovine da će njezina knjigovodstvena vrijednost biti vraćena u obliku gospodarskih koristi koje će pritjecati u subjekt u budućim razdobljima. Ako knjigovodstvena vrijednost imovine premaši njezinu poreznu osnovicu, iznos oporezivih gospodarskih koristi prijeći će iznos koji će biti dopušten kao odbitak u porezne svrhe. Ova razlika je oporeziva privremena razlika, a obveza plaćanja odnosnoga poreza na dobit u budućim razdobljima je odgođena porezna obveza. Kad subjekt ostvari povrat knjigovodstvene vrijednosti imovine, oporeziva privremena razlika se poništava i subjekt će imati oporezivu dobit. Zbog toga je vjerojatno da će gospodarske koristi otjecati iz subjekta u obliku plaćanja poreza. Stoga se ovim standardom zahtijeva priznavanje svih odgođenih poreznih obveza, osim u određenim okolnostima koje su opisane u točkama 15. i 39.

17. Određene privremene razlike nastaju ako su prihod ili rashod uključeni u računovodstvenu dobit u jednome razdoblju, a u oporezivu dobit u drugome razdoblju. Takve se privremene razlike često opisuju kao vremenske razlike. U nastavku su navedeni primjeri privremenih razlika ove vrste, što su oporezive privremene razlike i koje stoga imaju za posljedicu odgođene porezne obveze:

18. Privremene razlike nastaju i kada:

19.  ►M12  Uz ograničene iznimke, utvrdiva stečena imovina odnosno utvrdive obveze preuzete poslovnim spajanjem se priznaju po njihovim fer vrijednostima na datum stjecanja. ◄ Privremene razlike nastaju ako na poreznu osnovicu stečene odredive imovine i preuzetih odredivih obveza nije utjecalo poslovno spajanje ili je na njih utjecao koji drugi čimbenik. Na primjer, ako se knjigovodstvena vrijednost imovine poveća do poštene vrijednosti, ali porezna osnovica imovine ostane jednaka trošku prijašnjega vlasnika, nastaje oporeziva privremena razlika, čija je posljedica odgođena porezna obveza. Odnosna odgođena porezna obveza utječe na goodwill (vidjeti točku 66.).

20. Međunarodnim standardima financijskog izvještavanja dopušta se ili zahtijeva da se određena imovina iskazuje po fer vrijednosti ili da se revalorizira (vidjeti na primjer MRS 16 Nekretnine, postrojenja i oprema, MRS 38 Nematerijalna imovina, MRS 39 Financijski instrumenti: priznavanje i mjerenje, MRS 40 Ulaganja u nekretnine i MSFI 16 Najmovi). U nekim zakonodavstvima revalorizacija ili druga prepravljanja imovine na njezinu fer vrijednost utječu na oporezivu dobit (porezni gubitak) u tekućem razdoblju. Zbog toga se porezna osnovica imovine usklađuje i ne pojavljuje se privremena razlika. U drugim zakonodavstvima, revalorizacija ili prepravljanje imovine ne utječu na oporezivu dobit razdoblja revalorizacije ili prepravljanja te se zbog toga porezna osnovica imovine ne usklađuje. Unatoč tomu, budući povrat knjigovodstvene vrijednosti imat će za posljedicu oporeziv priljev gospodarskih koristi u subjekt, a iznos koji će se moći odbiti za porezne svrhe razlikovat će se od iznosa tih gospodarskih koristi. Razlika između knjigovodstvene vrijednosti revalorizirane imovine i njezine porezne osnovice privremena je razlika i dovodi do nastanka odgođene porezne obveze ili imovine. To je slučaj čak i ako:

20. Međunarodnim standardima financijskog izvještavanja dopušta se ili zahtijeva da se određena imovina iskazuje po fer vrijednosti ili da se revalorizira (vidjeti na primjer MRS 16 Nekretnine, postrojenja i oprema, MRS 38 Nematerijalna imovina, MRS 40 Ulaganja u nekretnine, MSFI 9 Financijski instrumenti i MSFI 16 Najmovi). U nekim zakonodavstvima revalorizacija ili druga prepravljanja imovine na njezinu fer vrijednost utječu na oporezivu dobit (porezni gubitak) u tekućem razdoblju. Zbog toga se porezna osnovica imovine usklađuje i ne pojavljuje se privremena razlika. U drugim zakonodavstvima, revalorizacija ili prepravljanje imovine ne utječu na oporezivu dobit razdoblja revalorizacije ili prepravljanja te se zbog toga porezna osnovica imovine ne usklađuje. Unatoč tomu, budući povrat knjigovodstvene vrijednosti imat će za posljedicu oporeziv priljev gospodarskih koristi u subjekt, a iznos koji će se moći odbiti za porezne svrhe razlikovat će se od iznosa tih gospodarskih koristi. Razlika između knjigovodstvene vrijednosti revalorizirane imovine i njezine porezne osnovice privremena je razlika i dovodi do nastanka odgođene porezne obveze ili imovine. To je slučaj čak i ako:

21.  Goodwill koji nastaje poslovnim spajanjem mjeri se kao višak iznosa pod (a) preko iznosa pod (b) kako slijedi:

21.A Naknadno smanjenje odgođene porezne obveze koje nije priznato jer je nastalo od početnog priznavanja goodwilla smatra se nastalim i prilikom početnog priznavanja goodwilla i zbog toga se ne priznaje u skladu s točkom 15.(a). Primjerice, ako je subjekt priznao goodwill stečen poslovnim spajanjem po trošku u iznosu 100 VJ, ali mu je porezna osnovica nula, točka 15.(a) zabranjuje subjektu priznavanje nastale odgođene porezne obveze. Ako subjekt kasnije prizna gubitak od umanjenja za taj goodwill u iznosu 20 VJ, iznos oporezive privremene razlike koja se odnosi na goodwill umanjuje se sa 100 VJ na 80 VJ i nastaje smanjenje vrijednosti nepriznate odgođene porezne obveze. To se smanjenje vrijednosti nepriznate odgođene porezne obveze također promatra kao da se odnosi na početno priznavanje goodwilla, pa se stoga prema točki 15.(a) zabranjuje njegovo priznavanje.

21.B Međutim, odgođene porezne obveze na temelju oporezivih privremenih razlika koje se odnose na goodwill priznaju se do iznosa u kojem nisu proizašle iz početnog priznavanja goodwilla. Primjerice, ako je subjekt priznao goodwill stečen poslovnim spajanjem po trošku u iznosu 100 VJ koji je odbitan u porezne svrhe po stopi od 20 % godišnje počevši od godine stjecanja, porezna osnovica goodwilla kod početnog priznavanja je 100 VJ, a na kraju godine stjecanja iznosi 80 VJ. Ako knjigovodstveni iznos goodwilla na kraju godine stjecanja ostane u nepromijenjenom iznosu 100 VJ, na kraju te godine nastaje oporeziva privremena razlika od 20 VJ. Budući da se ta oporeziva privremena razlika ne odnosi na početno priznavanje goodwilla, priznaje se nastala odgođena porezna obveza.

22. Privremena razlika može nastati kod početnog priznavanja imovine ili obveza, primjerice, ako se dio ili cijeli trošak imovine neće odbiti u porezne svrhe. Računovodstvena metoda za takvu privremenu razliku ovisi o prirodi transakcije koja dovodi do početnog priznavanja imovine ili obveze:

23. U skladu s MRS 32 Financijski instrumenti: prezentiranje, izdavatelj složenog financijskog instrumenta (na primjer, konvertibilne obveznice) razvrstava sastavni dio obveze sadržan u instrumentu kao obvezu, a sastavni dio vlasničkog kapitala u vlasnički kapital. U nekim zakonodavstvima porezna osnovica sastavnoga dijela obveze kod početnog priznavanja jednaka je početnoj knjigovodstvenoj vrijednosti zbroja sastavnoga dijela obveze i sastavnoga dijela vlasničkog kapitala. Odnosna oporeziva privremena razlika posljedica je početnog priznanja sastavnoga dijela vlasničkog kapitala odvojeno od sastavnoga dijela obveze. Stoga se ne primjenjuje iznimka iz točke 15. podtočke (b). Kao posljedica toga poslovni subjekt priznaje odnosnu odgođenu poreznu obvezu. U skladu s točkom 61. odgođenim se porezom izravno tereti knjigovodstvena vrijednost sastavnoga dijela vlasničkog kapitala. ►M5  U skladu s točkom 61.A, odgođeni porez izravno tereti knjigovodstvenu vrijednost sastavnice kapitala. U skladu s točkom 58., naknadne promjene odgođene porezne obveze u dobiti ili gubitku se priznaju kao odgođeni porezni rashod (prihod). ◄

24. Odgođena porezna imovina priznaje se za sve odbitne privremene razlike u mjeri u kojoj je vjerojatno da će oporeziva dobit, za koju se odbitna privremena razlika može iskoristiti, biti ostvarena, osim ako odgođena porezna imovina proizlazi iz početnog priznavanja imovine ili obveze u transakciji koja:

25. Svojstveno je priznavanju obveze da će knjigovodstvena vrijednost biti podmirena u narednim razdobljima putem otjecanja resursa s gospodarskim koristima iz subjekta. Kad resursi otječu iz subjekta, dio ili cjelokupni njihovi iznosi mogu se odbiti pri određivanju oporezive dobiti razdoblja nakon razdoblja u kojemu je obveza priznata. U tim slučajevima privremena razlika postoji između knjigovodstvene vrijednosti obveze i njezine porezne osnovice. Sukladno tomu odgođena porezna imovina nastaje u vezi s porezom na dobit čiji će se povrat moći ostvariti u narednim razdobljima kad se taj dio obveze dopusti kao odbitak pri određivanju oporezive dobiti. Slično tomu, ako je knjigovodstvena vrijednost imovine manja od njezine porezne osnovice, razlika dovodi do nastanka odgođene porezne imovine u vezi s porezom na dobit čiji će se povrat moći ostvariti u narednim razdobljima.

26. Primjeri odbitnih privremenih razlika koje imaju za posljedicu odgođenu poreznu imovinu:

27. Poništenje odbitnih privremenih razlika ima za posljedicu odbitke pri određivanju oporezive dobiti budućih razdoblja. Međutim, gospodarske će koristi u obliku smanjenja poreznih plaćanja pritjecati u subjekt samo ako on ostvari dovoljno oporezive dobiti s kojom će se odbici moći prebiti. Stoga subjekt priznaje odgođenu poreznu imovinu samo ako je vjerojatno da će biti ostvarena oporeziva dobit za koju će se moći iskoristiti odbitne privremene razlike.

27.A Kada utvrđuje hoće li biti ostvarena oporeziva dobit za koju može iskoristiti odbitnu privremenu razliku, subjekt razmatra jesu li poreznim zakonom ograničeni izvori oporezive dobiti od koje može odbiti iznose po poništenju te odbitne privremene razlike. Ako poreznim zakonom takva ograničenja nisu propisana, subjekt utvrđuje odbitnu privremenu razliku u kombinaciji sa svim drugim odbitnim privremenim razlikama. Međutim, ako se poreznim zakonom ograničava iskorištavanje gubitaka za odbitak od prihoda određene vrste, odbitna privremena razlika utvrđuje se samo u kombinaciji s drugim odbitnim privremenim razlikama koje su odgovarajuće vrste.

28. Vjerojatno je da će biti ostvarena oporeziva dobit za koju će se moći iskoristiti odbitne privremene razlike ako postoje dostatne oporezive privremene razlike koje se odnose na isto porezno tijelo i istoga poreznog obveznika i za koje se očekuje poništenje:

29. Ako ne postoje dostatne oporezive privremene razlike koje se odnose na isto porezno tijelo i istog poreznog obveznika, odgođena se porezna imovina priznaje u mjeri u kojoj:

29.A Procjena vjerojatne buduće oporezive dobiti može uključivati povrat određene imovine subjekta u iznosu većem od njezine knjigovodstvene vrijednosti ako postoji dovoljno dokaza da je vjerojatno da će subjekt to ostvariti. Primjerice, pri mjerenju imovine po fer vrijednosti subjekt razmatra postoji li dovoljno dokaza za zaključak da je vjerojatno da će subjekt nadoknaditi imovinu u iznosu većem od njezine knjigovodstvene vrijednosti. To, primjerice, može biti slučaj ako subjekt očekuje da će zadržati dužnički instrument s fiksnom kamatnom stopom i prikupiti ugovorne novčane tokove.

30. Mogućnosti planiranja poreza su radnje koje subjekt može poduzeti radi stvaranja ili povećanja oporezive dobiti u određenom razdoblju prije isteka poreznog gubitka ili prenesene porezne olakšice u naredno razdoblje. Na primjer, u nekim se zakonodavstvima oporeziva dobit može stvoriti ili povećati:

31. Ako je subjekt nedavno pretrpio gubitke, dužan je poštivati upute iz točaka 35. i 36.

32. [Izbrisano]

32.A Ako je knjigovodstvena vrijednost goodwilla nastalog poslovnim spajanjem manja od njegove porezne osnovice, na temelju tako nastale razlike nastaje odgođena porezna imovina. Odgođena porezna imovina nastala kod početnog priznavanja goodwilla priznaje se u sklopu knjiženja poslovnog spajanja do iznosa raspoložive oporezive dobiti za koji je vjerojatno da će postojati i u odnosu na koju će biti moguće iskoristiti odbitnu privremenu razliku.

33. Odgođena porezna imovina nastaje pri početnom priznavanju imovine ako se odbija neoporeziva državna potpora povezana s imovinom kako bi se odredila knjigovodstvena vrijednost, ali se za porezne svrhe ne odbija od osnovice za amortizaciju te imovine (drugim riječima, njezine porezne osnovice); stoga je knjigovodstvena vrijednost imovine manja od njezine porezne osnovice, te to stvara odbitnu privremenu razliku. Državna se potpora također može iskazati kao odgođeni prihod, pri čemu je razlika između odgođenog prihoda i njegove porezne osnovice, koja je nula, odbitna privremena razlika. Bez obzira na metodu prezentiranja koju primjenjuje, subjekt ne priznaje odnosnu odgođenu poreznu imovinu iz razloga navedenih u točki 22.

34. Odgođena se porezna imovina priznaje za prijenos neiskorištenih poreznih gubitaka i neiskorištenih poreznih olakšica u naredno razdoblje u mjeri u kojoj je vjerojatno da će biti ostvarena buduća oporeziva dobit za koju se mogu upotrijebiti neiskorišteni porezni gubici i neiskorištene porezne olakšice.

35. Mjerila za priznavanje odgođene porezne imovine koja proizlazi iz prijenosa neiskorištenih poreznih gubitaka i neiskorištenih poreznih olakšica u naredno razdoblje istu su kao i mjerila za priznavanje odgođene porezne imovine koja proizlazi iz odbitnih privremenih razlika. Međutim, postojanje neiskorištenih poreznih gubitaka uvjerljivo dokazuje da buduća oporeziva dobit neće biti ostvarena. Stoga ako je subjekt nedavno pretrpio gubitke, priznaje odgođenu poreznu imovinu koja proizlazi iz neiskorištenih poreznih gubitaka ili poreznih olakšica samo u mjeri u kojoj ima dostatne oporezive privremene razlike ili ako postoje drugi uvjerljivi dokazi da će ostvariti dostatnu oporezivu dobit za koju može upotrijebiti neiskorištene porezne gubitke ili neiskorištene porezne olakšice. U tim okolnostima točka 82. nalaže objavljivanje iznosa odgođene porezne imovine i vrste dokaza kojima se podupire njegovo priznavanje.

36. Prilikom procjene vjerojatnosti hoće li ostvariti oporezivu dobit za koju će moći upotrijebiti neiskorišteni porezni gubici ili neiskorištene porezne olakšice, subjekt je dužan uzeti u obzir sljedeća mjerila:

37. Subjekt je dužan ponovno ocijeniti nepriznatu odgođenu poreznu imovinu na ►M5  kraju svakog izvještajnog razdoblja ◄ . Subjekt priznaje prethodno nepriznatu odgođenu poreznu imovinu u mjeri u kojoj je postalo vjerojatno da će buduća oporeziva dobit omogućiti povrat odgođene porezne imovine. Na primjer, unaprjeđenje uvjeta na tržištu može povećati vjerojatnost da će subjekt u budućnosti biti u stanju u ostvariti dovoljno oporezive dobiti kako bi odgođena porezna imovina ispunila mjerila za priznavanje iz točaka 24. ili 34. Drugi je primjer ako subjekt ponovno ocjenjuje odgođenu poreznu imovinu na datum poslovnog spajanja ili kasnije (vidjeti točke 67. i 68.).

38. Privremene razlike nastaju ako knjigovodstvena vrijednost ulaganja u ovisna društva, podružnice, pridružena društva ili ►M32  zajedničke pothvate ◄ (tj. udio matičnoga društva ili ulagača u neto imovini ovisnoga društva, podružnice, pridruženoga društva ili subjekta u koji je izvršeno ulaganje, uključujući knjigovodstvenu vrijednost goodwilla) postane različita od porezne osnovice (koja je često trošak) ulaganja ili udjela. Takve razlike mogu nastati u više različitih okolnosti, na primjer u slučaju:

39.   Subjekt je dužan priznati odgođenu poreznu obvezu po svim oporezivim privremenim razlikama povezanima s udjelima u ovisnim subjektima, podružnicama i pridruženim subjektima, kao i u udjelima u zajedničkim poslovima, izuzev iznosa koji ispunjavaju oba sljedeća uvjeta:

40. S obzirom na to da matično društvo kontrolira politiku dividendi svojeg ovisnoga društva, može kontrolirati i vrijeme poništenja privremenih razlika vezanih uz odnosno ulaganje (uključujući privremene razlike koje ne proizlaze samo iz neraspodijeljene dobiti, već i iz tečajnih razlika). Nadalje, često može biti neizvedivo utvrditi iznos poreza na dobit koji će trebati platiti kad se poništi privremena razlika. Stoga ako matično društvo odluči da se ta dobit neće raspodijeliti u predvidivoj budućnosti, ono ne priznaje ni odgođenu poreznu obvezu. Isto se primjenjuje i na ulaganja u podružnice.

41. Nemonetarna imovina i obveze subjekta mjere se u njezinoj funkcionalnoj valuti (vidjeti MRS 21 Učinci promjena tečaja stranih valuta). Ako se oporeziva dobit ili porezni gubitak subjekta (a time i porezna osnovica nemonetarne imovine i obveza) određuje u različitoj valuti, promjene tečaja dovode do nastanka privremenih razlika, koje imaju za posljedicu priznavanje odgođene porezne obveze ili (u skladu s točkom 24.) imovine. Nastali se odgođeni porez knjiži na teret ili u korist računa dobiti i gubitaka (vidjeti točku 58.).

42. Ulagatelj u pridruženo društvo ne kontrolira taj subjekt i obično nije u stanju utvrđivati njegovu politiku dividendi. Stoga u odsustvu sporazuma koji nalaže da se dobit pridruženoga društva neće raspodijeliti u predvidivoj budućnosti, ulagatelj priznaje odgođenu poreznu obvezu koja proizlazi iz oporezivih privremenih razlika povezanih s odnosnim ulaganjem u pridruženo društvo. U nekim slučajevima ulagatelj možda neće biti u mogućnosti utvrditi iznos poreza koji bi trebao platiti ako ostvari povrat troška ulaganja u pridruženo društvo, ali može odrediti da će biti jednak najmanjem iznosu ili viši od toga. U tim slučajevima odgođena se porezna obveza mjeri u tom iznosu.