Predmet C‑464/12

ATP PensionService A/S

protiv

Skatteministeriet

(zahtjev za prethodnu odluku koji je uputio Østre Landsret)

„Šesta direktiva o PDV‑u — Izuzeća — Članak 13. slovo B točka (d) pod 3 i 6 — Posebni investicijski fondovi — Programi strukovnog mirovinskog osiguranja — Upravljanje — Transakcije koje se odnose na depozitne i tekuće račune, plaćanja, transfere“

Sažetak – Presuda Suda (peto vijeće) od 13. ožujka 2014.

1. Usklađivanje poreznih zakonodavstava – Zajednički sustav poreza na dodanu vrijednost – Izuzeća – Upravljanje investicijskim fondovima – Područje primjene – Mirovinski fondovi – Pretpostavke

   [Direktiva Vijeća 77/388, čl. 13. slovo B t. (d) pod 6]

2. Usklađivanje poreznih zakonodavstava – Zajednički sustav poreza na dodanu vrijednost – Izuzeća – Upravljanje investicijskim fondovima – Pojam – Pružanje usluga kojima se ostvaruje materijalizacija pravâ koja članovi imaju prema mirovinskim fondovima – Računovodstvene usluge – Uključenost

   [Direktive Vijeća 77/388, čl. 13. slovo B t. (d) pod 6 i 85/611, Prilog II.]

3. Usklađivanje poreznih zakonodavstava – Zajednički sustav poreza na dodanu vrijednost – Izuzeća – Bankarske transakcije – Pružanje usluga kojima se ostvaruje materijalizacija pravâ koja članovi imaju prema mirovinskim fondovima

   [Direktiva Vijeća 77/388, čl. 13. slovo B t. (d) pod 3]

1.  Članak 13. slovo B točku (d) pod 6 Šeste direktive 77/388 o usklađivanju zakonodavstava država članica koja se odnose na poreze na promet treba tumačiti na način da tom odredbom mogu biti obuhvaćeni mirovinski fondovi, kada ih financiraju korisnici isplaćenih mirovina, kada se štednja investira prema načelu podjele rizika i kada su članovi ti koji snose investicijski rizik. U tom pogledu malo je važno to što doprinose plaća poslodavac, što njihov iznos proizlazi iz kolektivnih ugovora između udruga poslodavaca i sindikata, što se načini isplate ušteđevine razlikuju, što se doprinosi odbijaju na temelju pravila primjenjivih na poreze na dohodak ili što im je moguće dodati dopunski element osiguranja.

   U tom pogledu, okolnost da iznos financijskih doprinosa uplaćenih u mirovinski fond proizlazi iz kolektivnih ugovora između udruga poslodavaca i sindikata ne mijenja činjenicu da doprinos plaća radnik, ili se on barem plaća u njegovo ime i za njegov račun, i da će on imati koristi od rezultata tih investicija pri čemu također snosi rizike. Ni detaljna pravila prema kojima se članovima isplaćuje naknada za štednju nakon dobne granice odlaska u mirovinu, bilo jednokratno bilo u obrocima, ne dovode u pitanje bitne elemente štednje investirane u mirovinske fondove. U biti, radi se o razlici u načinu financijskog izračuna te naknade te su prelasci s jedne mogućnosti na drugu mogući s pomoću jednostavne financijske transakcije.

   (t. 54., 55., 59., t. 1. izreke)

2.  Članak 13. slovo B točku (d) pod 6 Šeste direktive 77/388 o usklađivanju zakonodavstava država članica koja se odnose na poreze na promet treba tumačiti na način da pojam „upravljanje investicijskim fondovima“ u smislu te odredbe pokriva usluge kojima neki subjekt materijalizira prava članova koja imaju prema mirovinskim fondovima time što u sustavu mirovinskih fondova otvara račune i knjiži doprinose koji su na njih uplaćeni. Taj pojam također pokriva računovodstvene usluge i usluge pripreme informacija vezanih za račune kao što su one iz Priloga II. Direktivi 85/611 o usklađivanju zakona i drugih propisa u odnosu na subjekte za zajednička ulaganja u prenosive vrijednosne papire (UCITS), kako je izmijenjena direktivama 2001/107 i 2001/108.

   Naime, tekst članka 13. slova B točke (d) pod 6 Šeste direktive u načelu ne isključuje mogućnost da se upravljanje investicijskim fondovima razdijeli na različite odvojene usluge koje time mogu biti obuhvaćene pojmom „upravljanje investicijskim fondovima“ u smislu te odredbe i imati pravo na izuzeće koje ona predviđa, čak i kada ih pruža treći koji upravlja fondom.

   Što se posebice tiče usluga upravljanja koje pruža treći koji upravlja fondom, te transakcije općenito gledano moraju činiti odvojenu cjelinu te biti specifični i bitni elementi upravljanja investicijskim fondovima. Poslovi specifično vezani za subjekte za zajednička ulaganja su, osim poslova upravljanja portfeljem, poslovi upravljanja samim subjektima za zajednička ulaganja, kako su navedeni u Prilogu II. Direktivi 85/611 u stavku „Administrativni poslovi“.

   Međutim, činjenica da neke usluge nisu navedene u Prilogu II. Direktivi 85/611 ne sprječava da ih se uključi u kategoriju specifičnih usluga koje ulaze u djelatnosti upravljanja investicijskim fondovima jer članak 5. stavak 2. spomenute direktive sam ističe da popis u spomenutom prilogu nije taksativan.

   Jednako tako, činjenica da to što usluge koje pruža treći ne mijenjaju pravnu ni financijsku situaciju fonda ne sprječava da ih se smatra obuhvaćenima pojmom „upravljanje“ investicijskim fondom. Kad bi te usluge podlijegale PDV‑u u slučaju da ih izvršava treći, time bi se davala prednost mirovinskim fondovima koji bi odabrali sami registrirati doprinose koje su unijeli članovi u odnosu na fondove koji su za to odabrali zadužiti treće, makar bi podugovaranje tih usluga moglo biti korisno za mirovinske fondove u pogledu učinkovitosti, a stoga i za njihove članove.

   (t. 63.‑67., 69., 72., 76., t. 2. izreke)

3.  Članak 13. slovo B točku (d) pod 3 Šeste direktive 77/388 o usklađivanju zakonodavstava država članica koja se odnose na poreze na promet treba tumačiti na način da se izuzeće od poreza na dodanu vrijednost predviđeno u toj odredbi, koje se odnosi na transakcije koje se tiču plaćanja i transfera, primjenjuje na usluge kojima neki subjekt materijalizira prava članova prema mirovinskim fondovima time što otvara račune tih članova u sustavu mirovinskih programa i što uknjižuje doprinose spomenutih članova na njihove račune kao i na transakcije koje dopunjuju te usluge ili koje s tim uslugama čine jedinstvenu ekonomsku uslugu.

   Naime, transfer je transakcija koja se sastoji od izvršavanja naloga za transfer neke svote novca s jednog bankovnog računa na drugi. Osobito ga obilježava činjenica da pokreće promjenu u postojećoj pravnoj i financijskoj situaciji, s jedne strane između nalogodavca i korisnika i s druge strane između potonjih i njihovih odnosnih banaka kao i, ako je primjenjivo, između banaka. Osim toga, transakcija koja pokreće tu izmjenu jest sam transfer sredstava između računa, neovisno o njegovom uzroku.

   Međutim, takvo tumačenje ne pretpostavlja načine ostvarivanja transfera, pa potonji mogu biti izvršeni upisom. To će biti slučaj pri transferu između klijenata iste banke ili između računa iste osobe koja je istodobno nalogodavac i korisnik.

   (t. 79., 80., 85., t. 3. izreke)