—

Bridport and West Dorset Golf Club Limited, esindaja: advokaat A. Brown,

—

Ühendkuningriigi valitsus, esindaja: C. Murrell, keda abistas barrister R. Hill,

—

Euroopa Komisjon, esindajad: R. Lyal ja C. Soulay,

1

Eelotsusetaotlus käsitleb seda, kuidas tõlgendada nõukogu 28. novembri 2006. aasta direktiivi 2006/112/EÜ, mis käsitleb ühist käibemaksusüsteemi (ELT L 347, lk 1), artikli 132 lõike 1 punkti m, artikli 133 esimese lõigu punkti d ja artikli 134 punkti b.

2

See taotlus on esitatud Commissioners for Her Majesty’s Revenue and Customsi (edaspidi „Commissioners”) ja Bridport and West Dorset Golf Club Limitedi (edaspidi „Bridport”) vahelises kohtuvaidluses, mis puudutab selliste sissepääsutasude käibemaksust vabastamist, mida maksavad golfiväljakule pääsemiseks mängijad, kes ei ole selle klubi liikmed.

3

Direktiivi 2006/112 artikli 2 lõike 1 punkti c kohaselt maksustatakse käibemaksuga „teenuste osutamine tasu eest liikmesriigi territooriumil maksukohustuslase poolt, kes sellena tegutseb”.

4

Selle direktiivi IX jaotise 2. peatükis „Maksuvabastused teatavate tegevuste puhul avalikes huvides” asuva artikli 132 lõike 1 punkt m sätestab:

„Liikmesriigid vabastavad käibemaksust järgmised tehingud:

[…]

5

See säte kordab maksuvabastust, mis on sätestatud nõukogu 17. mai 1977. aasta kuuenda direktiivi 77/388/EMÜ kumuleeruvate käibemaksudega seotud liikmesriikide õigusaktide ühtlustamise kohta – ühine käibemaksusüsteem: ühtne maksubaas (EÜT L 145, lk 1; ELT eriväljaanne 09/01, lk 23; edaspidi „kuues direktiiv”) artikli 13 A osa lõike 1 punktis m.

6

Direktiivi 2006/112 artikli 133 esimeses lõigus on sätestatud:

„Liikmesriigid võivad muudele kui avalik-õiguslikele organisatsioonidele artikli 132 lõike 1 punktides b, g, h, i, l, m ja n sätestatud maksuvabastuse andmise suhtes kohaldada iga juhtumi puhul üht või mitut järgmist tingimust:

7

Selle direktiivi artikkel 134 sätestab:

„Teenuste osutamisel või kaupade tarnel ei anta artikli 132 lõike 1 [punktis m] sätestatud maksuvabastust järgmistel juhtudel:

8

Value Added Tax Act 1994 (1994. aasta käibemaksuseadus) 9. lisa 10. rühma punkti 3 kohaselt on käibemaksust vabastatud:

„Teenused, mida õigustatud organisatsioon osutab isikule ja mis on otseselt seotud viimase harrastatava spordi või kehakultuuriga või nende jaoks vajalikud; juhul kui see organisatsioon tegutseb oma liikmete huvides, ei kuulu sinna hulka teenused, mida osutatakse üksikisikule, kes ei ole klubi liige”.

9

10. rühma märkus 2 näeb ette:

„Isik loetakse õigustatud organisatsiooni liikmeks punkti 3 tähenduses üksnes juhul, kui talle antakse liikmestaatus kolmeks kuuks või kauemaks”.

10

Bridport on privaatne golfiklubi, mille tegevusala hõlmab klubi haldamist ja juhtimist, pakkudes nii oma liikmetele kui ka külastajatele golfiväljakute kasutamise võimalust ja majutusteenuseid, muu hulgas tegutseb klubis golfikool ning võimalik on kasutada instruktorite teenuseid ja golfivarustust.

11

2009. aasta septembris olid Bridporti 737 liikmest pea pooled täisliikmed, mis tähendab, et nad võisid väljakut kasutada millal ja kui palju tahes aastamaksuga 657,20 Inglise naela. Lisaks oli golfiväljakuid võimalik kasutada ka külastajatel, kes ei ole klubi liikmed ja kes pidid selle eest maksma mängutasu (edaspidi green fee), suurusjärgus 32–38 naela ühe golfiringi eest või kõrgem tasu terve päeva eest. Bridport kehtestas nii aastamaksude kui ka green fee suurused, võttes arvesse nii naabruses asuvate mittetulunduslike klubide kui ka ühe sellise golfiväljaku hindu, mida haldab äriühing.

12

30. septembril 2009 lõppenud majandusaastal moodustasid klubile laekunud green fee tasud kogutulust 18,7% ning aastamaksude osakaal oli 56,4% kogutulust, ülejäänud osa laekus suuresti baari tegevusest.

13

Olles mitu aastat deklareerinud ja maksnud Commissionersile green fee tasudest saadud tulu pealt käibemaksu, taotles Bridport, tuginedes Euroopa Kohtu 16. oktoobri 2008. aasta otsusele kohtuasjas C-253/07: Canterbury Hockey Club ja Canterbury Ladies Hockey Club (EKL 2008, lk I-7821), enammakstud käibemaksu tagastamist, mis tema hinnangul ulatus 140359,16 naelani. Kuna Commissioners jättis selle taotluse rahuldamata, esitas Bridport selle otsuse peale kaebuse First-tier Tribunalile (Tax Chamber).

14

First-tier Tribunal otsustas tema kaebuse rahuldada, leides et golfi mängimise õigus Bridporti väljakutel oli täpselt ühesugune nii liikmetele kui ka green fee lunastanud külastajatele ning et need tasud on direktiivi 2006/112 kohaselt käibemaksust vabastatud. Commissioners esitas selle otsuse peale apellatsioonkaebuse Upper Tribunalile (Tax and Chancery Chamber).

15

Viimati nimetatud kohtu sõnul ei ole vaidlustatud seda, et Bridport on mittetulundusühing direktiivi 2006/112 artikli 132 lõike 1 punkti m mõttes. Samuti ei ole vaidlust selle üle, et külastajatele golfiväljaku kasutamisõiguse andmine on spordiga tihedalt seotud, et seda antakse spordiga tegelevatele isikutele ning et see on nimetatud direktiivi artikli 134 punkti a tähenduses maksust vabastatud tehingute jaoks tingimata vajalik.

16

Põhikohtuasja vaidlus puudutab seega peamiselt küsimust, kas neil asjaoludel on õiguspärane jätta see tegevus direktiivi 2006/112 artikli 134 punkti b või artikli 133 esimese lõigu punkti d alusel maksuvabastuse kohaldamisalast välja.

17

Neil asjaoludel otsustas Upper Tribunal (Tax and Chancery Chamber) menetluse peatada ja esitada Euroopa Kohtule järgmised eelotsuse küsimused:

18

Esimese kuni viienda küsimusega, mida tuleks analüüsida koos, soovib eelotsusetaotluse esitanud kohus sisuliselt teada seda, kas direktiivi 2006/112 artikli 134 punkti b tuleb tõlgendada nii, et see välistab sama direktiivi artikli 132 lõike 1 punktis m sätestatud maksuvabastuse kohaldamise sellise teenuse osutamise korral, kus golfiväljaku haldamisega tegelev mittetulundusühing, mis pakub ka liikmeks astumise võimalust, annab golfiväljaku kasutamisõiguse külastajatele, kes ei ole klubi liikmed.

19

Tuleb märkida, et direktiivi 132 lõike 1 punkt m puudutab vastavalt oma sõnastusele sporti ja kehakultuuri üldiselt ega nõua selle kohaldamiseks, et sporti harrastataks konkreetsel tasemel, nt elukutselisena, ega ka mitte seda, et kõnealust spordiala harrastataks konkreetsel viisil ehk korrapäraselt või organiseeritult või selleks, et osaleda spordivõistlustel (vt 21. veebruari 2013. aasta otsus kohtuasjas C‑18/12: Město Žamberk, punktid 21 ja 22).

20

Selle sätte eesmärk on soodustada teatavaid avalikes huvides tegevusi, nagu seda on spordi või kehakultuuriga otseselt seotud teenused, mida mittetulundusühingud osutavad spordi või kehakultuuriga tegelevatele isikutele. Nõnda on nimetatud sätte eesmärk edendada spordiga tegelemist laiema elanikkonna hulgas (vt eespool viidatud kohtuotsus Město Žamberk, punkt 23).

21

Võttes arvesse, et golfiväljakule sissepääs on vajalik spordiga tegelemiseks, siis teenus, mis seisneb golfiväljaku kasutamisõiguse andmises, on spordiga otseselt seotud tegevus direktiivi 2006/112 artikli 132 lõike 1 punkti m mõttes, sõltumata sellest, kas asjaomane isik mängib golfi korrapäraselt või organiseeritult või selleks, et osaleda spordivõistlustel.

22

Sellest tuleneb, et kui teenust osutab mittetulundusühing, kuulub see tegevus artikli 132 lõike 1 punktis m sätestatud maksuvabastuse kohaldamisalasse, ilma et oleks vaja uurida, kas seda osutati ühingu liikmele või külastajale, kes ei ole klubi liige.

23

Direktiivi 2006/112 artikli 134 punktide a ja b kohaselt ei anta teenuste osutamisel või kaupade tarnel artikli 132 lõike 1 punktis m sätestatud maksuvabastust esiteks siis, kui see ei ole maksust vabastatavate tehingute jaoks tingimata vajalik ja teiseks, kui selle põhieesmärk on teenida organisatsioonile lisatulu tehingute kaudu, mis otseselt konkureerivad käibemaksuga maksustatavate äriühingute tehingutega.

24

Põhikohtuasjas kõnealuste teenuste puhul, milleks on golfiväljaku kasutamisõiguse andmine, on selge, et see on maksust vabastatavate tehingute jaoks tingimata vajalik direktiivi 2006/112 artikli 134 punkti a mõttes, arvestades et selle õiguse andmine on golfi mängimiseks vajalik.

25

Samas tekib eelotsusetaotluse esitanud kohtul küsimus, kas – juhul, kui golfiväljakut haldav ühing, mis tegutseb liikmelisuse alusel, kuid võimaldab seda väljakut tasu eest kasutada ka külastajatel, kes ei ole klubi liikmed –sissepääsutasude puhul, mida külastajatel tuleb maksta, on tegemist „lisatuluga” direktiivi 2006/112 artikli 134 punkti b mõttes, võrreldes tuluga, mis on pärit selle ühingu liikmetasudest.

26

Siinkohal tuleb märkida, et selline vahetegemine põhineb üksnes asjaolul, kas kõnealuse teenuse saaja on klubi liige või mitte.

27

Euroopa Kohus on nimelt direktiivi 2006/112 artiklitele 133 ja 134 eelnenud sätete, s.o kuuenda direktiivi artikli 13 A osa lõike 2 osas leidnud, et kuna see säte ei näe ette piiranguid kõnealuste teenuste saaja osas, ei ole liikmesriikidel õigust maksuvabastuse kohaldamisalast välja jätta mõnda nimetatud teenuste saajate kategooriat (eespool viidatud kohtuotsus Canterbury Hockey Club ja Canterbury Ladies Hockey Club, punkt 39).

28

Lisaks tuleb meenutada, et erinevalt direktiivi 2006/112 artikli 132 lõike 1 punktiga l kehtestatud maksuvabastusest, mis on otseselt piiratud mittetulundusühingute poolt „oma liikmetele” teenuste osutamise ja kaupade tarnega, ei ole selle direktiivi artikli 132 lõike 1 punktis m kirjeldatud spordiga otseselt seotud teenuste maksuvabastus niiviisi piiratud, olgugi et Euroopa Komisjoni tehtud kuuenda direktiivi esialgses ettepanekus oli ka viimati mainitud maksuvabastus piiratud teenuste osutamise ja kaupade tarnega asjaomaste ühingute liikmetele, nagu nähtub 20. juuni 1973 ettepanekust nõukogu kuuenda direktiivi kumuleeruvate käibemaksudega seotud liikmesriikide õigusaktide ühtlustamise kohta – ühine käibemaksusüsteem: ühtne maksubaas kohta [KOM(73) 950 lõplik].

29

Neil asjaoludel ei saa mõistet „lisatulu” direktiivi 2006/112 artikli 134 punkti b mõttes tõlgendada nii, et see toob kaasa selle direktiivi artikli 132 lõike 1 punktis m sätestatud maksuvabastuse kohaldamisala piiramise selle põhjal, kas kõnealuste teenuste saaja on klubi liige või mitte; antud kriteerium jäeti teadlikult selle maksuvabastuse määratlemisel kõrvale.

30

Mõiste „lisatulu” tõlgendamine, mille kohaselt golfiväljakut haldavale mittetulundusühingule, mis pakub ka liikmeks astumise võimalust, külastajate poolt, kes ei ole selle klubi liikmed, golfiväljaku kasutamiseks makstud sissepääsutasud kuuluvad selle mõiste hulka põhjusel, et sissepääsutasud on võrreldes ühingu liikmemaksudest pärit tuludega täiendav tulu, toob just kaasa direktiivi 2006/112 artikli 132 lõike 1 punktis m sätestatud maksuvabastuse kohaldamisala piiramise.

31

Sellest tuleneb, et golfiväljakut haldavale mittetulundusühingule, mis pakub ka liikmeks astumise võimalust, külastajate poolt, kes ei ole selle klubi liikmed, golfiväljaku kasutamiseks makstud sissepääsutasud ei kujuta endast lisatulu direktiivi 2006/112 artikli 134 punkti b mõttes.

32

Eelnevat arvesse võttes tuleb esimesest kuni viiendale küsimusele vastata, et direktiivi 2006/112 artikli 134 punkti b tuleb tõlgendada nii, et see ei välista sama direktiivi artikli 132 lõike 1 punktis m sätestatud maksuvabastuse kohaldamist sellise teenuse osutamise korral, kus golfiväljaku haldamisega tegelev mittetulundusühing, mis pakub ka liikmeks astumise võimalust, annab golfiväljaku kasutamisõiguse külastajatele, kes ei ole klubi liikmed.

33

Eelotsusetaotluse esitanud kohus küsib kuuenda ja seitsmenda küsimusega, mida tuleb analüüsida koos, sisuliselt seda, kas direktiivi 2006/112 artikli 133 esimese lõigu punkti d tuleb tõlgendada nii, et see lubab liikmesriikidel jätta selle direktiivi artikli 132 lõike 1 punktis m sätestatud maksuvabastuse kohaldamata sellise teenuse osutamise korral, kus golfiväljaku haldamisega tegelev mittetulundusühing, mis pakub ka liikmeks astumise võimalust, annab golfiväljaku kasutusõiguse, kui seda teenust osutatakse külastajatele, kes ei ole klubi liikmed.

34

Nimetatud direktiivi artikli 133 esimese lõigu punkt d kohaselt võivad liikmesriigid muudele kui avalik-õiguslikele organisatsioonidele artikli 132 lõike 1 punktides b, g, h, i, l, m ja n sätestatud maksuvabastuse andmise suhtes kohaldada tingimust, et asjaomaste teenuste maksuvabastus ei põhjusta ilmselt konkurentsi moonutamist, seades käibemaksuga maksustatavad äriühingud ebasoodsasse olukorda.

35

Samas ei luba liikmesriikidele antud valikuvabadus, mille ulatust tuleb hinnata direktiivi 2006/112 artikli 133 esimese lõigu punktides a–c märgitud tingimuste kontekstis, võtta selliseid üldmeetmeid, mis on kõne all põhikohtuasjas ja mis piiravad maksuvabastuste kohaldamisala. Kuuenda direktiivi vastavaid sätteid käsitlevast Euroopa Kohtu praktikast nähtub, et liikmesriik, kehtestades selle direktiivi artikli 132 lõike 1 punktis m ette nähtud maksuvabastusele ühe tingimuse või rohkem tingimusi, mis on sätestatud artiklis 133, ei või viimase ulatust muuta (vt selle kohta 7. mai 1998. aasta otsus kohtuasjas C-124/96: komisjon vs. Hispaania, EKL 1996, lk I-2501, punkt 21).

36

Sellega seoses tuleb märkida, et direktiivi 2006/112 artikli 132 lõike 1 punktides b, g, h, i, l, m ja n sätestatud maksuvabastused ei ole määratletud mitte üksnes asjaomaste tehingute sisu arvestades, vaid ka teatavate iseloomulike tunnuste põhjal, millele teenuse osutajad peavad vastama. Seega, nähes käibemaksuvabastused ette selliste tunnuste põhjal, viitab ühine käibemaksusüsteem sellele, et erinevate ettevõtjate puhul kehtivad erinevad konkurentsitingimused.

37

Neil asjaoludel ei saa direktiivi 2006/112 artikli 133 esimese lõigu punkti d tõlgendada viisil, mis lubab kaotada liidu õigusega ette nähtud maksuvabastustest tulenevate konkurentsitingimuste vahelised erinevused, võttes arvesse, et selline tõlgendus võib seada kahtluse nende maksuvabastuste kohaldamisala.

38

Sellised siseriiklikud õigusnormid, nagu on arutusel põhikohtuasjas, ei järgi direktiivi 2006/112 artikli 133 esimese lõigu punktiga d kehtestatud valikuvabaduse piire. Need õigusnormid ei piirdu konkurentsimoonutuste vältimisega, mis tulenevad tingimustest, mille kohaselt seda direktiivi üle võtvate siseriiklike õigusnormide kohaselt maksuvabastust antakse, vaid toovad kaasa ka selle, et kahtluse alla seatakse direktiivi 2006/112 artikli 132 lõike 1 punktis m ette nähtud maksuvabastuse olemasolust endast tulenevate konkurentsitingimuste vaheline erinevus. Nimelt, maksuvabastuse kohaldamata jätmine põhineb sellel, kes on kõnealuse teenuse saaja, olgugi et see asjaolu ei muuda teenuse sisu, milleks on golfiväljakule sissepääsu andmine spordiga tegelemise eesmärgil.

39

Arvestades eelnevaid kaalutlusi, tuleb kuuendale ja seitsmendale küsimusele vastata, et direktiivi 2006/112 artikli 133 esimese lõigu punkti d tuleb tõlgendada nii, et see ei luba liikmesriikidel jätta selle direktiivi artikli 132 lõike 1 punktis m sätestatud maksuvabastust kohaldamata sellise teenuse osutamise korral, kus golfiväljaku haldamisega tegelev mittetulundusühing, mis pakub ka liikmeks astumise võimalust, annab golfiväljaku kasutusõiguse, kui seda teenust osutatakse külastajatele, kes ei ole klubi liikmed.

40

Võttes arvesse esimesele kuni seitsmendale küsimusele antud vastuseid, ei ole kaheksandale küsimusele vaja vastata.

41

Kuna põhikohtuasja poolte jaoks on käesolev menetlus eelotsusetaotluse esitanud kohtus pooleli oleva asja üks staadium, otsustab kohtukulude jaotuse siseriiklik kohus. Euroopa Kohtule seisukohtade esitamisega seotud kulusid, välja arvatud poolte kohtukulud, ei hüvitata.

Esitatud põhjendustest lähtudes Euroopa Kohus (viies koda) otsustab: