Asia C‑64/15

BP Europa SE

vastaan

Hauptzollamt Hamburg-Stadt

(Bundesfinanzhofin esittämä ennakkoratkaisupyyntö)

”Ennakkoratkaisupyyntö — Verotus — Valmisteveroja koskeva yleinen järjestelmä — Direktiivi 2008/118/EY — Valmisteveron alaisia tavaroita väliaikaisen verottomuuden järjestelmässä siirrettäessä tapahtunut sääntöjenvastaisuus — Väliaikaisen verottomuuden järjestelmässä olevien tavaroiden siirto — Luovutushetkellä puuttuvat tavarat — Valmisteveron kantaminen, ellei esitetä näyttöä tavaroiden tuhoutumisesta tai menettämisestä”

Tiivistelmä – Unionin tuomioistuimen tuomio (kuudes jaosto) 28.1.2016

1. Euroopan unionin oikeus – Tulkinta – Menetelmät – Sanamuodon mukainen, systemaattinen ja teleologinen tulkinta

2. Verotus – Jäsenvaltioiden lainsäädännön yhdenmukaistaminen – Valmisteverot – Direktiivi 2008/118 – Väliaikaisen verottomuuden järjestelmässä olevien valmisteveron alaisten tavaroiden siirto – Siirron päättyminen – Ajankohta, jolloin kyseisten tavaroiden vastaanottaja tosiasiassa vastaanottaa ne

   (Neuvoston direktiivin 2008/118 20 artiklan 2 kohta)

3. Verotus – Jäsenvaltioiden lainsäädännön yhdenmukaistaminen – Valmisteverot – Direktiivi 2008/118 – Väliaikaisen verottomuuden järjestelmässä olevien valmisteveron alaisten tavaroiden siirron yhteydessä havaittu sääntöjenvastaisuus – Ero valmisteveron alaisten tavaroiden siirron aikana havaitun sääntöjenvastaisuuden ja kyseisten tavaroiden täydellisen tuhoutumisen tai lopullisen menettämisen välillä

   (Neuvoston direktiivin 2008/118 7 artiklan 2 kohdan a alakohta ja 4 kohta ja 10 artiklan 2 kohta)

4. Verotus – Jäsenvaltioiden lainsäädännön yhdenmukaistaminen – Valmisteverot – Direktiivi 2008/118 – Väliaikaisen verottomuuden järjestelmässä olevien valmisteveron alaisten tavaroiden siirron yhteydessä havaittu sääntöjenvastaisuus – Ainoastaan osaa tavaroista koskeva sääntöjenvastaisuus – Mainitun direktiivin 10 artiklan 4 kohdan sovellettavuus

   (Neuvoston direktiivin 2008/118 10 artiklan 4 kohta)

1.  Ks. tuomion teksti.

   (ks. 28 kohta)

2.  Valmisteveroja koskevasta yleisestä järjestelmästä ja direktiivin 92/12 kumoamisesta annetun direktiivin 2008/118 20 artiklan 2 kohtaa on tulkittava siten, että väliaikaisen verottomuuden järjestelmässä olevien valmisteveron alaisten tavaroiden siirto päättyy kyseisessä säännöksessä tarkoitetulla tavalla silloin, kun hetkellä, jona kyseiset tavarat sisältänyt kuljetusväline on kokonaan purettu, tavaroiden vastaanottaja havaitsee, että osa tavaroista puuttuu siihen määrään nähden, joka niitä oli tarkoitus luovuttaa.

   Direktiivin 2008/118 20 artiklan 2 kohdan sanamuodolla viitataan tavaroihin itseensä mainitsematta lainkaan niitä välineitä, joilla tavarat kuljetetaan. Tavaroiden luovutusajankohdan määrittämiseksi on näin ollen otettava huomioon se ajankohta, jolloin tavaroiden vastaanottaja tosiasiassa vastaanottaa ne, eikä ainoastaan sitä hetkeä, jona tavarat sisältävä säiliö – mikä se sitten onkaan – kuljetetaan vastaanottajalle.

   Kyseisen direktiivin 20 artikla kuuluu direktiivin IV lukuun, jonka otsikko on ”Valmisteveron alaisten tavaroiden väliaikaisesti verottomat siirrot”. Kyseisen luvun säännöksiin sisältyvät myös mainitun direktiivin 19 artiklan 2 kohdan c alakohdan säännökset, joiden mukaan vastaanottajan on suostuttava tarkastuksiin, jotta määräjäsenvaltion toimivaltaiset viranomaiset voivat varmistaa, että tavarat on tosiasiallisesti vastaanotettu. Unionin lainsäätäjä on näin ollen halunnut tehdä mainitusta tavaroiden tosiasiallisesta vastaanottamisesta ratkaisevan seikan niiden edellytysten joukossa, joiden perusteella väliaikaisen verottomuuden järjestelmässä liikkuvien tavaroiden siirtoa on niiden luovutuksen yhteydessä arvioitava. Mainitun luvun yksikään muu säännös ei johda erilaiseen tulkintaan.

   Koska direktiivin 2008/118 20 artiklan 2 kohdan säännöksissä täsmennetään, milloin valmisteveron alaisten tavaroiden siirtyminen väliaikaisen verottomuuden järjestelmässä päättyy, niiden tarkoituksena on lisäksi määrittää se ajankohta, josta alkaen katsotaan, että kyseiset tavarat on luovutettu kulutukseen, ja näin ollen määrittää ajankohta, jolloin kyseisiä tavaroita koskeva valmisteverosaatava syntyy.

   Lisäksi on todettava, että koska valmistevero on – kuten direktiivin 2008/118 yhdeksännessä perustelukappaleessa todetaan – kulutusvero, jonka määrä perustuu kulutukseen tarjottujen tavaroiden määrään, kyseisen verosaatavan syntyajankohta on vahvistettava siten, että asianomaisten tavaroiden määrä voidaan määrittää täsmällisesti.

   (ks. 29–32 ja 35 kohta sekä tuomiolauselman 1 kohta)

3.  Valmisteveroja koskevasta yleisestä järjestelmästä ja direktiivin 92/12 kumoamisesta annetun direktiivin 2008/118 7 artiklan 2 kohdan a alakohdan ja 10 artiklan 2 kohdan säännöksiä yhdessä on tulkittava siten, että kyseisten säännösten soveltamisalaan kuuluvat tilanteet eivät sisällä mainitun direktiivin 7 artiklan 4 kohdassa tarkoitettua tilannetta ja että vaikka kansallisessa säännöksessä, jolla pannaan täytäntöön direktiivin 2008/118 10 artiklan 2 kohta, ei mainita nimenomaisesti, että sääntöjenvastaisuus, josta direktiivin kyseisellä säännöksellä säädetään, on johtanut asianomaisten tavaroiden luovuttamiseen kulutukseen, tällaisen maininnan puuttuminen ei kuitenkaan ole esteenä kyseisen kansallisen säännöksen soveltamiselle tilanteessa, jossa todetaan hävikkejä, jotka välttämättä merkitsevät tällaista kulutukseen luovuttamista.

   Direktiivin 2008/118 10 artiklan 2 kohta ja 7 artiklan 2 kohdan a alakohta koskevat nimittäin tapausta, jossa sääntöjenvastaisuus, joka on havaittu valmisteveron alaisia tavaroita väliaikaisen verottomuuden järjestelmässä siirrettäessä, on johtanut siihen, että kyseiset tavarat on luovutettu kulutukseen poistamalla ne mainitusta järjestelmästä. Näin ollen kansallisessa säännöksessä, jolla pannaan täytäntöön direktiivin 2008/118 10 artiklan 2 kohta, ei lähtökohtaisesti voida säätää, että tällaisen sääntöjenvastaisuuden katsotaan tapahtuneen siinä jäsenvaltiossa, jossa se havaittiin, ja sinä ajankohtana, jona se havaittiin, ilman, että tämän olettaman edellytykseksi asetetaan sitä, että kyseinen sääntöjenvastaisuus on johtanut asianomaisten tavaroiden luovuttamiseen kulutukseen.

   Se, että väliaikaisen verottomuuden järjestelmässä olevien valmisteveron alaisten tavaroiden luovutuksen yhteydessä havaitaan hävikkejä, koskee välttämättä menneeseen ajoittuvaa tilannetta, jonka aikana puuttuvat tavarat eivät ole olleet luovutuksen kohteena ja joiden siirto ei näin ollen ole direktiivin 2008/118 20 artiklan 2 kohdan mukaisesti päättynyt. Kyseinen tilanne merkitsee näin ollen mainitun direktiivin 10 artiklan 6 kohdassa tarkoitettua sääntöjenvastaisuutta. Tällainen sääntöjenvastaisuus merkitsee välttämättä poistumista väliaikaisen verottomuuden järjestelmästä ja siten mainitun direktiivin 7 artiklan 2 kohdan a alakohdan mukaisesti oletettua kulutukseen luovuttamista.

   Sääntöjenvastaisuus, josta direktiivin 2008/118 10 artiklan 2 kohdassa säädetään, koskee sitä paitsi muunlaista tilannetta kuin mainitun direktiivin 7 artiklan 4 kohdassa tarkoitettua tilannetta, eli toisin sanoen muuta kuin ”valmisteveron alaisten tavaroiden täydellistä tuhoutumista tai lopullista menettämistä”. Jos tällainen väliaikaisen verottomuuden järjestelmässä olevien valmisteveron alaisten tavaroiden täydellinen tuhoutuminen tai lopullinen menettäminen näytetään toteen, tällaisessa tilanteessa ei näin ollen voi olla kyse direktiivin 2008/118 7 artiklan 2 kohdan a alakohdassa tarkoitetusta kulutukseen luovutuksesta eikä siis myöskään kyseisen direktiivin 10 artiklan 2 kohdan soveltamisesta. Kyseisten säännösten soveltamisalaan kuuluvat tilanteet eivät näin ollen sisällä mainitun direktiivin 7 artiklan 4 kohdassa tarkoitettua tilannetta.

   (ks. 38, 39, 43 ja 45–47 kohta sekä tuomiolauselman 2 kohta)

4.  Valmisteveroja koskevasta yleisestä järjestelmästä ja direktiivin 92/12 kumoamisesta annetun direktiivin 2008/118 10 artiklan 4 kohtaa on tulkittava siten, että sitä sovelletaan paitsi silloin, kun väliaikaisen verottomuuden järjestelmässä liikkuvat tavaramäärät ovat kokonaisuudessaan jääneet saapumatta määräpaikkaansa, myös silloin, kun ainoastaan osa kyseisistä tavaroista ei ole saapunut määräpaikkaan.

   Direktiivin 2008/118 10 artiklan 4 kohdan sanamuodostakin nimittäin ilmenee, ettei kyseisen säännöksen soveltamista ole rajattu tapaukseen, jossa väliaikaisen verottomuuden järjestelmässä liikkuvat tavaramäärät ovat kokonaisuudessaan jääneet saapumatta määräpaikkaansa. Direktiivin 2008/118 10 artiklan 4 kohta sijoittuu asiayhteyteen, jossa unionin lainsäätäjä on halunnut ottaa huomioon kaikki sääntöjenvastaisuudet, mukaan lukien näin ollen sellaiset, joka koskevat ainoastaan osaa siirrosta.

   (ks. 50, 52 ja 54 kohta sekä tuomiolauselman 3 kohta)