–

Romanian hallitus, asiamiehinään M. Chicu, E. Gane ja A. Wellman,

–

Euroopan komissio, asiamiehinään T. Isacu de Groot ja W. Roels,

1

Ennakkoratkaisupyyntö koskee SEUT 26 ja SEUT 56 artiklan sekä palveluista sisämarkkinoilla 12.12.2006 annetun Euroopan parlamentin ja neuvoston direktiivin 2006/123/EY (EUVL 2006, L 376, s. 36) 20 artiklan tulkintaa.

2

Tämä pyyntö on esitetty asiassa, jossa vastakkain ovat yhtäältä Nord Vest Pro Sani Pro SRL (jäljempänä Nord Vest Pro) ja toisaalta Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Satu Mare (Satu Maren julkisen talouden piirihallinto, Romania) ja Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Cluj-Napoca (Cluj-Napocan julkisen talouden alueellinen pääosasto, Romania) (jäljempänä yhdessä veroviranomaiset) ja jossa on kyse siitä, että mainitut viranomaiset ovat kieltäytyneet tunnustamasta muissa jäsenvaltioissa työskenteleville rakennusalan työntekijöille sellaisia veroetuja ja sosiaalisia etuja, jotka myönnetään Romaniassa samalla alalla toimiville työntekijöille.

3

Direktiivin 2006/123 2 artiklan mukaan tätä direktiiviä ei sovelleta verotusta koskeviin asioihin

4

Kyseisen direktiivin 20 artiklassa, jonka otsikko on ”Syrjimättömyys”, säädetään seuraavaa:

”1.   Jäsenvaltioiden on varmistettava, että vastaanottajalle ei aseteta syrjiviä vaatimuksia, jotka perustuvat tämän kansalaisuuteen tai asuinpaikkaan.

2.   Jäsenvaltioiden on varmistettava, että palvelun käytön yleiset edellytykset, jotka palveluntarjoaja saattaa yleiseen tietoon, eivät sisällä vastaanottajan kansallisuuteen tai asuinpaikkaan perustuvia syrjiviä ehtoja, sanotun kuitenkaan estämättä mahdollisuutta vahvistaa objektiivisin perustein suoraan perusteltavissa olevia erilaisia käytön edellytyksiä.”

5

Palvelujen tarjoamisen yhteydessä tapahtuvasta työntekijöiden lähettämisestä työhön toiseen jäsenvaltioon 16.12.1996 annetun Euroopan parlamentin ja neuvoston direktiivin 96/71/EY (EYVL 1997, L 18, s. 1) 1 artiklassa, jonka otsikko on ”Soveltamisala”, säädetään seuraavaa:

”1.   Tätä direktiiviä sovelletaan jäsenvaltioon sijoittautuneisiin yrityksiin, jotka tarjotessaan valtioiden välillä palveluja lähettävät 3 kohdan mukaisesti työntekijöitä työhön toisen jäsenvaltion alueelle.

– –

3.   Tätä direktiiviä sovelletaan, kun 1 kohdassa tarkoitetut yritykset toteuttavat jotain seuraavista valtioiden välisistä toimenpiteistä:

– –”

6

Sosiaaliturvajärjestelmien yhteensovittamisesta 29.4.2004 annetun Euroopan parlamentin ja neuvoston asetuksen (EY) N:o 883/2004 (EUVL 2004, L 166, s. 1), sellaisena kuin se on muutettuna 22.5.2012 annetulla Euroopan parlamentin ja neuvoston asetuksella (EY) N:o 465/2012 (EUVL 2012, L 149, s. 4) (jäljempänä asetus N:o 883/2004), 12 artiklan 1 kohdassa säädetään seuraavaa:

”Jäsenvaltiossa tavallisesti toimintaansa harjoittavalle työnantajalle tässä jäsenvaltiossa palkkatyötä tekevä henkilö, jonka tämä työnantaja lähettää toiseen jäsenvaltioon tekemään siellä työtä kyseisen työnantajan lukuun, on edelleen ensiksi mainitun jäsenvaltion lainsäädännön alainen, edellyttäen että tämän työskentelyn arvioitu kesto on enintään 24 kuukautta ja että kyseistä henkilöä ei lähetetä korvaamaan toista lähetettyä työntekijää.”

7

Verokoodeksista 8.9.2015 annetun lain nro 227/2015 (Legea nr. 227/2015 privind Codul fiscal; Monitorul Oficial al României, osa I, nro 688, 10.9.2015), sellaisena kuin se on myöhemmin muutettuna ja täydennettynä (jäljempänä verokoodeksi), 60 §:ssä säädetään seuraavaa:

”Seuraavat henkilöt on vapautettu tuloverosta:

– –

5.   luonnolliset henkilöt jäljempänä 76 §:n 1–3 momentissa tarkoitetun palkan ja siihen rinnastettavien tulojen osalta 1.1.2019 ja 31.12.2028 väliseltä ajalta, kyseiset päivämäärät mukaan luettuina, kun heidän osaltaan täyttyvät samanaikaisesti kaikki seuraavat edellytykset:

– –”

8

Verokoodeksin 78 §:ssä säädetään seuraavaa:

”(1)   Palkkatulojen saajat ovat velvollisia maksamaan kuukausittain lopullisen veron, jonka näiden tulojen maksajat laskevat ja pidättävät lähteellä.

(2)   Edellä 1 momentissa tarkoitettu kuukausittainen vero määräytyy seuraavasti:

– –”

9

Verokoodeksin 80 §:n 1 momentissa säädetään seuraavaa:

”Palkkojen ja niihin rinnastettavien tulojen maksajilla on velvollisuus laskea tulovero ja pidättää se kultakin kuukaudelta näiden tulojen maksupäivänä ja tilittää se valtion talousarvioon viimeistään sitä kuukautta, jolta tulot on maksettu, seuraavan kuukauden 25 päivänä.”

10

Verokoodeksin 138 §:n a alakohdassa säädetään seuraavaa:

”Sosiaaliturvamaksut ovat seuraavat:

25 prosenttia niiden luonnollisten henkilöiden osalta, joilla on työntekijöiden asema tai jotka ovat tämän lain nojalla velvollisia maksamaan sosiaaliturvamaksuja.”

11

Verokoodeksin 1381 §:n 1 momentissa säädetään seuraavaa:

”Edellä 138 §:n a alakohdassa säädettyä sosiaaliturvamaksua alennetaan 1.1.2019 ja 31.12.2028 välisenä aikana 3,75 prosenttiyksiköllä sellaisten luonnollisten henkilöiden osalta, jotka saavat palkkatuloja ja niihin rinnastettavia tuloja rakennusalan toimintaa harjoittavien ja 60 §:n 5 kohdassa säädetyt edellytykset täyttävien työnantajien kanssa tehtyjen työsopimusten perusteella.”

12

Verokoodeksin 139 §:n 1 momentin a kohdassa säädetään seuraavaa:

”Luonnollisten henkilöiden, jotka saavat palkkatuloja tai niihin rinnastettavia tuloja, osalta sosiaaliturvamaksun kuukausittainen laskentaperuste on kotimaassa ja ulkomailta sosiaaliturva-alalla sovellettavan unionin lainsäädännön säännösten sekä niitä sosiaaliturvajärjestelmiä koskevien sopimusten, joiden osapuoli Romania on, mukaisesti saatujen palkkojen ja niihin rinnastettavien tulojen bruttotulo, ja siihen sisältyvät:

13

Verokoodeksin 146 §:n 1 momentissa säädetään seuraavaa:

”Työnantajina olevien tai niihin rinnastettavien luonnollisten henkilöiden ja oikeushenkilöiden on laskettava palkkatuloja tai niihin rinnastettavia tuloja saavien luonnollisten henkilöiden maksettavat sosiaaliturvamaksut ja pidätettävä ne lähteellä. Edellä 136 §:n d–f kohdassa tarkoitettujen laitosten sekä työnantajina olevien tai niihin rinnastettavien luonnollisten henkilöiden ja oikeushenkilöiden on laskettava sosiaaliturvamaksut, jotka niiden on lain mukaan maksettava.”

14

Verokoodeksin 154 §:n 1 momentin r kohdassa säädetään seuraavaa:

”Sairausvakuutusmaksuista vapautetaan seuraavat luonnollisten henkilöiden ryhmät:

– –

15

Verokoodeksin 156 §:ssä säädetään seuraavaa:

”Sairausvakuutusmaksun määrä, joka sellaisten luonnollisten henkilöiden, jotka ovat työntekijöitä tai jotka ovat velvollisia maksamaan sairausvakuutusmaksuja tämän lain nojalla, on maksettava, on 10 prosenttia.”

16

Verokoodeksin 168 §:n 1 momentissa säädetään seuraavaa:

”Työnantajina olevien tai niihin rinnastettavien luonnollisten henkilöiden ja oikeushenkilöiden on laskettava palkkatuloja tai niihin rinnastettavia tuloja saavien luonnollisten henkilöiden maksettavat sosiaaliturvamaksut ja pidätettävä ne lähteellä.”

17

Sosiaalivakuutusmaksuja ja tuloveroa koskevia maksuvelvoitteita sekä vakuutettujen henkilöiden rekisteriä koskevan ilmoituksen mallin, sisällön, toimittamistapojen ja käsittelyn hyväksymisestä 31.1. ja 1.2.2019 annetun asetuksen nro 611/138/127/2019 (Ordinul nr. 611/138/127/2019 pentru aprobarea modelului, conținutului, modalității de depunere și de gestionare a ”Declarației privind obligațiile de plată a contribuțiilor sociale, impozitului pe venit și evidența nominală a persoanelor asigurate”; Monitorul Oficial al României, osa I, nro 123, 15.2.2019; jäljempänä asetus nro 611/2019) ja 112-lomakkeen –”sosiaaliturvamaksuja ja tuloveroa koskevia maksuvelvoitteita sekä vakuutettujen henkilöiden rekisteriä koskeva ilmoitus” – mallin, sisällön, toimittamistapojen ja käsittelyn hyväksymisestä 10., 15. ja 17.5.2019 annetun asetuksen nro 2165/837/743/2019 (Ordinul nr. 2165/837/743/2019 pentru aprobarea modelului, conținutului, modalității de depunere și de gestionare a formularului 112 ”Declarație privind obligațiile de plată a contribuțiilor sociale, impozitului pe venit și evidența nominală a persoanelor asigurate; Monitorul Oficial al României, osa I, nro 404, 23.5.2019, jäljempänä asetus nro 2165/2019) liitteessä 6 olevassa 8 kohdassa säädetään seuraavaa:

”Verokoodeksin 60 §:n 5 kohdassa, 1381–154 §:n 1 momentin r kohdassa ja 2203 §:n 2 momentissa tarkoitettuja verohelpotuksia ei sovelleta palkkoihin eikä näihin rinnastettaviin, lähetettyjen työntekijöiden ansaitsemiin tuloihin.”

18

Nord Vest Pro on Romanian oikeuden mukaan perustettu rakennusalalla toimiva yhtiö. Se tarjoaa toimintansa yhteydessä muun muassa palveluja Saksassa ja Itävallassa lähettämällä työntekijöitä rakennustöihin näiden kahden jäsenvaltion alueelle.

19

Veroviranomaiset tekivät kyseisessä yhtiössä tarkastuksen, jonka perusteella laadittiin 10.5.2021 verotuspäätös. Veroviranomaisten mukaan kyseinen yhtiö oli virheellisesti katsonut, että sen Saksassa ja Itävallassa rakennustöitä suorittaviin työntekijöihin sovelletaan verokoodeksin 60 §:n 5 kohdassa tarkoitettua, tuloveroa koskevaa vapautusta. Mainittujen viranomaisten mukaan näihin työntekijöihin sovellettava verokanta on verokoodeksin 78 §:n 2 momentin a kohdan nojalla 10 prosenttia tuloista. Veroviranomaiset totesivat myös, että Nord Vest Pro oli virheellisesti katsonut, että sosiaalivakuutusmaksujen alennusta ja sairausvakuutusmaksuista vapauttamista, sellaisina kuin niistä säädetään mainitun lain 1381 §:ssä ja 154 §:n 1 momentin r kohdassa, sovelletaan ulkomaille lähetettyihin työntekijöihin, vaikka tämän tyyppisiin työntekijöihin sovelletaan saman lain 138 §:n a alakohdassa ja 156 §:ssä säädettyjä maksuja eli 25 prosentin suuruista sosiaaliturvamaksua ja 10 prosentin suuruista sairausvakuutusmaksua.

20

Edellä esitetyn perusteella verotuspäätöksessä vahvistettiin tämän tuomion edellisessä kohdassa tarkoitettujen tuloverojen ja maksujen osalta tehtäviksi oikaisut, joiden määrä oli yhteensä 331906 RON (n. 67255 euroa).

21

Cluj-Napocan julkisen talouden alueellinen pääosasto hylkäsi Nord Vest Pron tästä verotuspäätöksestä tekemän oikaisuvaatimuksen 18.10.2021 tekemällään päätöksellä.

22

Kyseinen yhtiö nosti tästä hylkäävästä päätöksestä kanteen Tribunalul Satu Maressa (Satu Maren alioikeus, Romania), joka on ennakkoratkaisua pyytänyt tuomioistuin.

23

Kyseinen tuomioistuin toteaa, että veroviranomaiset ovat tehneet mainitun verotuspäätöksen verokoodeksin 60 §:n 5 kohdan, luettuna yhdessä asetusten nro 611/2019 ja nro 2165/2019 kanssa, perusteella; näistä säännöksistä ilmenee, että pääasiassa kyseessä olevia etuja ei sovelleta lähetettyjen työntekijöiden saamiin palkkatuloihin ja niihin rinnastettaviin tuloihin. Se toteaa lisäksi, että oikaisut ovat tulleet tarpeellisiksi julkisia investointeja sekä tiettyjä vero- ja talousarviotoimenpiteitä koskevien toimenpiteiden hyväksymisestä sekä tiettyjen säädösten muuttamisesta ja täydentämisestä ja tiettyjen määräaikojen pidentämisestä 28.12.2018 annetun hallituksen kiireellisen asetuksen nro 114/2018 (Ordonanță de urgență a Guvernului nr. 114/2018 privind instituirea unor măsuri în domeniul investițiilor publice și a unor măsuri fiscal-bugetare, modificarea și completarea unor acte normative și prorogarea unor termene; Monitorul Oficial al României, osa I, nro 1116, 29.12.2018) antamisen seurauksena; kyseisen säädöksen pääasiallisena tarkoituksena – kuten sen perusteluista ilmenee – on tukea rakennusalan toimintaa Romaniassa myöntämällä tiettyjä etuja kyseisen alan työntekijöille, jotka hoitavat tehtäviään Romaniassa.

24

Mainitun tuomioistuimen mukaan Romanian lainsäätäjä on rajoittaessaan nämä edut koskemaan kyseisiä työntekijöitä varannut Romaniassa toimiville rakennusalan yrityksille edullisemman verokohtelun kuin muissa jäsenvaltioissa toimiville yrityksille. Tällainen lainsäädännöllinen lähestymistapa on kuitenkin ristiriidassa Euroopan unionin yhden tärkeimmän tavoitteen, nimittäin sisämarkkinoiden luomisen, kanssa. Tällainen verokohtelu – siltä osin kuin se merkitsee sitä, että Romanian ulkopuolella toimintaansa harjoittavia rakennusalan yrityksiä verotetaan enemmän kuin Romaniassa toimivia yrityksiä ja että niiden on näin ollen vähemmän houkuttelevaa tarjota rakennuspalveluja Romanian ulkopuolella – muodostaa näet käytännössä merkittävän esteen sisämarkkinoiden toteuttamiselle.

25

Tribunalul Satu Mare on tässä tilanteessa päättänyt lykätä asian käsittelyä ja esittää unionin tuomioistuimelle seuraavat ennakkoratkaisukysymykset:

”Onko [SEUT 26 artiklaa, SEUT 56 artiklaa ja direktiivin 2006/123 20 artiklaa] tulkittava siten, että ne ovat esteenä nyt tarkasteltavassa asiassa kyseessä olevan kaltaiselle sääntelylle, jonka nojalla Romanian lainsäätäjä voi kohdella Romanian valtion alueella kaupallista toimintaa harjoittavia romanialaisia yhtiöitä verotuksen näkökulmasta eri tavalla kuin kaupallista toimintaa muiden unionin jäsenvaltioiden alueella harjoittavia yhtiöitä niin, että valittajayhtiöön, joka on tarjonnut palveluja pääosin Itävallan [tasavallan] ja Saksan [liittotasavallan] alueella, ei sovelleta verovapautuksia, joita muut, Romanian valtion alueella toimintaansa harjoittavat rakennusalan yhtiöt voivat hyödyntää?”

26

Romanian hallitus katsoo, että ennakkoratkaisupyyntö on jätettävä tutkimatta, koska ennakkoratkaisua pyytänyt tuomioistuin ei ole noudattanut unionin tuomioistuimen työjärjestyksen 94 artiklan c alakohtaa vaan on laiminlyönyt antaa selostuksen niistä syistä, joiden vuoksi se on ryhtynyt tarkastelemaan kysymystä SEUT 26 ja SEUT 56 artiklan sekä direktiivin 2006/123 20 artiklan tulkinnasta, näiden säännösten ja määräysten sekä pääsiassa kyseessä olevan säännöstön välisistä yhteyksistä ja päätelmistä, jotka se aikoo tehdä mainittujen säännösten ja määräysten pyydetystä tulkinnasta pääasian ratkaisemiseksi.

27

Tältä osin on syytä muistuttaa, että unionin tuomioistuimen vakiintuneen oikeuskäytännön mukaan unionin tuomioistuimen ja kansallisten tuomioistuinten yhteistyön puitteissa kansalliselle tuomioistuimelle hyödyllisen unionin oikeuden tulkinnan tarve edellyttää, että kansallinen tuomioistuin noudattaa tunnollisesti ennakkoratkaisupyynnön sisältöä koskevia vaatimuksia, jotka on mainittu nimenomaisesti unionin tuomioistuimen työjärjestyksen 94 artiklassa, josta ennakkoratkaisua pyytäneen tuomioistuimen oletetaan olevan tietoinen (tuomio 6.10.2021, Consorzio Italian Management ja Catania Multiservizi, C‑561/19, EU:C:2021:799, 68 kohta oikeuskäytäntöviittauksineen). Nämä edellytykset mainitaan lisäksi myös Euroopan unionin tuomioistuimen suosituksissa kansallisille tuomioistuimille ennakkoratkaisupyyntöjen tekemisestä (EUVL 2019, C 380, s. 1).

28

Kuten työjärjestyksen 94 artiklan c alakohdassa todetaan, on siis välttämätöntä, että ennakkoratkaisupyyntöön sisältyy selostus niistä syistä, joiden vuoksi ennakkoratkaisua pyytävä tuomioistuin on ryhtynyt tarkastelemaan kysymystä unionin oikeuden tiettyjen säännösten tulkinnasta tai pätevyydestä, sekä ennakkoratkaisua pyytävän tuomioistuimen toteama yhteys kyseisten säännösten ja pääasian oikeudenkäynnissä sovellettavien kansallisen oikeuden säännösten välillä (tuomio 6.10.2021, Consorzio Italian Management ja Catania Multiservizi, C‑561/19, EU:C:2021:799, 69 kohta oikeuskäytäntöviittauksineen).

29

Käsiteltävässä asiassa on todettava, että siltä osin kuin ennakkoratkaisukysymys koskee direktiivin 2006/123 20 artiklaa, ennakkoratkaisua pyytänyt tuomioistuin ei ole esittänyt mitään tietoja, joilla se perustelisi kyseiseen säännökseen vetoamisen, minkä vuoksi unionin tuomioistuin ei ole tietoinen niistä syistä, joiden vuoksi ennakkoratkaisua pyytävä tuomioistuin on ryhtynyt tarkastelemaan kysymystä kyseisen säännöksen tulkinnasta, eikä ennakkoratkaisua pyytäneen tuomioistuimen toteamasta yhteydestä kyseisen säännöksen ja pääasiassa kyseessä olevan säännöstön välillä, mikä on vastoin työjärjestyksen 94 artiklan c alakohdassa asetettuja vaatimuksia Näin ollen ennakkoratkaisukysymystä ei tältä osin voida ottaa tutkittavaksi.

30

Sitä vastoin SEUT 26 ja SEUT 56 artiklan osalta ennakkoratkaisua pyytänyt tuomioistuin katsoo, että Romanian alueen ulkopuolella toimintaansa harjoittavia rakennusalan yrityksiä kohdeltiin epäedullisemmin kuin kotimaassa toimivia yrityksiä ja että niiden oli näin ollen vähemmän houkuttelevaa tarjota rakennuspalveluja Romanian ulkopuolella. Näin ollen on katsottava, että ennakkoratkaisupyyntö sisältää selostuksen niistä syistä, joiden vuoksi ennakkoratkaisua pyytänyt tuomioistuin on ryhtynyt tarkastelemaan kysymystä näiden säännösten tulkinnasta, sekä sen pääasian erityisessä asiayhteydessä toteaman yhteyden mainittujen säännösten ja pääasiassa kyseessä olevan säännöstön välillä. Näin ollen on katsottava, että ennakkoratkaisupyyntö voidaan tältä osin ottaa tutkittavaksi ja että siihen on vastattava asiakysymyksen osalta.

31

Ennakkoratkaisua pyytänyt tuomioistuin tiedustelee kysymyksellään lähinnä, onko SEUT 26 ja SEUT 56 artiklaa tulkittava siten, että ne ovat esteenä jäsenvaltion säännöstölle, jonka mukaan verojen ja sosiaalivakuutusmaksujen helpotuksia myönnetään ainoastaan rakennusalan yritysten kyseisessä jäsenvaltiossa työskenteleville työntekijöille.

32

Aluksi on todettava yhtäältä, että siltä osin kuin esitetyssä kysymyksessä viitataan SEUT 26 artiklaan, tätä määräystä voidaan soveltaa itsenäisesti ainoastaan sellaisiin unionin oikeuden soveltamisalaan kuuluviin tapauksiin, joita varten perussopimuksessa ei ole erityisiä määräyksiä. Koska kyseisessä artiklassa määrätään, että sisämarkkinat käsittävät alueen, jolla ei ole sisäisiä rajoja ja jolla muun muassa työntekijöiden vapaa liikkuvuus ja palvelujen tarjoamisen vapaus taataan perussopimusten määräysten mukaisesti, ja koska nämä vapaudet on toteutettu SEUT 45 ja SEUT 56 artiklassa, SEUT 26 artiklaa ei ole tarpeen tulkita (ks. vastaavasti tuomio 3.3.2020, Tesco-Global Áruházak, C‑323/18, EU:C:2020:140, 55 ja 56 kohta oikeuskäytäntöviittauksineen ja tuomio 16.12.2021, Prefettura di Massa Carrara, C‑274/20, EU:C:2021:1022, 22 kohta).

33

Toisaalta Euroopan komission epäilyistä, jotka koskevat pääasiassa kyseessä olevan säännöstön yhteensopivuutta valtiontukisääntöjen kanssa, riittää todeta, että koska tämä komission esille ottama näkökohta ei kuulu nyt käsiteltävässä asiassa ennakkoratkaisukysymyksen kohteen piiriin, siitä ei ole tarpeen lausua.

34

Vakiintuneen oikeuskäytännön mukaan on näet yksinomaan kansallisen tuomioistuimen tehtävänä määrittää niiden kysymysten kohde, jotka se aikoo esittää unionin tuomioistuimelle. Näin ollen silloin, kun ennakkoratkaisupyynnöstä itsestään ei ilmene, että kysymysten uudelleenmuotoilu on tarpeen, unionin tuomioistuin ei voi arvioida Euroopan unionin tuomioistuimen perussäännön 23 artiklassa mainitun osapuolen pyynnöstä sellaisia kysymyksiä, joita kansallinen tuomioistuin ei ole sille esittänyt. Jos kansallinen tuomioistuin katsoo oikeusriidan käsittelyn kuluessa, että unionin oikeuden tulkinnasta on saatava lisätietoja, sen on saatettava asia uudelleen unionin tuomioistuimen käsiteltäväksi (tuomio 19.12.2019, Airbnb Ireland, C‑390/18, EU:C:2019:1112, 37 kohta).

35

Ennakkoratkaisupyynnössä mainitun SEUT 56 artiklan osalta uudelleenmuotoilu ei vaikuta olevan tarpeen. Ennakkoratkaisupyynnössä viitataan nimittäin tilanteeseen, jossa pääasiassa kyseessä olevalle yhtiölle ei myönnetty pääasiassa kyseessä olevia verohelpotuksia ja sosiaalisia etuja ”Saksassa ja Itävallassa palveluja suorittavien työntekijöiden osalta”.

36

Tältä osin on muistutettava, että kansallinen säännöstö, jolla säännellään sellaisten työntekijöiden tilapäistä siirtämistä toiseen jäsenvaltioon, jotka lähetetään toiseen jäsenvaltioon suorittamaan siellä töitä heidän työnantajansa palvelujen tarjoamisen yhteydessä ja jotka tehtävänsä suoritettuaan palaavat kotimaahansa tulematta missään vaiheessa vastaanottavan jäsenvaltion työmarkkinoille, kuuluu palvelujen tarjoamisen vapauden alaan (tuomio 27.3.1990, Rush Portuguesa, C‑113/89, EU:C:1990:142, 15 kohta; tuomio 9.8.1994, Vander Elst, C‑43/93, EU:C:1994:310, 21 kohta; tuomio 25.10.2001, Finalarte ym., C‑49/98, C‑50/98, C‑52/98–C‑54/98 ja C‑68/98–C‑71/98, EU:C:2001:564, 22 ja 23 kohta ja tuomio 3.4.2008, Rüffert, C‑346/06, EU:C:2008:189, 37 kohta).

37

Näin ollen tätä ennakkoratkaisupyyntöä on tarkasteltava yksinomaan SEUT 56 artiklan kannalta.

38

Aluksi on muistutettava, että jäsenvaltioiden on välitöntä verotusta koskevaa toimivaltaansa käyttäessään noudatettava unionin oikeutta ja erityisesti EUT-sopimuksessa taattuja perusvapauksia (tuomio 27.4.2023, L Fund, C‑537/20, EU:C:2023:339, 41 kohta oikeuskäytäntöviittauksineen).

39

On muistutettava, että SEUT 56 artikla on esteenä kaikkien sellaisten kansallisten säännösten soveltamiselle, joiden vuoksi palvelujen tarjoaminen jäsenvaltioiden välillä on vaikeampaa kuin niiden tarjoaminen pelkästään jäsenvaltion sisällä (tuomio 18.10.2012, X, C‑498/10, EU:C:2012:635, 20 kohta oikeuskäytäntöviittauksineen).

40

Palvelujen tarjoamisen vapauden rajoituksia ovat jäsenvaltion toteuttamat sellaiset toimenpiteet, joilla kielletään tämän vapauden käyttäminen, haitataan sitä tai tehdään se vähemmän houkuttelevaksi (tuomio 18.10.2012, X, C‑498/10, EU:C:2012:635, 22 kohta oikeuskäytäntöviittauksineen).

41

Käsiteltävänä olevassa asiassa ennakkoratkaisupyynnöstä ja unionin tuomioistuimen käytettävissä olevasta asiakirja-aineistosta ilmenee, että veroviranomaiset kieltäytyivät sovellettavan lainsäädännön mukaisesti myöntämästä pääasian kantajana olevalle yhtiölle Saksan liittotasavaltaan ja Itävallan tasavaltaan lähetettyjen työntekijöiden osalta verokoodeksin 60 §:n 5 kohdassa, 1381 §:ssä ja 154 §:n 1 momentin r kohdassa säädettyjä etuja, jotka kuitenkin myönnetään Romaniassa tehtäviään hoitaville työntekijöille. Nämä edut koostuvat näiden työntekijöiden vapauttamisesta tuloverosta, heidän sosiaaliturvamaksujensa alentamisesta ja heidän vapauttamisestaan sairausvakuutusmaksuista.

42

On todettava, että pääasiassa kyseessä olevaa säännöstöä sovelletaan syrjimättömästi kaikkiin niin romanialaisiin kuin ulkomaisiinkin rakennusalan yrityksiin, jos niiden työntekijät hoitavat tehtäviään Romanian alueella.

43

Tällainen säännöstö, jolla otetaan käyttöön erilainen vero- ja sosiaaliturvajärjestelmä sen mukaan, suorittavatko kyseiset työntekijät työtehtäviään asianomaisessa jäsenvaltiossa vai muissa jäsenvaltioissa – vaikka sitä sovelletaan erotuksetta Romanian alueella toimiviin romanialaisiin ja ulkomaisiin rakennusalan yrityksiin – on kuitenkin omiaan saamaan romanialaiset yritykset luopumaan rakennuspalvelujen tarjoamisesta toisessa jäsenvaltiossa lähettämällä työntekijöitä työhön mainitun jäsenvaltion alueelle.

44

Tällaiset työntekijöiden hyväksi toteutetut toimenpiteet ovat nimittäin myös omiaan – jollei ennakkoratkaisua pyytäneen tuomioistuimen suorittamasta tarkistuksesta muuta johdu – alentamaan työvoimakustannuksia ja antamaan siten etua yrityksille siltä osin kuin ne harjoittavat toimintaansa Romaniassa tekemällä palvelujen tarjoamisen toisessa jäsenvaltiossa vähemmän houkuttelevaksi.

45

Sen selvittämiseksi, voidaanko pääasiassa kyseessä olevan säännöstön katsoa rajoittavasta vaikutuksestaan huolimatta olevan yhteensopiva SEUT 56 artiklassa tarkoitetun palvelujen tarjoamisen vapauden kanssa, on tutkittava, koskeeko sillä käyttöön otettu erilainen kohtelu tilanteita, jotka eivät ole objektiivisesti toisiinsa rinnastettavissa, tai onko tällainen kohtelu oikeutettua yleistä etua koskevista pakottavista syistä (ks. analogisesti tuomio 16.12.2021, UBS Real Estate, C‑478/19 ja C‑479/19, EU:C:2021:1015, 46 kohta oikeuskäytäntöviittauksineen).

46

Rajat ylittävän tilanteen rinnastettavuutta jäsenvaltion sisäiseen tilanteeseen on tutkittava siten, että huomioon otetaan kyseessä olevilla kansallisilla säännöksillä tavoiteltu päämäärä sekä niiden tarkoitus ja sisältö (tuomio 16.12.2021, UBS Real Estate, C‑478/19 ja C‑479/19, EU:C:2021:1015, 47 kohta oikeuskäytäntöviittauksineen).

47

Lisäksi vain kyseisessä säännöstössä säädetyt merkitykselliset erotteluperusteet on otettava huomioon, kun arvioidaan, ilmentääkö tällaisesta säännöstöstä seuraava erilainen kohtelu tilanteiden objektiivista erilaisuutta (tuomio 16.12.2021, UBS Real Estate, C‑478/19 ja C‑479/19, EU:C:2021:1015, 48 kohta oikeuskäytäntöviittauksineen).

48

Nyt käsiteltävässä asiassa ennakkoratkaisua pyytäneen tuomioistuimen, joka on yksin toimivaltainen tulkitsemaan kansallista oikeutta, tehtävänä on tulkita sitä tarkistaakseen, ovatko asiassa kyseessä olevat tilanteet toisiinsa rinnastettavissa.

49

On kuitenkin todettava, että – kuten komissio on esittänyt kirjallisissa huomautuksissaan – pääasiassa kyseessä olevan säännöstön tarkoituksen ja sisällön perusteella on ilmeistä, että Romaniassa perustetut yritykset, jotka tarjoavat siellä rakennuspalveluja, ja Romaniassa perustetut yritykset, jotka tarjoavat rakennuspalveluja lähettämällä työntekijöitä toiseen jäsenvaltioon, ovat toisiinsa rinnastettavassa tilanteessa, koska ne harjoittavat samaa toimintaa ja kuuluvat Romanian oikeusjärjestyksen piiriin sekä tuloveroa että sairausvakuutus- ja sosiaaliturvamaksuja koskevien velvoitteidensa osalta.

50

Tutkittaessa, onko niiden rakennusalan yritysten, joiden työntekijät työskentelevät Romanian alueella, ja niiden rakennusalan yritysten, jotka tarjoavat rakennuspalveluja muissa jäsenvaltioissa, tilanteiden välillä objektiivinen ero, vaikeutena on kuitenkin se, ettei ennakkoratkaisua pyytänyt tuomioistuin selosta millään tavalla pääasiassa kyseessä olevilla veroeduilla ja sosiaalisilla eduilla tavoiteltua päämäärää.

51

Ennakkoratkaisua pyytänyt tuomioistuin saattaisi päätyä katsomaan, että – kuten Romanian hallitus väittää – pääasiassa kyseessä olevalla kansallisella säännöstöllä pyritään nostamaan rakennusalan työntekijöiden nettopalkkaa Romaniassa, jotta voidaan myötävaikuttaa näiden työntekijöiden sosiaaliseen suojeluun ja vastata siten tälle alalle ominaiseen työvoimapulaan, joka voi vaarantaa jopa tämän alan elinkelpoisuuden.

52

Tältä osin on todettava – siitä huolimatta, että Romanian hallitus on todennut, että julkiset tilastot osoittavat, että vaikka Romaniassa työskentelevät työntekijät saavat myönnetyt edutkin, he saavat muissa jäsenvaltioissa, kuten Saksan liittotasavallassa ja Itävallan tasavallassa, säädettyjä vähimmäispalkkoja selvästi alhaisempia palkkoja –, että näissä tilastoissa ei suljeta pois sitä, että nämä työntekijät voivat tietyissä tapauksissa saada samaa palkkaa kuin muissa jäsenvaltioissa rakennuspalveluja suorittavat työntekijät, koska unionin tuomioistuimen käytettävissä olevaan asiakirja-aineistoon sisältyvien tietojen mukaan tuloverovapautusta sovelletaan bruttokuukausituloihin, joiden suuruus on enintään 30000 RON.

53

Näin ollen pääasiassa kyseessä olevalla säännöstöllä toteutettu erilainen kohtelu ei ilmennä tilanteiden objektiivista erilaisuutta, mikä ennakkoratkaisua pyytäneen tuomioistuimen on kuitenkin tarkistettava.

54

On muistutettava, että vakiintuneen oikeuskäytännön mukaan palvelujen tarjoamisen vapauden rajoitus voi olla sallittu vain, jos sillä pyritään EUT-sopimuksen mukaiseen hyväksyttävään tavoitteeseen, sitä voidaan pitää oikeutettuna yleistä etua koskevista pakottavista syistä, ja jos se on suhteellisuusperiaatteen mukainen, mikä edellyttää, että sen soveltamisella voidaan taata johdonmukaisella ja järjestelmällisellä tavalla tavoitellun päämäärän saavuttaminen eikä sillä ylitetä sitä, mikä on tarpeen tämän päämäärän saavuttamiseksi (ks. vastaavasti tuomio 18.6.2019, Itävalta v. Saksa, C‑591/17, EU:C:2019:504, 139 kohta oikeuskäytäntöviittauksineen ja tuomio 7.9.2022, Cilevičs ym., C‑391/20, EU:C:2022:638, 65 kohta oikeuskäytäntöviittauksineen).

55

Nyt käsiteltävässä asiassa on niin, että vaikka ennakkoratkaisua pyytänyt tuomioistuin ei täsmennä pääasiassa kyseessä olevalla kansallisella säännöstöllä tavoiteltua päämäärää, Romanian hallitus väittää lähinnä, että kyseinen säännöstö voidaan oikeuttaa yleistä etua koskevilla pakottavilla syillä, jotka liittyvät ensinnäkin tarpeeseen varmistaa rakennusalan työntekijöiden sosiaalinen suojelu sekä taata oikeudenmukaiset työolot sisämarkkinoilla vähentämällä unionin tasolla olemassa olevia palkkaeroja, toiseksi tavoitteeseen torjua pimeää työtä ja samalla veropetoksia sekä lisäksi Romanian rakennusalan erityishaasteisiin, jotka koskevat työvoimapulaa, jota tällä alalla on sen vuoksi, että ammattitaitoiset työntekijät siirtyvät palkkasyistä hälyttävässä määrin ulkomaille.

56

Ensinnäkin tarpeesta varmistaa kyseisen alan työntekijöiden sosiaalinen suojelu ja taata oikeudenmukaiset työolot on muistutettava, että unionin tuomioistuimen hyväksymiä yleisen edun mukaisia pakottavia syitä ovat sekä työntekijöiden suojelu että työllisyyden ylläpitäminen ja edistäminen hyväksyttävinä sosiaalipoliittisina tavoitteina (ks. vastaavasti tuomio 21.12.2016, AGET Iraklis, C‑201/15, EU:C:2016:972, 73–75 kohta oikeuskäytäntöviittauksineen).

57

Unionin tuomioistuin on myös tunnustanut yleistä etua koskeviksi pakottaviksi syiksi petosten ja erityisesti sosiaalioikeudellisten petosten torjunnan ja väärinkäytösten ehkäisemisen (ks. vastaavasti tuomio 12.9.2019, Maksimovic ym., C‑64/18, C‑140/18, C‑146/18 ja C‑148/18, EU:C:2019:723, 37 kohta oikeuskäytäntöviittauksineen) sekä tarpeen estää työmarkkinoiden häiriöt (tuomio 14.11.2018, Danieli & C. Officine Meccaniche ym., C‑18/17, EU:C:2018:904, 48 kohta oikeuskäytäntöviittauksineen).

58

Unionin tuomioistuin on lisäksi katsonut, että koska unionilla on taloudellinen ja sosiaalinen päämäärä, EUT-sopimuksen määräyksiin perustuvia oikeuksia, jotka koskevat tavaroiden, henkilöiden, palvelujen ja pääomien vapaata liikkuvuutta, on verrattava sosiaalipolitiikan päämääriin, joihin kuuluvat, kuten SEUT 151 artiklan ensimmäisestä kohdasta ilmenee, muun muassa elin- ja työolojen kohentaminen ja riittävä sosiaalinen suojeleminen (ks. vastaavasti tuomio 21.12.2016, AGET Iraklis, C‑201/15, EU:C:2016:972, 77 kohta oikeuskäytäntöviittauksineen).

59

Nyt käsiteltävässä asiassa on totta, että pääasiassa kyseessä oleva säännöstö mahdollistaa lähtökohtaisesti sen, että Romaniassa työskenteleville rakennusalan työntekijöille myönnetään nettopalkan korotus, joka on suhteessa pääasiassa kyseessä olevia veroetuja ja sosiaalisia etuja vastaaviin määriin. Ennakkoratkaisua pyytäneen tuomioistuimen on kuitenkin tarkistettava, voidaanko tällä säännöstöllä taata johdonmukaisella ja järjestelmällisellä tavalla rakennusalan työntekijöiden sosiaalinen suojelu vähentämällä unionin tasolla vallitsevaa palkkaeroa varmistamalla muun muassa, että yritykset käytännössä siirtävät saamansa veroedut ja sosiaaliset edut työntekijöille maksettaviin palkkoihin, mikä johtaa näiden palkkojen nousuun.

60

Siinä tapauksessa, että olisi katsottava, että kyseisellä säännöstöllä voidaan taata tavoitellun päämäärän saavuttaminen johdonmukaisella ja järjestelmällisellä tavalla, edellytetään vielä, että sillä ei ylitetä sitä, mikä on tarpeen tämän päämäärän saavuttamiseksi.

61

Toiseksi pimeän työn ja veropetosten torjunnan osalta vakiintuneessa oikeuskäytännössä on katsottu, että yleisen edun mukaisia pakottavia syitä, joilla voidaan oikeuttaa EUT-sopimuksessa taattujen liikkumisvapauksien käyttämisen rajoittaminen, ovat sekä pimeän työn torjunta (ks. vastaavasti tuomio 15.6.2006, komissio v. Ranska, C‑255/04, EU:C:2006:401, 43, 46 ja 52 kohta), tarve taata veronkannon tehokkuus (ks. vastaavasti tuomio 22.12.2022, Airbnb Ireland ja Airbnb Payments UK, C‑83/21, EU:C:2022:1018, 63 kohta oikeuskäytäntöviittauksineen) että veropetosten torjunta (ks. vastaavasti tuomio 24.2.2022, Pharmacie populaire – La Sauvegarde et Pharma Santé – Réseau Solidaris, C‑52/21 ja C‑53/21, EU:C:2022:127, 48 kohta oikeuskäytäntöviittauksineen).

62

Tältä osin riittää, kun todetaan, että pimeän työn ja veropetosten torjunnalla ei voida perustella sitä, että pääasiassa kyseessä olevat veroedut ja sosiaaliset edut evätään yksinomaan niiltä yrityksiltä, joiden työntekijät työskentelevät toisessa jäsenvaltiossa. Ei nimittäin voida olettaa, että palvelujen tarjoamisen vapauden käyttäminen johtaisi petoksiin.

63

Kolmanneksi Romanian rakennusalan erityishaasteista, jotka koskevat työvoimapulaa, jota tällä alalla on sen vuoksi, että ammattitaitoiset työntekijät siirtyvät palkkasyistä ulkomaille, on todettava, että vakiintuneen oikeuskäytännön mukaan puhtaasti taloudellisilla syillä, kuten esimerkiksi kansantalouden tai sen moitteettoman toiminnan edistäminen, ei voida oikeuttaa EUT-sopimuksessa kiellettyjä rajoituksia (tuomio 21.12.2016, AGET Iraklis, C‑201/15, EU:C:2016:972, 72 kohta oikeuskäytäntöviittauksineen).

64

Kuten julkisasiamies on pääasiallisesti todennut ratkaisuehdotuksensa 45, 46 ja 48 kohdassa, ne näkökohdat, jotka liittyvät niiden järjestelmäriskien torjumisen tavoitteeseen, joihin jäsenvaltion on vastattava kehityksensä kannalta merkittävällä alalla, kuten nyt käsiteltävässä asiassa rakennusala, varmistaakseen kyseisen alan elinkelpoisuuden ja jopa pysyvyyden, voidaan kuitenkin rinnastaa yleistä etua koskeviin pakottaviin syihin, joilla voidaan oikeuttaa EUT-sopimuksessa taattujen perusvapauksien rajoittaminen. Kansallisen säännöstön, jossa myönnetään veroetuja ja sosiaalisia etuja ainoastaan yrityksille, joiden työntekijät suorittavat työtehtäviään tässä jäsenvaltiossa, on kuitenkin oltava sellainen, että sillä voidaan taata johdonmukaisella ja järjestelmällisellä tavalla kyseessä olevan tavoitteen toteutuminen, eikä sillä saada ylittää sitä, mikä on tarpeen tämän tavoitteen saavuttamiseksi, mikä ennakkoratkaisua pyytäneen tuomioistuimen on tarkistettava (ks. analogisesti tuomio 16.12.2021, UBS Real Estate, C‑478/19 ja C‑479/19, EU:C:2021:1015, 73 kohta).

65

Esitettyyn kysymykseen on kaiken edellä esitetyn perusteella vastattava, että SEUT 56 artiklaa on tulkittava siten, että se ei ole esteenä jäsenvaltion säännöstölle, jonka mukaan verojen ja sosiaalivakuutusmaksujen helpotuksia myönnetään ainoastaan sellaisten rakennusalan yritysten työntekijöille, jotka harjoittavat toimintaansa kyseisessä jäsenvaltiossa ja jotka ovat niiden rakennusalan yritysten tilanteeseen rinnastettavassa tilanteessa, joiden työntekijät on lähetetty muihin jäsenvaltioihin, edellyttäen, että kyseistä kansallista säännöstöä voidaan pitää oikeutettuna yleistä etua koskevista pakottavista syistä ja se on suhteellisuusperiaatteen mukainen, mikä edellyttää, että sen soveltamisella voidaan taata johdonmukaisella ja järjestelmällisellä tavalla tavoitellun päämäärän saavuttaminen eikä sillä ylitetä sitä, mikä on tarpeen tämän päämäärän saavuttamiseksi.

66

Pääasian asianosaisten osalta asian käsittely unionin tuomioistuimessa on välivaihe kansallisessa tuomioistuimessa vireillä olevan asian käsittelyssä, minkä vuoksi kansallisen tuomioistuimen asiana on päättää oikeudenkäyntikulujen korvaamisesta. Oikeudenkäyntikuluja, jotka ovat aiheutuneet muille kuin näille asianosaisille huomautusten esittämisestä unionin tuomioistuimelle, ei voida määrätä korvattaviksi.

Näillä perusteilla unionin tuomioistuin (ensimmäinen jaosto) on ratkaissut asian seuraavasti:

SEUT 56 artiklaa on tulkittava siten, että se ei ole esteenä jäsenvaltion säännöstölle, jonka mukaan verojen ja sosiaalivakuutusmaksujen helpotuksia myönnetään ainoastaan sellaisten rakennusalan yritysten työntekijöille, jotka harjoittavat toimintaansa kyseisessä jäsenvaltiossa ja jotka ovat niiden rakennusalan yritysten tilanteeseen rinnastettavassa tilanteessa, joiden työntekijät on lähetetty muihin jäsenvaltioihin, edellyttäen, että kyseistä kansallista säännöstöä voidaan pitää oikeutettuna yleistä etua koskevista pakottavista syistä ja se on suhteellisuusperiaatteen mukainen, mikä edellyttää, että sen soveltamisella voidaan taata johdonmukaisella ja järjestelmällisellä tavalla tavoitellun päämäärän saavuttaminen eikä sillä ylitetä sitä, mikä on tarpeen tämän päämäärän saavuttamiseksi.