Affaire C‑305/16

Avon Cosmetics Ltd

contre

Commissioners for Her Majesty’s Revenue and Customs

[demande de décision préjudicielle,
introduite par le First-tier Tribunal (Tax Chamber)]

« Renvoi préjudiciel – Taxe sur la valeur ajoutée (TVA) – Sixième directive 77/388/CEE – Article 11, A, point 1, sous a) – Base d’imposition – Article 17 – Droit à déduction – Article 27 – Mesures particulières dérogatoires – Décision 89/534/CEE – Système de commercialisation basé sur la livraison de biens par l’intermédiaire de personnes non tenues à l’assujettissement – Imposition sur la valeur normale du bien déterminée au dernier stade de commercialisation – Inclusion des coûts supportés par lesdites personnes »

Sommaire – Arrêt de la Cour (troisième chambre) du 14 décembre 2017

1. Harmonisation des législations fiscales–Système commun de taxe sur la valeur ajoutée–Base d’imposition–Mesures nationales dérogatoires–Décision 89/534 autorisant le Royaume-Uni à déroger à l’article 11, A, paragraphe 1, sous a), de la sixième directive–Système de commercialisation basé sur la livraison de biens par l’intermédiaire de personnes non tenues à l’assujettissement–Base d’imposition d’une société de vente directe calculée sur la valeur normale des biens vendus au stade de la consommation finale–Admissibilité–Mesure dérogatoire ne prenant pas en compte la taxe acquittée par lesdits revendeurs–Absence d’incidence

   [Directive du Conseil 1977/388, telle que modifiée par la directive 2004/7, art. 11, A, § 1, a), 17 et 27 ; décision du Conseil 89/534]

2. Harmonisation des législations fiscales–Système commun de taxe sur la valeur ajoutée–Base d’imposition–Mesures nationales dérogatoires–Décision 89/534 autorisant le Royaume-Uni à déroger à l’article 11, A, paragraphe 1, sous a), de la sixième directive–Validité–Violation des principes de proportionnalité et de neutralité fiscale–Absence

   [Directive du Conseil 77/388, telle que modifiée par la directive 2004/7, art. 11, A, § 1, a), et 27, § 1 ; décision du Conseil 89/534]

3. Harmonisation des législations fiscales–Système commun de taxe sur la valeur ajoutée–Base d’imposition–Mesures nationales dérogatoires–Obligations incombant à l’État membre présentant la demande de dérogation–Portée

   [Directive du Conseil 1977/388, telle que modifiée par la directive 2004/7, art. 11, A, § 1, a), et 27 ; décision du Conseil 89/534]

1.  Les articles 17 et 27 de la sixième directive 77/388/CEE du Conseil, du 17 mai 1977, en matière d’harmonisation des législations des États membres relatives aux taxes sur le chiffre d’affaires – Système commun de taxe sur la valeur ajoutée : assiette uniforme, telle que modifiée par la directive 2004/7/CE du Conseil, du 20 janvier 2004, doivent être interprétés en ce sens qu’ils ne s’opposent pas à une mesure dérogatoire, telle que celle en cause au principal, autorisée par la décision 89/534/CEE du Conseil, du 24 mai 1989, autorisant le Royaume-Uni à appliquer à l’égard de certaines livraisons effectuées à des revendeurs non assujettis une mesure dérogatoire à l’article 11, [A, paragraphe 1, sous a),] de la sixième directive, au titre de l’article 27 de cette directive, à l’article 11, A, paragraphe 1, sous a), de ladite directive, en vertu de laquelle la base d’imposition à la taxe sur la valeur ajoutée (TVA) d’une société de vente directe est la valeur normale des biens vendus au stade de la consommation finale, lorsque lesdits biens sont commercialisés par l’intermédiaire de revendeurs non assujettis à la TVA, même si cette mesure dérogatoire ne tient pas compte, d’une manière ou d’une autre, de la TVA acquittée en amont relative aux articles de démonstration achetés par ces revendeurs auprès de ladite société.

   (voir point 43, disp. 1)

2.  S’agissant de la validité de la décision 89/534, en premier lieu, il convient de rappeler que, pour qu’un acte de l’Union relatif au système de la TVA soit conforme au principe de proportionnalité, les dispositions qu’il contient doivent être considérées comme appropriées et nécessaires à la réalisation des objectifs qu’il poursuit et comme de nature à affecter le moins possible les objectifs et les principes de la sixième directive (voir, en ce sens, arrêts du 19 septembre 2000, Ampafrance et Sanofi, C‑177/99 et C‑181/99, EU:C:2000:470, point 60, et du 29 avril 2004, Sudholz, C‑17/01, EU:C:2004:242, point 46).

   À cet égard, il convient de relever que la Cour a jugé que la notion d’« évasion fiscale », au sens de l’article 27, paragraphe 1, de la sixième directive, correspond à un phénomène purement objectif et que cette disposition permet l’adoption d’une mesure dérogatoire à la règle de base énoncée à l’article 11, A, paragraphe 1, sous a), de cette directive, même lorsque les activités de l’assujetti s’exercent sans aucune intention de se procurer un avantage fiscal, mais pour des raisons d’ordre commercial (voir, en ce sens, arrêt du 12 juillet 1988, Direct Cosmetics et Laughtons Photographs, 138/86 et 139/86, EU:C:1988:383, points 21 et 24).

   Certes, la décision 89/534 ne permet pas de prendre en compte, d’une manière ou d’une autre, la TVA acquittée en amont afférente aux articles de démonstration acquis par des revendeurs non assujettis auprès d’une société de vente directe.

   Toutefois, ainsi qu’il ressort des points 40 et 41 du présent arrêt, la prise en compte de cette TVA acquittée en amont dans la base d’imposition des livraisons visées à l’article 1er de la décision 89/534 constituerait une dérogation non autorisée à l’article 17, paragraphe 2, de la sixième directive.

   En second lieu, il convient de rappeler que le principe de neutralité fiscale s’oppose en particulier à ce que des marchandises ou des prestations de services semblables, qui se trouvent donc en concurrence les unes avec les autres, soient traitées de manière différente du point de vue de la TVA (arrêt du 10 novembre 2011, Rank Group, C‑259/10 et C‑260/10, EU:C:2011:719, point 32 et jurisprudence citée).

   Il convient de relever, à cet égard, que la non prise en compte, par la décision 89/534, de la TVA acquittée en amont afférente aux articles de démonstration acquis par les revendeurs non assujettis auprès d’une société de vente directe, telle qu’Avon dans le litige au principal, conduit à ce que la chaîne de distribution des produits de cette société supporte une charge de TVA plus importante que celle grevant les produits des concurrents de celle-ci. Toutefois, il doit être constaté qu’une telle circonstance n’est que la conséquence du choix opéré par une telle société du système de vente directe pour commercialiser ses produits.

   Il découle de l’ensemble des considérations qui précèdent que l’examen de la première question n’a révélé aucun élément de nature à affecter la validité de la décision 89/534.

   (voir points 44, 46, 48, 49, 52, 53, 56, disp. 2)

3.  L’article 27 de la sixième directive 77/388, telle que modifiée par la directive 2004/7, doit être interprété en ce sens qu’il n’exige pas de l’État membre qui demande l’autorisation de déroger à l’article 11, A, paragraphe 1, sous a), de cette directive, qu’il informe la Commission européenne que des revendeurs non assujettis supportent la TVA sur des achats d’articles de démonstration acquis auprès d’une société de vente directe, utilisés aux fins de leur activité économique, afin qu’il soit tenu compte, d’une manière ou d’une autre, de cette taxe acquittée en amont dans les modalités de la mesure dérogatoire.

   (voir point 69, disp. 3)