1. 

Eelotsusetaotlus puudutab nõukogu 19. oktoobri 1992. aasta direktiivi 92/83/EMÜ alkoholi ja alkohoolsete jookide aktsiisimaksude struktuuri ühtlustamise kohta ( 2 ) artikli 27 lõike 2 punkti d tõlgendamist.

2. 

Taotlus on esitatud Direktor na Agentsia „Mitnitsi” (tolliameti direktor, edaspidi „Direktor”) ja Biovet AD (edaspidi „Biovet”) vahelises vaidluses seoses ühtlustatud aktsiisiga, millega maksustati etanooli, mida Biovet ravimite tootmisetegevuses kasutas tehniliste seadmete, tootmisseadmete, puhasruumide ja tööpindade puhastamiseks ja desinfitseerimiseks.

3.

Direktiivi 92/83 põhjendused 19 ja 20 on sõnastatud järgmiselt:

„ühenduse tasandil on vaja sätestada erandid, mida kohaldatakse liikmesriikide vahel veetavatele kaupadele;

liikmesriikidele peaks siiski andma võimaluse teha erandeid seoses toodete lõppkasutusega nende territooriumil”.

4.

Direktiivi artikli 19 lõike 1 kohaselt kehtestavad liikmesriigid etanooli aktsiisi.

5.

Direktiivi VII jaos „Erandid” on ette nähtud kohustuslik aktsiisivabastus (artikli 27 lõige 1) ja vabatahtlik aktsiisivabastus (artikli 27 lõige 2).

6.

Seoses kohustusliku aktsiisivabastusega on direktiivi 92/83 artikli 27 lõike 1 punktis d sätestatud:

„Liikmesriigid vabastavad käesolevas direktiivis käsitletud tooted ühtlustatud aktsiisimaksust tingimustel, mille nad sätestavad selleks, et tagada aktsiisivabastuse nõuetekohane ja arusaadav kohaldamine ning ära hoida aktsiisimaksupettusi, aktsiisi tasumisest hoidumist ja muid kuritarvitusi:

[…]

7.

Seoses vabatahtliku aktsiisivabastusega on direktiivi 92/83 artikli 27 lõike 2 punkt d sõnastatud järgmiselt:

„Liikmesriigid võivad vabastada käesolevas direktiivis käsitletud tooted ühtlustatud aktsiisimaksust tingimustel, mille nad sätestavad selleks, et tagada aktsiisivabastuse nõuetekohane ja arusaadav kohaldamine ning ära hoida aktsiisimaksupettusi, aktsiisi tasumisest hoidumist, tasumise vältimist ja muid kuritarvitusi, kui neid tooteid kasutatakse:

[…]

8.

Aktsiiside ja maksuladude seaduse (Zakon za aktsizite i danachnite skladove) ( 4 ) põhikohtuasja asjaolude asetleidmise ajal kehtinud redaktsiooni ( 5 ) artikli 22 lõike 4 punkti 4 kohaselt makstakse alkoholilt ja alkohoolsetelt jookidelt tasutud aktsiis tagasi, kui neid tooteid kasutatakse tootmisprotsessis, tingimusel et lõpptoode ei sisalda alkoholi.

9.

ZADS‑i artikli 22 lõikes 7 on täpsustatud, et sama artikli lõike 3 ja lõike 4 punkti 4 kohaldamisel ei loeta puhastusvahendina kasutatud alkoholi ja alkohoolseid jooke toodeteks, mida kasutatakse tootmisprotsessis.

10.

Biovet toodab raviaineid ja turustab veterinaarravimeid, põllumajandusliku otstarbega kaupu ja inimestele mõeldud ravimeid.

11.

Oma tegevuses kasutab Biovet etanooli selle 70% vesilahusena selleks, et puhastada ja desinfitseerida tehnilist varustust, tootmisseadmeid, ruume ja tööpindu.

12.

Biovet taotles 14. septembril 2012 aktsiisi tagastamist 271 liitrilt etanoolilt, mida oli ajavahemikus 1. augustist kuni 31. augustini 2012 kasutatud kõnealustel eesmärkidel.

13.

Nachalnik na Mitnitsa „Plovdiv” (Plovdivi linna tollikeskuse direktor) jättis tagastamistaotluse oma otsusega rahuldamata. Otsus vaidlustati halduskorras ning see jäeti Direktori otsusega jõusse.

14.

Biovet esitas Direktori otsuse peale kaebuse Administrativen sad Sofia-grad’ile (Sofia linna halduskohus, Bulgaaria).

15.

Kohus määras ekspertiisi, millest ilmneb, et Biovet kasutab nimelt etanooli 70% vesilahust oma ruumide, masinate ja seadmete desinfitseerimiseks. Eksperdiarvamuse kohaselt on desinfektsiooni eesmärk pärast pesemist alles jäänud mikroorganismide ja eriti patogeensete mikroorganismide hävitamine, kuna ravimites bakterite sisaldusele esitatavate nõuete kohaselt ei tohi ravimid baktereid sisaldada. Eksperdiarvamusest selgub, et Bioveti tegevus on kooskõlas ravimite hea tootmistava nõuetega. Lisaks on 70% etanool teiste toodetega võrreldes eelistatud desinfektsioonivahend eriti ravimite valmistamisel, kuna see on toksikoloogilises mõttes kõige vähem kahjulik ja sellega desinfitseerimine on kiirem kui teiste vahenditega.

16.

Administrativen sad Sofia-grad otsustas, et puhastamine ja desinfektsioon kujutavad endast erinevaid protsesse või tegevusi, mis on sellise lõpptoote tootmisprotsessi osa, mis ei sisalda alkoholi, mistõttu tuleb desinfektsiooniks kasutatud alkoholilt tasutud aktsiis vastavalt ZADS‑i artikli 22 lõikele 4 tagasi maksta ja selle artikli lõige 7 aktsiisi ei puuduta.

17.

Direktor vaidlustas Administrativen sad Sofia-gradi otsuse eelotsusetaotluse esitanud kohtus.

18.

Neil asjaoludel otsustas Varhoven administrativen sad (kõrgeim halduskohus) menetluse peatada ja esitada Euroopa Kohtule järgmised eelotsuse küsimused:

19.

Esimese küsimusega palub eelotsusetaotluse esitanud kohus Euroopa Kohtul sisuliselt otsustada, kas põhikohtuasjas kõne all olev aktsiisivabastus kuulub direktiivi 92/83 artikli 27 lõike 2 punktis d ette nähtud vabatahtliku aktsiisivabastuse alla etanooli puhul, mida kasutatakse tootmisprotsessis, tingimusel et lõpptoode ei sisalda alkoholi.

20.

Nagu Euroopa Komisjon märgib oma kirjalikes seisukohtades, ei sea eelotsusetaotluse esitanud kohus ega põhikohtuasja pooled kahtluse alla asjaolu, et denatureerimata alkohol, mida kasutatakse ravimite valmistamise seadmete puhastamiseks ja desinfektsiooniks, ei kuulu kohustusliku aktsiisivabastuse alla, nagu see on ette nähtud direktiivi 92/83 artikli 27 lõike 1 punktis d, mis võeti siseriiklikku õigusesse üle ZADS‑i artikli 22 lõike 3 punktiga 2.

21.

Tuletagem meelde, et direktiivi artikli 27 lõike 1 punktis d on ette nähtud kohustus vabastada aktsiisist etanool, mida kasutatakse „direktiivis 65/65 määratletud ravimite valmistamiseks”.

22.

Nagu täpsustab komisjon, ei tekiks vabatahtliku aktsiisivabastuse küsimust, kui põhikohtuasjas kõne all olev aktsiisivabastus oleks direktiivi 92/83 artikli 27 lõike 1 punkti d alusel kohustuslik.

23.

Komisjon leiab sellega seoses, et kõnealuses sättes ette nähtud kohustuslikku aktsiisivabastust tuleb tõlgendada kitsalt. Säte peaks hõlmama juhtumeid, kus alkoholi kasutatakse otseselt „ravimite valmistamiseks” ravimpreparaadis sisalduva koostisosana, millega ei ole aga tegemist masinate puhastamiseks kasutatava alkoholi puhul.

24.

Selle tõlgenduse põhjendamisel viitab komisjon enda koostatud töödokumendile. ( 6 ) Komisjon tugineb samuti direktiivi 92/83 artikli 27 lõike 1 ülesehitusele, märkides, et selle sätte punkti d tuleb tõlgendada sama sätte punktide c ja e konteksti arvestades. Tuues esile direktiivi artikli 27 lõike 1 punkti c, mille kohaselt on maksust vabastatud alkohol, mida kasutatakse „CN‑koodi 2209 alla kuuluva äädika valmistamiseks”, leiab komisjon selle kohta, et alkohol, sealhulgas vein on äädika tootmiseks otseselt vajalik. Lisaks, mis puudutab direktiivi artikli 27 lõike 1 punkti e, mille kohaselt vabastatakse maksust alkohol, mida kasutatakse „lõhna- ja maitseainetena toiduainete ja mittealkohoolsete jookide valmistamisel, mille alkoholisisaldus ei ole suurem kui 1,2 mahuprotsenti”, siis märgib komisjon, et alkoholi kasutatakse üldjuhul lahustina.

25.

Lõpuks on komisjon seisukohal, et tõlgendus on kooskõlas direktiivis 92/83 ette nähtud aktsiisivabastuste eesmärgiga, milleks on Euroopa Kohtu praktikast tulenevalt „eelkõige neutraliseerida alkoholiaktsiisi mõju olukorras, kus alkohol on vaid vahesaadus ja muude kaubanduslike või tööstuslike toodete koostisosa”. ( 7 )

26.

Komisjoni välja pakutud tõlgendus ei ole minu jaoks veenev. Ma leian, et käesolevat juhtumit tuleb allpool toodud põhjustel analüüsida just lähtuvalt direktiivi 92/83 artikli 27 lõike 1 punktist d.

27.

Esiteks on nimetatud säte üldsõnaline. Sõnastus, mille kohaselt alkoholi kasutatakse „ravimite valmistamiseks”, ei väljenda iseenesest ideed, et kasutatav alkohol peaks olema ravimi koostisosa. Kui seadusandja oleks seda ideed soovinud väljendada, oleks ta täpsustanud, et nimetatud aktsiisivabastuse juhtum kehtib alkoholi suhtes, mida kasutatakse „ravimite koostisosana” või ka „koostisosana ravimite valmistamisel”.

28.

Teiseks ei veena mind argument, mis põhineb direktiivi 92/83 artikli 27 lõike 1 ülesehitusel. Nimelt, kui sätte punktid c, e ja f hõlmavad juhtumeid, kus alkohol sisaldub lõpptoote koostises, siis nii ei ole see sätte punktide a ja b puhul. Igal juhul võib direktiivi 92/83 artikli 27 lõike 1 punkt d ainsana puudutada juhtumit, kus alkoholi kasutatakse toote valmistamisel, ilma et alkohol tingimata oleks selle toote koostisosa.

29.

Lisaks on minu arvates ekslik asuda seisukohale, et liidu seadusandja ellu viidud süsteemis eristatakse selgelt ühelt poolt kohustuslikku aktsiisivabastust, mis puudutab vaid alkoholi, mis on lõpptoote koostisosa, ning teiselt poolt vabatahtlikku aktsiisivabastust, mis hõlmab üksnes juhtumeid, kus alkohol ei kuulu lõpptoote koostisesse. Sellega seoses piisab, kui näitena viidata direktiivi 92/83 artikli 27 lõike 2 punktile c, milles on ette nähtud vabatahtlik aktsiisivabastus alkoholile, mida kasutatakse „meditsiinilistel eesmärkidel haiglates ja apteekides”. Niisugune juhtum võib puudutada mitte ainult alkoholi, mida kasutatakse apteegis riistade desinfitseerimiseks või apteegi ruumide üldiseks hooldamiseks, vaid ka alkoholi, mida kasutatakse ekstemporaalsete või seeriaviisiliste ravimite koostisosana.

30.

Kolmandaks, direktiivis 92/83 ette nähtud aktsiisivabastustega taotletav eesmärk, nagu Euroopa Kohus on selle sõnastanud ( 8 ), kinnitab minu arvates seda, et direktiivis ette nähtud aktsiisivabastused ei puuduta üksnes alkoholi kui vahesaadust, mis on teiste kaubanduslike või tööstuslike toodete koostisosa. Sellest annab tunnistust määrsõna „eelkõige” kasutamine. See väljendab mõtet, mille Euroopa Kohus määratles oma otsuses Itaalia vs. komisjon ( 9 ) ja mille kohaselt „direktiivis 92/83 nähakse ette teatud aktsiisivabastused, mida kõige sagedamini kannab eesmärk neutraliseerida aktsiisi mõju alkoholile kui vahesaadusele, mis on muude kaubanduslike või tööstuslike toodete koostisosa” ( 10 ).

31.

Minu hinnangul tuleneb viidatud kohtupraktikast, et direktiivis 92/83 – olgu siis selle artikli 27 lõikes 1 või artikli 27 lõikes 2 – ette nähtud aktsiisivabastuste eesmärk on neutraliseerida aktsiisi mõju mitte üksnes alkoholile kui vahesaadusele, mis kuulub muude kaubanduslike või tööstuslike toodete koostisesse, vaid ka muul otstarbel kasutatavale alkoholile, mis on loetletud nendes kahes sättes.

32.

Seega on minu arvates õige tõlgendada direktiivi 92/83 artikli 27 lõike 1 punkti d nii, et sellega neutraliseeritakse ühtlustatud aktsiisi mõju alkoholile, mida kasutatakse ravimite valmistamiseks, sõltumata sellest, kas alkohol on ravimite koostisosa või on alkohol ravimite tootmisel vajalik.

33.

Aktsiisivabastusi kui erandeid ühtlustatud aktsiisi põhimõttest tuleb tõlgendada kitsalt. Sellegipoolest on küsimus minu arvates käesoleval juhul teistsugune. Otsustada tuleb, kas eelotsusetaotluse esitanud kohtu esile toodud juhtum kuulub kohustusliku aktsiisivabastuse või vabatahtliku aktsiisivabastuse alla. Kahtluse korral peaks liidu õiguse ühetaolise kohaldamise nõude tõttu Euroopa Kohus minu hinnangul eelistama kohustuslikke aktsiisivabastusi, mis on määratletud liidu tasandil, seda enam, kui kohustuslikud aktsiisivabastused hõlmavad sõnaselgelt niisuguste toodete kategooriat, nagu on kõne all põhikohtuasjas, nimelt ravimeid. Direktiivi 92/83 artikli 27 lõike 1 punkt d on seega lex specialis sama direktiivi artikli 27 lõike 2 punkti d suhtes. Lisaks tuleb arvesse võtta asjaolu, et Euroopa Kohtul on korduvalt olnud võimalus toonitada, et „direktiivi 92/83 artikli 27 lõikes 1 nimetatud toodete aktsiisivabastus kujutab endast põhimõtet ja vabastuse andmisest keeldumine on erandlik” ( 11 ).

34.

Kõiki neid asjaolusid arvesse võttes leian, et põhikohtuasja asjaolud kuuluvad direktiivi 92/83 artikli 27 lõike 1 punkti d kohaldamisalasse, mitte direktiivi artikli 27 lõike 2 punkti d kohaldamisalasse.

35.

Põhikohtuasja lahendamiseks eelotsusetaotluse esitanud kohtule tarviliku vastuse andmiseks tuleb meelde tuletada, et asjaolu, et liikmesriigi kohus on eelotsuse küsimust esitades viidanud formaalselt ainult liidu õiguse teatud sätetele, ei takista Euroopa Kohut esitamast sellele kohtule kogu tõlgenduslikku teavet, mis võib viimasel aidata menetletavat kohtuasja lahendada, olenemata sellest, kas liikmesriigi kohus on konkreetsetele elementidele oma küsimustes viidanud või mitte. Sellisel juhul on Euroopa Kohtu ülesanne tuletada liikmesriigi kohtu esitatud teabest ja eelkõige eelotsusetaotluse põhjendustest need liidu õiguse elemendid, mida on vaidluse eset silmas pidades vaja tõlgendada ( 12 ).

36.

Ma teen Euroopa Kohtule ettepaneku, et direktiivi 92/83 artikli 27 lõike 1 punkti d tuleks tõlgendada nii, et etanooli, mida kasutatakse desinfitseerimaks infrastruktuuri ja seadmeid, mis ettevõtjal võimaldavad ravimeid toota, tuleb pidada aineks, mida selle sätte tähenduses kasutatakse „ravimite valmistamiseks”.

37.

Eelotsusetaotlust analüüsides ilmneb, et just ravimite tootmise tegevuse käigus palus Biovet tagastada aktsiisi, mille ta oli tasunud etanoolilt, mida ta kasutas oma infrastruktuuri ja seadmete desinfitseerimisel.

38.

Selle kohta ilmneb eelotsusetaotlusest, et desinfektsiooniprotsessis kasutatakse etanooli sisaldavaid keemilisi aineid, et maksimaalselt vähendada mikroorganismide arvu, selleks et need ei kujutaks endast enam ohtu toodetavate ravimite kvaliteedile ja ohutusele.

39.

Etanooli abil tööruumide ja -pindade desinfitseerimine on seega ravimite valmistamise protsessi vältimatult vajalik etapp, ilma milleta ei oleks võimalik tagada, et ravimites puuduvad soovimatud patogeensed mikro-organismid.

40.

Teisisõnu on võimatu ette kujutada, et ravimite tootmise toiminguid oleks võimalik teha ilma, et desinfitseeritaks sellega seotud infrastruktuuri ja seadmeid. Kuna desinfitseerimine on omane ravimite valmistamise protsessile, tuleb sel otstarbel kasutatavat etanooli tingimata pidada aineks, mida kasutatakse „ravimite valmistamiseks” direktiivi 92/83 artikli 27 lõike 1 punkti d tähenduses.

41.

Järelikult peab eelotsusetaotluse esitanud kohus kohaldama siseriiklikku õigusnormi, millega võeti üle direktiivi 92/83 artikli 27 lõike 1 punkt d, ning tõlgendama seda nii, et sellega on tagatud kohustusliku aktsiisivabastuse tõhus kohaldamine etanooli puhul, mida Biovet ravimite valmistamise tegevuse käigus kasutas oma infrastruktuuri ja seadmete desinfitseerimiseks.

42.

Kohtuistungil viidati veel teiselegi juhtumile, mis minu hinnangul kinnitab lahendust, mille ma Euroopa Kohtule välja pakun. Tegemist on võimaliku olukorraga, kus etanooli kasutatakse toimeaine ekstraheerimiseks. Sel juhul, nagu komisjon ise tunnistas, puudub kahtlus, et alkoholi abil toodetakse ravim, mis sisaldab seda toimeainet. Ka sel juhul tuleks alkoholi pidada aineks, mida kasutatakse „ravimite valmistamiseks” direktiivi 92/83 artikli 27 lõike 1 punkti d tähenduses, kuigi alkohol ei kuulu kõnealuse ravimi koostisesse.

43.

Kõikidest eespool toodud kaalutlustest lähtudes teen Euroopa Kohtule ettepaneku vastata Varhoven administrativen sadile järgmiselt: